CC BY
32
УЧЕТ СТОИМОСТИ ЗЕМЛИ И ПРИРОДООХРАННЫХ ИЗДЕРЖЕК В СИСТЕМЕ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА
РУДЕНКО В.С.,
аспирант,
Ставропольский государственный университет, e-mail: rvs-stav@mail.ru
В статье рассматривается необходимость учета стоимости земли и природоохранных издержек, оказывающих все большее влияние на осуществление рациональных управленческих решений для аграрных предприятий.
Ключевые слова: предельные природоохранные издержки; учетная оценка стоимости земли; статичный и динамичный учет.
This topic is relevant, because accounting of the cost of soil and nature-conservative expenses have more influence on realization of administrative decisions for agricultural enterprises.
Keywords: nature-conservative; expenses productivity of soil; accounting of the cost of soil; specifity of soil.
Коды классификатора JEL: Q56.
Комплексный характер деятельности природоэксплуатационных предприятий в сельском хозяйстве одним из следствий выделяет невозможность расчленения хозяйственного процесса на собственно производство и природоохранную деятельность. Определение величины природоохранных издержек, их вычленение в чистом виде не столь важно. Осуществляя инвестиции, бизнес принимает во внимание все экономические характеристики. Хорошие экономические показатели выгодны ему, так как позволяют экономить на экологических нарушениях. Однако, суммируя все доходы, он не всегда интересуется, какая часть издержек принесла тот или иной доход. Вместе с тем в ряде случаев выделение природоохранных издержек необходимо, например, при использовании налоговых льгот в процессе осуществления средозащитных инвестиций. Оставляя в стороне особенности методологического инструментария, направленного на выделение природоохранных издержек, следует отметить, что они также могут быть отнесены к общим (суммарным), средним, получаемым в результате деления суммарных (общих) затрат на объем предотвращенного отрицательного давления на природную среду. В отличие от возрастающих функций предельного ущерба, функция предельных природоохранных затрат убывает и может быть равна нулю, когда отрицательное воздействие на биосферу никак не предотвращается, но если отрицательная нагрузка на природу резко понижается, то предельные затраты возрастают очень быстро, так как каждое дополнительное природоохранное усилие
© Руденко В.С., 2010
ТЕRRА ECONOMICUS ^ 2010 ^ Том 8 № 3 Часть 3
ТЕRRА ECONOMICUS ^ 2010 ^ Том 8 № 3 Часть 3
требует больших затрат. К таким же результатам приведет экономия на природоохранных затратах, поскольку возникает дополнительный ущерб, который превысит экономию на затратах [1].
Рассмотрим данную ситуацию на примере отраслей растениеводства, функционирование которых связано со степенью эффективности использования земель. В условиях, когда в растениеводстве практически не образуются отходы, главным экономически неблагоприятным фактором здесь является истощение земельных ресурсов посредством уменьшения содержания в них питательных веществ, обычно представляемых гумусом и содержанием азота, фосфора и калия (ИРК). Указанное уменьшение объективно обусловлено спецификой выращивания сельскохозяйственных культур, когда после получения урожая ухудшается продуктивность земельных угодий. Такое ухудшение сильно варьирует в зависимости от территориального расположения аграрных предприятий и вида растениеводческой продукции. Некоторые культуры (как, например, подсолнечник, сахарная свекла) характеризуются очень сильным выносом питательных веществ, в то время как другие культуры (например, бобовые) характеризуются щадящим режимом землепользования. Следовательно, ущерб в землепользовании будет выражаться двояко: с одной стороны, это истощение земельных ресурсов по сравнению с неким эталоном, а с другой стороны, загрязнение земли посредством чрезмерного использования искусственных стимуляторов продуктивности почвы, а также обработки посевов различными химическими средствами защиты. Обе разновидности ущерба достаточно полно можно определить, используя действующие стоимостные оценки земли, а также ущерба от загрязнения с использованием как текущих расчетов платы за загрязнение, так и различных единовременных штрафных платежей.
Перед любым собственником регулярно будут вставать вопросы по максимизации выхода продукции при минимизации затрат природоохранного характера. Многое здесь будет зависеть от возможных перспектив хозяйствования. Собственник, использующий землю в краткосрочном плане, будет не заинтересован в решении вопроса о сохранении и приумножении продуктивности земли. Для него более важен сиюминутный финансовый результат и последующая перепродажа земли другому собственнику, хотя последний и может заинтересоваться степенью истощения земель. В этом случае может произойти существенная корректировка стоимости приобретаемого бизнеса, естественно в сторону снижения.
Рассмотрим указанный случай на конкретном примере. В результате выращивания зерновых культур происходит вынос питательных веществ, который затем возмещается посредством интенсивного внесения искусственных стимуляторов продуктивности, а также применения химических средств защиты растений, что приводит к насыщению, а затем и к загрязнению почвы (табл. 1).
Таблица 1
Затраты на восстановление почвенного плодородия и очистку земель от загрязнения, усл. ед. 0,0 2,0 4,0 7,0 10,0 14,0
Степень восстановления плодородия, % 66 74 78 84 98 100
Уровень загрязнения почвы по сравнению с нормативом, % 0 0 0 5 9 14
В результате усиленного использования искусственных стимуляторов продуктивности земель наблюдается ущерб от загрязнения (табл. 2).
Таблица 2
Ущерб, наносимый загрязнением почвы 0 0 0 8 15 19
Объем измененной массы загрязняющих веществ 0 3 6 9 12 15
Используя вышеприведенные данные, можно подсчитать предельные средозащитные затраты и предельный ущерб (табл. 3).
Таблица 3
Предельные характеристики затрат и ущерба
Предельные затраты 4 3 3 2 2 0
Предельный ущерб 0 0 0 8 7 4
Изменение загрязнения почв, % 0 0 0 5 9 14
Степень восстановления почвенного плодородия, усл. ед. 100 98 84 78 74 66
Как следует из вышеприведенной таблицы, оптимальный размер затрат, связанных с восстановлением почвенного плодородия, равен 10 усл. ед. При таком объеме затрат предприятие сможет восстановить почвенное плодородие на 98%, кроме этого, при таком объеме издержек средозащитного характера можно обеспечить и определенную (не свыше 9%) от нормативных значений нейтрализацию загрязнения почвы.
В рамках исследуемого нами сельскохозяйственного предприятия затраты, связанные с восстановлением почвенного плодородия, составляют 10 усл. ед., что соответствует излишнему объему внесения искусственных стимуляторов продуктивности в 3 усл. ед. Увеличение объема внесения минеральных удобрений и пестицидов до 9 усл. ед. позволяет повысить урожайность, но одновременно приведет к росту затрат по нейтрализации вредных веществ, а также увеличит ущерб.
Отсюда следует вывод, что экономию на природоохранных издержках нельзя отождествлять с вычетами из национального дохода, поскольку указанный вид издержек также способен приносить прибыль. Снижение последних, как правило, ведет к росту ущерба от загрязнения и более интенсивного использования природных ресурсов, причем более весомых, чем размер самой экономии. Тем не менее большая группа предприятий продолжает рассматривать средозащитные затраты как один из возможных вариантов снижения затратоемкости производственнофинансовой деятельности. Во многом это может быть связано со специфическими особенностями учетной методологии, которая дает возможность искусственно оплатить возникновение негативных процессов природопользования. Достаточно наглядно это проявляется в отношении земли. Аграрное землепользование приводит к регулярному истощению земель, их «износу». Однако в большинстве учетных методик земля не показывается как актив, систематически меняющий свою стоимость, а истощение земель никак не влияет ни на расходы, ни на доходы бизнес-единиц.
ТЕRRА ECONOMCUS ^ 2010 ^ Том 8 № 3 Часть 3
ТЕRRА ECONOMICUS ^ 2010 ^ Том 8 № 3 Часть 3
В учетном плане, который является основой для информационноаналитических выкладок, речь идет о порядке отражения природных ресурсов и природоохранных затрат на счетах [3]. Капитальные вложения в улучшение земель, как правило, связаны с их коренным улучшением. В данном случае к ним относят работы по осушению, орошению и мелиорации. Таким образом, значительное уменьшение продуктивности земельных ресурсов, их истощение в результате интенсивного выращивания сельскохозяйственной продукции и затраты на восполнение указанного процесса по сути дела не считаются капитальными. Долгое время стоимость земли может показываться в бухгалтерском балансе как актив, имеющий некую первоначальную стоимость, которая зависит от многих факторов и балансовых концепций, применяемых в учете [2].
При рассмотрении стоимости земельных участков в стоимостной балансовой теории, рассматривающей предприятие как единый имущественный комплекс, земля учитывается по стоимости приобретения или по согласованной учредительной оценке. Статическая оценка стоимости земельных участков позволяет охарактеризовать стоимость последних, определить конкурсную массу на дату составления статического баланса и варианты ее распределения между собственниками [4].
Оценка стоимости земли, осуществляемая на базе статического учета, на практике не достаточна для проведения в жизнь планово-управленческих решений и эффективного управления ими. Поэтому ее стараются дополнить динамической оценкой. Главной целью последней является периодическое измерение эффективности использования собственности посредством привлечения данных бухгалтерского учета. Предприятия здесь рассматриваются как комплекс инвестиций, стоимость которых ориентируется на стоимость полученных от него доходов. Следовательно, использование динамического подхода особенно важно для бизнес-структур, где природные ресурсы, и в том числе земля, являются главным видом основных средств. В динамическом учете можно выделить два потока ценностей в рамках конкретного предприятия, а именно:
а) движение потоков как ценностей (собственно земельных участков, удобрений, пестицидов и т.д.);
б) денежные потоки ценностей (получаемые средства от продажи земли, ее аренды и т.д.).
Следовательно, возникает возможность получения двух потоков ценностей и результатов, связанных с наличием земельных участков в рамках одного предприятия:
а) материальный поток (материальный доход — материальные затраты = материальный результат);
б) денежный поток (денежный поток — денежные расходы = денежные результаты).
В соответствии с современными условиями развития динамической концепции учета для повышения эффективности принятия эколого-экономических решений необходима организация учетных данных в разрезе видов деятельности, отдельных сегментов предприятия, что позволяет осуществлять оценку перспектив развития бизнеса на основе дисконтированных денежных потоков, оценки эффективности использования собственности, в том числе и земельных участков.
Оценка стоимости земельных участков важна не только для собственников и кредиторов, но и в целях налогообложения, поскольку позволяет оценить пра-
вильность определения налогооблагаемой базы и исчисления налогов, а также в целях прогнозирования поступлений в бюджет.
Специфика земли, как и других природных ресурсов, заключается в том, что:
а) земля является природным ресурсом, который невозможно свободно воспроизвести в отличие от других объектов недвижимости;
б) оценка земли может подразделяться на массовую кадастровую оценку земельных участков и рыночную оценку единичного участка [4].
Основной целью рыночной оценки считается определение рыночной стоимости единичного земельного участка на дату оценки независимыми оценщиками в соответствии с принятыми стандартами и методами оценки. Кадастровая же рыночная оценка земли осуществляется в рамках трех подходов: доходного, сравнительного и затратного.
Доходный подход позволяет получить оценку стоимости земли ожидаемых покупателем потенциальных доходов. Указанный подход применим только по отношению к тем земельным участкам, которые приносят доход.
При этом стоимость земельного участкам представляет собой сумму приведенных к дате оценки ожидаемых будущих рентных платежей или других выгод. Потоки доходов за период владения землей, а также выручка от последующей перепродажи земли капитализируется в текущую стоимость. Использование доходного подхода затруднено при высоком уровне инфляции и нестабильном финансовом рынке.
В основе использования метода сравнения продаж лежит систематизация и сопоставление информации о ценах продажи аналогичных земельных участков, т.е. на принципе замещения. Эффективный покупатель за приобретаемый земельный ресурс заплатит не большую сумму, чем та, за которую можно приобрести аналогичные. Цены, недавно уплаченные за сопоставленные объекты, и отражают рыночную стоимость земельного участка. Источниками указанных данных могут быть городские, районные и поселковые земельные комитеты и органы, где ведется регистрация сделок с землей, риэлторские фирмы, ипотечные кредитные организации, оценочные фирмы, информация периодической печати и другие источники. Чем больше сопоставленной информации, тем более объективной можно считать оценку. Основным достоинством затратного метода является его ясность и доказательность заложенных в нем принципов. Он достаточно эффективен при определении лучшего и наиболее эффективного использования земельного участка как свободного. Кроме этого, указанный метод очень востребован в тех случаях, когда нет данных по другим информационным каналам.
Метод определения затрат на освоение применяется с наибольшей эффективностью в том случае, когда используются земельные участки и другие возобновляемые природные ресурсы. Деление крупных земельных массивов на части — это широко используемая практика, которая позволяет улучшить показатели эффективности.
В целом необходимо отметить, что большинство оценщиков и профессиональных бухгалтеров рекомендуют использовать все три подхода, а итоговая величина оценочной стоимости исходного природного ресурса выводится исходя из результатов, полученных с помощью различных подходов. Более продуктивным является подход, базирующийся на основе более полной и достоверной информации. Наличие больших расхождений в стоимостной оценке указывает либо на ошибки в оценках, либо на несбалансированность рынка.
ТЕRRА ECONOMCUS ^ 2010 ^ Том 8 № 3 Часть 3
ТЕRRА ECONOMICUS ^ 2010 ^ Том 8 № 3 Часть 3
ЛИТЕРАТУРА
1. Белоусов А.И., Сергеева Е.А. Учетно-статистические аспекты оценки устойчивого развития хозяйствующих резидентов // Вестник Новосибирского государственного университета. 2009. Т. 9. Вып. 1. С. 37-42.
2. Бухгалтерский учет в сельскохозяйственных организациях: Учебник для нач. проф. образования / Р.Н. Расторгуева, А.В. Казакова, И.П. Павлычева и др.; под ред. Р.Н. Расторгуевой. М.: ПрофОбрИздат, 2002.
3. Методические рекомендации по применению плана счетов финансово-хозяйственной деятельности агропромышленных организаций, утверждены приказом Минсельхоза РФ от 13 июня 2001 г. № 654. М.: Минсельхоз, 2001.
4. Природопользование / Э.А. Арустамов. М.: Дашков и К°, 2008.
