CC BY
529
УДК 336.225.62, 330.341
ВЛИЯНИЕ НАЛОГОВ НА ДЕНЕЖНЫЕ ПОТОКИ ИННОВАЦИОННО-ОРИЕНТИРОВАННОГО ПРЕДПРИЯТИЯ
М.Р. Гильмиярова
Рассмотрены налоговые платежи инновационно-ориентированного предприятия, составляющие значительную часть отрицательного денежного потока по текущей деятельности. Представлен график осуществления обязательных платежей в бюджет и внебюджетные фонды. Дана оценка влияния налогов на денежные потоки инновационно-ориентированного предприятия с помощью аналитических показателей.
Ключевые слова: денежный поток, налог, инновационно-ориентированное предприятие, график, налоговая нагрузка, аналитические показатели.
Налоги оказывают значительное влияние на оценку деятельности предприятия, восприятие денежных потоков от осуществляемых видов деятельности и могут стать определяющими в решении, состоится инновационный проект или нет. Для этого пользователям информации о денежных потоках инновационно-ориентированного предприятия необходимо знать действующее налоговое законодательство, которое характеризуется динамикой его изменений и неоднозначной трактовкой, и учитывать его влияние на денежные потоки. Информационной базой для оценки этого влияния является форма отчетности «Отчет о движении денежных средств», которая в обязательном порядке составляется по итогам года (для ряда организаций) и может составляться в промежуточной финансовой отчетности.
Отчет о движении денежных средств сейчас является единственной отчетной формой, правила заполнения которой регулируются отдельным стандартом - Положением по бухгалтерскому учету «Отчет о движении денежных средств» (ПБУ 23/2011 применяется для отчетности с 2011 г.) [1, 2].
Отчет о движении денежных средств систематизирует данные о денежных средствах, а также финансовых вложениях, которые могут быть легко обращены в денежные средства и которые подвержены малому риску изменения стоимости (денежные эквиваленты). Данные отчета о движении денежных средств формируют у пользователя отчетности представление о денежных поступлениях и денежных выплатах предприятия за отчетный период, характеризуют изменения «денежной составляющей» организации в разрезе видов деятельности: текущей, инвестиционной и финансовой. Все виды положительных и отрицательных изменений денежных средств, классифицированы в бухгалтерской отчетности, согласно нормативному уровню регулирования бухгалтерского учета, в три подраздела:
- денежные потоки по текущей деятельности;
- денежные потоки по инвестиционной деятельности;
- денежные потоки по финансовой деятельности.
Такая группировка потоков денежных средств позволяет отразить влияние каждого из трех направлений деятельности организации на совокупное изменение денежных средств, которое представляет собой разницу между конечным и начальным остатком денежных средств (см. рис.1) -сумма чистых денежных потоков по видам деятельности равна чистому денежному потоку. Влияние факторов (элементов денежных потоков) на изменение результативного показателя (чистый денежный поток) при факторном анализе аддитивной модели оценивается методом цепных подстановок.
Текущая Инвестиционная Финансовая
деятельность деятельность деятельность
=
ь
- 01 продажи продукции товаров, работ и услуг;
- арендных платежей, лицензионных платежей, роялти, комиссионных н иных аналогичных платежей;
- от перепродажи финансовых вложении;
- прочие поступления. ИТОГО ПОСТУПЛЕНИЙ
- от продажи виеоборотных активов (кроме финансовых вложений);
- от продажи акции других эрганизацнй (долей участия);
- от возврата предоставлен ных займов, от продажи долговых ценных бумаг 'прав требования денежных средств к другим лицам);
- дивидендов, процентов по долговым финансовым вложениям и аналогичных поступлении от долевого участия в других организациях;
■ прочие поступления. ИТОГО ПОСТУПЛЕНИЙ
- получение кредитов и займов;
- денежных вкладов собственников (участников);
- от вьптуска. акций, увеличения долей участия;
- от выпуска облигаций, веке елей и других долговых ценных бумаг и др.;
- прочие поступления. ИТОГО ПОСТУПЛЕНИЙ
х 2
еЗ
- поставщикам (подрядчикам) за сырье, материалы, работы, услуги; в связи с оплатой труда работников;
- процентов по долго-вым обязательствам:
- налога на прибыль организаций и иных налогов и сборов (в бюджет и внебюджетные фонды РФ);
- прочие платежи. ИТОГО ПЛАТЕЖЕЙ
в связи с прнооретениеы, созданием, модернизацией, э еконс трукциен и подго -говкойк использованию внеоборотных активов; в связи с приобретением lkuhh других организаций Одолей участия);
в связи с приобретением долговых ценных бумаг ^прав требования денежных средств к другим лицам), предоставление займов другим лицам: процентов по долговым обязательствам, включаемым в стоимость инвестиционного актива: прочие платежи.
ИТОГО ПЛАТЕЖЕЙ
собственникам (участникам) в связи с выкупом у них акций (долей участия) организации или нх выходом из состава участников;
- на уплату дивидендов н иных платежей по распределению прибыли в пользу собственников (участников);
- в связи с погашением (выкупом) векселей и других долговых ценных бумаг, возврат
кр е дит об и займ ов;
- прочие платежи. ИТОГО ПЛАТЕЖЕЙ
Чистый денежный поток по текущей деятельности
Чистый денежный поток по инвестиционной деятельности
Чистый денежный поток по финансовой деятельности
Рис.1. Формирование чистого денежного потока в разрезе видов
деятельности организации
Взаимоувязку показателей бухгалтерского баланса и отчета о движении денежных средств необходимо произвести для контроля правильности составления последнего. Так, изменение значений по строке 1250 «Денежные средства и денежные эквиваленты» на начало и конец года по данным бухгалтерского баланса должно соответствовать чистому денежному потоку (сальдо денежных потоков за отчетный период) по строке 4400 отчета о движении денежных средств за соответствующий период по всем видам деятельности предприятия.
Текущая деятельность для целей составления Отчета о движении денежных средств является основной деятельностью организации, которая прописана в Уставе компании и основной целью которой является получение выручки и извлечение прибыли (если только инновационно-ориентированная организация не является некоммерческой структурой).
В рамках инвестиционной деятельности производится осуществление деятельности организации, связанной с вложениями во внеоборотные активы, предназначенные для создания в будущем дохода и потоков денежных средств, связанной с приобретением или выбытием внеоборотных активов, а также с их продажей; с осуществлением строительства «своими силами», расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические разработки. Сведения о движении денежных средств по инвестиционной деятельности являются значительными, так как отражают расходы, произведенные в отношении активов, которые создадут в будущем прибыль и движение денежных средств (необходимо также помнить о таком виде притоков денежных средств как амортизационные отчисления).
В результате финансовой деятельности изменяются величина и состав собственного капитала организации, заемных средств (поступления от выпуска акций, облигаций, получение и возврат банковских кредитов, получение или предоставление займов другим организациям и т.д.). Отдельное раскрытие информации о движении денежных средств от финансовой деятельности имеет большое значение, поскольку она полезна при прогнозировании требований на будущие денежные потоки предприятия со стороны тех, кто его финансирует.
Классификация денежных потоков по видам деятельности в Отчете о движении денежных средств помогает пользователям отчетности и потенциальным инвесторам привлекательной и рискованной инновационной деятельности компании оценить:
- способности предприятия привлекать и использовать денежные средства;
- эффективность работы предприятия по видам деятельности;
- инвестиционные и финансовые операции, совершенные за период, с использованием денежных средств;
- эффективность организации денежного обращения и налоговой системы;
- возможности организации выплачивать дивиденды и выполнять свои обязательства как в настоящем, так и в будущем;
- причины различий между чистой прибылью (убытком) и чистыми денежными потоками от операционной деятельности;
- платёжеспособность и финансовую устойчивость предприятия.
В соответствии с представленной выше классификацией денежных потоков предприятия расчеты по обязательным платежам с бюджетной системой и внебюджетными фондами РФ представлены в составе выплат по текущей деятельности. При оценке влияния указанных платежей на денежные потоки предприятия должны учитываться все налоговые обязательства, которые предприятие выплачивает в течение года:
- обязательства организации-налогоплательщика;
- обязательства, начисленные предприятием в качестве страхователя по обязательному пенсионному, социальному и медицинскому страхованию работников;
- обязательства организации-налогового агента.
В рамках данной статьи под налогами (налоговыми обязательствами) будут пониматься как непосредственно налоги, так и страховые взносы во внебюджетные фонды, так как суть совпадает - это обязательные, индивидуально безвозмездные платежи, взимаемые с организаций в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств.
Для целей оценки влияния налогов на денежные потоки предприятия должно учитываться, что дата начисления обязательств в учете (то есть момент возникновения налогового обязательства) и дата уплаты налогов совпадать не будут [3]. И это объясняется методом начисления, действующим в бухгалтерском учете. Это вытекает из допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности, закрепленного в пункте 5 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации» (данный факт отчасти объясняет причины различий между чистой прибылью (убытком) и чистыми денежными потоками от операционной деятельности инновационного предприятия). Отступить от данного универсального правила и выбрать кассовый метод могут только те субъекты малого предпринимательства, которые не являются эмитентами публично размещаемых ценных бумаг. Но тогда, конечно же, использовать кассовый метод нужно в отношении признания не только доходов (выручки), но и расходов. Такая возможность предусмотрена ПБУ 9/99 «Доходы организации» и ПБУ 10/99 «Расходы организации». Однако указаний о том, как именно применять кассовый метод в бухгалтерском учете, действующее законодательство не содержит. Соответственно различия между чистой прибылью (убытком) и чистыми денежными потоками сможет интерпретировать пользователю бухгалтерской отчетности только компетентный специалист.
В соответствии с налоговым законодательством обязанность по уплате налогов, сборов или взносов возлагается на организацию-налогоплательщика или организацию-налогового агента с момента начисления налоговых обязательств, предусматривающих уплату данного налога (ст. 44 НК РФ). Обязанность по уплате налога и (или) сбора прекращается с уплатой налогов и (или) сборов организацией-налогоплательщиком или ор-ганизацией-налоговым агентом. При этом для организаций в общем случае налог считается уплаченным с момента предъявления в банк платежного поручения на перечисление денежных средств бюджетную систему Российской Федерации или на счета соответствующего внебюджетного фонда.
В случае просрочки уплаты налогов налогоплательщик обязан уплатить пени в порядке и на условиях, предусмотренных НК РФ (ст. 75 НК РФ).
В соответствии с налоговым законодательством для каждого налога, сбора или взноса установлен свой порядок уплаты, включающий периодичность и конкретные даты уплаты, предусматривающий авансовые платежи и другие особенности.
При этом с 1 января 2015 года при изменении сроков сдачи отчетности в налоговые органы и фонды (например, единого налога при упрощенной системе налогообложения, страховых взносов в Пенсионный Фонд РФ и др.) сроки уплаты налогов, сборов, взносов, в т.ч. авансовых платежей, остались прежними (сроки уплаты обязательных платежей в бюджет РФ при изменении законодательства были изменены только в отношении налогов для физических лиц - земельного, транспортного, налога на имущество, а также для индивидуальных предпринимателей - единого налога при патентной системе налогообложения).
Для оценки влияния налоговых и иных обязательных платежей на денежные потоки предприятия должен быть составлен график выплат в рамках календарного года для каждого из налогов, составляющих налоговое бремя предприятия [4]. Основой для построения такого графика являются следующие данные:
- данные о моменте возникновения (начисления) обязательств по платежам в бюджетную систему и внебюджетные фонды в процессе хозяйственной деятельности предприятия в течение отчетного года и их размерах;
- данные о сроках и размере погашения возникших налоговых обязательств, периодичности платежей в бюджетную систему в течение отчетного года по каждому из уплачиваемых налогов или взносов.
Кроме того, для контроля правильности определения сроков обязательных платежей в бюджет и внебюджетные фонды руководители инновационных организаций, ведущих автоматизированный бухгалтерский учет в программе «1С:Предприятие» могут свериться с информацией на закладке «Монитор», где выводятся соответствующая информация. Данные по суммам обязательных платежей руководителю представляет бухгалтер (табл.1).
Таблица 1
Соотношение сроков начисления обязательных платежей и сроков фактической их уплаты в бюджет и внебюджетные фонды
Обязательный платеж Каждый квартал года Следующий квартал года Порядок уплаты
1й мес. квартала 2й мес. квартала 3й мес. квартала 1й мес. квартала и т.д.
1 2 3 4 5 6 7
Единый налог при применении упрощенной системы налогообложения Аванс Х-► Аванс Авансовые платежи по налогу уплачиваются не позднее 25-го числа первого месяца, следующего за истекшим отчетным периодом. Налог по УСН, подлежащий уплате по итогам налогового периода, уплачивается не позднее 31 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом
Страховые взносы в Пенсионный Фонд РФ Аванс Х • Аванс х-" Аванс Х -► х -» Аванс Ежемесячные обязательные платежи уплачиваются не позднее 15-го числа календарного месяца, следующего за календарным месяцем, за который он начислен
в Фонд обязательного медицинского страхования РФ Аванс Х • Аванс Х -* Аванс Х -> Х -» Аванс
в Фонд социального страхования РФ на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством Аванс Х Аванс Х -» Аванс Х -> Х -* Аванс
в Фонд социального страхования РФ на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний Аванс Х Аванс Х-► Аванс Х -► х -» Аванс
Окончание табл.1
1 2 3 4 5 6 7
НДФЛ Аванс х-1 Аванс Х-► Аванс Х-► х -» Аванс Ежемесячный платеж не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках
Взаимосвязь процесса начисления обязательных платежей с процессом их уплаты в течение года можно обобщенно представить в виде налогового календаря. Определение понятия «налоговый календарь» в научное литературе не сформировано, поэтому введем авторское определение, аккумулирующее в себе обе составляющие: «налог» (согласно Налоговому Кодексу РФ) и «календарь» (согласно словарю Ожегова). Налоговый календарь - это таблица с перечнем всех дней в году с различными справочными сведениями, в частности, в отношении сроков уплаты того или иного налога. Вместо выделенных выходных или праздничных дней в налоговом календаре выделяется последний день погашения налогового обязательства. В настоящее время организации, чтобы не составлять личный налоговый календарь, имеют возможность выбрать наиболее обобщенную готовую электронную версию налогового календаря (к примеру, представленную в таких базах данных, как «Гарант», «Консультант +»).
Однако налоговый календарь не дает полной информационной базы для оценки. Конкретную величину налогового влияния на денежные потоки можно оценить только в рамках ретроспективного анализа, т.е. уже по итогам свершившихся событий.
Влияние налогов в 2013-2014 гг. на денежные потоки рассмотрим на примере действующего инновационного предприятия, созданном при образовательном учреждении. В силу особенностей деятельности предприятия законодательством РФ предприятие применяет упрощенную систему налогообложения (налогоплательщик при УСН), является страхователем по обязательному пенсионному, социальному и медицинскому страхованию работников (применяются пониженные тарифы страховых взносов) и выступает налоговым агентом по НДФЛ в отношении доходов
работников организации. Налоговый календарь по исчисляемым налогам и взносам организации «Дельта-Т» представлен табл. 1.
Для действующего предприятия в данный график следует занести суммы фактических начислений по каждому виду налогов, перечислений денежных средств (выплат) в бюджетную систему или внебюджетный фонд по каждому из обязательных платежей в течение отчетного (календарного) года. Кроме того, в данном графике целесообразным будет указание общих величин притока и оттока денежных средств для контроля за своевременностью и полнотой уплаты налогов, и указания источников денежных средств для данных целей.
Рис.2. Соотношение фактических платежей в ФСС РФ за 2013 год для ООО НИП «Дельта-Т» с установленными датами уплаты взносов
К примеру, график платежей в фонд социального страхования РФ на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством за 2013 год по научному инновационному предприятию «Дельта-Т» будет выглядеть следующим образом (см. рис.2), где выделенный фрагмент графика сигнализирует о несвоевременной уплате взносов, что в дельнейшем приведет к уплате пеней (согласно налоговому законодательству расчет пеней производится исходя из произведения несвоевременно уплаченной суммы налога (взноса), количества дней просрочки и одной трехсотой ставки рефинансирования Центрального Банка РФ). На приведенном графике
все начисления и платежи произведены нарастающим итогам с начала года.
Если построить такие графики для нескольких отчетных или налоговых периодов, состоящих из нескольких отчетных, то данная информация позволит оценить влияние операций погашения налоговых обязательств на денежные потоки в рамках календарного года и даст возможность сопоставить совокупность выплат по годам. На данном этапе оценки налоговой нагрузки следует учесть два важных положения:
- часть обязательств, возникших (начисленных) в отчетном периоде, будет оплачена только в следующем календарном году. Например, налоговый платеж по упрощенной системе налогообложения по итогам года (начисление в бухгалтерском учете происходит 31 декабря) должен быть совершен до 31 марта следующего налогового периода (календарного года). Данный разрыв длительностью в 1 квартал - это период времени, необходимый организации-налогоплательщику для правильного исчисления налогов и подготовки документального подтверждения фактов хозяйственной жизни организации, по сути являющийся отсрочкой налогового платежа. Таким образом, отрицательные денежные потоки будут в течение года будут складываться как из погашений налоговых обязательств отчетного года, так и прошлого периода. «Переход» обязательств отчетного периода на следующий период происходит в I квартале каждого календарного года;
- суммы начисленных налоговых обязательств могут не совпадать с суммой, требуемой к уплате, по причине существования специфического элемента налогообложения - налоговых вычетов, которые уменьшают сумму начисленного налога до величины налогового обязательства к выплате.
Кроме того, оценить влияние налогов и иных обязательных платежей на денежные потоки инновационно-ориентированного предприятия можно с помощью аналитических показателей - коэффициентов налоговой нагрузки (см. рис.3), при этом будут учтены как непосредственно налоговые платежи, так и обязательные к уплате страховые взносы.
К таким показателям относят:
- коэффициент налоговой нагрузки относительно поступлений от текущей деятельности (КдпТД+);
- коэффициент налоговой нагрузки относительно платежей по текущей деятельности (КдПтд-);
- коэффициент налоговой нагрузки на выручку предприятия (КВЫР);
- коэффициент налоговой нагрузки на чистый денежный поток
(КЧДП);
- коэффициент налоговой нагрузки на псевдо чистый денежный поток от текущей деятельности (КЧдПтд).
Рис.3. Коэффициенты налоговой нагрузки на инновационно-ориентированное предприятие
Оценку влияния желательно производить за несколько отчетных и(или) налоговых периодов, чтобы проследить динамику анализируемых показателей и факторов на них влияющих.
По рассматриваемому предприятию за 2013-2014 гг. расчет коэффициентов налоговой нагрузки приведем в таблице 2.
Исходя из проведенных расчетов, можно сделать вывод о том, что при снижении выручки и общих поступлений от текущей деятельности примерно на 30% (на 26,6% и 29,4%, соответственно), суммарные налоговые платежи снизились более чем вдвое. При этом показатель налоговой нагрузки на чистый денежный поток не несет информационного содержания, поэтому он представляет абстрактную величину влияния налоговых обязательств на чистый денежный поток. Коэффициент налоговой нагрузки относительно поступлений по текущей деятельности показывает долю изъятия в бюджет и внебюджетные фонды соответствующих поступлений (7,45% и 4,02%, соответственно), коэффициент налоговой нагрузки относительно платежей по текущей деятельности показывает долю налоговых изъятий в общей массе платежей по текущей деятельности (7,02% и 4,07%, соответственно). Если бы предприятие функционировало в безналоговой среде, процент изъятия в бюджет и внебюджетные фонды относительно псевдо чистого денежный поток от текущей деятельности составил бы 98,05% в 2013 году и 43,25% в 2014 г.
Таблица 2
Расчет коэффициентов налоговой нагрузки ООО НИП «Дельта-Т»
за 2013-2014 гг.
Показатели Значение, руб. Изменение
2013 2014 абсолютное, руб. относительное
Н 3 504 097 1 335 215 -2 168 882 -0,6190
ДПтд+ 47 012 436 33 181 250 -13 831 186 -0,2942
ДПтд- 49 942 595 31 429 370 -18 513 225 -0,3707
ВЫР 44 678 355 32 774 738 -11 903 617 -0,2664
ЧДП 69 841 858 880 789 039 11,2976
ЧДПтд 69 841 1 751 880 1 682 039 24,0838
ЧДП*тд 3 573 938 3 087 095 -486 843 -0,13622
К дптд* 0,0745 0,0402 -0,0343 -0,4604
К дптд 0,0702 0,0425 -0,0277 -0,3946
квыр 0,0784 0,0407 -0,0377 -0,4809
тг кчдп 50,1703 1,5546 -48,6157 -0,9690
К ЧдП'тд 0,9805 0,4325 -0,548 -0,5589
Таким образом, для оценки пользователями отчетности влияния налогов и страховых взносов на деятельность инновационно-ориентированного предприятия информационной базой является отчет о движении денежных средств, а также аналитические показатели, построенные на его основе [5]. С учетом знаний изменений законодательных актов РФ, а также особенностей бизнеса компании компетентный пользователь отчетности и, в частности, потенциальный инвестор, может сделать положительный вывод в отношении вложений в инновационные проекты предприятия, в связи с оптимальной структурой и объемом налоговых и иных обязательных платежей в бюджет и внебюджетные фонды РФ.
Влияние налогов на денежные потоки инновационно-ориентированного предприятия - это малая, но значимая часть информации, которая может потребоваться для принятия управленческих решений на основе анализа отчета о движении денежных средств. Для более глубокого и детального анализа влияния факторов на денежные потоки предприятия в обязательном порядке необходимо рассматривать отчеты о движении денежных средств в разрезе каждой составляющей потоков, с
последующим сравнением полученных данных для дальнейших аналитических операций и принятия управленческих решений.
Список литературы
1. Положение по бухгалтерскому учету «Отчёт о движении денежных средств» (ПБУ 23/2011), утвержденное приказом Минфина РФ от 2 февраля 2011 г. № 11н.
2. Приказ Минфина РФ от 2 июля 2010 г. № 66н «О формах бухгалтерской отчётности организаций».
3. Налоговый кодекс Российской Федерации, часть первая от 31 июля 1998 г. № 146-ФЗ, часть вторая от 5 августа 2000 г. № 117-ФЗ // СПС «Гарант».
4. Чипуренко Е.В. Налоговая нагрузка предприятия: анализ, расчет, управление. М.: Налоговый вестник, 2008. 464 с.
5. Гильмиярова М.Р. Эволюция и сравнительный анализ законодательных актов в РФ по раскрытию информации о движении денежных средств - Журнал «Вестник Псковского государственного университета». Выпуск 4. Серия «Экономические и технические науки» -Псков : Псковский государственный университет, 2014. 242 с. (стр. 109-114).
Гильмиярова Мария Рафиковна, аспирант, ассистент, [email protected], Россия, Псков, Псковский государственный университет
THE INFLUENCE OF TAXATION ON CASH FLOWS IN THE INNOVATION-ORIENTED
ENTERPRISE
M.R. Gilmiyarova
In the article the questions of tax payments innovation-oriented enterprises, a significant part of the volume of negative cash flow from operating activities, was discussed. The graph of the implementation of tax and compulsory payments to the budget and extrabudget-ary funds was shown. The evaluation of the impact of taxes on the cash flows of innovation-oriented enterprises with the help of analytical indicators was given.
Key words: the cash flow, the tax, the innovation-oriented enterprise, the schedule, tax burden, analytical indicators.
Gilmiyarova Maria Rafikovna, a graduate student, Assistant, [email protected], Russia, Pskov, Pskov State University
