CC BY
523
ФИНАНСЫ, ДЕНЕЖНОЕ ОБРАЩЕНИЕ, КРЕДИТ
Н.В. Артемова,
соискатель кафедры финансов, СГСЭУ
ВЕСТНИК. 2009. № 2(26)
УДК 336.221
УКЛОНЕНИЕ ОТ УПЛАТЫ НАЛОГОВ: ПРИЧИНЫ, СУЩНОСТЬ И ИСТОРИЧЕСКИЙ АСПЕКТ
Налог как социально-экономическая и историческая категория всегда привлекал внимание не только представителей экономической доктрины (и в ее рамках - финансовой), но и широкой общественности. Истории возникновения и развития налогов посвящено множество трудов экономистов всех поколений. В процессе развития общества и государства изменялись и сами налоги. Соответственно менялось и представление о налогах.
С развитием товарно-денежных отношений и возникновением капиталистических государств налоги становятся объективно необходимой формой перераспределения доходов населения с целью финансирования и обеспечения деятельности различных правительственных структур. Именно в этот период вопросы налогообложения становятся объектом рассмотрения научной мысли.
Основоположником теории налогообложения можно назвать шотландского экономиста Адама Смита, который утверждал, что налоги для того, кто их выплачивает, признак не рабства, а свободы.
Известный представитель русской финансовой школы А. Соколов дает следующее определение налога - это «принудительный сбор, взимаемый государственной властью с отдельных хозяйствующих лиц или хозяйств для покрытия расходов или достижения каких-либо задач экономической политики, без предоставления плательщикам его специального эквивалента» [5, с. 11]. По мнению В.М. Родионовой, «налог - это обязательный платеж, поступающий в бюджетный фонд в определенных законом размерах и в установленные сроки» [3, с. 240].
Наиболее полное определение понятия налога дано в ст. 8 ч. 1 НК РФ: «Налог - это индивидуальный безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств - в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований» [2, с. 27]. По нашему мнению, данное определение имеет в основном правовую оценку понятия «налог», однако оно обозначает и конечную цель назначения налога, что немаловажно, - это его использование для финансирования деятельности всех структур государства.
Проблемы налогообложения постоянно занимали умы экономистов, философов, государственных деятелей различных эпох. В период образования и развития налоговых систем многих европейских стран налоги носили бессистемный, временный и дополнительный характер, что порож-
♦
♦
дало различные теоретические изыскания в области налогообложения.
К наиболее известным общим налоговым теориям относятся следующие: теория эквивалентного обмена и ее разновидности, классическая и неоклассическая теории налогов, теория налога как жертвы, теория удовлетворения коллективных потребностей, кейнсианская и неокейнсианская теории налогов и налогового регулирования, налоги в теориях монетаризма и «экономики предложения». Среди частных налоговых теорий можно отметить следующие: теория единого налога, пропорционального и прогрессивного налогообложения, переложения налогов (налогового бремени), прямого и косвенного налогообложения, налогового предела.
Особо следует отметить классические принципы налогообложения, предложенные Адамом Смитом: равенство налогообложения, определенность и простота исчисления налогов, определенность и удобство уплаты налогов для налогоплательщиков, дешевизна сбора налогов. Эти принципы не утратили своего значения и в современных условиях, они легли в основу принципов налогообложения, сформулированных в настоящее время в Налоговом кодексе Российской Федерации.
Родоначальник кейнсианской теории налогов английский экономист Джон Мейнард Кейнс отводил налогам главное место в регулировании экономики государства. Он считал, что полезно при помощи налогов изъятие доходов, помещенных в сбережения, финансирование их за счет текущих государственных расходов, а самое главное - инвестиций. Основы данной теории государственного налогового регулирования актуальны и в настоящее время при разработке налоговой политики многих стран.
Из частных налоговых теорий хотелось бы остановиться на теории налогового предела, суть которой состоит в том, что существует некий предел налогового изъятия, за границей которого налогообложение теряет свою фискальную и регулирующую эффективность. Основатель этой теории американский экономист Артур Лаффер доказывал, что более низкие ставки налогов способны не только уменьшить, но и увеличить налоговые поступления в бюджет. Для этого он построил кривую зависимости величины налоговых ставок и массы налоговых поступлений, которая называется кривой Лаффера. Однако на этой кривой очень сложно определить именно ту точку предела, которая соответствует определенному состоянию экономики страны, чтобы утверждать, является ли установление тех или иных ставок налогов оптимальным для обеспечения достаточности государственных доходов и соблюдения компромисса между государством и налогоплательщиками.
В России классиками отечественной экономической науки о налогах можно назвать Н. Тургенева, И. Озерова, А. Соколова, В. Твердохлебова, которые в своих трудах в основном рассматривали проблему сущности налогов, их виды, функции.
В своей книге «Опыт теории налогов» (1818 г.) Николай Тургенев выдвигает новую для того времени задачу: он требует заранее изучать и прогнозировать возможные последствия от введения или изменения налогов. Автор призывает к крайне осторожному обращению с налогами, он постоянно напоминает, что налоги уменьшают народное богатство, ибо часть дохода издерживается, не умножая этого дохода.
Современные налоговые теории ориентированы на решение вопросов анализа действующей налоговой системы, выявление негативных и позитивных факторов, поиск оптимальных границ действия налогов.
Во многих из вышеуказанных теорий заложены основы налогообложения, которые присутствуют в российском законодательстве о налогах и сборах, например разработанные еще А. Смитом принципы налогообложения. Наиболее значимыми, несомненно, являются кейнсианская и неокейнсианская теории, а также теории «экономики предложения» и теория налогового предела, поскольку первые две теории заложили основы государственного налогового регулирования и дальнейшего их применения в рыночной экономике. А сторонники теории налогового предела и теории «экономики предложения» впервые обосновали зависимость налоговых поступлений от размера налоговых ставок и обозначили влияние величины налогового бремени на поступление налоговых платежей. Данные нормы актуальны и по сей день, потому что увеличение налогового бремени влечет за собой уменьшение поступления налоговых платежей в бюджет, отрицательно сказывается на предпринимательской активности, заставляет бизнес уходить в сферу «теневой экономики» и уклоняться от уплаты налогов.
Налоговая система России формировалась в условиях спада производства и экономического кризиса. Первый этап становления налоговой системы России (1992 - 1998 гг.) характеризуется отсутствием льгот инвестиционного направления и одновременно предоставлением множества ненужных индивидуальных привилегий, в результате чего государство недополучало значительные суммы налоговых доходов в бюджет Серьезные недостатки наблюдались и в организационном плане, что привело к сложности и противоречивости нормативных документов, а также в системе налогового контроля. Все это негативно сказалось на формировании доходов государственного бюджета. Для устранения бюджетного дефицита были установлены повышенные ставки налогов (по НДС - 28%, по налогу на прибыль предприятий - 32%, а по посредническим операциям - 45%), в результате налоги стали носить преимущественно фискальный характер, что вызвало увеличение «теневого» сектора экономики, массовое уклонение от уплаты налогов.
По оценкам специалистов, в результате неисполнения налогоплательщиками своих обязанностей государство ежегодно недополучало от 30 до 40% бюджетных средств. Уклонение от уплаты налогов получило широкое распространение и являлось главной причиной непоступления налогов в казну государства [1, с. 31].
Степень интенсивности уклонения от уплаты налогов зависит от различных факторов. Согласно проведенным исследованиям, решение налогоплательщика зависит не только от угрозы санкций за налоговые правонарушения, но и от страха перед налоговой системой, особенно от осознания того, насколько справедливо распределение налогового бремени, а также от поведения той социальной группы, к которой относится сам плательщик.
Наиболее исчерпывающую классификацию причин, вызывающих уклонение от уплаты налога, дал французский теоретик П.П. Годме. Их можно разделить на четыре группы: моральные причины, политические при-
♦--------------------------------------------------
чины, экономические причины, технические условия, определяющие сложность налоговой системы.
Моральные причины. Основным фактором, вызывающим уклонение от уплаты налога, является общая атмосфера недовольства и недоверия со стороны многих налогоплательщиков. Налог всегда был принудительным платежом, который лицо, обязанное его уплатить, никогда не принимало добровольно. Уплата налога оказывает прямое воздействие на уменьшение дохода или имущества налогоплательщика. Поэтому вполне понятна реакция - сопротивление плательщика по отношению к уплате налога.
Политические причины. Принятие или непринятие налоговой системы в большой степени зависит от использования налоговых доходов, т.е. дальнейшего направления их использования: на образование, здравоохранение, страхование, эффективное функционирование социальных и иных программ. При таком использовании налогов плательщик имеет и свою личную заинтересованность, что снижает его сопротивление уплате налогов. Но если деньги из бюджета используются на какие-то второстепенные цели, налогоплательщик выражает недовольство и не видит пользы от уплаты налогов. Поэтому в любой стране, даже с относительно небольшой налоговой нагрузкой, зачастую возникают политические проблемы с налогоплательщиками, которые, несмотря на то что получают от государства какие-либо налоговые преференции, воспринимают налоговую нагрузку как слишком большую.
Экономические причины. Если развитие экономики способствует переложению налога, то считается, что налогоплательщик непосредственно не заинтересован в уклонении от него, потому что, перекладывая налоговое бремя на других, он легко и просто освобождается от него. Однако в этом случае следует учитывать эластичность спроса, т.е. то, при какой цене с учетом налога товар перестанут покупать. В периоды экономических кризисов налогоплательщики склонны избегать налогообложения с целью увеличения собственных доходов, которые в таких условиях реально снижаются. Как показывает практика, с увеличением ставки налога растет стремление налогоплательщика избежать его уплаты, поскольку в этом случае доход от уклонения будет выше.
Технические причины, связанные с несовершенством налоговой системы.Частое изменение норм налогового законодательства наносит ущерб эффективности исполнения налоговой обязанности, потому что плательщики не уверены в определенной стабильности и не могут планировать свою деятельность на длительный срок, в связи с чем и скрывают свои доходы.
Уклонение от уплаты налога возникло одновременно с появлением самого налогообложения. Как показывает история, многие народные волнения часто были вызваны большим налоговым бременем. Отказ налогоплательщиков от уплаты является своего рода контрмерой по отношению к фискальной политике государства. Известно множество примеров, когда уплата налога воспринималась как непосильная обязанность, которую плательщик выполнял только под определенным давлением, что выражалось в форме волнений, акций протеста. В некоторых странах акции протеста против высоких налогов переросли в революционные
события. Так, падение Афин и Рима, начало Великой французской революции имеют непосредственную связь с реакцией общества на неоправданно высокие налоги.
Отсутствие теории налогообложения, необдуманность практических шагов порой приводили к тяжелым последствиям. В России в период царствования Алексея Романова правительство прибегало к экстренным сборам. В связи с тем, что в этот период прямые налоги поднялись до 20%, была предпринята попытка поправить финансовое положение с помощью косвенных налогов. В 1646 г. был повышен акциз на соль с 5 до 20 коп. на пуд. Однако после народных бунтов в 1648 г акциз на соль пришлось отменить [4, с. 39].
Во второй половине XVII в. в России посошное обложение окончательно было заменено подворным, что расширяло количество плательщиков податей за счет включения слоев населения, ранее не плативших налоги. Если для системы посошного обложения были характерны методы незаконного уклонения от уплаты податей (в частности, путем внесения искажений в писцовые книги за взятки - «посулы»), то при подворной системе обложения широкое распространение начинают получать методы легального уменьшения налоговых обязательств. В связи с тем, что единицей обложения стал служить двор, а двор определялся количеством ворот, немедленно возник и способ уклонения от налогов: дворы родственников, а порой и просто соседей стали огораживаться единым плетнем.
В СССР после провозглашения нэпа были установлены высокие налоговые ставки, которые являлись одной из главных причин постепенного сокращения частной торговли и промышленности, приводили к резкому неприятию частными налогоплательщиками положений налогового законодательства, массовому уклонению от налогообложения.
В России в первые годы становления налоговой системы (1991 - 1995 гг.) было зарегистрировано множество организаций и физических лиц, которые, осуществляя коммерческую деятельность, не представляли налоговую отчетность в налоговые органы. Пользуясь тем, что со стороны налоговых органов еще не в полной мере осуществлялся контроль за деятельностью всех налогоплательщиков, указанные лица скрывали от налогообложения полученные ими доходы от хозяйственной деятельности.
По оценкам аудиторов Счетной палаты, по состоянию на конец 2007 г 17% зарегистрированных в России налогоплательщиков считали свою миссию законченной и не представляли отчетности о своей деятельности и деклараций о полученных доходах, в результате чего потери бюджетов всех уровней составили 229,8 млн руб.
В настоящее время, когда в России не первый год наблюдается профицит бюджета, налогоплательщики используют другие способы ухода от налогов: это осуществление сделок с несуществующими иногородними контрагентами, с фирмами-однодневками, с организациями, зарегистрированными руководителями по утерянным паспортам, а также искажение сведений, отражаемых в декларациях (завышение налоговых вычетов по НДС, завышение стоимости расходов в целях налогообложения по налогу на прибыль организаций, занижение физических показателей по ЕНВД) и многие другие.
♦
♦
Анализ истории налогообложения показывает, что налог сопровождает человека в течение всей жизни. Сама природа налоговых платежей обусловливает сопротивление налогообложению. Поэтому «налоговые дискуссии» занимают в настоящее время заметное место в политической и экономической жизни, являются объектом парламентских дебатов.
Существующая техника уплаты налогов и налогового администрирования, в частности в России, оставляет для налогоплательщиков много возможностей для уклонения от налогов. Кроме того, процесс уклонения от налогов облегчается наличием множества прорех в законодательстве о налогах и сборах, отсутствием четких механизмов, позволяющих предотвратить данные негативные последствия. Поэтому на основе анализа причин укло-
нения от уплаты налогов необходимо на государственном уровне решать назревшие проблемы для создания справедливой налоговой системы с целью реального облегчения налоговой нагрузки на законопослушных налогоплательщиков и предотвращения потерь бюджета за счет уклонения от уплаты налоговых платежей.
1. Ильин А.В. Российская налоговая система на рубеже XXI века // Финансы. 2004. № 4.
2. Налоговый кодекс РФ. М.: Юрайт, 2007.
3. Родионова В.М. Финансы. М.: Мысль, 1993.
4. Сатарова Н.А. О государственном принуждении в налоговой сфере // Финансы. 2005. № 9.
5. Соколов А.А. Теория налогов. М.: Финансовое издательство НКФ СССР 1928.
УДК 336.27
ЭФФЕКТИВНОСТЬ ФИНАНСИРОВАНИЯ ЗАЙМОМ, ПОГАШАЕМЫМ ПОТОКОМ ПЛАТЕЖЕЙ
Денежный заем традиционно является широко распространенным инструментом финансирования. Поэтому целесообразно построение системы показателей для оценки эффективности финансирования займом, который погашается равными частями основного долга. Нами используется подход, предложенный для оценки эффективности финансирования купонными облигациями и краткосрочными обязательствами [1, с. 197 - 229].
Рассмотрим проект финансирования займом, по которому дебитор при годовой доходности к капитального использования средств берет заем в сумме Р на срок п лет и погашает его равными частями основного долга и выплатами процентов по годовой ставке д. Для проведения расчетов примем следующие значения исходных параметров проекта: Р = 200 000 руб.; п = 6 лет; д = 10% годовых; к = 18% годовых.
Так как основной долг возвращается равными частями, то поток возмещений основного долга (ВОД) имеет вид:
ВОД(О) = 0, ВОД(г) = Р/п (г = 1,2,...,п).
Вычитая текущее возмещение основного долга (ОД) из его предшествующего уровня, последовательно найдем все уровни основного долга: ОД(О) = Р, ОД (г) = Р (п- г)/п (г = 1,2,...,п).
Следовательно, поток (П) выплат процентов имеет вид:
П(0) = 0, П(г) = од(г) • я = р • я • (п+1 - г)/п (г=1,2,...,п).
Складывая возмещения основного долга и выплаты процентов, найдем поток затрат погашения (ЗП):
ЗП(0) = 0; ЗП(г)=Р • (1 + (п +1 - г) • я / п) (г = 1,2,..., п).
Поток привлеченных средств состоит из поступления суммы (ПС) займа. Поэтому компоненты этого потока имеют представления:
ПС(0) = р, пс(г) = 0 (г = 1,2,...,п).
Сумма займа определяет начальное поступление капитализируемых средств, которое формирует и начальный уровень накопленного капитала (НК):
НК(0)=КС(0) = Р.
Накопленный капитал используется дебитором с доходностью к, что позволяет получать ему в конце каждого года инвестиционные доходы (ИД), определяемые выражением:
ид (г) = к • нк(г -1) (г = 1,2,. ..,п)
Далее возможны две альтернативные ситуации. В первой, более распространенной, ситуации инвестиционных доходов не хватает для покрытия затрат погашения займа. Поэтому в дополнение к инвестиционным
Г.М. Иванов,
соискатель кафедры финансов, СГСЭУ (Марксовский филиал)
ВЕСТНИК. 2009. № 2(26)
