CC BY
37
ным основным средствам можно применять линейный и нелинейный метод. Нелинейный метод отличается от линейного тем, что в начале эксплуатации является ускоренным, при этом темп ускорения очень сильно замедляется. При применении нелинейного метода сумма начисленной за один месяц амортизации определяется как произведение остаточной стоимости объекта основных средств и нормы амортизации, определенной для данного объекта.
При этом с месяца, следующего за месяцем, в котором остаточная стоимость объекта основных средств достигнет 20% от первоначальной (восстановительной) стоимости этого объекта, амортизация по нему исчисляется в следующем порядке:
а) остаточная стоимость объекта амортизируемого имущества в целях начисления амортизации фиксируется как его базовая стоимость для дальнейших расчетов:
б) сумма начисляемой за один месяц амортизации в отношении данного объекта амортизируемого имущества определяется путем деления базовой стоимости на количество месяцев, оставшихся до истечения срока полезного использования данного объекта.
Применение данного способа начисления амортизации является наиболее трудо-
емким, особенно при ведении бухгалтерского учета при журнально-ордерной форме учета, так как бухгалтер должен ежемесячно рассчитывать сумму начисленной амортизации (на сельскохозяйственных предприятиях ее рассчитывают ежегодно). Нелинейный метод начисления амортизации дает возможность хозяйству снизить риск финансовых потерь в результате инфляции и морального износа объектов основных средств.
В первые годы использования средств амортизационные отчисления превышают те суммы, которые были бы начислены линейным методом, в последние наоборот.
Глава 25 «Налог на прибыль организации» Налогового кодекса РФ нарушила либерализацию амортизационной политики, ориентированной на свободный выбор методов амортизации. :пТ: '
Таким образом, для улучшения обеспеченности сельскохозяйственных предприятий в достаточном количестве основными средствами необходимо использовать такие инвестиции, как амортизационные отчисления. Целесообразно при этом применение ускоренных методов начисления амортизации, что способствует обновлению основных фондов. чш; ъп л
•-Т?"
УЧЕТ РАСЧЕТОВ ПО НАЛОГУ НА ПРИБЫЛЬ Е.М. Кузьмина
6 Д оп Г; •
ґіПО
5ЩБТ-
До 1 января 2003 г. в бухгалтерском учете отражали налог на прибыль, который рассчитывается по правилам, установленным Налоговым кодексом РФ. ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль» принципиально изменило порядок отражения налога на прибыль.
Для учета расчетов по налогу на прибыль в соответствии с ПБУ 18/02 в План счетов и в Инструкцию по его применению внесены следующие изменения:
- введен новый синтетический счет 09 «Отложенные налоговые активы»;
- введен новый синтетический счет 77 «Отложенные налоговые обязательства»;
- в характеристике счета 99 «Прибыли и убытки» слова «начисленные платежи налога на прибыль» заменены на слова «суммы начисленного условного расхода на прибыль, постоянных обязательств».
Теперь, прежде чем отразить реальный налог на прибыль, который нужно уплатить в бюджет (текущий налог на прибыль). сначала нужно рассчитать налог на бухгалтерскую прибыль. Для этого налоговую ставку надо умножить на сумму прибыли до налогообложения, которая приводится в Отчете о прибылях и убытках (форма № 2).
I
Но в бухгалтерской отчетности нужно показать и ту сумму налога, которую действительно нужно уплатить в бюджет (текущий налог на прибыль).
Но так как в бухгалтерском и налоговом учетах доходы и расходы определяются по-разному, то и налог на прибыль, рассчитанный по данным бухгалтерского учета и по правилам Налогового кодекса, будет отличаться. Поэтому сумму условного расхода по налогу на прибыль нужно довести до величины текущего налога. Для этого делаются корректировки. Условный + условный расход (- усдов- постоянное отложенный ный доход) + налоговое + налоговый по налогу обязательство актив
на прибыль
Текущий налог на прибыль - это налог на прибыль, подлежащий уплате в бюджет в отчетном периоде. Если в расчете получается отрицательная величина, она называется текущим убытком.
Условный расход по налогу на прибыль (условный доход) - это налог на прибыль, исчисленный исходя из бухгалтерской прибыли (убытка), т.е. прибыли, полученной по данным бухгалтерского учета.
Постоянное налоговое обязательство -это налог на прибыль, который образуется по данным налогового учета, но отсутствует по данным бухгалтерского учета. Он определяется умножением постоянных разниц на ставку налога.
Отложенный налог на прибыль образуется вследствие различия в моменте признания доходов и расходов в бухгалтерском и налоговом учетах. Отложенный налог в отчетном периоде не признается для расчета налога на прибыль в бухгалтерском учете. Он состоит из двух противоположных показателей: отложенного налогового актива и отложенного налогового обязательства.
Отложенный налоговый актив - это часть отложенного налога на прибыль, на которую уменьшается налог на прибыль, подлежащий уплате в следующих отчетных периодах. Он определяется умножением вычитаемой временной разницы на ставку налога на прибыль.
расход по налогу на прибыль корректируется на сумму постоянного налогового обязательства, отложенного налогового актива, отложенного налогового обязательства. После этих корректировок на счете 68 «Расчеты по налогам и сборам» получается сумма налога на прибыль, которую организация должна уплатить в бюджет.
Согласно ПБУ 18/02 условный расход по налогу на прибыль корректируется следующим образом:
отложенное текущий - налоговое = налог
обязательство на прибыль
Отложенное налоговое обязательетво -это часть отложенного налога на прибыль, на которую увеличивается налог, подлежащий уплате в следующих отчетных периодах. Он определяется умножением налогооблагаемой временной разницы на ставку налога на прибыль.
Общеизвестно, что прибыль или убыток, исчисленные по правилам бухгалтерского учета, отличаются от величины налогооблагаемой прибыли (убытка), сформированной по данным налогового учета.
Различие между бухгалтерской прибылью (убытком) и налогооблагаемой прибылью (убытком) отчетного периода образуется в результате применения различных правил признания доходов и расходов, которые установлены нормативными актами по бухгалтерскому учету и Налоговым кодексом (в частности, главой 25 «Налог на прибыль»).
Согласно ПБУ 18/02 разница между бухгалтерской прибылью (убытком) и налогооблагаемой прибылью (убытком) отчетного периода состоит из постоянных и временных разниц. Временные разницы бывают двух видов:
- вычитаемые временные разницы;
- налогооблагаемые временные разницы.
Постоянные разницы возникают вследствие того, что для отдельных расходов налоговым законодательством установле-
ны предельно допустимые нормы, а в бухгалтерском учете эти расходы признаются в полном объеме (например, суточные расходы при командировках, некоторые виды расходов на рекламу, расходы на добровольное страхование работников, представительские расходы и др.). Постоянными эти разницы называются потому, что никогда эти расходы не будут признаны в налоговом учете,
Временные разницы - это доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль в одном отчетном периоде, а налогооблагаемую прибыль - в другом или других отчетных периодах. При этом могут возникнуть три случая. *■
1. Если бухгалтерская прибыль меньше налогооблагаемой прибыли, то образуется вычитаемая временная разница и начисляется отложенный налоговый актив. Например, несамортизированная часть реализованных основных средств в налоговом учете признается расходом в течение оставшегося срока полезного использования,
а в бухгалтерском учете - единовременно.
Д99 субсчет «Условный расход по налогу на прибыль»
К68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
начислен условный расход на прибыль за отчетный период
2. Если бухгалтерская прибыль больше налогооблагаемой, то выявляется налогооблагаемая временная разница и начисляется отложенное налоговое обязательство. Например, проценты по кредитам в налоговом учете включаются в состав внереализационных расходов, а в бухгалтерском
- в стоимость основных средств или материалов (если кредит взят для их приобретения).
3. Если бухгалтерская прибыль равна налогооблагаемой прибыли, то временная разница не возникает.
Временные разницы будут признаны для расчета налога на прибыль в следующем или более поздних периодах, т.е. временные разницы со временем погашаются. По мере уменьшения временных разниц уменьшаются и отложенный налоговый актив, и отложенное налоговое обязательство.
Операции, связанные с расчетом текущего налога на прибыль, отражаются в бухгалтерском учете следующими проводками: 4 Г.ГЛ,
• I '^01
Д99 субсчет «Постоянное налоговое обязательство» ■ -
К68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
начислена сумма постоянного налогового обязательства.
Д09 «Отложенные налоговые активы» > "д
К68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» г?
начислена сумма отложенного налогового актива за отчетный период.
Д68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
К09 «Отложенные налоговые активы»т - - V
погашена сумма отложенного налогового актива в отчетном периоде.
Д99 «Прибыли и убытки» • м.щь/
К09 «Отложенные налоговые активы»
списана сумма отложенного налогового актива при выбытии актива, по которому он был начислен. •
Д68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
К77 «Отложенные налоговые обязательства»
начислено отложенное налоговое обязательство.
Д77 «Отложенные налоговые обязательства»
К68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
погашено отложенное налоговое обязательство в отчетном периоде.
Д77 «Отложенные налоговые обязательства»
К99 «Прибыли и убытки»
списана сумма отложенного налогового обязательства при выбытии актива или вида обязательства, по которому оно было начислено.
Таким образом, на счете 99 «Прибыли и убытки» отражается согласно ПБУ 3 8/02 не вся сумма начисленного в бухгалтерском учете текущего налога на прибыль, а только две из ее составляющих: условный
расход (доход) по налогу на прибыль и постоянное налоговое обязательство. А на счете 68 «Расчеты по налогам и сборам» образуется сумма налога на прибыль, подлежащая перечислению в бюджет.
ОТРАЖЕНИЕ В БУХГАЛТЕРСКОМ УЧЕТЕ ОПЕРАЦИЙ ПО ВЫПУСКУ КОРПОРАТИВНЫХ ОБЛИГАЦИЙ
? и «*•' В.А. Дзюба
Для финансирования своей инвестиционной деятельности акционерные общества вправе привлекать необходимые денежные средства путем выпуска облигаций. Облигация, согласно ст.816 ГК РФ, представляет собой форму договора займа. Поэтому обязательства, которые берет на себя эмитент облигаций, должны отражаться в бухгалтерском учете в составе полученных займов. Для этих целей в Плане счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйст-венной деятельности организаций, утвержденном приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н (далее - План счетов 2001 г.), предусмотрены следующие счета:
66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» - для учета кредитов и займов, срок погашения которых не превышает 12 месяцев;
67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» - для учета кредитов и займов, срок погашения которых превышает 12 месяцев.
Учет выпуска корпоративных облигаций регламентирован Положением по бухгалтерскому учету «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию» (ПБУ 15/01), утвержденным приказом Минфина
России от 02.08.2001 № 60н. Отметим, что ПБУ 15/01 регламентирует порядок бухгалтерского учета только у организации-заемщика и не применяется к беспроцентным договорам займа и договорам государственного займа.
В соответствии с ПБУ 15/01 при получении займа организация-заемщик (в нашем случае эмитент облигаций) отражает в учете задолженность по займу в момент фактической передачи денег (других вещей) исходя из фактически поступившей суммы или в стоимостной оценке других вещей, предусмотренной договором (п. 3, 4 ПБУ 15/01).
Здесь необходимо сделать одну весьма важную оговорку: согласно федеральному Закону № 120-ФЗ от 7 августа 2001 г. «О внесении изменений и дополнений в федеральный Закон «Об акционерных обществах»», вступившему в силу с 1 января 2002 г., оплата облигаций, эмитируемых акционерными обществами, может осуществляться только деньгами (п. 2 ст. 34).
При получении денежных средств, поступивших в оплату облигаций, в бухгалтерском учете делается следующая проводка:
Дебет 51 Кредит 66 (67) - на фактически поступившую сумму займа.
Если облигации сначала выданы, а потом за них получены деньги, то правомерны следующие проводки:
Дебет 76 Кредит 66 (67) - при выдаче долгового обязательства;
Дебет 51 Кредит 76 - при получении денег.
Размещение облигаций может осуществляться по цене, отличающейся от номинальной стоимости облигаций. В случае размещения облигаций по цене ниже их номинальной стоимости (с дисконтом) разница между ценой размещения и номинальной стоимостью, согласно Инструк-
ции по применению Плана счетов 2001 г., доначисляется равномерно в течение срока обращения облигации с кредита счета 66 (67) в дебет счета 91. Однако п. 18 ПБУ 15/01 установлено, что организации-заемщики могут отражать суммы дисконта в составе расходов будущих периодов с
