CC BY
104
Бухгалтерский учет, анализ и аудит
УДК 330.322.54 йО!: 10.14529/ет190312
УЧЕТ И АНАЛИЗ ЛИЗИНГА В СООТВЕТСТВИИ С ИЗМЕНЕНИЕМ БУХГАЛТЕРСКОГО И НАЛОГОВОГО ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВА
12 1 А.Ф. Черненко1'2, И.Н. Дмитриева'
1 Южно-Уральский государственный университет, г. Челябинск, Россия
2 Уральский государственный экономический университет, г. Екатеринбург, Россия
В настоящее время в научной и экономической литературе раскрыты способы учета и анализа эффективности лизинговых операций. Однако с вступлением ФСБУ 25/2018 «Бухгалтерский учет аренды» существенно меняется порядок бухгалтерского учета арендных операций. В последние годы произошли значительные изменения в налоговом законодательстве: изменились требования к признанию в налоговом учете доходов и расходов, по налогу на имущество организаций изменился объект налогообложения. Все это непосредственно влияет на анализ эффективности лизинговых операций.
В данной работе рассмотрен порядок формирования в бухгалтерском учете лизингополучателя информации по лизинговым операциям в соответствии с нормами нового стандарта по аренде, предложены аналитические счета для обособленного отражения лизингового имущества и обязательств по лизинговой плате. Предложены методические основы анализа эффективности лизинга путем определения потенциальных затрат при приобретении имущества с использованием механизма кредитования и лизинга. Представленный анализ учитывает изменения в учете и налогообложении операций, возникающие при приобретении имущества по договору лизинга и купли-продажи за счет заемных средств, и инфляцию.
Ключевые слова: аренда, лизинг, кредит, бухгалтерский учет, налогообложение, анализ, эффективность, право пользование активом, обязательства по аренде, инфляция, законодательство.
Одной из основных задач любого экономического субъекта является оптимизация затрат при осуществлении финансово-хозяйственной деятельности, в том числе и при приобретении имущества. Техническое перевооружение предприятия должно способствовать повышению его конкурентоспособности. Без значительных инвестиций большинство предприятий не способны расширить объемы производства. На передний план в обеспечении инвестиционного процесса, при отсутствии собственных средств, выступают механизмы кредитования и лизинга.
Методические основы анализа условной эффективности лизинговых операций авторами уже были рассмотрены в разных источниках [1, 2] и представляют собой разницу между потенциальными расходами, необходимыми для приобретения имущества в собственность по договору лизинга и кредита, с учетом налогообложения данных операций и инфляцией. Доходы в данном случае не учитываются, так как результат инвестиционного проекта, получаемый при использовании имущества, будет одинаковым, это объясняется тем, что технические и производственные характеристики имущества не зависят от способа его приобретения.
Анализ наиболее эффективного способа финансирования в настоящее время усугубляется тем, что при определении потенциальных затрат
необходимо учитывать нормы нового федерального стандарта по аренде. Это связано с тем, что ФСБУ 25/2018 «Бухгалтерский учет аренды» [3] предприятия обязаны применять ретроспективно, начиная с отчетности за 2022 год. Новые способы ведения бухгалтерского учета лизинговых операций существенно отличаются от действующих норм и максимально приближены к международной практике. Также с 01.01.2019 года движимое имущество не является объектом налогообложения налога на имущество организаций, что также необходимо учитывать при анализе.
Эффективность лизинга в процентах (ЕЛ) определяется по формуле
(РК - РЛ)
Еп = —К-Л х 100%,
Л р
РЛ
(1)
где рл - потенциальные расходы лизингополучателя при приобретении имущества по договору лизинга с учетом инфляции и налоговых последствий; рк - потенциальные расходы заемщика при
приобретении имущества по договору купли-продажи за счет средств кредита или займа, с учетом инфляции и налоговых последствий; (Рк - Рл ) - эффект от договора лизинга, в рублях, который достигается в случае, когда:
РЛ < РК или рл/рк <1 [1].
Эффективность договора лизинга определяется по представленной формуле (1) для всех предприятий. При этом составляющие данного показателя Рл и Рк ранее необходимо было определять в зависимости от способа учета лизингового имущества, установленного в лизинговом договоре: на балансе лизингодателя или лизингополучателя.
В настоящее время не важно, что установлено в договорах финансовой аренды (лизинга), так как согласно п. 2 ФСБУ 25/2018 данный стандарт применяется сторонами договора вне зависимости от наличия в нем условий о том, на чьем балансе учитывается имущество. Поэтому в первую очередь необходимо подробно рассмотреть допустимые способы ведения бухгалтерского учета лизинговых операций у лизингополучателя, с целью формирования информационной базы для анализа.
Новые правила бухгалтерского учета объектов лизинга у лизингополучателя представлены в научной и экономической литературе [4, 5], при этом в работах не раскрыты вопросы налогообложения лизинговых операций и их отражения на счетах бухгалтерского учета.
Федеральный стандарт 25/2018 «Бухгалтерский учет аренды» применяется экономическими субъектами (за исключением организаций государственного сектора) при единовременном выполнении следующих условий:
1) предмет лизинга предоставляется на определенный срок;
2) предмет лизинга идентифицируется (он определен в договоре лизинга, и лизингодатель не имеет права по своему усмотрению заменить его в течение срока лизинга);
3) лизингополучатель имеет право на получение экономических выгод от использования предмета договора лизинга в течение его срока;
4) лизингополучатель имеет право определять, как и для какой цели используется предмет лизинга в той степени, в которой это не предопределено техническими характеристиками [3].
Предметом договора лизинга могут быть любые непотребляемые вещи (кроме земельных участков и других природных объектов), в том числе предприятия и другие имущественные комплексы, здания, сооружения, оборудование, транспортные средства и другое движимое и недвижимое имущество [6].
В соответствии с п. 10 ФСБУ 25/2018 лизингополучатель на дату предоставления предмета лизинга одновременно признает:
а) права пользования активом;
б) обязательства по лизингу.
В стандарте «Бухгалтерский учет аренды» не дано определение понятию «право пользование активом», в данном случае обратимся к МСФО (¡РЯБ) 16 «Аренда» [7], в котором говорится, что активом в форме права пользования является «ак-
тив, который представляет собой право арендатора использовать базовый актив в течение срока аренды». Соответственно, базовый актив - это «актив, являющийся объектом аренды, право на использование которого было предоставлено арендатору арендодателем» [7].
Право пользования активом признается по фактической стоимости. В данном случае организации рекомендуется к счету 08 «Вложения во внеоборотные активы» открыть субсчет, позволяющий обособленно формировать фактическую стоимость права пользования активом (далее ППА), например 08-9 «Вложения в ППА».
В соответствии с п. 13 ФСБУ 25/2018 [3] фактическая стоимость права пользования активом включает следующие затраты:
а) величину первоначальной оценки обязательства по договору лизинга;
б) лизинговые платежи, осуществленные на дату предоставления предмета лизинга или до такой даты;
в) затраты лизингополучателя в связи с поступлением предмета лизинга и приведением его в состояние, пригодное для использования в запланированных целях;
г) величину подлежащего исполнению лизингополучателем оценочного обязательства, в частности, по демонтажу, перемещению предмета лизинга, восстановлению окружающей среды, восстановлению имущества до требуемого договором лизинга состояния, если возникновение такого обязательства у лизингополучателя обусловлено получением предмета лизинга.
Соответственно, формирование фактической стоимости права пользования активом отражается по дебету субсчета 08-9 «Вложения в ППА»:
Дебет 08-9 «Вложения в ППА» - Кредит 02, 10, 60, 69, 70 и др. счета - отражены затраты лизингополучателя в связи с поступлением предмета договора лизинга и приведением его в состояние, пригодное для использования.
В связи с тем, что в момент передачи лизингополучателю предмета договора лизинга не переходит права собственности на него и не происходит реализации имущества согласно п. 1 ст. 39 НК РФ [8], соответственно, не возникает объекта налогообложения по налогу на добавленную стоимость (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ).
Стоимость права пользования активом погашается посредством амортизации, определяемой в соответствии с нормами ПБУ 6/01 [9], за исключением случаев, когда схожие по характеру использования активы не амортизируются лизингополучателем. Срок полезного использования права пользования активом не должен превышать срока договора лизинга, если не предполагается переход к лизингополучателю права собственности на предмет договора. Рекомендуем амортизацию по предмету лизинга отражать обособленно от амор-
тизации других основных средств на субсчете 02-2 «Амортизация ППА». При этом организация должна применять единую учетную политику в отношении права пользования активом и в отношении схожих по характеру использования активов, с учетом особенностей, которые установлены ФСБУ 25/2018.
Обязательство по договору лизинга первоначально оценивается как сумма приведенной стоимости будущих лизинговых платежей на дату этой оценки. Целесообразно для отражения задолженности по договору лизинга к счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» открыть субсчет, например, 60-1 «Обязательства по лизингу». Аналитический учет по данному субсчету можно вести по отдельным договорам лизинга (60-1-п «Обязательства по договору лизинга п»).
В состав лизинговых платежей включаются установленные договором платежи (за вычетом возмещаемых налогов), а именно:
а) определенные в твердой сумме платежи лизингополучателя лизингодателю, вносимые периодически или единовременно, за вычетом отдельных платежей, в том числе возмещение лизингодателем расходов лизингополучателя;
б) переменные платежи, зависящие от ценовых индексов или процентных ставок, определенные на дату предоставления предмета договора лизинга;
в) справедливая стоимость иного встречного предоставления, определенная на дату предоставления предмета договора лизинга. При этом справедливая стоимость определяется в соответствии с МСФО (¡ТОБ) 16 «Аренда»;
г) установленные договором лизинга платежи, связанные с продлением или сокращением срока договора, когда такое изменение учитывается при расчете этого срока;
д) платежи, связанные с правом выкупа предмета лизинга лизингополучателем, в случае, когда он намерен воспользоваться таким правом;
е) суммы, подлежащие оплате или получению в связи с гарантиями выкупа предмета договора лизинга по окончании его срока.
Срок лизинга для целей бухгалтерского учета рассчитывается, исходя из сроков и положений лизингового договора (включая периоды, не предусматривающие лизинговых платежей). Срок лизинга может быть пересмотрен. Связанные с таким пересмотром корректировки отражаются в бухгалтерском учете как изменения оценочных значений и учитываются на счете 96 «Резервы предстоящих расходов».
Приведенная стоимость будущих лизинговых платежей определяется путем дисконтирования номинальных величин лизинговых платежей. В соответствии с п. 15 ФСБУ 25/2018, дисконтирование производится с применением последовательно одной из следующих ставок (Сдиск):
1) ставка, при использовании которой приведенная стоимость будущих лизинговых платежей и негарантированной ликвидационной стоимости предмета лизинга становится равна его справедливой стоимости. При этом негарантированной ликвидационной стоимостью предмета лизинга считается предполагаемая его справедливая стоимость, которую имущество будет иметь к концу срока договора, за вычетом сумм, подлежащих оплате в связи с гарантиями выкупа предмета лизинга, которые учтены в составе лизинговых платежей;
2) если способ 1 применить нельзя, то применяется ставка, по которой лизингополучатель привлекает или мог бы привлечь заемные средства на срок, сопоставимый со сроком договора лизинга [3].
Величина обязательства по договору лизинга после признания увеличивается на сумму начисляемых процентов и уменьшается на величину фактически уплаченных лизинговых платежей. Для отражения текущих лизинговых платежей рекомендуем к субсчету 60-1 «Обязательства по лизингу» открыть аналитический счет 60-1-1 «Текущие лизинговые платежи»:
Дебет 60-1 «Обязательства по лизингу» -Кредит 60-1-1 «Текущие лизинговые платежи» -начислен текущий лизинговый платеж.
Объектом налогообложения по НДС признаются операции по реализации товаров, работ, услуг (пп. 1 п. 1 ст. 146). В связи с тем, что по договору лизинга лизингодатель реализует услуги, связанные с передачей предмета договора лизинга, в момент начисления лизингового платежа, которые установлены в графике лизинговых платежей, лизингодатель выставляет счет-фактуру. Поэтому лизингополучатель, при начислении текущих лизинговых платежей, должен принять к учету сумму НДС, которая указана в счете-фактуре. Однако в соответствии с пп. 33 п. 2 ст. 149 НК РФ услуги по передаче медицинских изделий, имеющих соответствующее регистрационное удостоверение, по договорам финансовой аренды (лизинга) с правом выкупа, не подлежат налогообложению [8].
Сумма начисляемых процентов определяется как произведение обязательства по договору лизинга на начало периода, за который начисляются проценты, и процентной ставки (Сдиск). Периодичность начисления процентов выбирается лизингополучателем в зависимости от периодичности лизинговых платежей и от наступления отчетных дат.
Начисленные проценты отражаются в составе расходов лизингополучателя (за исключением той их части, которая включается в стоимость актива). Для обособленного учета начисленных процентов, рекомендуем к субсчету 60-1 «Обязательства по лизингу» открыть аналитический счет 60-1-2 «Начисленные проценты по лизингу»:
Дебет 91 «Прочие расходы» - Кредит 60-1-2
«Начисленные проценты по лизингу» - начислены проценты по договору лизинга.
При изменении величины лизинговых платежей, сроков и иных условий договора лизинга, согласно п. 21 ФСБУ 25/2018, необходимо пересматривать фактическую стоимость права пользования активом и величину обязательства по лизингу, а также ставку дисконтирования.
Изменение величины обязательства по лизингу относится на стоимость права пользования активом и отражается следующим образом:
а) при увеличении:
Дебет 01-1 «Право пользование активом» -Кредит 60-1 «Обязательства по лизингу» - отражено увеличение права пользования активом и обязательства по договору лизинга;
б) при уменьшении:
Дебет 60-1 «Обязательства по лизингу» -Кредит 01-1 «Право пользование активом» - отражено уменьшение права пользования активом и обязательства по договору лизинга
Уменьшение обязательства по лизингу сверх балансовой стоимости права пользования активом включается в доходы текущего периода и отражается записью:
Дебет 60-1 «Обязательства по лизингу» -Кредит 91-1 «Прочие доходы» - отражено уменьшение обязательства по договору лизинга сверх балансовой стоимости права пользования активом.
При полном или частичном прекращении договора лизинга балансовая стоимость права пользования активом и обязательства по договору списываются в соответствующей части:
Дебет 60-1 «Обязательства по лизингу» -Кредит 01-1 «Право пользование активом» - списана балансовая стоимость права пользования активом и обязательство по лизингу при прекращении договора.
Образовавшаяся при этом разница признается в качестве дохода или расхода в составе прибыли (убытка) и отражается следующим образом:
а) в случае, когда балансовая стоимость права пользования активом больше обязательства по лизингу:
Дебет 91-2 «Прочие расхода» - Кредит 01-1 «Право пользование активом» - остаток балансовой стоимости права пользования активом учтен в качестве расхода;
б) в случае, когда обязательства по лизингу больше балансовой стоимости права пользования активом:
Дебет 60-1 «Обязательства по лизингу» -Кредит 91-1 «Прочие доходы» - остаток обязательства по аренде учтен в качестве дохода.
Таким образом, в дебете счета 01-1 «Право пользование активом» у лизингополучателя отражается фактическая (дисконтирования) стоимость предмета лизинга, а по кредиту счета 60-1 «Обязательства по лизингу» - приведенная стоимость
будущих лизинговых платежей.
С 01.01.2019 года произошли некоторые изменения и в налоговом законодательстве: теперь объектом налогообложения налога на имущество организаций является только недвижимое имущество, учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета (напомним, ранее объектом налогообложения являлось и движимое, и недвижимое имущество) [8].
С учетом выше сказанного определим, какие потенциальные расходы (Р^) в настоящее время
понесет предприятие при приобретении имущества по договору лизинга:
1) величина лизинговых платежей без НДС за период осуществления договора лизинга. Лизинговые платежи для анализа применяются без учета НДС, объясняется это тем, что НДС является косвенным налогом и при его уплате лизингодателю, в составе лизингового платежа, лизингополучатель в дальнейшем предъявляет его к вычету из бюджета. Соответственно, в момент выплаты лизингового платежа происходит выбытие из оборота наличных денежных средств, на период с момента перечисления их лизингодателю при погашении лизингового платежа, до момента погашения задолженности перед бюджетом по НДС за текущий период. Однако при значительной инфляции лизингополучатель в связи с этим будет нести убытки;
2) влияние инфляции на стоимость платежей по НДС в связи с изменениями сроков их уплаты;
3) величина процентов, периодически начисляемых в зависимости от периодичности арендных платежей и от наступления отчетных дат;
4) в случае, если предметом договора лизинга выступает недвижимое имущество, то величина налога на имущество, который будет уплачен организацией до полной амортизации приобретенного имущества.
В соответствии с Налоговым кодексом РФ (статья 257) и ФСБУ 25/2018 «Бухгалтерский учет аренды» лизингополучатель в первоначальную стоимость имущества (фактическую стоимость права пользования активом) включает все расходы, связанные с его приобретением. Если лизингодатель производит доставку имущества, монтаж (демонтаж в будущем) и другие услуги (при необходимости) за свой счет, то у лизингополучателя не возникает дополнительных затрат, связанных с приобретением предмета договора лизинга. Следовательно, первоначальная стоимость лизингового имущества (фактическая стоимость права пользования активом) будет равна сумме лизинговых платежей без учета НДС. Но при этом, первоначальная стоимость имущества в соответствии с главой 25 НК РФ и фактическая стоимость права пользования активом в соответствии с ФСБУ 25/2018 будут разными, это касается и величины лизинговых платежей.
Начисление амортизационных отчислений по объекту основных средств (ППА) начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и производится до полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета [9]. Такой же порядок начисления амортизации существует и в налоговом учете. Однако, в отличие от бухгалтерского учета, сумма амортизации для целей налогообложения определяется ежемесячно.
В зависимости от объектов недвижимого имущества, налоговой базой по налогу на имущество может выступать:
а) в отношении отдельных объектов - кадастровая стоимость имущества, внесенная в Единый государственный реестр недвижимости;
б) в отношении остальных объектов - среднегодовая стоимость недвижимого имущества, которая определяется по остаточной стоимости имущества, сформированной в соответствии с установленным в учетной политике организации порядком ведения бухгалтерского учета [8].
Для наиболее точного анализа необходимо учитывать все налоговые последствия, связанные с выполнением договора лизинга, так как налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов [8]. В соответствии с Налоговым кодексом РФ, потенциальными расходами лизингополучателя являются:
- начисленная сумма амортизации в соответствии со статьей 259-259.2 НК РФ, которая относится к расходам, связанным с производством и реализацией (п. 2 статьи 253 НК РФ). В соответствии с п. 2 статьи 259.3 НК РФ, лизингополучатель вправе применять к основной норме амортизации специальный коэффициент не выше 3 (за исключением основных средств, относящихся к первой -третьей амортизационным группам);
- сумма лизинговых платежей за вычетом суммы амортизации по лизинговому имуществу, которая относится к прочим расходам, связанным с производством и (или) реализацией (п. 1 статьи 264 НК РФ);
- сумма начисленного налога на имущество, которая также относится к прочим расходам, связанным с производством и реализацией (п. 1 статьи 264 НК РФ).
Приведенные выше суммы будут уменьшать налогооблагаемую базу по налогу на прибыль. Соответственно, величину уменьшения налога на прибыль за счет амортизации, лизинговых платежей и налога на имущество необходимо вычитать при определении потенциальных расходов лизингополучателя.
Таким образом, потенциальные расходы лизингополучателя рассчитываются по формуле
Р = Р (Л) + АР (НДС) + Р(1) + Р (НИ)
-Р(ПрАМ)-Р (Пррл-ам )-Р(Прни ), (2) где Р(Л) - дисконтированная величина лизинговых платежей без НДС за период осуществления договора лизинга; АР( НДС) - изменение текущей стоимости платежей по НДС в связи с изменениями сроков их уплаты (знак «+» меняется на «-», если в стране наблюдается не инфляция, а дефляция); Р(1) _ дисконтированная величина начисляемых процентов, определяемая в соответствии с п. 19 ФСБУ 25/2018; Р( НИ) - текущая величина налога на имущество, который будет уплачен организацией до полной амортизации приобретаемого недвижимого имущества. Если предметом договора лизинга является движимое имущество, то Р(НИ) = 0; Р ( Прам ) - дисконтированная величина уменьшения налога на прибыль за счет амортизации приобретаемого имущества в течение срока его амортизации; Р (Пррл_ам ) - дисконтированная величина уменьшения налога на прибыль, за счет начисления суммы лизинговых платежей с учетом процентов без НДС за вычетом суммы амортизации по данному имуществу. Эта сумма будет уменьшать налогооблагаемую базу по налогу на прибыль в том случае, если сумма начисленных лизинговых платежей в отчетном периоде будет больше, чем сумма начисленной по данному имуществу амортизации. В ином случае, данный показатель будет равен нулю; Р ( Прни ) -
дисконтированная величина уменьшения налога на прибыль за счет налога на имущество, начисляемого на недвижимое имущество. Если предметом лизинга является движимое имущество, то
Р ( пРНИ ) =
Расчет дисконтированной величины лизинговых платежей за период осуществления договора лизинга производится по формуле
Р(Л) = 1 2 к ДЛПбезНДС., (3)
У =1 1
где ДЛПбезща - приведенная стоимость будущего 1-го лизингового платежа без НДС. Приведенная стоимость будущих лизинговых платежей в бухгалтерском учете отражается на счете 60 субсчет 60-1 «Обязательства по лизингу»; к - срок действия договора, в месяцах; у - условный номер текущего месяца действия договора лизинга.
В зависимости от сроков перечисления лизинговых платежей лизингодателю и погашения задолженности перед бюджетом по НДС, будет по-разному рассчитываться дисконтный множитель. Приведем конечную формулу для расчета изменения текущей стоимости платежей по НДС, опустив порядок математических преобразований:
ДР(НДС) =
1=k
^ [Р(НДСупл.лиз )i Р(НДСупл.бюдж )i];
упл.лиз
1=1
ДР(НДС) =
1=k
= Х [НДСЛПмес.
1=1 1
(К
диск
(1--
(1 + А)
тг~р~)], (4)
b'l d
где Р(НДСупллиз )/ - величина НДС, уплачиваемого лизингодателю Ь -го числа в составе /-го лизингового платежа, с учетом инфляции (дефляции); Р(НДСупл.бюдж)/ " дисконтированная величина уменьшения задолженности лизингополучателя перед бюджетом по НДС за /-й месяц, подлежащую погашению Ь' -го числа (/+1)-го месяца, на величину НДС, уже уплаченную лизингодателю в составе /-го лизингового платежа; НДСлПмес1 -
сумма НДС ежемесячного /-го лизингового плате-1
жа; К
диск
— - коэффициент дисконтиро-
(1 + И) ■>
вания; И - среднемесячный темп инфляции (дефляции), в разах; Ь' - календарный день месяца, в котором перечисляется сумма НДС в бюджет, в днях; $ - количество дней в месяце, в котором перечисляется сумма НДС в бюджет, в днях.
Величина начисляемых процентов, в соответствии с п. 19 стандарта «Бухгалтерский учет аренды» [3], определяется по формуле
Р(1) = Ё1 ДЛПбезНДСк - у х 1, (5) где ДЛПбезНДС к - у _ обязательства по договору
лизинга на начало периода, за который начисляются проценты; I - процентная ставка, определяемая в соответствии с п. 15 ФСБУ 25/2018 [3],
I =-1-г. В случае, если среднемесячный
(1 ~ Сдиск)
темп инфляции (И) равен процентной ставки
(Сдиск), то Кдиск 1
Если проценты не начисляются периодически в течение срока договора лизинга и включаются в стоимость предмета лизинга, то показатель Р(1) не рассчитывается.
Величина налога на имущество организаций, начисляемого в течение срока полезного использования недвижимого имущества, определяется в соответствии с нормами главы 30 Налогового кодекса РФ следующим образом:
Р(НИ) = ' 2 к нбНИ20п х СНИ , (6) У = 1
где НБни 20п - налогооблагаемая база налога на
имущество организаций, в качестве которой применяется: кадастровая стоимость имущества, внесенная в Единый государственный реестр недвижимости, или среднегодовая (средняя) стоимость имущества, рассчитанная за к-й отчетный период 20п года или 20п-й год; С ни - налоговая ставка
по налогу на имущество, в процентах. Если рассчитывается сумма авансового платежа за соответствующий отчетный период, то налоговую ставку необходимо умножать на 1/4 [8].
Если в качестве налогооблагаемой базы используется кадастровая стоимость имущества, то ее необходимо применять с учетом коэффициента дисконтирования. Среднегодовая (средняя) стоимость имущества за налоговый (отчетный) период определяется как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества на 1-е число каждого месяца налогового (отчетного) периода и 1-е число следующего за налоговым (отчетным) периодом месяца, на количество месяцев в налоговом (отчетном) периоде, увеличенное на единицу [8].
Величина уменьшения налога на прибыль за счет начисленной амортизации лизингового имущества в соответствии с главой 25 НК РФ определяется по формуле
Р(ПрАМ) = \21(ПС х АМ)г х СПр х Кдиск , (7)
где ПС - первоначальная стоимость предмета договора лизинга, определенная в соответствии с нормами статьи 257 НК РФ. Если предприятием применяется нелинейный метод амортизации, то на 1-е число месяца необходимо определять суммарный баланс амортизационной группы (подгруппы), в которую будет входить предмет договора лизинга. Предмет договора лизинга будет входить в отдельную амортизационную группу, а суммарный баланс данной амортизационной группы будет рассчитываться как разница первоначальной стоимости лизингового имущества и суммы начисленной амортизации (статья 259.2 НК РФ); АМ - годовая норма амортизации имущества с учетом повышающего коэффициента, в процентах. Указанный специальный коэффициент не применяется к основным средствам, относящимся к первой - третьей амортизационным группам (п. 3 статьи 259.3 НК РФ). При линейном методе норма амортизации определяется как [1/ п] х100%,
где п - это срок полезного использования данного объекта амортизируемого имущества, выраженный в месяцах (п. 2 статьи 259.1 НК РФ). При нелинейном методе норма амортизации для соответствующей амортизационной группы установлена п. 5 статьи 259.2 НК РФ; (ПС х АМ)/ - это сумма
амортизационного отчисления за /-й месяц; С пр -
ставка налога на прибыль, в процентах.
Величина уменьшения налога на прибыль за счет начисления суммы лизинговых платежей без НДС за вычетом суммы амортизации по данному имуществу определяется по формуле
Р(ПрРЛ_АМ) =
= 1 2 (Лбе.зНДС. _(ПС х АМ\) х СПр х Кдиск, (8) 1 =1 1
где ЛбезнДС/ - сумма /-го лизингового платежа
без НДС в соответствии с графиком платежей.
Сумма начисленного налога на имущество организации уменьшает налогооблагаемую базу по налогу на прибыль. Однако по налогу на прибыль и налогу на имущество существуют разные сроки авансовых платежей: отчетными периодами по налогу на имущество признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года, то отчетные периоды по налогу на прибыль могут быть различны.
В соответствии со статьей 285 главы 25 НК РФ, отчетными периодами по налогу на прибыль могут признаваться как первый квартал, полугодие, девять месяцев, так и месяц, два, три, четыре и так далее до окончания календарного года. Однако последние являются отчетными периодами для налогоплательщиков, которые исчисляют ежемесячные авансовые платежи, исходя из фактически полученной прибыли. Соответственно, деление отчетных периодов на «ежемесячные» и «ежеквартальные» предусматривает и разные способы расчета авансовых платежей.
Расчет дисконтированной величины уменьшения налога на прибыль за счет налога на имущество рассчитывается по формуле 1 = к
Р(ПрНИ) = 2 (С
1 = 1
Пр
НИ
к ,20п
(9)
где НИ к 20 п - налог на имущество, подлежащий уплате за к-й квартал 20п года; (Спр х НИ к 20п) -
уменьшение авансового платежа по налогу на прибыль за к-й квартал 20п года.
Таким образом, подсчитав все потенциальные затраты, связанные с приобретением имущества по договору лизинга, экономический субъект определит реальную стоимость договора лизинга. При этом нужно учитывать требования, предъявляемые к формированию данных по лизинговым операциям бухгалтерским и налоговым законодательством:
- во-первых, предмет договора лизинга в бухгалтерском учете отражается по фактической стоимости с учетом ставки, определяемый в соответствии с нормами ФСБУ 25/2018 «Бухгалтерский учет аренды». Поэтому при расчете показателей, информационной базой которых служит фак-
тическая стоимость актива, не нужно применять коэффициент дисконтирования;
- во-вторых, обязательства по договору лизинга (лизинговые платежи) в бухгалтерском учете отражаются в сумме приведенной стоимости будущих лизинговых платежей. Поэтому при расчете показателей, информационной базой которых служат лизинговые платежи, также не нужно применять коэффициент дисконтирования;
- в-третьих, если информационной базой для расчета показателей служат данные, сформированные в соответствии с требованиями главы 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ, обходимо применять коэффициент дисконтирования.
Источники информации для расчета потенциальных расходов лизингополучателя, при приобретении имущества по договору лизинга, указаны в табл. 1.
По договору займа одна сторона передает в собственность другой стороне деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить займодавцу такую же сумму денег или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества [10]. В данном случае при анализе будет применяться договор займа, который предоставляется только денежными средствами. Как видно из определения, заемные денежные средства могут заимствоваться без начисления процентов, однако это не является обязательным условием и займодавец имеет право на получение с заемщика процентов на сумму займа.
Имущество, приобретенное по договору купли-продажи, является собственностью экономического субъекта и учитывается на счете 01 «Основные средства». В связи с этим у предприятия возникает обязанность, после введения его в эксплуатацию, ежемесячно начислять сумму амортизации. При этом возникают налоговые последствия, которые также необходимо учитывать при анализе, а именно налог на имущество, налог на добавленную стоимость и изменение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.
При приобретении имущества по договору купли-продажи поставщиком экономическому субъекту предъявляется сумма НДС, которая указывается отдельной строкой в счете-фактуре. НДС является косвенным налогом, поэтому после выполнения условий, закрепленных статьей 171-172 НК РФ, его можно предъявить к вычету из бюджета, даже если он оплачен за счет непогашенного займа (кредита).
В соответствии с п. 7 и 8 ПБУ 15/2008 «Учет расходов по займам и кредитам» [11] затраты по полученным займам и кредитам, которые непосредственно относятся к приобретению инвестиционного актива, должны включаться в стоимость этого актив равномерно и прекращаться с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия
Таблица 1
Источники информации для расчета расходов лизингополучателя
Информация, обозначение Источник
Приведенная стоимость будущих лизинговых платежей без НДС, ДЛПбезНДС/ Информация лизинговой компании в виде письма, прайс-листа и т. п. с учетом ставки дисконтирования, которая определяется в соответствии с п. 15 ФСБУ 25/2018 «Бухгалтерский учет аренды»
Сумма лизинговых платежей без НДС, ЛбезНДС Информация лизинговой компании в виде письма, прайс-листа и т. п.
Первоначальная стоимость предмета договора лизинга, определенная в соответствии с нормами статьи 257 НК РФ, ПС Информация лизинговой компании в виде письма, прайс-листа и т. п.
Срок действия договора лизинга, в месяцах, к Информация лизинговой компании в виде письма, прайс-листа и т. п.
Среднемесячный темп инфляции, к Журналы «Бухгалтерский учет», «Финансовая газета» и др. источники
Налоговая ставка по НДС, Сндс Налоговый кодекс РФ, гл. 21 «Налог на добавленную стоимость», ст. 164 «Налоговые ставки»
Календарный день месяца, в котором погашается задолженность по НДС перед бюджетом, в днях, Ъ' Принимается то число месяца, в котором предприятие предполагает погашать задолженность по НДС перед бюджетом. Сроки уплаты налога в бюджет устанавливаются Налоговым кодексом, гл. 21 «Налог на добавленную стоимость», ст. 174 «Порядок и сроки уплаты налога в бюджет»
Налоговая ставка по налогу на прибыль, Спр Налоговый кодекс РФ, гл. 25 «Налог на прибыль организаций», ст. 284 «Налоговые ставки»
Срок полезного использования объекта амортизируемого имущества, в месяцах, п Определяется самостоятельно в соответствии с положениями статьи 258 «Амортизационные группы. Особенности включения амортизируемого имущества в состав амортизационных групп»
Налоговая ставка по налогу на имущество, в процентах. С ни НК РФ, гл. 30 «Налог на имущество организаций», ст. 380 «Налоговая ставка»
актива к бухгалтерскому учету в качестве объекта основных средств. В дальнейшем проценты за пользование заемными средствами будут относиться к прочим расходам.
Таким образом, в соответствии с законодательством по бухгалтерскому учету, при приобретении имущества по договору купли-продажи за счет привлеченных денежных средств по договору займа или кредита, предприятие понесет следующие затраты:
- сумма основного долга по договору займа или кредита (в нашем случае он равен стоимости приобретаемого объекта);
- сумма процентов в полном объеме, причитающихся к оплате займодавцу (кредитору);
- влияния инфляции на сумму НДС, в связи с изменением срока его уплаты поставщику и в бюджет;
- налог на имущество, который необходимо начислить и уплатить в случае приобретения недвижимого имущества.
Порядок признания затрат, связанных с обслуживанием кредитов и займов в налоговом уче-
те, существенно отличается от правил, установленных в бухгалтерском учете. Так, в соответствии со статьей 265 НК РФ, проценты по кредитам и займам заемщика для целей налогообложения относятся к внереализационным расходам вне зависимости от того, для чего получены эти заемные средства, - главное, чтобы они использовались в предпринимательской деятельности, направленной на получение доходов. В соответствии с п. 1 статьи 269 НК РФ расходом признаются проценты, исчисленные исходя из фактической ставки (за исключением контролируемых сделок, по которым предусмотрен особый порядок учета процентов).
В соответствии с Кодексом для предприятия, приобретшего амортизируемое имущество, в состав расходов при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль относятся:
- к расходам, связанным с производством и реализацией, начисленная сумма амортизации;
- к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, сумма начисленного налога на имущество;
- к внереализационным расходам, сумма процентов по договорам займа или кредита [8].
Таким образом, потенциальные расходы предприятия, на приобретение имущества по договору купли-продажи за счет средств займа или кредита будут определяться как сумма вышеназванных элементов по формуле
РК = Р (К) - Р(НДС) -Р(Пр АМ) +
+Р( НИ) -Р(ПрНИ) - Р( Пр1), (10) где Р( К) - дисконтированная величина платежей по кредиту (займу). При условии того, что размер займа или кредита, без учета наращенных процентов, будет равен стоимости приобретаемого имущества; Р(НДС) - сумма НДС, указанная в полученной от поставщика счете-фактуре, с учетом инфляции (дефляции); Р(Пр ^^) - величина
уменьшения налога на прибыль за счет амортизации приобретаемого имущества в течение срока его амортизации с учетом инфляции (дефляции); Р(НИ) - текущая величина налога на имущество, который будет уплачен организацией до полной амортизации приобретаемого имущества, с учетом инфляции (дефляции); Р(ПрНИ) - дисконтированная величина уменьшения налога на прибыль за счет налога на имущество; Р( Пр1) - величина уменьшения налога на прибыль за счет отнесения к расходам суммы процентов по договорам займа или кредита, с учетом инфляции (дефляции);
Проценты по займам (кредитам) начисляются в соответствии с условиями договора, как правило, одним из следующих способов: по формуле простых процентов, сложных процентов, с использованием фиксированной либо плавающей процентной ставки. Если в договоре не указывается способ начисления процентов, то оно производится по формуле простых процентов с использованием фиксированной процентной ставки.
Допустим, наращение производится простыми процентами, а погашение долга с процентами Р(К) происходит равными величинами в течение всего срока кредита. Таким образом, скорректированная величина платежей по займу (кредиту) на прогнозируемые темпы инфляции (дефляции), а также с учетом возможного изменения процентной ставки за период осуществления договора займа (кредита) определяется следующим образом:
Р(К) =2 (ПС х (1 + Пу х /у ) х Кдиск +
У=1
+... + ПС х (1 + прх 1р) х Кдиск), (И)
где ПС - стоимость приобретаемого имущества по договору купли-продажи с НДС; Пу ..п р- срок в
месяцах, в течение которого действует соответствующая процентная ставка по займу (кредиту)
/у../р. 2(Пу +... + пр) = п - срок действия договора займа (кредита); /у...р - процентная ставка
за пользование займа (кредита), в долях единицы; к - срок действия договора займа (кредита), в месяцах.
Величина НДС с учетом инфляции (дефляции) определяется по формуле
= у = к
Р(НДС) = у 2 1НДСупл.пост х Кдиск , (12) где НДСупл. пост - сумма НДС, уплачиваемая
поставщику имущества. Договором купли-продажи может быть предусмотрено, что экономический субъект задолженность по имуществу будет перечислять долями, а не единым платежом.
Величина уменьшения налога на прибыль за счет амортизации приобретаемого имущества, с учетом инфляции (дефляции), определяется по формуле
р(прам ) =
= у 2 (ПСбезНДС х М х СПр х Кдиск, (13)
у =1
где ПС,
первоначальная стоимость иму-
безНДС
щества, по которой оно приходуется на баланс предприятия, при применении линейного метода. Если предприятие при расчете суммы амортизации амортизируемого имущества применяет нелинейный метод, то ежемесячно необходимо определять суммарный баланс амортизационной группы (подгруппы), в которую будет входить имущество [8].
Текущая величина налога на имущество, который будет уплачен организацией до полной амортизации приобретаемого недвижимого имущества, и величина уменьшения налога на прибыль за счет налога на имущество, скорректированные с учетом инфляции (дефляции), будут определять по формулам (6) и (9), соответственно, с учетом коэффициента дисконтирования. В случае, если приобретается движимое имущество, то показатели Р(НИ) и Р(Прни) не будут рассчитываться.
Величина уменьшения налога на прибыль за счет отнесения к внереализационным расходам суммы процентов по договорам займа или кредита, с учетом инфляции (дефляции), определяется по формуле
Р(Пр1 ) = у 2 V х СПр х Кдик (14)
у = 1
где Iу - фактическая сумма процентов по договорам займа или кредита за у-й месяц, в соответствии с графиком платежей.
Источники информации для расчета потенциальных расходов предприятия, при приобретении имущества по договору купли-продажи за счет средств займи или кредита, представлены в табл. 2.
Рассмотрим представленные методические основы анализа эффективности лизинга на примере. Допустим, у предприятия есть возможность заключить договор лизинга с лизинговой компанией стоимостью 2 160 000 руб. (в т. ч. НДС) либо взять кредит в банке в размере стоимости приобретаемого имущества под 20 % годовых.
В соответствии с договором лизинга лизинговая компания приобретает автоматическую линию для производства картонной тары за 1 800 000 руб. (в т. ч. НДС 300 000 руб.) и передает его лизингополучателю по договору лизинга. Вознаграждение лизинговой компании составляет 360 000 руб. (20 % от стоимости имущества) и лизингополучатель включает эту сумму в стоимость имущества. Срок действия договора три года, ежемесячный лизинговый платеж составляет 60 000 руб. (в т. ч. НДС 10 000 руб.). После завершения срока действия договора лизинга имущество передается в собственность лизингополучателю.
Банковский кредит предоставляется в размере 1 800 000 руб. для приобретения линии под 20 % годовых. Срок действия договора три года, ежемесячный платеж составляет 60 000 руб.
Срок полезного использования автоматической линии составляет 6 лет (72 месяца). В соответствии с п. 3 статьи 258 Налогового кодекса предмет договора лизинга относится к четвертой амортизируемой группе. В соответствии с учетной политикой предприятия начисление амортизации в бухгалтерском учете происходит линейным мето-
дом, в налоговом учете - нелинейным (с использованием коэффициента 3). Предприятие применяет общую систему налогообложения. Уровень инфляции составляет в среднем 5 % годовых. НДС в бюджет перечисляется 15 числа.
Определим, каким способом предприятию будет наиболее рационально приобрести имущество, если оба они в равной степени доступны.
1. Потенциальные расходы предприятия при приобретении имущества по договору лизинга.
Совокупные расходы потенциального лизингополучателя определяются по формуле (2). На основе данной формулы разработана таблица расчета потенциальных расходов лизингополучателя при приобретении имущества по договору лизинга (табл. 3). Для графы 2 таблицы данные берутся из графика лизинговых платежей, с учетом положений п. 14 ФСБУ 25/2018 «Бухгалтерский учет аренды. Допустим, ставка дисконтирования (Сдиск) составляет 5 %. Изменение текущей стоимости платежей по НДС в связи с изменениями сроков их уплаты (гр. 3 табл. 3) рассчитывается по формуле (4).
Вознаграждение лизинговой компании включается в фактическую стоимость актива, в результате этого проценты начисляться не будут.
Предметом договора является движимое имущество, поэтому налог на имущество (Р(НИ)) не начисляется и не возникает уменьшения налога на прибыль за счет начисления налога на имущество (Р(Пр ни).
Величина уменьшения налога на прибыль за счет начисленной в налоговом учете амортизации определяется по формуле (7) (гр. 4 табл. 3). Напомним, что амортизация начисляется со второго месяца эксплуатации имущества
Таблица 2
Источники информации для расчета расходов предприятия при приобретении имущества
за счет заемных средств
Информация, обозначения Источник
Стоимость приобретаемого имущества по договору купли-продажи с НДС, ПС Информация предприятия-продавца в виде письма, прайс-листа и т. п.
Срок, в течение которого действует соответствующая процентная ставка по займу (кредиту), в месяцах, п1 ...п р Информация кредитной организации в виде информационного письма и т. п.
Процентная ставка за пользование займа (кредита), в процентах, /у./ рр Информация кредитной организации в виде информационного письма и т. п.
Срок действия договора займа ил кредита, в месяцах, к Информация кредитной организации в виде информационного письма и т. п.
Число платежей за соответствующий период, в течение которого действует соответствующая процентная ставка по займу или кредиту, т Информация кредитной организации в виде информационного письма и т. п.
Таблица 3
Расчет потенциальных расходов лизингополучателя при приобретении имущества по договору лизинга
Дата Приведенная стоимость лизингового платежа без НДС, руб. Изменение стоимости платежа по НДС, руб. Уменьшение налога на прибыль за счет начисления, руб. Итого расходов, руб.
амортизации ЛП
1 2 3 4 5 6
01.20п 49 792,53 20,68 0,00 9 958,51 39 854,71
02.20п 49 585,92 20,60 41 040,00 - 8 566,52
03.20п 49 380,17 20,51 36 361,44 - 13 039,24
04.20п 49 175,28 20,43 32 216,24 - 16 979,47
05.20п 48 971,23 20,34 28 543,58 - 20 447,98
06.20п 48 768,03 20,26 25 289,62 - 23 498,67
07.20п 48 565,67 20,17 22 406,60 - 26 179,24
08.20п 48 364,15 20,09 22 406,60 - 25 977,64
09.20п 48 163,47 20,01 17 297,90 - 30 885,58
10.20п 47 963,62 19,92 15 325,94 - 32 657,61
11.20п 47 764,61 19,84 13 578,78 - 34 205,67
12.20п 47 566,41 19,76 12 030,80 - 35 555,37
Итого 20п 584 061,10 243 266 497,48 9 958,51 307 847,71
Итого 20п+1 555 633,82 230,79 71 623,49 40 688,75 443 552,37
Итого 20п+2 528 590,14 219,56 16 759,46 88 958,56 423 091,68
Итого 20п+3 - - 3 921,61 - -3 921,61
Итого 20п+4 - - 917,63 - -917,63
Итого 20п+5 - - 214,72 - -214,72
Итого 20п+6 - - 65,59 - -65,59
Итого 1 668 285,06 692,95 360 000,00 139 605,82 1 169 372,20
Величина уменьшения налога на прибыль за счет начисления суммы лизинговых платежей без НДС за вычетом суммы амортизации по данному имуществу (гр. 5 табл. 3) рассчитывается по формуле (8).
Итого потенциальные расходы лизингополучателя при приобретении имущества по договору лизинга с учетом инфляции и налоговых последствий составляют 1 169 372,20 руб. (строка «Итого» гр. 6 табл. 3).
2. Потенциальные расходы предприятия при приобретении имущества по договору купли-продажи за счет средств кредита.
Совокупные расходы предприятия при приобретении имущества за счет кредита определяются по формуле (10), на основании данной формулы разработана табл. 4. Для графы 2 табл. 4 данные берутся из графика платежей по кредиту. Сумма НДС (гр. 3 табл. 4) рассчитывается по формуле (12). Допустим, в нашем случае линия по производству картонной тары будет введена в эксплуатацию в течение месяца, в котором ее приобрели. Соответственно, предприятие в этом же месяце при исчислении налога на добавленную стоимость предъявит НДС, уплаченный поставщику имущества, к вычету.
Сумма уменьшения налога на прибыль за счет начисления амортизации (гр. 4 табл. 4) определяется по формуле (13).
Налог на имущество в нашем случае не начисляется (Р(НИ)), соответственно уменьшение налога на прибыль за счет налога на имущество (Р(ПрНИ) не производится.
Величина уменьшения налога на прибыль за счет отнесения к внереализационным расходам процентов по договорам займа или кредита (гр. 5 табл. 4) определяется по формуле (14).
Потенциальные расходы предприятия при приобретении имущества по договору купли-продажи за счет средств кредита или займа, с учетом инфляции и налоговых последствий составляют 1 317 730 руб. (строка «Итого» гр. 6 табл. 4).
3. Условная эффективность лизинга в процентах.
Определим условную эффективность лизинга по формуле (1):
(РК " РЛ \
ЕЛ =-
Р
: 100% =
Л
(1317730 -1169372) 1169372 ' 148358
100% =
100% = 12,7%
1169372
В данном случае, рациональнее приобрести имущество по договору лизинга, так как затраты, которые понесет предприятие при приобретении имущества посредством использования лизинго-
Таблица 4
Расчет потенциальных расходов предприятия при приобретении имущества по договору купли-продажи
за счет кредита (займа)
Дата Величина платежа по кредиту (займу), руб. Сумма НДС, руб. Уменьшение налога на прибыль за счет начисления, руб. Итого, руб.
амортизации процентов
1 2 3 4 5 6
01.20п 59 751,04 298 755,19 - 1 991,70 -240 995,85
02.20п 59 503,11 - 13 566,71 1 983,44 43 952,96
03.20п 59 256,21 - 12 997,02 1 975,21 44 283,98
04.20п 59 010,33 - 12 451,25 1 967,01 44 592,07
05.20п 58 765,47 - 11 928,40 1 958,85 44 878,22
06.20п 58 521,63 - 11 427,51 1 950,72 45 143,40
07.20п 58 278,81 - 10 947,65 1 942,63 45 388,53
08.20п 58 036,99 - 10 902,22 1 934,57 45 200,20
09.20п 57 796,17 - 10 031,85 1 926,54 45 837,77
10.20п 57 556,35 - 9 610,60 1 918,54 46 027,20
11.20п 57 317,53 - 9 207,03 1 910,58 46 199,91
12.20п 57 079,69 - 8 820,42 1 902,66 46 356,62
Итого 20п 700 873,32 298 755,19 121 890,67 23 362,44 256 865,02
Итого 20п + 1 666 760,58 - 80 969,62 22 225,35 563 565,61
Итого 20п + 2 634 308,17 - 48 389,75 21 143,61 564 774,82
Итого 20п + 3 - - 28 919,09 - -28 919,09
Итого 20п + 4 - - 17 282,87 - -17 282,87
Итого 20п + 5 - - 10 328,73 - -10 328,73
Итого 20п + 6 - - 16 952,39 - -16 952,39
Итого 2 001 942,08 298 755,19 324 733,13 66 731,40 1 317 729,72
вой схемы, будут на 12,7 % ниже, чем при использовании кредита.
Таким образом, в работе рассмотрены требования нового ФСБУ 25/2018 «Бухгалтерский учет аренды» к формированию в бухгалтерском учете лизингополучателя информации об объектах бухгалтерского учета при получении имущества по договору лизинга, допустимые способы отражения на счетах бухгалтерского учета таких объектов, а также рекомендованы субсчета и аналитические счета для отражения лизинговых операций.
Приведены методические основы анализа эффективности лизинга, позволяющие определить наиболее рациональный способ привлечения заемных средств для приобретения внеоборотных активов и учитывающие такие факторы, как налоговые последствия, возникающие при заключении договора и при приобретении имущества, инфляцию (дефляцию) и требования по формированию информации, установленные новым стандартом по бухгалтерскому учету аренды.
Литература
1. Дмитриева И.Н. Лизинг и кредит: сравнительный анализ применительно к стратегическому анализу //«Финансовая аналитика: проблемы и решения». _ № 10(34). _ М.: ООО «Издательский дом ФИНАНСЫ и КРЕДИТ». _ 2010. _ С. 29-40.
2. Черненко А.Ф., Дмитриева И.Н. Управленческий анализ эффективности лизинговых операций и бухгалтерские регистры // Ученые записки Российская Академия предпринимательства. _ 2008. _ № 16. _ С. 216-233.
3. Российская Федерация. Приказы Минфина. Об утверждении Федерального стандарта бухгалтерского учета «Бухгалтерский учет аренды» ФСБУ 25/2018 от 16.10.2018 № 208н.
4. Стандарт бухучета аренды: как учитывать объекты по новым правилам / Подготовлен специалистами АО «КонсультантПлюс», 2018 // СПС «КонсультантПлюс». _ kttp://www.consul-tant.ru/document/cons_ ёос ЬЛ №_308302/
5. Поправко И.В. Новые правила бухгалтерского учета объектов лизинга лизингополучателя
//Бизнес. Образование. Право. - 2019. - № 2 (47). -С. 158-162.
6. Российская Федерация. Законы. О финансовой аренде (лизинге) от 29.10.1998 № 164-ФЗ.
7. Российская Федерация. Приказы Минфина. О введении в действие и прекращении действия документов Международных стандартов финансовой отчетности на территории Российской Федерации «Аренда» МСФО (ШКБ) 16 от 11.06.2016 № 111н.
8. Налоговый кодекс РФ: ч. 1 от 31.07.1998 146-ФЗ и ч. 2 от 05.08.2000 117-ФЗ.
9. Российская Федерация. Приказы Минфина. Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01 от 30.03.2001 26н.
10. Российская Федерация. Законы. Гражданский кодекс РФ: ч. 1 от 30.11.1994 51-ФЗ и ч. 2 от 26.01.1996 14-ФЗ.
11. Российская Федерация. Приказы Минфина. Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет расходов по займам и кредитам» ПБУ 15/2008 от 06.10.2008 107н.
Черненко Алексей Федорович, доктор экономических наук, профессор кафедры бухгалтерского учета, анализа и аудита, Южно-Уральский государственный университет (г. Челябинск), профессор кафедры бухгалтерского учета, Уральский государственный экономический университет (г. Екатеринбург), 2052@bk.ru
Дмитриева Ирина Николаевна, кандидат экономических наук, доцент кафедры бухгалтерского учета, анализа и аудита, Южно-Уральский государственный университет (г. Челябинск), INDmit82@mail.ru
Поступила в редакцию 22 августа 2019 г
DOI: 10.14529/em190312
ACCOUNTING AND ANALYSIS OF LEASING IN ACCORDANCE WITH THE CHANGE OF ACCOUNTING AND TAX LEGISLATION
12 1 A.F. Chernenko1'2, I.N. Dmitrieva'
1 South Ural State University, Chelyabinsk, Russian Federation
2 Ural State University of Economics, Ekaterinburg, Russian Federation
Currently, scientific and economic literature describes the methods of accounting and analysis of the effectiveness of leasing operations. However, with the Federal Financial Accounting Standards 25/2018 "Leasing Accounting" coming into force, the procedure of accounting of leasing operations has changed significantly. In recent years, significant changes have occurred in tax legislation: the requirements for recognition of income and expenses in tax accounting have changed; the taxation object has changed for the property tax of organizations. All this directly affects the analysis of the effectiveness of leasing operations.
In this article, we consider the procedure for generating information on leasing operations in the lessee's accounting in accordance with the norms of the new lease standard; analytical accounts are proposed for the separate reflection of leasing property and lease payment obligations. Methodological fundamentals for analyzing the effectiveness of leasing by identifying the potential costs when acquiring property using the lending and leasing mechanism are proposed. The presented analysis takes into account the changes in accounting and taxation of operations that occur when acquiring property under a leasing and sale agreement using borrowed funds, and inflation.
Keywords: lease, leasing, credit, accounting, taxation, analysis, efficiency, right to use an asset, lease obligations, inflation, legislation.
References
1. Dmitrieva I. N. [Leasing and credit: comparative analysis in relation to strategic analysis]. Finansovaya analitika: problemy i resheniya [Financial Analytics: problems and solutions], 2010, no. 10(34)., pp. 29-40. (in Russ.)
2. Chernenko A. F., Dmitrieva I. N. [Management analysis of leasing operations efficiency and accounting registers]. Uchenye zapiski Rossiyskaya Akademiya predprinimatel'stva [Scientific Notes Russian Academy of Entrepreneurship], 2008, no. 16., pp. 216-233. (in Russ.)
3. Rossiyskaya Federatsiya. Prikazy Minfina. Ob utverzhdenii Federal'nogo standarta bukhgalterskogo ucheta «Bukhgalterskiy uchet arendy» FSBU 25/2018. [Russian Federation. Orders of the Ministry of Finance. About the statement of Federal accounting standard «Accounting of lease» NAS 25/2018] from 16.10.2018, no. 208^
4. Standart bukhucheta arendy: kak uchityvat' ob"ektypo novympravilam [Rent accounting standard: how to take into account objects under the new rules]. Prepared by specialists of JSC «ConsultantPlus», 2018. Available at: http://www.consultant.ru/document/cons_ doc_LAW_308302/
5. Popravko I.V. [New rules of accounting of objects of leasing of the lessee]. Biznes. Obrazovanie. Pravo [Business. Education. Right], 2019, no. 2 (47), pp. 158-162. (in Russ.)
6. Rossiyskaya Federatsiya. Zakony. O finansovoy arende (lizinge) ot 29.10.1998 №164-FZ [Russian Federation. Legislation. About financial lease (leasing) of 29.10.1998 no. 164-FL].
7. Rossiyskaya Federatsiya. Prikazy Minfina. O vvedenii v deystvie i pre-krashchenii deystviya dokumentov Mezhdunarodnykh standartov finansovoy otchet-nosti na territorii Rossiyskoy Federatsii «Arenda» MSFO (IFRS) 16 [Russian Federation. Orders Of The Ministry Of Finance. About introduction in action and cancellation of documents of International financial reporting standards on the territory of the Russian Federation «leas-es» IAS (IFRS) 16] from 11.06.2016, no. 111r
8. Nalogovyy kodeks RF [Russian Federation. Legislation. Tax code RF], p. 1 from 31.07.1998 146-FL and p. 2 from 05.08.2000 117-FL.
9. Rossiyskaya Federatsiya. Prikazy Minfina. Ob utverzhdenii Polozheniya po bukhgalterskomu uchetu «Uchet osnovnykh sredstv» PBU 6/01 [Russian Federation. Orders Ministry of Finance. On Approval of Accounting «The account of the basic means» 6/01] from 30.03.2001 no. 26n.
10. Rossiyskaya Federatsiya. Zakony. Grazhdanskiy kodeks RF [Russian Federation. Legislation. Civil code RF], p. 1 from 30.11.1994 51-FL and p. 2 from 26.01.1996 14-FL.
11. Rossiyskaya Federatsiya. Prikazy Minfina. Ob utverzhdenii Polozheniya po bukhgalterskomu uchetu «Uchet raskhodovpo zaymam i kreditam» PBU 15/2008 [Russian Federation. Orders Ministry of Finance. On Approval of Accounting «The account of expenses under loans and credits» 15/2008] from 06.10.2008 no. 107n.
Aleksey F. Chernenko, Doctor of Sciences (Economics), Professor at the Department of Accounting, Analysis and Audit, South Ural State University (Chelyabinsk), Professor at the Department of Accounting, Ural State University of Economics (Ekaterinburg), 2052@bk.ru
Irina N. Dmitrieva, Candidate of Sciences (Economics), Associate Professor at the Department of Accounting, Analysis and Audit, South Ural State University, INDmit82@mail.ru
Received August 22, 2019
ОБРАЗЕЦ ЦИТИРОВАНИЯ
FOR CITATION
Черненко, А.Ф.Учет и анализ лизинга в соответствии с изменением бухгалтерского и налогового законодательства / А.Ф. Черненко, И.Н. Дмитриева // Вестник ЮУрГУ. Серия «Экономика и менеджмент». - 2019. - Т. 13, № 3. - С. 123-136. Б01: 10.14529/ ет190312
Chernenko A.F., Dmitrieva I.N. Accounting and Analysis of Leasing in Accordance with the Change of Accounting and Tax Legislation. Bulletin of the South Ural State University. Ser. Economics and Management, 2019, vol. 13, no. 3, pp. 123-136. (in Russ.). DOI: 10.14529/em190312
