CC BY
11
ISSN 2311-942Х (Online), ISSN 2079-6781 (Print)
Вопрос. Сотрудник организации был отправлен в заграничную командировку (Оман). Приобретение авиабилетов было осуществлено сотрудником в бездокументарной форме. Покупка билетов была произведена сотрудником по карте Visa через сайт агентства (Великобритания). С сайта распечатана карта маршрута с указанием общей цены всех билетов (Казань - Абу-Даби -Маскат, Маскат - Абу-Даби - Казань) в английских фунтах стерлингах.
По возращении из командировки у сотрудника имеются посадочные талоны на все рейсы, карта маршрута (страница распечатанного сайта), а также распечатка из личного кабинета «Сбербанк Онлайн» о проведенном платеже по покупке билетов.
Являются ли электронный билет, карта маршрута, посадочные талоны, а также распечатка выписки банка о проведении платежа на покупку билета документальным подтверждением расходов на проезд к месту командировки и обратно в целях исчисления налоговой базы по налогу на прибыль организаций, если стоимость билетов выражена в иностранной валюте?
Ответ. Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу. В рассматриваемой ситуации электронный билет, карта маршрута, посадочные талоны, а также распечатка выписки банка о проведении платежа на покупку билета являются документальным подтверждением расходов на проезд к месту командировки и обратно в целях исчисления налоговой базы по налогу на прибыль организаций.
Обоснование вывода. В соответствии с нормами ст. 167 Трудового кодекса Российской Федерации при направлении работника в служебную командировку ему гарантируются сохранение места работы (должности) и среднего заработка, а также возмещение расходов, связанных со служебной командировкой.
Согласно подп. 12 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса Российской Федерации расходы на командировки относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией. Указанные расходы должны соответствовать определенным критериям, установленным п. 1 ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации, то есть должны
Вопрос - ответ
быть экономически обоснованны, подтверждены документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ, и произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Документальным подтверждением
командировочных расходов в целях формирования налоговой базы по налогу на прибыль организаций является авансовый отчет работника с приложенными к нему надлежащим образом оформленными оправдательными документами, в частности авиабилетами, а также приказ о направлении в командировку, подписанный руководителем организации.
Согласно п. 2 приказа Минтранса России от 08.11.2006 № 134 «Об установлении формы электронного пассажирского билета и багажной квитанции в гражданской авиации» маршрут/квитанция электронного пассажирского билета и багажной квитанции (выписка из автоматизированной информационной системы оформления воздушных перевозок) является документом строгой отчетности и применяется для осуществления организациями наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт без применения контрольно-кассовой техники (ККТ).
В случае оформления проездных документов электронными пассажирскими билетами необходимо учитывать, что по авиабилету, приобретенному в бездокументарной форме (электронный билет), оправдательными документами, подтверждающими расходы на приобретение авиабилета для целей налогообложения, являются сформированная автоматизированной информационной системой оформления воздушных перевозок
маршрут/квитанция электронного документа (авиабилета) на бумажном носителе, в которой указана стоимость перелета, посадочный талон, подтверждающий перелет подотчетного лица по указанному в электронном авиабилете маршруту.
Аналогичной позиции придерживаются и контролирующие органы (письмо Минфина России от 18.05.2015 № 03-03-06/2/28296, письма Федеральной налоговой службы Российской Федерации от 05.02.2014 № ГД-4-3/1897 (размещено на официальном сайте ФНС http://www.nalog.ru в разделе «Разъяснения ФНС, обязательные для применения налоговыми
органами»), от 12.10.2012 № АС-4-2/17308). Причем согласно позиции налогового органа для подтверждения расходов на приобретение электронного билета необходим именно контрольный купон. Как усматривается из текста указанного письма ФНС России № ГД-4-3/1897, в отсутствие такого купона налогоплательщику необходимо запастись дополнительными документами, подтверждающими оплату билета (например выпиской, подтверждающей оплату банковской картой).
Таким образом, в рассматриваемой ситуации электронный билет, карта маршрута, посадочные талоны, а также распечатка выписки банка о проведении платежа на покупку билета являются документальным подтверждением расходов на проезд к месту командировки и обратно в целях исчисления налоговой базы по налогу на прибыль организаций.
К сведению: Согласно подп. 5 п. 7 ст. 272 Налогового кодекса Российской Федерации датой принятия к налоговому учету командировочных расходов считается дата утверждения авансового отчета.
Следовательно, в соответствии с п. 10 ст. 272 Налогового кодекса Российской Федерации затраты, выраженные в иностранной валюте, пересчитываются в рубли по курсу Банка России на дату признания соответствующего расхода.
Таким образом, вне зависимости от того, выдавались ли сотруднику перед командировкой наличная или безналичная валюта или рубли на покупку валюты, командировочные расходы признаются в налоговом учете в рублях по курсу Банка России на дату утверждения авансового отчета. Аналогичной точки зрения придерживается Минфин России в письме от 01.02.2005 № 07-05-06/32. Также обращаем внимание, что электронные билеты, оформленные на иностранном языке, должны быть переведены на русский язык. При этом следует иметь в виду, что в обязательном порядке переводу подлежат реквизиты, необходимые для применения вычета по налогу на добавленную стомость (НДС) и признания налогооблагаемых расходов.
Ответ подготовил:
Галимарданова Юлия, эксперт службы правового консалтинга ГАРАНТ Контроль качества ответа: Горностаев Вячеслав, рецензент службы правового консалтинга ГАРАНТ, аудитор, член МоАП
Вопрос. В организации проводится выездная налоговая проверка. Один из иностранных контрагентов получает от организации платежи за право пользования программным обеспечением. Среди прочих документов в своем требовании ИФНС указала на необходимость представления справок-подтверждений страны резидентства иностранных контрагентов.
Насколько обоснованы требования ИФНС в части представления справки-подтверждения странырезидентствауказанного контрагента? Каким нормативным актом регламентируется обязанность налогоплательщика запрашивать у иностранных контрагентов такие справки перед заключением доходных или расходных контрактов? Какие штрафные санкции предусмотрены за невыполнение обязанности по запросу указанной справки?
Ответ. Рассмотрев вопрос, мы пришли к выводу, что Налоговый кодекс Российской Федерации не рассматривает отсутствие подтверждения резидентства иностранного партнера как правонарушение и не устанавливает специальных мер ответственности за это. Но в случае отсутствия на момент выплаты дохода документа, подтверждающего факт резидентства иностранной организации для целей применения международного соглашения об избежании двойного налогообложения, налоговый агент обязан исчислить и удержать налог с дохода, выплачиваемого иностранной организации, по установленной Налоговым кодексом Российской Федерации ставке. Тем самым истребуемая справка необходима для подтверждения правильности исчисленного и удержанного налоговым агентом налога.
Обоснование вывода. Подпунктом 1 п. 1 ст. 31 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что налоговые органы вправе требовать в соответствии с законодательством о налогах и сборах от налогоплательщика документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты (удержания и перечисления) налогов. Этому праву налоговых органов корреспондирует обязанность
налогоплательщиков по представлению в налоговые органы и их должностным лицам в случаях и в порядке, которые предусмотрены Налоговым кодексом Российской Федерации, документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов (подп. 6 п. 1 ст. 23 Налогового кодекса Российской Федерации).
В частности, налогоплательщик при проведении выездной налоговой проверки согласно п. 12 ст. 89 Налогового кодекса Российской Федерации обязан обеспечить должностным лицам налоговых органов, проводящих выездную налоговую проверку, возможность ознакомиться с документами, связанными с исчислением и уплатой налогов. При этом необходимые для проведения проверки документы могут быть истребованы у налогоплательщика в порядке, установленном ст. 93 Налогового кодекса Российской Федерации (п. 12 ст. 89, п. 1 ст. 93 Налогового кодекса Российской Федерации). Для этого налогоплательщику вручается требование о представлении документов (информации), форма которого утверждена приказом ФНС России от 08.05.2015 № ММВ-7-2/189@.
Справка-подтверждение страны резидентства иностранных контрагентов
Согласно п. 1 ст. 312 Налогового кодекса Российской Федерации в целях налогообложения прибыли организаций при применении положений международных договоров РФ иностранная организация, имеющая фактическое право на получение дохода, должна представить налоговому агенту, выплачивающему такой доход, подтверждение того, что эта иностранная организация имеет постоянное местонахождение в государстве, с которым РФ имеет международный договор (соглашение), регулирующий вопросы налогообложения, которое должно быть заверено компетентным органом соответствующего иностранного государства.
В случае, если такое подтверждение составлено на иностранном языке, налоговому агенту предоставляется также перевод на русский язык. Помимо этого налоговый агент, выплачивающий доход, для применения положений международных договоров Российской Федерации вправе запросить у иностранной организации подтверждение, что эта организация имеет фактическое право на получение
соответствующего дохода.
При представлении иностранной организацией, имеющей фактическое право на получение дохода, указанного подтверждения налоговому агенту, выплачивающему доход, до даты выплаты дохода, в отношении которого международным договором Российской Федерации предусмотрен льготный режим налогообложения в РФ, в отношении такого дохода производится освобождение от удержания
налога у источника выплаты или удержание налога у источника выплаты по пониженным ставкам.
Несоблюдение условий, предусмотренных п. 1 ст. 310 Налогового кодекса Российской Федерации, обязывает налогового агента произвести удержание из дохода, выплачиваемого иностранному юридическому лицу, налога и его перечисление в бюджет.
При последующем подтверждении
местонахождения иностранного юридического лица производится возврат ранее удержанного налога в порядке, предусмотренном п. 2 ст. 312 Налогового кодекса Российской Федерации (постановления Президиума Высшего
Арбитражного Суда РФ от 28.12.2010 № 9999/10, Арбитражного суда Московского округа от 30.06.2015 № Ф05-7741/15 по делу № А40-126625/2014).
Отсутствие на момент выплаты дохода указанного подтверждения или наличие подтверждения, оформленного ненадлежащим образом, и неудержание налога из доходов иностранной организации может повлечь для налогового агента ряд неблагоприятных налоговых последствий в виде:
— привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной ст. 123 Налогового кодекса Российской Федерации;
— начисления пени за несвоевременную уплату налогов в бюджет в соответствии со ст. 78 Налогового кодекса Российской Федерации;
— предложения налогового органа уплатить налог с дохода, выплаченного иностранной организации (постановление Арбитражного суда ЗападноСибирского округа от 26.06.2015 № Ф04-20803/15 по делу № А75-7491/2014).
Следует отметить, что суды, как правило, находят предложения налоговых органов по уплате в бюджет налогов с дохода, полученных иностранными компаниями, неправомерными, так как налоговые агенты должны удерживать налог из денежных средств, выплачиваемых
налогоплательщикам (подп. 1 п. 3 ст. 24, п. 1 ст. 310 Налогового кодекса Российской Федерации).
При этом арбитры указывают на возможность привлечения налогового агента к ответственности, предусмотренной ст. 123 Налогового кодекса Российской Федерации, и начисления ему пени (см. постановления Президиума Высшего
Арбитражного Суда РФ от 06.04.2010 № 14977/09, Арбитражного суда Центрального округа от 09.07.2015 № Ф10-1903/15 по делу № А62-5052/2014, ФАС Московского округа от 21.02.2011 № КА-А40/393-11 по делу
№ А40-43967/10-129-228 (определением Высшего Арбитражного Суда РФ от 14.06.2011 № ВАС-6791/11 отказано в передаче дела в Президиум Высшего Арбитражного Суда РФ для пересмотра в порядке надзора)).
В случае если впоследствии налоговый агент представит в налоговый орган соответствующее подтверждение, то пени за период с момента выплаты доходов до получения подтверждения от иностранного контрагента начисляться не должны (письмо Минфина России от 15.07.2015 № 03-08-13/40642, определения от 12.01.2015 № 8231-ПЭК14, СК по экономическим спорам Верховного Суда РФ от 23.09.2014 № 305-ЭС14-1210, постановление Арбитражного суда Московского округа от 24.12.2014 № Ф05-12941/14 по делу № А40-186084/2013).
И хотя Налоговый кодекс Росссийской Федерации не рассматривает отсутствие указанного подтверждения как правонарушение и не устанавливает специальных мер ответственности за это, необходимо иметь в виду, что в случае отсутствия на момент выплаты дохода документа, подтверждающего факт резидентства иностранной организации для целей применения международного соглашения об избежании двойного налогообложения, налоговый агент обязан исчислить и удержать налог с дохода, выплачиваемого иностранной организации, по установленной Налоговым кодексом Российской Федерации ставке (см. письмо Минфина России от 26.01.2015 № 03-08-05/2197 и письмо УФНС России по г. Москве от 21.06.2006 № 20-12/54168@).
Вышеизложенный порядок подтверждения резидентства подлежит применению в отношении иностранных организаций всех стран, с которыми у России заключены Соглашения об избежании двойного налогообложения.
Тем самым испрашиваемая справка необходима как подтверждение правильности исчисления (удержания) налоговым агентом налога - при ее отсутствии налог удерживается без учета льгот, предоставляемых международными
соглашениями; при этом ответственность за правильность исчисления и удержания налога у источника (включая правильность применения льгот (пониженных ставок и освобождений), предусмотренных международными
соглашениями об избежании двойного налогообложения) несет налоговый агент (см.
также письмо Минфина России от 09.04.2014 № 03-00-РЗ/16236).
К сведению. Пунктом 3 ст. 93 Налогового кодекса Российской Федеарции предусмотрено, что в случае, если проверяемый налогоплательщик не имеет возможности представить истребуемые документы в течение указанного срока, он в течение дня, следующего за днем получения требования о представлении документов, письменно уведомляет проверяющих
должностных лиц налогового органа о невозможности представления документов в указанный срок с пояснением причин, по которым эти документы не могут быть представлены в установленный срок, и о сроках, в течение которых они могут быть представлены.
При этом, по мнению контролирующих органов, Налоговый кодекс Российской Федерации не предусматривает оснований для оставления требования о представлении документов без исполнения и не содержит положений, позволяющих налогоплательщику не представлять запрашиваемые налоговым органом и имеющиеся у него документы (см., например, письма Минфина России от 14.10.2013 № 03-06-06-01/42704, от
05.08.2008 № 03-02-07/1-336, ФНС России от 20.02.2015 № АС-3-2/636@).
Эту позицию разделяют и судьи (см., например, постановления ФАС Московского округа от 13.02.2014 № Ф05-43/14, от 09.09.2013 № Ф05-10417/13 (определением Высшего Арбитражного Суда РФ от 06.02.2014 № ВАС-18263/13 в передаче дела в Президиум Высшего Арбитражного Суда РФ отказано), от 22.02.2012 № Ф05-29/12, ФАС Волго-Вятского округа от
19.01.2009 № А29-2848/2008, ФАС ЗападноСибирского округа от 30.09.2008 № Ф04-6005/2008(12805-А45-29)).
Отказ проверяемого налогоплательщика от представления запрашиваемых при проведении налоговой проверки документов или непредставление их в установленные сроки признаются налоговым правонарушением и влекут ответственность, предусмотренную п. 1 ст. 126 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа в размере 200 руб. за каждый непредставленный документ (при отсутствии признаков налоговых правонарушений,
предусмотренных ст. 119, 129.4, 129.6 и п. 1.1 ст. 126 Налогового кодекса Российской Федерации) (п. 4 ст. 93 Налогового кодекса Российской Федерации).
При рассмотрении дел, связанных с непредставлением налогоплательщиками
документов, истребованных налоговым органом в ходе проведения выездной налоговой проверки, судьи, как правило, принимают во внимание следующие обстоятельства: отсутствие
доказательств того, что организация располагает документами и не представляет их умышленно; подтверждение причин, по которым у организации отсутствуют документы; а также принимались ли ею меры по восстановлению утраченных документов.
Судьи придерживаются мнения, что для привлечения налогоплательщика к
ответственности за правонарушение,
предусмотренное п. 1 ст. 126 Налогового кодекса Российской Федерации, необходимо, чтобы он располагал истребованными налоговым органом документами и представил эти документы не в установленный срок либо уклонялся от их представления.
Так, например, в постановлении ФАС Дальневосточного округа от 13.09.2013 № Ф03-4082/2013, рассматривая дело, в котором налогоплательщик в ходе выездной налоговой проверки не полностью исполнил требование ИФНС о представлении документов (не представил договор и товарные накладные), судьи отметили, что организация располагала истребованными налоговым органом документами и могла представить их в установленный срок, и пришли к выводу, что организация уклонялась от исполнения требования ИФНС и правомерно привлечена налоговым органом к ответственности на основании п. 1 ст. 126 Налогового кодекса Российской Федерации.
При отсутствии вины налогоплательщика суды, как правило, признают применение штрафных санкций неправомерным. В частности, в случаях, когда истребуемые документы не могут быть представлены налогоплательщиком ввиду их утраты вследствие произошедших пожара, аварии, кражи или иных чрезвычайных событий, судьи считают, что у налоговых органов отсутствуют основания для привлечения такого налогоплательщика к ответственности, так как отсутствует такой необходимый элемент состава правонарушения, как вина налогоплательщика (см., например, постановления ФАС Московского округа от 12.08.2013 № Ф05-9193/13, от 14.06.2013 № Ф05-5455/13, от 26.11.2012 № Ф05-7591/12, от
22.10.2012 № Ф05-11831/12, от 08.12.2010 № КА-А41/15038-10, ФАС Поволжского округа от
29.08.2013 № Ф06-7214/13, ФАС СевероКавказского округа от 07.03.2013 № Ф08-670/13, от 28.12.2011 № Ф08-7870/11, от 08.12.2010 № А63-16697/2008, ФАС Волго-Вятского округа от
28.09.2012 № Ф01-4072/12, ФАС Центрального округа от 19.03.2012 № Ф10-644/12, от 24.08.2009 № А62-945/2009, ФАС Восточно-Сибирского округа от 23.09.2009 № А33-12556/08).
Если организация не планирует представлять документы по требованию налогового органа без пояснения причин, по которым эти документы не могут быть представлены, о наличии каких-либо смягчающих или исключающих вину обстоятельствах речи не идет. В подобных обстоятельствах суды признают решения налоговых органов о доначислении налогоплательщикам налогов и привлечении их к налоговой ответственности обоснованными.
Так, в постановлении ФАС Северо-Кавказского округа от 19.12.2013 № Ф08-7709/13 судьи поддержали требования ИФНС, указав, что отказ представить документы налоговому органу не был мотивирован наличием каких-либо объективных причин, препятствовавших исполнению организацией этой обязанности. Более того, руководитель организации намеренно
противодействовал проведению мероприятий налогового контроля с целью избежать проверки. Умышленные действия налогоплательщика носили недобросовестный характер.
Представив документы при рассмотрении дела в суде первой инстанции, организация не обосновала невозможность представления документов налоговому органу, преследовала цель злоупотребить правом (использовать права, предоставленные добросовестным участникам гражданского оборота ст. 200 и 201 АПК) и использовала право представить в суд документы для получения налоговых вычетов по НДС вне налогового контроля без проведения налоговым органом необходимых контрольных мероприятий для проверки их достоверности. У суда между тем отсутствуют полномочия проводить контрольные налоговые мероприятия в условиях, когда у налогоплательщика отсутствовали объективные причины, объясняющие невозможность представления документов в налоговый орган (смотрите постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 19.07.2011 № 1621/11).
Ответ подготовил:
Волкова Ольга, эксперт службы правового консалтинга ГАРАНТ
Контроль качества ответа:
Золотых Максим, рецензент службы правового консалтинга ГАРАНТ
