CC BY
101
ISSN 2311-9381 (Online) Страницы истории
ISSN 2073-5081 (Print)
ЗЕМЛИ СЕЛЬСКОХОЗЯЙСТВЕННОГО НАЗНАЧЕНИЯ КАК ОБЪЕКТ УЧЕТА: ИСТОРИЧЕСКИЙ АНАЛИЗ И ПРОБЛЕМЫ СОВРЕМЕННОСТИ*
Светлана Вячеславовна КОЗМЕНКОВАа'% Станислав Иванович КОВАНОВЬ
а доктор экономических наук, профессор кафедры бухгалтерского учета,
Нижегородский государственный университет им. Н.И. Лобачевского, Нижний Новгород, Российская Федерация skozmenkova@yandex.ru
ь доктор экономических наук, профессор кафедры бухгалтерского учета, Институт экономики и управления в промышленности, Москва, Российская Федерация kovanovsi@yandex.ru
• Ответственный автор
История статьи:
Принята 07.09.2015 Одобрена 21.09.2015
УДК 634.162:332 JEL: Q15, Q24
Ключевые слова:
бухгалтерский учет земель, сельскохозяйственные земли
Аннотация
Предмет. Земля является одним из древнейших учетных объектов. В то же время земли подразделяются на различные категории. Одним из самых сложных является учет земель сельскохозяйственного назначения, которые являются одновременно средством и предметом труда, по ним требуется определять эффективность их использования. Это требует обширного аналитического учета.
Цели и задачи. Целью исследования является анализ бухгалтерского учета земель сельскохозяйственного назначения в историческом развитии. Задачи исследования: проанализировать учет земель в разные исторические эпохи; выявить проблемные вопросы теории и практики бухгалтерского учета земель; систематизировать мнения различных ученых относительно определения земли как объекта учета, отражения ее в синтетическом и аналитическом учете.
Методология. Исследование проведено на основе работ по истории, теории, практике бухгалтерского учета различных авторов. В процессе исследования применялись следующие методы: сравнительный анализ, систематизация, индукция, дедукция.
Результаты. Выявлены проблемные вопросы бухгалтерского учета земель сельскохозяйственного назначения, систематизированы мнения ученых и практиков по отражению земель как объекта бухгалтерского учета, учета земель на отдельном синтетическом счете, аналитического учета земель. Предложено в классификацию объектов бухгалтерского учета по составу и назначению и экономическому содержанию ввести отдельный учетный объект - земли сельскохозяйственного назначения, учитывать их на отдельном синтетическом счете.
Область применения. Результаты данной статьи могут применяться в теории, истории бухгалтерского учета, бухгалтерской финансовой отчетности. Выводы. Сделаны выводы, что, поскольку земли сельскохозяйственного назначения являются одновременно и средством, и предметом труда, а также на основе сравнительного анализа трудов ученых и практиков, земли должны учитываться как отдельный объект недвижимости в составе внеоборотных активов, на отдельном синтетическом счете, включать обширные данные аналитического учета, необходимые для анализа использования земель и их плодородия.
© Издательский дом ФИНАНСЫ и КРЕДИТ, 2015
Земельные участки являются в мировой практике важнейшим учетным объектом, относятся к внеоборотным активам, а в их составе - к недвижимости.
* Статья публикуется по материалам журнала «Международный бухгалтерский учет». 2015. № 29(371).
Земля является одним из старейших в истории объектом бухгалтерского учета. Как только появилось сельскохозяйственное производство, товарообмен, земля стала одним из самых важных учетных объектов. Особую ценность представляют земли сельскохозяйственного назначения. Бухгалтерский учет земель сельскохозяйственного пользования имеет
длинную историю и в настоящее время находится в стадии развития.
Важность этого объекта определяется тем, что население земного шара становится все больше, а сельскохозяйственных угодий - все меньше. Наличие, а, следовательно, и количественный и качественный учет земель, особенно пашен, сенокосов, пастбищ, определяет продовольственную безопасность любой страны, в том числе России.
В то же время, качественный учет земель в России требует дальнейшего развития. Для этого следует рассмотреть ретроспективно, обобщить опыт предыдущих поколений в историческом развитии по учету земель.
В табл. 1 представлены данные о наличии учета земель, в том числе сельскохозяйственного назначения, в Древнем мире и Средневековье.
Таким образом, на основании анализа табл. 1 можно заключить, что земли были одним из важнейших учетных объектов.
Так, в Древней Греции особенно большое количество земельных угодий в составе имущества было у хозяйств, занимавшихся производством сельскохозяйственной
продукции - 63%. Кредитные учреждения имели их до 40%, торгово-ростовщические -11%. Следует иметь в виду, что если в сельском хозяйстве земли являлись средством производства, то остальные земли были товаром, поскольку кредитные организации выдавали ссуды под залог земли. Не все заемщики могли возвратить ссуду в срок, выплатить проценты, поэтому земельные участки становились
собственностью кредитных либо торгово-ростовщических хозяйств.
Исследуем опыт России по учету земель. В XIV в. в России были проведены переписи земельных участков. Эти данные были занесены в писцовые книги, в которых выделялись объект учета, например, пашня, и отношение ее к владельцу. Размер налога определялся на основе данной информации. В Х1-ХУ вв. по мере расширения территорий Московского княжества проводились переписи
и в этих землях. Начиная с XVII в. переписи земель проводились специальной службой -Поместным наказом и становились постоянными [4, с. 36].
Во времена царствования Ивана Грозного появилась необходимость в упорядочении владения землей. В подтверждении этого ими приводится список с валового наказа, в котором говорится, что писцы обязываются произвести записи в границах уездов, волостей и станов о землях поместных и вотчинных, землях сел и деревень по видам землевладений: бояр, окольничих, стряпчих, дворян, иноземцев, монастырских
и церковных [5, с 7].
При описании земли подразделялись на категории: лучшие, средние, худшие [5, с. 8]. Были разработаны и применялись формы «писцовых» и «дозорных» книг. Учет в «дозорных» книгах велся на местном уровне для устранения противоречий между суммами налогов и платежными средствами населения [4, с. 36]. В писцовых книгах представлено описание пахотных земель, а также сенокосных угодий и лесных участков [5, с. 9].
Лучше всего в XIV-XVII вв. земельный учет был налажен в монастырях, которые контролировали межевание. Например, в Троицком монастыре земельные угодья учитывались с подразделением на пашню (из состава которой выделялся «игуменов жребий») и сенокосы. [6, с. 40]. Границы монастырских земель были определены не только ямами, столбами и камнями, но, а это главное, были зафиксированы документально [6, с. 59].
В XVIII в. была образована камер-коллегия. В губерниях комиссары контролировали заполнение переписных книг, включающих данные о площади земельных угодий. Было проведено 10 ревизий для сбора сведений о земельных угодьях. В 1721 г. была разработана инструкция, включающая порядок и организацию проведения учета земель [4, с. 37].
В 1861 г. был отменено крепостное право и проведена земельная реформа.
Министерством финансов Российской империи в 1862 г. был объявлен конкурс на написание учебника по
сельскохозяйственному счетоводству. Было прислано несколько рукописей и по итогам конкурса лучшей была признана работа И. Пестржецкого «Сельскохозяйственное счетоводство» [7]. Она была издана в 1864 г. на средства Министерства финансов и включала 484 страницы. В данной работе был подробно представлен опыт ведения сельскохозяйственного счетоводства на примере крупного помещичьего хозяйства и уделено большое внимание учету сельскохозяйственных земель с точки зрения их качества.
В Х1Х - первой половине ХХ столетия издавалось много печатных работ по бухгалтерскому учету в сельском хозяйстве. В данной статье проанализированы работы отечественных и зарубежных ученых: И. Пестржецкого [7], В. Зоргенфрея [8], П.И. Рейнбота [9], А.П. Людоговского, И.А. Стебута, И.Н. Чернопятова, А.А. Фадеева [10], А. Попова [11], А.Д. Зацепиной [12], Н. Утехина [13], Н.П. Заломанова [14], А. Скворцова [15], А. Чаянова [16], М.О. Обер-Таллера [17], А.А. Шаллера [18], Э. Лаура [19], Т. Гольца [20], И.М Подольского. [21]. Они считали необходимым осуществлять бухгалтерский учет в сельском хозяйстве и его основного объекта - земель сельскохозяйственного назначения. В конце Х1Х - начале ХХ вв.
в России земля являлась одним из учетных объектов. На рис. 1 представлены принятая в то время схема капиталов и место земли в их составе.
Данные рис. 1 соответствуют классификации хозяйственных средств организации по экономическому содержанию, применяемой в теории бухгалтерского учета
в настоящее время. При этом, в отличие от настоящего времени, земля представлена как отдельный объект бухгалтерского учета.
Следует учесть, что в составе земель есть особая группа - сельскохозяйственные угодья. Они являются одновременно как средством, так и предметом труда, так как человек
воздействует на них для повышения собственной производительности труда (например, обрабатывает почву, вносит удобрения и т.д.). Таким образом, земли сельскохозяйственного назначения, кроме не подлежащих перепродаже, являются с р е д с тв о м п р о и з в од с тв а,
а сельскохозяйственные угодья выступают еще и как предметы труда. На этом основании, по мнению авторов, целесообразно учитывать земли как учетный объект отдельно от основных средств, в составе внеоборотных активов.
Отметим, что в научных кругах дореволюционной России существовала полемика относительно того, следует ли причислять землю и нематериальные блага (право выпаса, право на перевоз) к капиталам. В Полной энциклопедии русского сельского хозяйства К. Вернер критиковал, например, мнение Гольца [20, с. 1252]. Он писал, что неправомерно считать капиталом землю, так как это не продукт человеческого труда и в этом случае придется причислять ренту, как процент на капитал, затраченный на покупку земли, вместе с процентами на остальные части основного капитала, к расходам производства. Исходя из этого, получалось, что «цена хлеба будет обусловливаться величиной ренты, а не наоборот, как следовало бы» [22, с. 1253]. Однако, несмотря на полемику, приведенную на рис. 1 классификацию использовали, например, Н. Утехин [13] и А. Скворцов [15].
В настоящее время земельные участки учитываются как на балансе, так и отражаются на забалансовых счетах. Авторами настоящей статьи ранее была составлена и предложена к применению схема отражения в бухгалтерской финансовой отчетности земель, прав пользования и аренды1, однако в связи с процессом сближения с Международными стандартами финансовой отчетности (МСФО), по их
1 Козменкова С.В. Формирование бухгалтерской информации в системе управления рынком земель сельскохозяйственного пользования: монография. Нижний Новгород: Изд-во Нижегородской ГСХА, 2002. С. 51.
мнению, необходимо представить ее с учетом положений МСФО (рис. 2).
В качестве инвестиционной недвижимости учитываются земельные участки, не используемые в обычной деятельности предприятия, в соответствии
с МСФО (IAS) 40 «Инвестиционное имущество»2.
По мнению авторов, в российском бухгалтерском учете и индивидуальной отчетности следует ввести такой учетный объект, как «инвестиционное имущество».
Это приведет к более достоверному отражению информации и сближению с международной практикой.
При этом предлагаем ввести новый синтетический счет, заменив счет 03 «Доходные вложения в материальные ценности» и оставив код 03, присвоить новому счету наименование «Инвестиционное имущество», выделяя субсчета по видам имущества, например, земельные участки. Таким образом, на рис. 2, на взгляд авторов, следует выделить отдельные объекты: земли в собственности (используются как в производственной деятельности, так и в качестве инвестиционного имущества), в составе нематериальных активов сервитуты и права аренды земельных участков, а также земли в аренде и в пользовании.
Группировка и систематизация информации в системе бухгалтерского учета производится с помощью таких приемов, как бухгалтерские счета и двойная запись. В дореволюционной России предметом дискуссии был вопрос о применении в сельскохозяйственном учете простой либо двойной системы счетоводства.
Н.П. Заломанов в журнале «Счетоводство» опубликовал статью «Сельское хозяйство и двойная бухгалтерия», в которой выступил против применения двойной записи в бухгалтером учете [14]. По мнению
2 О введении в действие Международных стандартов финансовой отчетности и Разъяснений Международных стандартов финансовой отчетности на территории Российской Федерации: приказ Минфина России от 25.11.2011 № 160н (в ред. от 11.06.2015 № 91н).
А. Скворцова в сельском хозяйстве следовало применять двойную систему счетоводства [15]. Другими сторонниками двойной записи были: В. Зоргенфрей [8], П. Ростовцев [23], А. Попов [11], А.Д. Зацепина [12], Н. Утехин [13]. Все авторы высказывали определенные аргументы «за» и «против» применения двойной системы счетоводства в сельском хозяйстве. Например, Н. Утехин в книге «Сельскохозяйственное счетоводство» описал методику учета на Казанской сельскохозяйственной ферме Министерства Земледелия и государственных имуществ, осуществляемую по двойной системе учета [13]. В журнале «Счетоводство» (1889 г.) было опубликовано письмо П. Ростовцева, в котором он писал, что Департамент Земледелия и Сельской промышленности ввел н а п о д в е д о м с т в е н н ы х е м у сельскохозяйственных фермах порядок составления годовой отчетности по двойной системе [23, с. 185].
Вместе с тем И. Пестржецкий, например, считал, что ведение учета по простой системе возможно только в случае, когда требуется определить общую сумму барыша или убытка хозяйства за известный период времени [7, с. 8], «сложное» же счетоводство, по его словам, имеет целью представить результаты каждой хозяйственной отрасли [7, с. 12]. В крестьянских хозяйствах, где был небольшой объем производства, мало видов продукции, из-за сложности он считал возможным ведение учета по простой записи
[7].
Данный вопрос практически идентично решается и в настоящее время. Например, в крестьянских фермерских хозяйствах учет ведется по простой системе учета. Данной информации зачастую бывает достаточно для принятия верных управленческих решений и значительно снижает трудоемкость ведения учета.
Поскольку, как было рассмотрено ранее, сельскохозяйственные угодья являются и средством и предметом труда, то это требует большой аналитики для обеспечения информацией управленческого персонала при анализе эффективности использования земель,
что значительно отличает данный объект учета не только от других объектов основных средств, но и от прочих земель, возникает вопрос: не следует ли учитывать их на отдельном синтетическом счете?
С этой целью авторами данной статьи были проанализированы различные варианты отражения земли как объекта бухгалтерского учета в составе синтетических и аналитических счетов, опубликованные в работах различных авторов. Так, С.М. Барац, М.Т. Теорин и Е.Е. Сиверс рекомендовали отражать стоимость земли и построек на счете «Недвижимость» или «Недвижимое имущество». Однако в работах этих ученых рассматривался, в основном, учет земель под постройками. По этим землям не требовалось проводить анализ их использования, так как они имели «подсобное» значение, главным же были строения, расположенные на этих землях3.
Другое дело сельскохозяйственные земли. Опыт сельскохозяйственного счетоводства обобщен авторами в табл. 2.
Таким образом, исторический опыт показывает, что по землям
сельскохозяйственного назначения, по которым требовалось проводить анализ использования и плодородия земель, их учет осуществлялся на отдельном синтетическом счете, а у некоторых авторов даже находятся предложения, включающие обширный аналитический учет.
На взгляд авторов, в настоящее время следует осуществлять учет земель, а особенно это важно для земель сельскохозяйственного пользования, на отдельном синтетическом счете, например, для сельскохозяйственных организаций - сч. 06 «Земли сельскохозяйственного назначения».
Завершающим этапом учетного процесса является составление бухгалтерской финансовой отчетности. По мнению авторов,
3 Козменкова С.В. Бухгалтерский учет земель, прав пользования и аренды: теория и практика: монография. Нижний Новгород, Нижегородская ГСХА, 1999. С. 34.
сельскохозяйственным предприятиям следует ввести в бухгалтерский баланс разд. I «Внеоборотные активы», отдельную статью «Земли сельскохозяйственного назначения» и представлять расшифровку к ней в пояснениях.
В настоящее время количественный состав зе м е л ь н ы х у г о д и й п о к а з ы в а е т с я в специализированной отчетности сельскохозяйственных предприятий, однако требуется расшифровка и в стоимостном выражении.
Основой построения пояснений к бухгалтерской отчетности может служить схема, представленная на рис. 3.
По мнению авторов, в пояснениях сельскохозяйственные организации могут раскрывать на основе данных схемы на рис. 3 информацию только по сельскохозяйственным угодьям. Следует также иметь в виду, что товаропроизводители могут иметь
сельскохозяйственные угодья как в собственности (представлены в балансе), так и в пользовании и аренде (представлены на забалансовых счетах). Информацию следует представить по всем сельскохозяйственным угодьям вне зависимости от этого, так как именно эти земли приносят экономическую выгоду.
Следует отметить, что земли
сельскохозяйственного пользования могут включать также земли, находящиеся в стадии мелиоративного строительства, восстановления плодородия; лесные площади; древесно-кустарниковые насаждения; земли под водой и другие участки. Представлять ли информацию в пояснениях к бухгалтерской финансовой отчетности по этим видам земельных участков, следует решать каждому предприятию индивидуально, в зависимости от того, приносят ли они экономическую выгоду. На взгляд авторов, в обязательном порядке нужно раскрывать информацию о неиспользуемых землях (залежи), а также о землях в стадии восстановления плодородия, так как это прямо влияет на эффективность сельскохозяйственного производства.
Для заполнения форм отчетности следует не только вести учет земельных угодий на отдельном синтетическом счете, но и открывать субсчета и аналитические счета. На основе классификации земельных угодий, по мнению авторов, следует использовать следующий состав синтетических счетов, субсчетов и аналитических счетов (табл. 3).
Поскольку в собственности многих сельскохозяйственных предприятий находятся только сельскохозяйственные угодья, на взгляд авторов, аналитические счета к сч. 06, субсчету 01 «Сельскохозяйственные угодья» следует открывать на основании данных схемы (см. рис. 3): 06.1.1 - «Пашня»; 06.1.2 -«Сенокосы»; 06.1.3 - «Пастбища»; 06.1.4 -«Многолетние насаждения». Рассмотрим дальнейшее построение аналитических счетов на примере счета 06.1.1 «Пашня» (табл. 4). Для этого будем исходить из того, что счет 06 - «Земли сельскохозяйственного назначения» является счетом I порядка, субсчет 1 «Сельскохозяйственные угодья» - счетом II
порядка, далее аналитические счета начинаются с аналитического счета III порядка.
Таким образом, перечень субсчетов и аналитических счетов определяется каждой сельскохозяйственной организацией
самостоятельно, исходя из видов производства, наличия севооборотов, полей, земельных участков.
Все ранее изложенное, в том числе проведенный исторический анализ, свидетельствуют, что для эффективного управления сельскохозяйственным предприятием, исчисления земельного налога, контроля за целевым использованием земель следует ввести в теорию бухгалтерского учета отдельный объект - земли сельскохозяйственного назначения, вести их учет на отдельном синтетическом счете с выделением субсчетов и аналитических счетов и раскрывать информацию о землях в бухгалтерской финансовой отчетности.
Таблица 1
Анализ наличия учета земель в Древнем мире и Средневековье
Название Особенности учета земель Автор Источник
1. Древний Египет Основной объект учета - земля и ее использование. В папирусе Вильбур приводится классификация земель по категориям: безводная, береговая, возделываемая, луговая, новая, орошенная, тени (буквально - усталая) и другие. Земли учитывались по землевладельцам поименно: кем возделывались, под чьей ответственностью, кому принадлежали. В описи имущества приводилась степень плодородия отдельных полей, устанавливались нормы урожайности, налога с этих участков Малькова Т.Н. [1, с. 42]
2. Междуречье Составлялись описи полей, включающие ответственных по каждому полю: размеры, качество почвы, пригодность к обработке, количество зерна для посева, урожайность, ответственные за обработку Малькова Т.Н. [1, с. 91]
3. Древняя Греция Осуществлялся учет земель в натуральном и денежном измерителях по всем хозяйствам Соколов Я.В.* [2, с. 37]
4. Птолемеевский Египет Земля была объектом учета и контроля за ее использованием. Классификация производилась по следующим признакам: качеству, степени орошения, владения, расположению, сельскохозяйственным культурам Малькова Т.Н. [1, с. 164]
5. Римская империя Земля каждого собственника учитывалась общим показателем Соколов Я.В. [2, с. 54]
6. Византийская империя Проводилась сплошная инвентаризация земель с фиксацией общего количества земельных угодий, независимо от того, являлась ли она пахотной или посевной, подлежала ли вообще обработке. Не подлежавшие обработке земли подразделялись на каменистые, пастбищные и покинутые. Также земли подразделялись на обрабатываемые при помощи барщины и сданные в аренду Хвостова К.В. [2, с.72-73]
7. Страны Западной Европы В Средние века осуществлялся стоимостный учет земель. Так, в компании Датини (Италия) учет земельных участков осуществлялся по цене приобретения Соколов Я.В. 2, с. 69
*Соколов Я. В. Бухгалтерский учет: от истоков до наших дней. М. : Аудит, ЮНИТИ, 1996. - 638 с.
8. Средневековая В статье двенадцатой приводятся виды земельных угодий, Лука Пачоли, [3, с. 24] Италия отражаемые в учете, с подразделением на поля, годные для «Трактат о счетах и обработки, парки и плантации. «Следует поименовать их записях» согласно обычаю той страны, в которой сам живешь, или где они расположены, и обозначить их площадь». Кроме количественных и суммовых данных, предлагал отражать в учете границы, акты владения или статьи из ипотечной записи, кто занимается их обработкой, ежегодную общую _арендную плату_
Таблица 2
Отражение земель, как объекта бухгалтерского учета в составе синтетических и аналитических счетов (сельскохозяйственное счетоводство)
Автор Год издания Наименование и шифр синтетического счета Аналитические счета
Пестржецкий И. [7, с. 80] 1864 Счет земельных участков По номерам полей, количеству десятин и стоимости каждого участка
Рейнбот П.И. [9, с. 10] 1874 Счет земли Нет данных
Людоговский А.П., Стебут И.А., Чернопятов И.Н., Фадеев А.А. [10, с. 663] 1876 Счет земли Нет данных
Попов А. [11, с. 236] 1891 Счет № 27 «Земля и лес» Нет данных
Утехин Н. [13, с. 167] 1897 Счет земли По видам угодий по данным хозяйственного плана
Гольц Т. [20, с. 70] 1898 Счет «Земля и постройки». Предлагал открывать от дельно счет земли и счет построек Нет данных
Ясенецкий Б.И. 1913 Счет «Земля» Нет данных
Таблица 3
Предлагаемый рабочий план счетов по учету сельскохозяйственных земель, прав пользования и аренды
Синтетический счет Шифр Номер и наименование субсчета
Земли сельскохозяйственного назначения 06 1. Сельскохозяйственные угодья. 2. Земли, находящиеся в стадии восстановления плодородия. 3. Лесные площади. 4. Древесно-кустарниковые насаждения. 5. Земли под водой. 6. Прочие земли
Инвестиционное имущество 03 Земельные участки по кадастровым номерам
Нематериальные активы 04 1. Сервитут (право ограниченного пользования земельным участком). 2. Право аренды земельного участка (например, на 49 лет)
Земельные участки в пользовании и аренде 012 1. Земельные участки в пользовании. 2. Земельные участки, полученные по договору аренды
Рисунок 1
Классификация капиталов
Источник: [13, с. 3] Рисунок 2
Предлагаемая схема отражения в бухгалтерском учете и финансовой отчетности информации о составе земель в собственности, прав их пользования и аренды
Источник: Козменкова С.В. Формирование бухгалтерской информации в системе управления рынком земель сельскохозяйственного пользования: монография. Нижний Новгород: Изд-во Нижегородской ГСХА, 2002. 338 с.
Рисунок 3
Предлагаемая схема отражения в бухгалтерском учете и финансовой отчетности информации о составе земель в собственности, прав их пользования и аренды
Рисунок 4
Рабочий план счетов к сч. 06.1.1 «Пашня»
Шифр и наименование аналитических счетов III порядка Шифр и наименование аналитических счетов IV порядка Шифр и наименование аналитических счетов V порядка
06.1.1.1 - «Полевой севооборот» № 1 06.1.1.1 - «Полевой севооборот» № 2 06.1.1.1.1 - Поле № 1 06.1.1.1.2 - Поле № 2 и т.д. 06.1.1.1.1.1. - Участок № 1 06.1.1.1.1.2 - Участок № 2 и т.д. по каждому полю
06.1.1.2 - «Кормовой севооборот» 06.1.1.2.1 - Поле № 1 06.1.1.2.2 - Поле № 2 и т.д. 06.1.1.2.1.1 - Участок № 1 и т.д. по каждому полю
06.1.1.3 - «Почвозащитный севооборот» 06.1.3.1 - Поле № 1 06.1.3.2 - Поле № 2 и т.д. 06.1.1.3.1.1 - Участок №_ и т.д. по каждому полю
И так далее по другим севооборотам И так далее по другим полям севооборотов И так далее по другим участкам, полям севооборотов
Список литературы
1. Малькова Т.Н. Древняя бухгалтерия: какой она была? М.: Финансы и статистика, 1995. 304 с.
2. Хвостова К.В. Особенности аграрно-правовых отношений в поздней Византии (ХIV-ХV вв.). М.: Наука, 1968. 328 с.
3. Пачоли Л. Трактат о счетах и записях. М.: Финансы и статистика, 1983. 287 с.
4. Быстраков Ю.И. Учет и анализ использования земельных ресурсов. М.: Статистика, 1975. 119 с.
5. Комов Н., Родин А., Алакоз В. Земельные отношения и землеустройство в России. М.: Изд-во «Русслит», 1995. 512 с.
6. Шаховская О.Д. В монастырской вотчине ХIV-ХVII века (Св. Сергий и его хозяйство). М.: Книгоиздательство К.Ф. Некрасова, 1915. 132 с.
7. Пестржецкий И. Сельскохозяйственное счетоводство. С.-Петербург: Тип. В. Безобразова и комп., 1864. 484 с.
8. Зоргенфрей В. Краткая сельскохозяйственная двойная бухгалтерия. М.: Тип. Бахметева, 1869. 80 с.
9. Рейнбот П.И. Сельскохозяйственное счетоводство. С.-Петербург: Тип. Министерства путей сообщения, 1874. 62 с.
10. Людоговский А.П., Стебут И.А., Чернопятов И.Н., Фадеев А.А. Настольная книга для русских сельских хозяев. Т. 2. С.-Петербург: Издание А.Ф. Девриена, 1876. 827 с.
11. Попов А. План счетов сельскохозяйственного предприятия // Счетоводство. 1891. № 18. С.235-237.
12. Зацепина А.Д. Практические указания к ведению сельскохозяйственных книг и отчетов по двойному счетоводству. С.-Петербург: Типо-литография А. Якобсона, 1895. 29 с.
13. Утехин Н. Сельскохозяйственное счетоводство. С.-Петербург., Издательство А.Ф. Девриена, 1897. 296 с.
14. Заломанов Н.П. Сельское хозяйство и двойная бухгалтерия // Счетоводство. 1889. С. 66-68.
15. Скворцов А. Счетоводство сельскохозяйственное / В кн.: Полная энциклопедия русского сельского хозяйства и соприкасающихся с ним наук. Т. 9. С.-Петербург. Издание А.Ф. Девриена, 1905. С. 700-723.
16. Чаянов А. К вопросу об организации счетоводства в крестьянских хозяйствах // Вестник сельского хозяйства. 1912. № 25. С. 3-5; № 26. С. 9-16.
17. Обер-Таллер М.О. Счетоводство для мелких (крестьянских) хозяйств юга России. Полтава. Издательство журнала «Хуторянин», 1914. 92 с.
18.Шаллер А.А. Сельскохозяйственное счетоводство. 2-е изд. Типография Петцман А., 1913. 83 с.
19. Лаур Э. Сельскохозяйственное счетоводство для крестьянского обихода. 5-е изд. / под ред. Б.Н. Демчинского. Петроград, 1915. 235 с.
20. Гольц Т. Сельскохозяйственное счетоводство / под ред. проф. Фортунатова А.Ф. М.: Государственное техническое издательство, 1925. 100 с.
21. Подольский И.М. Счетоводство в мелком крестьянском хозяйстве. Типография Императорского учреждения глухонемых. 24 с.
22.Вернер К. Капиталы сельского хозяйства / в кн.: Полная энциклопедия русского сельского хозяйства и соприкасающихся с ним наук. Т. 3. С.-Петербург. Издание А.Ф. Девриена, 1905. С.1251-1255.
23. Ростовцев П. Письмо в редакцию // Счетоводство. 1889. № 6. С. 82.
ISSN 2311-9381 (Online) Chapter of History
ISSN 2073-5081 (Print)
AGRICULTURAL LAND AS AN ACCOUNTING ITEM: A HISTORICAL ANALYSIS AND CONTEMPORARY ISSUES
Svetlana V. KOZMENKOVAa' •, Stanislav I. KOVANOVb
a National Research Lobachevsky State University of Nizhny Novgorod, Nizhny Novgorod, Russian Federation skozmenkova@yandex.ru
b Institute of Economics and Management in Industrial Sector, Moscow, Russian Federation kovanovsi@yandex.ru • Corresponding author
Article history: Abstract
Received 7 September 2015 Importance Land is one of the most ancient accounting items, being classified into Accepted 21 September 2015 various categories. Agricultural land is one of the most difficult items to account for, since
people use it to work and focus their work on it. Such agricultural land requires evaluating JEL classification: Q15, Q24 the efficiency of its use, and comprehensive analytical accounting.
Objectives The research analyzes the accounting of agricultural land from historical perspectives, focusing on the way land was accounted for in various historical periods, identifying challenging issues of the land accounting theory and practice, systematizing views of different scientists on the classification of land as an accounting item, recognizing it in synthetic and analytical accounts.
Methods The research relies upon various authors' proceedings on the history, theory, practice of accounting. We applied such methods as a comparative analysis, systematization, induction, deduction.
Results We figured out challenging issues of agricultural land accounting, systematized scientists and practitioners' opinions on the way land should be recognized in accounting, recognition of land in a separate synthetic account, and analytical accounting of land. We suggest introducing a separate accounting item, i.e. agricultural land, to the classification of accounting items by composition, purpose and economic substance, and carry them in a separate synthetic account.
Conclusions and Relevance Whereas agricultural land is concurrently a means and subject of labor, it should be recognized as a separate item of real estate within non-current assets in a separate synthetic account, and include massive analytical accounting data Keywords: land accounting, needed to analyze its use and productivity. The findings may be applicable to the theory, agricultural land history of accounting, and financial statements.
© Publishing house FINANCE and CREDIT, 2015
Acknowledgments
The article is adapted from the International Accounting journal, 2015, no. 29(371). References
1. Mal'kova T.N. Drevnyaya bukhgalteriya: kakoi ona byla? [Ancient accounting. How did it look like?]. Moscow, Finansy i statistika Publ., 1995, 304 p.
2. Khvostova K.V. Osobennosti agrarno-pravovykh otnoshenii v pozdnei Vizantii (XIV-XV vekov) [Specifics of agricultural and law relations in Late Byzantium (14-15th centuries)]. Moscow, Nauka Publ., 1968, 328 p.
3. Pacioli L. Traktat o schetakh i zapisyakh [Tractatus de Computis et Scripturis]. Moscow, Finansy i Statistika Publ., 1983, 287 p.
4. Bystrakov Yu.I. Uchet i analiz ispol'zovaniya zemel'nykh resursov [Accounting and use of land resources]. Moscow, Statistika Publ., 1975, 119 p.
5. Komov N., Rodin A., Alakoz V. Zemel'nye otnosheniya i zemleustroistvo v Rossii [Land relations and land management in Russia]. Moscow, Russlit Publ., 1995, 512 p.
6. Shakhovskaya O.D. V monastyrskoi votchine XIV-XV veka (Sv. Sergii i ego khozyaistvo) [In the church lands of the 14-15th centuries (Blessed Sergius and his farming)]. Moscow, K.F. Nekrasov Publ., 1915, 132 p.
7. Pestrzhetskii I. Sel'skokhozyaistvennoe schetovodstvo [Agricultural bookkeeping]. St. Petersburg, Typografiya V. Besobrazova i komp. Publ., 1864, 48 p.
8. Zorgenfrei V. Kratkaya sel'skokhozyaistvennaya dvoinaya bukhgalteriya [Concise agricultural double-entry bookkeeping]. Moscow, Tipografiya Bakhmet'eva Publ., 1869, 80 p.
9. Reinbot P.I. Sel'skokhozyaistvennoe schetovodstvo [Agricultural bookkeeping]. St. Petersburg, Ministry of Railways Publ., 1874, 62 p.
10. Lyudogovskii A.P., Stebut I.A., Shernopyatov I.N., Fadeyev A.A. Nastol'naya kniga dlya russkikh sel'skikh khozyaev. T. 2 [Handbook for the Russian agricultural owners. Volume 2]. St. Petersburg, A.F. Devrien Publ., 1876, 827 p.
11. Popov A. Plan schetov sel'skokhozyaistvennogo predpriyatiya [The Chart of Accounts of the Agricultural Entity]. Schetovodstvo = Bookkeeping, 1891, no. 18, pp. 235-237.
12.Zatsepina A.D. Prakticheskie ukazaniya k vedeniyu sel'skokhozyaistvennykh knig i otchetov po dvoinomu schetovodstvu [Practical instructions for keeping agricultural books and statements on double-entry bookkeeping]. St. Petersburg, A.Yakobson Publ., 1895, 29 p.
13.Utekhin N. Sel'skokhozyaistvennoe schetovodstvo [Agricultural bookkeeping]. St. Petersburg, A.F. Devrien Publ., 1897, 296 p.
14.Zalomanov N.P. Sel'skoe khozyaistvo i dvoinaya bukhgalteriya [Agriculture and double-entry bookkeeping]. Schetovodstvo = Bookkeeping, 1889, pp. 66-68.
15. Skvortsov A. Schetovodstvo sel'skokhozyaistvennoe. V kn.: Polnaya entsiklopediya russkogo sel'skogo khozyaistva i soprikasayushchikhsya s nim nauk [Agricultural bookkeeping. In: Complete encyclopedia of the Russian agriculture and related sciences]. St. Petersburg, A.F. Devrien Publ., 1905, vol. 9, pp. 700-723.
16. Chayanov A. K voprosu ob organizatsii schetovodstva v krest'yanskikh khozyaistvakh [On setting up the accounting practice in peasant agriculture]. Vestnik sel'skogo khozyaistva = Bulletin of Agriculture, 1912, no. 25, pp. 3-5, no. 26, pp. 9-16.
17. Ober-Taller M.O. Schetovodstvo dlya melkikh (krest'yanskikh) khozyaistv yuga Rossii [Bookkeeping for small (peasant) farms in the south of Russia]. Poltava, Izdatel'stvo zhurnala Khutoryanin Publ., 1914, 83 p.
18. Shaller A.A. Sel'skokhozyaistvennoe schetovodstvo [Agricultural bookkeeping]. Moscow, A. Petsman Publ., 1913, 83 p.
19. Laur E. Sel'skokhozyaistvennoe schetovodstvo dlya krest'yanskogo obikhoda [Landwirtschaftliche Betriebslehre für bäuerliche Verhältnisse]. Petrograd, 1915, 235 p.
20. Goltz T. Sel'skokhozyaistvennoe schetovodstvo [Die landwirtschaftliche Buchführung]. Moscow, Gosudarstvennoe tekhnicheskoe izdatel'stvo Publ., 1925, 100 p.
21. Podol'skii I.M. Schetovodstvo v melkom krest'yanskom khozyaistve. Programma [Bookeeping in the small peasant farm. Program]. Petrograd, Tipografiya Imperatorskogo uchrezhdeniya glukhonemykh Publ., 24 p.
22. Verner K. Kapitaly sel'skogo khozyaistva. V kn.: Polnaya entsiklopediya russkogo sel'skogo khozyaistva i soprikasayushchikhsya nauk [Agricultural capital. In: Complete encyclopedia of the Russian agriculture and related sciences]. St. Petersburg, A.F. Devrien Publ., 1905, pp. 1251-1255.
23. Rostovtsev P. Pis'mo v redaktsiyu [A letter to the editorial office]. Schetovodstvo = Bookkeeping, 1889, no. 6, 82 p.
