CC BY
280
НА ПУТИ К МЕЖДУНАРОДНЫМ СТАНДАРТАМ
УЧЕТ И ОЦЕНКА ПОИСКОВЫХ АКТИВОВ СОГЛАСНО ТРЕБОВАНИЯМ ПБУ 24/2011 И МСФО (IAS) 36, МСФО (IFRS) 6
доктор экономических наук, профессор кафедры бухгалтерского учета E-mail: breslavcevana @mail.ru
кандидат экономических наук, доцент кафедры бухгалтерского учета E-mail: [email protected]
кандидат экономических наук, доцент кафедры бухгалтерского учета E-mail: [email protected] Южнороссийский государственный университет экономики и сервиса
УДК 657 (075.8)
Н.А. БРЕСЛАВЦЕВА
В.В. КАРАЩЕНКО,
В.А. ПРОСКУРИНА
В связи с официальным введением в действие Международных стандартов финансовой отчетности (МСФО) и разъяснений к ним на территории Российской Федерации с 20.12.2011 проблемы сравнительного анализа российских положений по бухгалтерскому учету и принципов МСФО стали актуальными. В статье проанализированы учетные и оценочные правила в рамках Положения по бухгалтерскому учету «Учет затрат на освоение природных ресурсов» (ПБУ 24/2011) и МСФО (IAS) 36, МСФО (IFRS) 6, выявлены основные различия и общие черты, проведен анализ вариантов обесценения поисковых активов. Сделан вывод о том, что интенсивное обновление МСФО и введение новых ПБУ вызывают определенные сложности применения этих стандартов.
осуществляющих затраты на поиск месторождении полезных ископаемых, вступает в силу разработанное с перекрестными ссылками на МСФО новое Положение по бухгалтерскому учету «Учет затрат на освоение природных ресурсов» (ПБУ 24/2011), утвержденное приказом Минфина России
Ключевые слова: поисковые активы, требования ПБУ, принципы МСФО, обесценение активов.
от 06.10.2011 № 125н, которое не применяется кредитными организациями и государственными (муниципальными) учреждениями. Новый стандарт решает многие учетные проблемы (использования счета 97 при включении в стоимость лицензии на поиск, оценку и разведку; оптимизации налога на имущество; учета процесса обесценения поисковых активов).
Новое ПБУ 24/2011 предназначено для учета затрат на поиск, оценку месторождений и разведку полезных ископаемых (далее в терминологии учета — поисковые затраты). Учитываются затраты, осуществленные до момента, когда в отношении участка недр, на котором ведется поиск, установлена и документально подтверждена коммерческая целесообразность добычи. Коммерческая целесообразность добычи — это вероятность того, что экономическая выгода от добычи полезных ископаемых превысит понесенные затраты при условии технической осуществимости добычи полезных ископаемых и при наличии у организации ресурсов, необходимых для добычи (п. 2 ПБУ 24/2011).
Документ не применяется в отношении затрат:
— на региональные геолого-геофизические работы, научно-исследовательские, другие работы, направленные на общее изучение недр, а также иные работы, проводимые без существенного нарушения целостности недр, если эти затраты осуществлены до момента получения лицензии, которая дает право на выполнение работ по поиску и оценке месторождений полезных ископаемых на данном участке;
— на добычу полезных ископаемых, если эти затраты понесены после установления коммерческой целесообразности добычи;
— на геологоразведочные работы, выполняемые на участке недр, в отношении которого
Классификация поисковых затрат
установлена коммерческая целесообразность добычи (п. 3 ПБУ 24/2011).
В учетной политике для целей бухгалтерского учета организация устанавливает виды поисковых затрат, которые признаются внеоборотными активами (далее в терминологии учета — поисковые активы). Остальные же поисковые затраты признаются расходами по обычным видам деятельности (п. 4 ПБУ 24/2011). Поисковые активы делятся на материальные и нематериальные и учитываются на отдельных субсчетах счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» (пп. 6 и 9 ПБУ 24/2011).
Классификация поисковых затрат представлена на рисунке.
Поисковые активы оцениваются по сумме фактических затрат. К таким затратам относятся все расходы, которые непосредственно связаны с приобретением (созданием) поискового актива, обеспечением условий для его использования в запланированных целях. Открытый перечень расходов, включаемых в фактические затраты, содержится в п. 13 ПБУ 24/2011. Аналогичный неисчерпывающий перечень расходов приводится в МСФО (IFRS) 6 «Разведка и оценка запасов полезных ископаемых».
В фактические затраты на приобретение (создание) поисковых активов включаются:
а) суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу);
б) суммы, уплачиваемые организациям за выполнение работ по договору строительного подряда и иным договорам;
в) вознаграждения, уплачиваемые посредни-ческоИ организации и иным лицам, через которые приобретен поисковыи актив;
г) суммы, уплачиваемые за информационные и консультационные услуги;
д) таможенные пошлины и таможенные сборы;
е) невозмещаемые суммы налогов, государственные и патентные пошлины;
ж) амортизация иных внеоборотных активов (включая поисковые активы), использованных непосредственно при создании поискового актива;
и) вознаграждения работникам, непосредственно занятым при создании поискового актива;
к) обязательства организации в отношении охраны окружающеи среды, рекультивации земель, ликвидации здании, сооружении, оборудования, возникающие в связи с выполнением работ по поиску, оценке месторождении полезных ископаемых и разведке полезных ископаемых, связанные с признаваемыми поисковыми активами;
л) иные затраты, непосредственно связанные с приобретением (созданием) поискового актива, обеспечением условии для его использования в запланированных целях.
В фактические затраты не включаются возмещаемые суммы налогов — налог на добавленную стоимость (НДС), акцизы, а также общехозяиственные и иные аналогичные расходы, не связанные с работами по поиску месторождении и разведке полезных ископаемых (п. 14 ПБУ 24/2011).
Алгоритм учета и представления затрат по разведке и оценке поисковых активов будет включать операции (в хронологическом порядке), при которых необходимо:
1) выбрать, продолжать ли использование ранее деиствовавшеи учетнои политики в отношении данных затрат либо изменить ее в соответствии с нормами данного стандарта (для предприятии, ранее не применявших данныи стандарт);
2) составить перечень затрат по разведке и оценке, которые капитализируются предприятием;
3) определить порядок измерения стоимости данных активов после признания (с использованием модели учета по фактическим затратам либо модели учета по переоцененной стоимости);
4) установить порядок отнесения данных активов к материальным или нематериальным активам разведки и оценки (на основе характера данных активов);
5) определить порядок списания учетной стоимости (амортизации);
6) установить уровень, на котором проводится проверка активов разведки и оценки на обесценение (одна или несколько единиц, генерирующих денежные средства, но не более величины операционного сегмента);
7) в дальнейшем анализировать факты и обстоятельства, указывающие на необходимость проверки активов разведки и оценки на обесценение в соответствии с перечнем, установленным п. 20 МСФО (IFRS) 6, и в случае необходимости провести обесценение данных активов.
Предложим следующий пример отражения хозяйственных операций по учету поисковых активов (табл. 1). Отметим, что для нематериальных активов устанавливать срок полезного использования необязательно. Активы с неопределенным сроком использования амортизации не подлежат согласно Положению по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» (ПБУ 14/2007). Это правило применимо для нематериальных поисковых активов. В состав основных средств и нематериальных активов поисковые активы переводятся по остаточной стоимости. Затраты на приобретение машин и оборудования амортизируются линейным методом в течение срока полезного использования. Амортизационные отчисления включаются в состав затрат на геологоразведочные работы по соответствующим участкам.
Рассмотрим процесс признания обесценения активов по нормам российских положений по бухгалтерскому учету (РПБУ) и принципам МСФО. Обесценение — это снижение балансовой стоимости активов. Оно определяется согласно МСФО (IAS) 36 «Обесценение активов» по долгосрочным активам: основным средствам и нематериальным активам, включая гудвилл, и применяется только перспективно. В пп. 16—20
Таблица 1
Пример отражения хозяйственных операций
Типовая хозяйственная операция Рекомендуемая проводка Сумма, руб.
1. Формирование первоначальной стоимости поискового актива Д-т сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет 8 «Вложения в поисковые активы» К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», 02 «Амортизация основных средств», 10 «Материалы» 15 000 000
2. Признание поискового актива пригодным для использования в запланированных целях (введение в эксплуатацию) Д-т сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчета 9 (10) «Материальные (нематериальные) поисковые активы» К-т сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет «Вложения в поисковые активы» 15 000 000
3. Начислена амортизация поисковых активов, непосредственно обеспечивающих поиск, оценку и разведку Д-т сч. 23 «Вспомоательные производства», субсчет «Расходы по обычным видам деятельности» К-т сч. 02 «Амортизация основных средств», субсчет «Амортизация поисковых активов» 301 500
4. Списание амортизации поисковых активов при подтверждении коммерческой целесообразности добычи Д-т сч. 02 «Амортизация основных средств», субсчет «Амортизация поисковых активов» К-т сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет 9 (10) «Материальные (нематериальные) поисковые активы» 301 500
5. Перевод поисковых активов в состав основных средств или нематериальных активов по остаточной стоимости Д-т сч. 01 «Основные средства», (04 «Нематериальные активы») К-т сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчета 9 (10) «Материальные (нематериальные) поисковые активы» 1 198 500
Или
6. Признание бесперспективности добычи полезных ископаемых Д-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Расходы: бесперспективная добыча» К-т сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет 9 (10) «Материальные (нематериальные) поисковые активы» 1 198 500
7. Признание убытков в конце месяца Д-т сч. 99 «Прибыли и убытки» К-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы» 1 198 500
ПБУ 24/2011 установлен порядок оценки материальных и нематериальных поисковых активов. Определен минимум признаков обесценения (на наш взгляд, более удачный термин — индикаторы обесценения — внутренние и внешние), анализ которых организация обязана проводить на каждую отчетную дату (п. 19 ПБУ 24/2011).
При наличии таких признаков нужно проводить проверку на обесценение и учитывать изменение стоимости поисковых активов в соответствии с МСФО (IAS) 36, МСФО (IFRS) 6 (введены на территории России в действие приказом Минфина России от 25.11.2011 № 160н «О введении в действие Международных стандартов финансовой отчетности и Разъяснений Международных стандартов финансовой отчетности на территории Российской Федерации»).
По МСФО (IAS) 36 при оценке наличия признаков возможного обесценения активов
предприятие должно рассмотреть как минимум следующие признаки:
внешние индикаторы:
1) в течение периода рыночная стоимость актива снизилась значительно больше, чем ожидалось с течением времени или при обычном использовании;
2) значительные изменения, имеющие неблагоприятные последствия для предприятия, произошли в течение периода или произойдут в ближайшем будущем в технических, рыночных, экономических или правовых условиях, в которых предприятие осуществляет деятельность, или на рынке, для которого предназначен актив;
3) рыночные процентные ставки или иные рыночные нормы прибыли на инвестиции повысились в течение периода, и данный рост, вероятно, будет иметь существенные неблагоприятные последствия для ставки дисконтирования, исполь-
зуемой при расчете ценности использования и возмещаемой стоимости актива;
4) балансовая стоимость чистых активов предприятия превышает его рыночную капитализацию;
внутренние индикаторы:
5) существуют признаки морального устаревания или физической порчи актива;
6) значительные изменения, имеющие неблагоприятные последствия для предприятия, произошли в течение периода или предположительно могут иметь место в ближайшем будущем в отношении интенсивности и способа использования (или предположительного использования) актива. Данные изменения включают простой актива, планы по прекращению или реструктуризации деятельности, к которой относится актив, планы по выбытию актива до ранее запланированной даты, а также реклассификацию срока службы актива с неопределенного на определенный. Как только актив удовлетворяет критерию классификации в качестве предназначенного для продажи (или включается в выбывающую группу, которая классифицируется как предназначенная для продажи), он исключается из сферы применения настоящего стандарта и учитывается в соответствии с МСФО (IFRS) 5 «Долгосрочные активы, предназначенные для продажи, и прекращенная деятельность»;
7) из внутренней отчетности явствует, что экономическая эффективность актива хуже или будет хуже, чем ожидалось.
Рассмотрим процесс признания обесценения поисковых активов согласно МСФО (IFRS) 6. Активы, связанные с разведкой и оценкой, должны быть проверены на обесценение, если факты и обстоятельства позволяют предположить, что балансовая стоимость активов, связанных с разведкой и оценкой, превышает возмещаемую стоимость. Если факты и обстоятельства позволят предположить, что балансовая стоимость превышает возмещаемую стоимость, предприятие должно измерить, представить и раскрыть любой возникающий убыток от обесценения в соответствии с МСФО (IAS) 36 с учетом исключения: предприятие должно определить учетную политику для распределения активов, связанных с разведкой и оценкой, между единицами, генерирующими денежные средства
(денежно-генерирующая единица), или группами единиц, генерирующих денежные средства, в целях проверки таких активов на обесценение. Каждая единица, генерирующая денежные средства, или группа единиц, генерирующих денежные средства, на которую относится актив, связанный с разведкой и оценкой, не должны превышать величину сегмента, определенного на основе первичного или вторичного формата отчетности предприятия, установленного в соответствии с МСФО (IFRS) 8 «Операционные сегменты».
Отметим, что для активов, связанных с разведкой и оценкой, при выявлении активов, которые могли подвергнуться обесценению, должен применяться п. 20 МСФО (IFRS) 6, а не пп. 8—17 МСФО (IAS) 36. Пункт 20 МСФО (IFRS) 6 использует термин «активы», однако в равной мере применим к отдельным активам, связанным с разведкой и оценкой, и к единице, генерирующей денежные средства. Термин «денежно-генерирующая единица», который означает минимальную группу активов, приносящих доход, отсутствует в ПБУ 24/2011.
Один или несколько из перечисленных ниже фактов или обстоятельств указывают на то, что предприятие должно проверить (протестировать) активы, связанные с разведкой и оценкой, на обесценение:
1) срок, в рамках которого предприятие имеет право на производство разведочных работ на определенной территории, истек в течение отчетного периода или истечет в ближайшем будущем, а его продление не ожидается;
2) существенные затраты, понесенные в связи с продолжением разведки и оценки запасов полезных ископаемых на определенной территории, не были учтены в процессе планирования и составления бюджета;
3) разведка и оценка запасов полезных ископаемых на определенной территории не привели к обнаружению коммерчески выгодного количества запасов полезных ископаемых, и предприятие решило прекратить производство указанных работ на этой территории;
4) существует достаточно признаков того, что, несмотря на возможное продолжение разработки на данной территории, полное возмещение балансовой стоимости актива, связанного с разведкой и
оценкой, в результате успешной разработки или продажи представляется маловероятным.
В любом из указанных или аналогичных случаев предприятие должно провести тест на обесценение в соответствии с МСФО (IAS) 36. Любой убыток от обесценения признается в качестве расхода в соответствии с МСФО (IAS) 36.
Рассмотрим пример компании «Стекло-Пром», производящей стеклянные изделия. Компания имеет лицензию на геологическое изучение, разведку и добычу полезных ископаемых на определенном участке недр.
Согласно учетной политике компании «Стек-лоПром»:
срок полезного использования материальных поисковых активов определяется с учетом их дальнейшего использования в качестве основных средств;
к счету 08 «Вложения во внеоборотные активы» открыт субсчет 9 «Материальные поисковые активы» с субсчетами второго порядка: 1 «Материальные поисковые активы в процессе строительства или приобретения» и 2 «Материальные поисковые активы в эксплуатации»;
к счету 08 «Вложения во внеоборотные активы» открыт субсчет 10 «Нематериальные поисковые активы» с субсчетами второго порядка: 1 «Нематериальные поисковые активы в процессе изготовления или приобретения» и 2 «Нематериальные поисковые активы в работе»;
амортизация по материальным поисковым активам начисляется линейным методом путем списания со счета 08 «Вложения во внеоборотные активы»;
амортизация относится на себестоимость продукции, а в периоды, когда материальные поисковые активы используются для строительства (изготовления) другого поискового актива, — в стоимость этого другого поискового актива.
Для работ по поиску и оценке месторождения стекольного песка (в частности для оценочного бурения) компания проложила через лес просеку с проселочной дорогой. Стоимость работ по вырубке леса и прокладке дороги на 02.03.2012 составила 4 000 000 руб., НДС — 720 000 руб. В бухгалтерском учете делается запись:
Д-т сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет 9-1 «Материальные поисковые активы в процессе строительства или приобретения»
К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — 4 000 000 руб. — учтена стоимость дороги;
Д-т сч. 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»
К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — 720 000 руб. — учтен НДС.
В долгосрочном плане развития компании имеется прогноз средней благоприятности. Предполагается, что поисковые и оценочные работы перейдут в стадию коммерческой целесообразности добычи песка открытым способом (из карьера) через 16 месяцев. После этого дорога будет реконструироваться под гравийное покрытие и эксплуатироваться до полной выработки месторождения (примерно еще 84 месяца).
В таких условиях 02.03.2012 компания «Стек-лоПром» признала материальные поисковые активы объекта «Дорога к проектируемому карьеру» с первоначальной стоимостью 4 000 000 руб. и сроком полезного использования 100 месяцев (16 + + 84). В бухгалтерском учете делается запись:
Д-т сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет 9-2 «Нематериальные поисковые активы в работе»
К-т сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет 9-1 «Материальные поисковые активы в процессе строительства или приобретения» — 4 000 000 руб. — приняты к учету материальные поисковые активы.
С апреля 2012 г. начинается амортизация объекта. По июнь 2012 г. ежемесячно делаются проводки:
Д-т сч. 20 «Основное производство» К-т сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет 9-2 «Нематериальные поисковые активы в работе» — 40 000 руб. (4 000 000 руб. / 100 мес.) — начислена амортизация.
С июля 2012 г. компания «СтеклоПром» начинает поисково-оценочное бурение на участке по утвержденному плану. Амортизация дороги стала относиться в первоначальную стоимость нематериальных поисковых активов «Результаты разведочного бурения» ежемесячной проводкой: Д-т сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет 10-1 «Нематериальные поисковые активы в процессе изготовления или приобретения»
К-т сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет 9-2 «Нематериальные поисковые активы в работе» — 40 000 руб. — начислена амортизация дороги.
В феврале 2013 г. скопилось достаточное количество геологической информации, чтобы руководство компании «СтеклоПром» сделало обоснованный и документально подтвержденный вывод о коммерческой целесообразности разработки нового карьера. Остаточная стоимость материальных поисковых активов объекта «Дорога к проектируемому карьеру» на конец февраля составляет 3 560 000 руб. (4 000 000 руб. — 40 000 руб. х 11 мес.). Проверка материальных поисковых активов на обесценение признаков не выявила.
В связи с этим 28.02.2013 материальны поисковые активы переквалифицированы в основное средство объекта «Дорога к карьеру № 5». В бухгалтерском учете делается запись: Д-т сч. 01 «Основные средства» К-т сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет 9-2 «Нематериальные поисковые активы в работе» — 3 560 000 руб. — принят к учету новый объект основных средств.
Следующее сравнение также выявляет несоответствие российских норм и международных стандартов. ПБУ 24/2011 (раздел III) не разъясняет, как оценивать поисковые активы, полученные в качестве вклада в уставный капитал — безвозмездно или по договорам, предусматривающим оплату неденежными средствами. Поскольку в этих ситуациях компания не несет фактических затрат, первоначальную стоимость нужно признать нулевой. Но тогда по нулевой стоимости в дальнейшем придется принимать на баланс соответствующие объекты основных средств и нематериальных активов. Правда, компания может переоценить «нулевые» активы, но сделать это она вправе лишь по состоянию на конец года (п. 15 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, п. 17 ПБУ 14/2007). В итоге промежуточный баланс компании окажется заведомо недостоверным. Кроме того, делать переоценку вообще необязательно.
Описанная проблема порождена несоответствием между нормами ПБУ 6/01 и ПБУ 14/2007, с одной стороны, и подходами МСФО (IAS) 16 «Основные средства» и МСФО (IAS) 38 «Нема-
териальные активы», с другоИ. При таких обстоятельствах компания может деиствовать либо по аналогии с россиискими правилами оценки, принятыми для основных средств и нематериальных активов, либо напрямую руководствоваться МСФО согласно п. 12 МСФО (IFRS) 6.
Отметим, что в форму бухгалтерского баланса (утвержденную приказом Минфина России от 02.07.2010 N° 66н), начиная с отчетности за 2012 г., включены специальные строки — «Нематериальные поисковые активы» (код 1130) и «Материальные поисковые активы» (код 1140).
По отдельным группам статеи бухгалтерского баланса, а также отдельным показателям отчета о прибылях и убытках и отчета о движении денежных средств отражается существенная информация о поисковых активах, а также о возникающих в результате работ по поиску месторождении доходах, расходах, денежных потоках от текущих и инвестиционных операции (п. 27 ПБУ 24/2011).
Стандартные примеры, приведенные в приложении к ПБУ 24/2011, касаются отражения в бух-галтерскои отчетности организации информации об учетнои политике в части поисковых затрат. Примеры в МСФО демонстрируют тестирование генерирующеи единицы, находящеися не в полнои собственности, с гудвиллом на предмет обесценения, т. е. раскрывают проблемные участки учета.
Приказ Минфина России от 06.10.2011 № 125н вступил в силу начиная с бухгалтерскои отчетности 2012 г. (т. е. с жестко прописаннои даты), тогда как по принципам МСФО приветствуется долгосрочное применение стандарта (т. е. со свободнои даты).
Выводы о сходстве и различиях в учете поисковых активов в соответствии с МСФО и РПБУ приведены в табл. 2.
Таким образом, анализируемый стандарт имеет характер данного вида экономическои деятельности. Еще один стандарт подобного типа — Положение по бухгалтерскому учету «Учет договоров строительного подряда» (ПБУ 2/2008), утвержденное приказом Минфина России от 24.10.2008 № 116н. Все остальные положения по бухгалтерскому учету являются «универсальными», т. е. деиствуют во всех областях экономическои деятельности. Отметим, что законодательство о бухгалтерском учете вклю-
m
*
Ь
<
x
>
■О
О Ь х сг
СП
<
X
-1
>
ь ч
m ■о
г>
7Z
<
Л m
Таблица 2
Сравнительный анализ понятий и хозяйственных операций с поисковыми активами согласно МФСО (IFRS) 6 и ПБУ 24/2011
Элемент сравнения МСФО (IFRS) 6 ПБУ 24/2011
Предназначение Регулирование порядка учета затрат, связанных с разведкой и оценкой полезных ископаемых, у компаний добывающих отраслей в части вопросов, не охваченных МСФО (IAS) 16 и МСФО (IAS) 38 Аналогично
Сфера действия Порядок учета и раскрытия информации о затратах, связанных с разведкой и оценкой полезных ископаемых, понесенных организациями после получения законных прав на разведку и оценку в данной области, но до определения технической осуществимости и рентабельности месторождения Аналогично
Возможность использования ранее действовавшей учетной политики Разрешено Не разрешено
Порядок определения перечня затрат, формирующих стоимость активов разведки и оценки Определяется компанией самостоятельно в рамках ее учетной политики Аналогично
Порядок отнесения активов разведки и оценки к материальным или нематериальным В зависимости от характера актива Аналогично
Порядок списания стоимости актива Определяется организацией в силу отсутствия специфической нормы, но при наличии указания на необходимость отражения потребления активов разведки и оценки в сумме затрат, соответствующих направлению и мере их потребления Определяется организацией самостоятельно и закрепляется в ее учетной политике
Особый порядок проверки на обесценение Признаки обесценения актива разведки и оценки: (а) срок, в рамках которого предприятие имеет право на производство разведочных работ на определенной территории, истек в течение отчетного периода или истечет в ближайшем будущем, а его продление не ожидается; (Ь) существенные затраты, понесенные в связи с продолжением разведки и оценки запасов полезных ископаемых на определенной территории, не были учтены в процессе планирования и составления бюджета; (с) разведка и оценка запасов полезных ископаемых на определенной территории не привели к обнаружению коммерчески выгодного количества запасов полезных ископаемых, и предприятие решило прекратить производство указанных работ на этой территории; (d) существует достаточно признаков того, что, несмотря на возможное продолжение разработки на данной территории, полное возмещение балансовой стоимости актива, связанного с разведкой и оценкой, в результате успешной разработки или продажи представляется маловероятным Аналогично МСФО, но в признаке (а) понятие «ближайшее будущее» уточнено в ПБУ 24/2011 до 12 мес. после отчетной даты
&) Э
S *
I
Л
«<
X ш ■о о за
X
п
d X За ш ■о
I
NJ О
NJ
00
I
NJ О
ю
NJ
а 5
чает все федеральные законы и постановления Правительства РФ (ст. 3 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете»). Поэтому источником специальнои терминологии, представленнои в ПБУ 24/2011, являются Феде-ральныи закон от 21.02.1992 № 2395-1 «О недрах» и принятые в соответствии с ним подзаконные нормативные акты.
Кроме того, по вопросам учетнои политики, не урегулированным РПБУ, компании вправе опираться на МСФО (п. 7 Положения по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008), утвержденного приказом Минфина России от 06.10.2008 № 106н). В свою очередь под МСФО нужно понимать нормативные документы, введенные приказом Минфина России от 25.11.2011 № 160н в обеспечение Федерального закона от 27.07.2010 № 208-ФЗ «О консолиди-рованнои финансовои отчетности». В систему этих стандартов входит МСФО (IFRS) 6 «Разведка и оценка запасов полезных ископаемых». Последнии послужил основои для разработки Положения по бухгалтерскому учету ПБУ 24/2011, но россииские правила отличаются большеи аналитичностью.
Список литературы
1. Ковалева С. Г., Малькова Т. Н. Международные стандарты финансовои отчетности в примерах и задачах (для бухгалтеров). М.: Финансы и статистика, 2006.
2. О введении в деиствие Международных стандартов финансовои отчетности и Разъяснении Международных стандартов финансовои отчетности на территории Россиискои Федерации: приказ Минфина России от 25.11.11 № 160н.
3. Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет затрат на освоение природных ресурсов» (ПБУ 24/2011): приказ Минфина России от 06.10.11 № 125н.
