CC BY
27УДК 657.2:338.46
УЧЕТ РАСХОДОВ НА РЕМОНТ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ: СБЛИЖЕНИЕ РОССИЙСКИХ И МЕЖДУНАРОДНЫХ СТАНДАРТОВ.
Бочарова Е.И., студент магистратуры НИЯУ МИФИ, Россия, г. Москва E-mail: Eelen ,bocharova85 @gmail. com КрашенинниковаМ.С. доцент НИЯУ МИФИ, Россия, г. Москва E-mail: marina5553@bk.ru
Аннотация: целью написания данной статьи является соотнесение требований бухгалтерского и налогового учета затрат на ремонт основных средств в российской практике, а также требований, предъявляемых к бухгалтерскому учету расходов на ремонт основных средств в нормативных документах Российской Федерации и Международных стандартах финансовой отчетности, в частности в МСФО (IAS) 16 «Основные средства».
В настоящей статье анализируются вариации учета значительных затрат на капитальный ремонт основных средств. В данной статье подробно разбираются различные виды ремонта основных средств, а также специфика учета расходов на ремонт в соответствии с российскими и международными стандартами бухгалтерского учета. Кроме того отмечены возможные варианты учета и налогообложения затрат на ремонт основных средств. Материалом для ниже проведенного анализа были выбраны Международные стандарты финансовой отчетности, законодательные нормативные документы по бухгалтерскому и налоговому учету в России, использованы приемы сравнительного анализа, систематизации и универсализации полученной информации. При помощи единого подхода раскрыты такие понятия как текущий, средний и капитальный ремонт, технического обслуживание, установлены подходы к выбору вариантов учета и распределения расходов на ремонт основных средств экономического субъекта.
В результате данного исследования выявлено, что сближение российских стандартов с международными может изменить и облегчить подход к учету расходов на ремонт основных средств.
Также сделан обоснованный вывод о том, что российские стандарты по бухгалтерскому и налоговому учету не содержат прямого указания о капитализации расходов на ремонт основных средств экономического субъекта. Проведенный анализ показал, что установленные расхождения могут быть урегулированы посредством утверждения единого документа для признания и учета существенных расходов по капитализации затрат на масштабные виды ремонта.
Ключевые слова: затраты, расходы, ремонт, капитальный ремонт, основные средства, экономический субъект, МСФО, учет.
ACCOUNTING OF COSTS OF REPAIR OF FIXED ASSETS: RELATION OF RUSSIAN AND INTERNATIONAL STANDARDS.
Bocharova E.I., master's degree student
NRNU MEPhI, Russia, Moscow E-mail: elen .bocharova85 @gmail. com Krasheninnikova M.S., assistant professor NRNU MEPhI,, Russia, Moscow E-mail: marina5553@bk.ru
Abstract: the purpose of writing this article is to correlate the accounting and tax accounting requirements for the repair offixed assets in Russian practice, as well as the requirements for accounting for the costs of repairing fixed assets in the regulatory documents of the Russian Federation and International Financial Reporting Standards ) 16 "Fixed assets".
This article analyzes the variations in accounting for the significant costs of capital repairs offixed assets. This article examines in detail the various types of repair offixed assets, as well as the specifics of accounting for repair costs in accordance with Russian and international accounting standards. In addition, the possible options for accounting and taxing the cost of repairs of fixed assets are noted. The material for the analysis below was selected International
Financial Reporting Standards, legislative regulatory documents on accounting and tax accounting in Russia, used the techniques of comparative analysis, systematization and universalization of the information received. With the help of a unified approach, such concepts as current, medium and capital repairs, maintenance are disclosed, approaches to the choice of accounting options and the allocation of expenses for the repair of fixed assets of an economic entity are established.
As a result of this study, it was revealed that the convergence of Russian standards with international ones can change and facilitate the approach to accounting for the costs of repairing fixed assets.
A well-founded conclusion was also made that Russian accounting and tax accounting standards do not contain direct instructions on the capitalization of expenses for the repair of fixed assets of an economic entity. The analysis showed that the identified discrepancies can be resolved through the approval of a single document for the recognition and accounting of significant costs for capitalizing the costs of large-scale repairs.
Keywords: costs, expenses, repairs, overhaul, fixed assets, economic entity, IFRS, accounting
1. ВВЕДЕНИЕ
Объекты основных средств можно отнести к наиболее дорогостоящим и долго действующим активам, которые оказывают влияние на финансовые результаты деятельности каждого экономического субъекта и нуждаются в постоянном поддержании их в работоспособном состоянии. Риск выхода из строя оборудования, который может быть связан с поломками и внеплановыми остановками на ремонт из-за ряда вовремя не проведенных организационно технических мероприятий, в том числе и ремонта, относится к одному из основных производственных рисков экономического субъекта.
Обеспечение бесперебойной и безаварийной работы экономического субъекта и освоение дополнительных объемов во многом определяет техническое состояние используемых объектов основных средств. Для поддержания основных средств в исправном и работоспособном состоянии, обеспечения безопасности на рабочих местах, необходимо проводить регулярные ремонты.
Ремонт - это замена изношенных частей на новые, когда функционально для основного средства ничего не изменяется, не расширяются его возможности, не меняются технические характеристики. Расходы на ремонт не увеличивают первоначальную стоимость основного средства и включаются в затраты экономического субъекта и признаются расходами по обычным видам деятельности того отчетного периода, к которому они относятся. На период проведения ремонта амортизация
ремонтируемых основных средств не приостанавливается ни в бухгалтерском, ни в налоговом учетах.
В результате проведения регулярных ремонтов должен быть повышен уровень использования основного технологического оборудования, снижен уровень энергозатрат, обеспечен контроль на каждом этапе производства, улучшены условия труда.
Ремонт основных средств рекомендуется проводить в соответствии с планом, который формируется в денежном выражении, по видам основных средств, подлежащих ремонту, в соответствии с техническими характеристиками основных средств и условиями их эксплуатации. С помощью регулярного проведения технического осмотра или необходимого ремонта основные средства могут поддерживаться в надлежащем работоспособном состоянии.
2. МЕТОДЫ ИИСЛЕДОВАНИЯ
Основные виды ремонта основных средств можно условно классифицировать на текущий, средний («межремонтный») и капитальный. Они различаются по целям, сложности, стоимости, объемам, а также срокам выполнения. Ремонт основных средств означает восстановление актива, поддержание его в рабочем состоянии, без увеличения ожидаемого срока службы.
Если ремонт обусловлен внезапно возникшей неисправностью основного средства, осуществляется технический осмотр или поддержание его в рабочем состоянии, то данный вид ремонта относится к текущему ремонту и не образует актива, а затраты относятся к расходам
текущего периода, в котором они были понесены.
При среднем ремонте, а также обслуживании основного средства, если необходима замена отдельных частей, узлов деталей, имеющих различный срок полезного использования, соответственно, замена каждой такой части учитывается как выбытие и приобретение самостоятельного инвентарно объекта. В данном случае, в соответствии ПБУ 6/01 [4] и Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств [6], рекомендуется использовать схему частичной ликвидации объекта основных средств, то есть уменьшение стоимости актива на сумму остаточной стоимости выбывшей части и увеличить его стоимость на сумму затрат по приобретению новой части. По МСФО (IAS) 16 «Основные средства» [2] такой ремонт может учитываться как отдельные компоненты основных средств, если между ремонтами (техосмотрами) проходит более 1 года.
Если затраты, возникшие в результате периодического ремонта и технического обслуживания существенны по отношению к стоимости конкретного основного средства, отраженной в балансе, то имеет смысл их капитализировать.
Во время капитального ремонта основных средств, реализуемого с плановой периодичностью свыше 12 месяцев или операционного цикла свыше 12 месяцев, происходит регулярно повторяющееся техническое обслуживание, масштабных техосмотр, плановая замена дорогостоящих деталей и конструкционных узлов, подверженных повышенному износу. Разовое списание таких сумм приведет к преувеличению себестоимости в текущем периоде и преуменьшению себестоимости в будущих периодах, что необоснованно уменьшает финансовый результат экономического субъекта в том периоде, в котором затраты были осуществлены и, соответственно, приведет к искажению бухгалтерской (финансовой) отчетности.
В этом случае данные затраты, по разъяснению Минфина РФ (письмо Минфина РФ от 09.01.2013 № 07-02-18/01) [7], отражаются в бухгалтерском балансе в разделе «Внеоборотные активы» как показатель, конкретизирующий данные, отраженные по группе статей «Основные средства». При этом они погашаются (признаются в составе расходов) в течение срока, указанного выше временному интервалу.
Капитализация расходов на ремонт (техническое обслуживание) объектов основных средств осуществляется при единовременном выполнении следующих условий:
- соответствующие работы должны производиться в отношении объекта с определенной систематичностью в несколько лет;
- стоимость работ существенна. Критерий существенности каждый экономический субъект устанавливает самостоятельно и закрепляет его в своей учетной политике. Если какое-либо из условий не выполняется,
то расходы на ремонт в полной сумме признаются расходами по обычным видам деятельности по мере выполнения работ.
Учет понесенных затрат можно вести на счете 97 «Расходы будущих периодов» [8], для этого к нему рекомендуется дополнительно открыть аналитические субсчета «Затраты на периодический ремонт основных средств» или «Затраты на техническое обслуживание основных средств».
Применение счета 97 «Расходы будущих периодов» для предварительного учета существенных затрат на ремонт и техническое обслуживание основных средств способствует равномерному распределению таких затрат между периодами.
При этом применение счета 97 «Расходы будущих периодов» не препятствует отражению соответствующих активов по строке баланса «Основные средства» (согласно рекомендации Минфина России, по аналогии с МСФО). Такие затраты списываются в межремонтный период -как правило, равномерно. 3. ДИСКУССИЯ
Конкретный порядок признания, учета и распределения расходов на ремонт основных средств, их документально подтверждение и обоснование следует определить в учетной политике каждого экономического субъекта. В случае капитализации таких расходов необходимо определить критерии их существенности и период списания на затраты отчетного периода и также указать при формировании учетной политики
экономического субъекта.
Если основные средства требуют дорогостоящего и сложного ремонта, то было бы целесообразно создать резерв предстоящих расходов на ремонт, однако нормативные акты по бухгалтерскому учету в РФ это запрещают, в отличие от налогового учета (ст. 324 НК РФ) [1]. Сумма таких отчислений в резерв рассчитывается исходя из его сложности, частоты, сметной стоимости.
При выборе варианта учетной политики по учету затрат на ремонт основных средств, необходимо учитывать, что фактически произведенные и документально
подтвержденные расходы на ремонт, признаются и в бухгалтерском, и в налоговом учете.
При применении в бухгалтерском учете счета 97 «Расходы будущих периодов» для равномерного распределения затрат на ремонт основных средств, а в налоговом учете -формирования резервов предстоящих ремонтов, образуются временные разницы, приводящие к возникновению отложенного налога на прибыль, в соответствии с требованиями ПБУ 18/02 «Учет расходов по налогу на прибыль организаций» [5]. Данное обстоятельство требует от работников бухгалтерской службы постоянного ведения регистров учета постоянных и временных разниц, профессионального знания как бухгалтерского, так и налогового учета. Для сближения требований бухгалтерского и налогового учета, снижения трудоемкости затрат, необходимо утверждение документа, применяющегося для признания и учета существенных затрат при проведении технического обслуживания периодичностью
более 12 месяцев, дорогостоящих ремонтов с целью восстановления полезных свойств объектов основных средств и продления возможности их эксплуатации в будущем. Данные требования должны быть включены в ПБУ 6/01 и соответствующие методические указания.
В МСФО (IAS) 16 «Основные средства», затраты на капитальный ремонт увеличивают стоимость ремонтируемого объекта основных средств, либо учитываются как самостоятельный инвентарный объект. При этом балансовую стоимость заменяемых частей требуется списать независимо от того, отдельно они амортизировались или нет.
Законодательство о бухгалтерском учете, в частности, ПБУ 6/01, не содержит прямого указания на необходимость капитализации затрат, связанных с ремонтом и обслуживанием объекта основных средств, а лишь поясняет норму в части модернизации и реконструкции.
4. ЗАКЛЮЧЕНИЕ
Из всего вышеизложенного можно сделать вывод, что при проведении технического обслуживания периодичностью более 12 месяцев, дорогостоящих ремонтов с целью восстановления полезных свойств объектов основных средств и продления возможности их эксплуатации в будущем, регулярных масштабных видах капитальных ремонтов, а также частичной замены составных частей конкретного основного средства необходимо капитализировать возникшие затраты. Капитализация таких затрат и утверждение единого документа для признания и учета существенных расходов по капитализации затрат на масштабные виды ремонта позволит решить наиболее значимые противоречия российских и международных стандартов, что в свою очередь приблизит учет расходов на ремонт основных средств к аналогичным требованиям МСФО.
СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННЫХ ИСТОЧНИКОВ
[1]. Налоговый Кодекс Российской Федерации.
Часть вторая от 5 августа 2000 г. № 117-ФЗ:
принят Гос. Думой Федер. Собр. РФ 19 июля 2000г., действующая редакция от 1 июля 2018 г. - [Электроный ресурс] . URL: http: //www .consultant.ru/ document/cons_doc_L AW_28165/ (дата обращения 02.12.2018)
[2]. Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 16 «Основные средства» (введен в действие на территории РФ приказом Минфина России от 25.11.2011 № 160н) - [Электронный ресурс]. URL: http://www.consultant.ru/document/cons_doc_L AW_193590/ (дата обращения 02.12.2018)
[3]. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ (утв. приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н, ред. от 11.04.2018) - [Электронный ресурс]. URL: http://www.consultant.ru/document/cons_doc_L AW_20081/7f678d1321c139704a2a4d31 f0ccd5 a03ec5fb51/ (дата обращения 02.12.2018)
[4]. Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01 (утв. приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н, ред. от 06.05.2016) - [Электронный ресурс]. URL: http://www.consultant.ru/document/cons_doc_L AW_31472/7135 0ef35fca8434a702b24b27e57b 60e1162f1e/ (дата обращения 02.12.2018)
[5]. Положение по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организации» ПБУ 18/02 (утв. приказом Минфина России от 19.11.2002 № 114н, ред. от 06.04.2015) -[Электронный ресурс]. URL http://www.consultant.ru/document/cons_doc_L AW_40313/2010d850e808cca6d7525a2aec2cb1 aceffec643/ (дата обращения 03.12.2018)
[6]. Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств (утв. приказом Минфина России от 13.10.2003 № 91н, ред. от 24.12.2010) - [Электронный ресурс]. URL:
http: //www.consultant.ru/document/cons_doc_L AW_45140/ (дата обращения 02.12.2018)
[7]. Письмо Минфина РФ от 09.01.2013 № 07-0218/01 - [Электронный ресурс]. URL: http://mvf.klerk.ru/bunu/bu049.html (дата обращения 10.12.2018)
[8]. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению (утв. приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н, ред. от 08.11.2010) -[Электронный ресурс]. URL: http://www.consultant.ru/document/cons_doc_L AW_29165/fd05066bbb0a451cf5dc95b2af3580 8cbef2509e/ (дата обращения 12.12.2018)
[9]. Титова, С.Н. Основные средства в МСФО и российском учете - [Электронный ресурс]. URL: https://finotchet.ru/articles/504/ (дата обращения 10.12.2018)
[10]. Лермонтов, Ю.М. Расходы на ремонт основных средств: правильный учет в целях обложения налогом на прибыль организаций -[Электронный ресурс]. URL: http://xn— 7sbbaj 7auwnffhk.xn--p1ai/article/13565 (дата обращения 16.12.2018)
[11] Алексеенко О.А., Ильин ИВ. НОВЫЙ БАНК РАЗВИТИЯ БРИКС И ЕГО РОЛЬ В ПРОЦЕССЕ РЕФОРМИРОВАНИЯ СИСТЕМЫ ГЛОБАЛЬНОГО РЕГУЛИРОВАНИЯ / Вестник Московского университета. Серия 27: Глобалистика и геополитика. 2016. № 3. С. 3-6.
[12] Алешковский И.А., Мищенко Я.В. ГЛОБАЛЬНОМ РЫНКЕ ЭНЕРГОРЕСУРСОВ / Вестник Московского университета. Серия 27: Глобалистика и геополитика. 2016. № 3. С. 7-19.
V V
