CC BY
81
Сравнительный анализ учета основных средств по российским и международным
стандартам
Comparative analysis of fixed assets accounting according to Russian and international
standards
Захарова Д. О.,
студентка второго курса факультета управления и экономики, Дзержинский филиал федерального государственного бюджетного образовательного учреждения высшего образования «Российская академия народного хозяйства и государственной службы при Президенте
Российской Федерации» Россия, Нижегородская область, Дзержинск e-mail:[email protected]
Zakharova D.
Second-year student of the Faculty of Management and Economics Dzerzhinsky Branch of the Federal State Budgetary Educational Institution of Higher Education "Russian
Presidential Academy of National Economy and Public Administration " Russia, Nizhny Novgorod Region, Dzerzhinsk e-mail:[email protected]
Почекаева О.В.
к.э.н., доцент, доцент кафедры экономики, Дзержинский филиал федерального государственного бюджетного образовательного учреждения высшего образования «Российская академия народного хозяйства и государственной службы при Президенте
Российской Федерации» Россия, Нижегородская область, Дзержинск e-mail: olga156@bk. ru
Pochekaeva O.
Candidate of Economics, associate professor, associate professor of the Department of Economics Dzerzhinsky branch of the Federal State Budgetary Educational Institution of Higher Education "Russian
Presidential Academy of National Economy and Public Administration " Russia, Nizhny Novgorod Region, Dzerzhinsk e-mail: olga156@bk. ru
Аннотация.
В статье рассмотрены основные отличия отражения в учете основных средств по российским и международным стандартам. Для сравнения выбраны следующие признаки: определение и критерии признания основных средств, срок полезной службы объекта основных средств, способы начисления амортизации основных средств. Сделаны выводы о значимости стандартов для целей составления бухгалтерской (финансовой) отчетности.
Annotation.
The article discusses the main differences in the accounting for fixed assets according to Russian and international standards. For comparison, the following features were selected: definition and criteria for the recognition of fixed assets, useful life of the fixed assets, methods of calculating depreciation of fixed assets. Conclusions are drawn on the significance of standards for the purpose of preparing accounting (financial) statements.
Ключевые слова: основные средства, учет, положения по бухгалтерскому учету, международные стандарты финансовой отчетности.
Key words: fixed assets, accounting, accounting regulations, international financial reporting standards.
Для постоянного развития экономики любого предприятия, необходимо с умом расходовать уже имеющийся капитал. Главной составляющей капитала организации являются его основные средства,
В России учет основных средств регламентируется положением по бухгалтерскому учету 6/01 «Учет основных средств» [1] и методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств [2]. В международной практике используется IAS 16 «Основные средства» [3], официальный перевод которого размещен на сайте Министерства финансов РФ. МСФО «Основные средства» может использоваться российскими организациями в случае, если это требуется положениями по бухгалтерскому учету.
В данной статье мы уделим внимание основным, на наш взгляд, критериям сравнения ведений учета основных средств:
1 критерий. Определение и критерии признания основных средств.
В МСФО объектом основных средств признаются «материальные активы, которые: (а) предназначены для использования в процессе производства или поставки товаров и предоставления услуг, при сдаче в аренду или в административных целях; и (b) предполагаются к использованию в течение более чем одного периода» [3]. То есть срок службы объекта должен превышать двенадцать месяцев. Исходя из определения, основные средства - это материальные активы, следовательно, при признании объект должен соответствовать определению актива, а значит, являться ресурсом, который контролируется компанией (она несет риски, связанные с активом и получает выгоды от его использования) и приносит экономические выгоды.
МСФО 16 выделяет следующие условия признания основных средств [5]:
1. Получение экономической выгоды. При этом не обязательно, чтобы выгода была в денежном выражении. Основное средство может быть приобретено с целью обеспечения компании безопасности или охраны окружающей среды. В этом случае выгодой будет считаться возможность компании продолжать свою деятельность.
2.Достоверность информации для формирования стоимости актива.
Оценка основных средств производится по их фактической стоимости на момент покупки или создания объекта. Фактическая стоимость складывается из цены, по которой приобрели основное средство с учетом таможенных пошлин, налогов и затрат на установку. Затраты, которые идут на использование объекта и его перемещение не включаются в балансовую стоимость, потому что, когда основное средство устанавливается на планируемое место или начинает использоваться по целевому назначению, прекращается отнесение затрат к стоимости объекта.
В российских стандартах, также есть свои условия признания основных средств:
Во-первых, основное средство не приобретается для последующей его перепродажи.
Во-вторых, основное средство должно использоваться для осуществления производственной деятельности или для управленческих нужд.
В-третьих, основное средство должно принести экономическую выгоду.
В-четвертых, как и в МСФО, срок службы актива обязательно должен превышать двенадцать месяцев.
Также ПБУ 6/01 отличается от МСФО (IAS) 16 тем, что в бухгалтерской отчетности к основным средствам относят используемые в сельском хозяйстве активы, а в МСФО они отражаются отдельно согласно МСФО (IAS) «Сельское хозяйство».
Главным отличием при признании объекта в составе основных средств является отсутствие в МСФО стоимостного лимита, который широко применяется российскими организациями и составляет максимум 40000 рублей за единицу. Данный лимит ранее соответствовал критерию амортизируемого имущества для целей расчета налога на прибыль в соответствии с главой 25 Налогового кодекса РФ, и российские бухгалтеры указывают его в учетной политике при формулировке определении основных средств, пытаясь синхронизировать
расходы в бухгалтерском и налоговом учете. В настоящее время в НК РФ амортизируемым считается имущество, стоимостью более 100000 рублей за единицу, поэтому так или иначе, возникает расхождение между правилами признания амортизационных отчислений как расходов в бухгалтерском и налоговом учетах.
И ПБУ 6/01, и МСФО (IAS) 16 предусматривают возможность изменения в последующих отчетных периодах оценки основных средств: по справедливой (переоцененной) стоимости за вычетом накопленной амортизации. Отличием является учет в МСФО обесценения основных средств при расчете балансовой стоимости активов. Использование переоцененной стоимости в международной практике ведет к более достоверному представлению информации об основных средствах в финансовой отчетности компаний. Российские организации редко закрепляют проведение переоценки основных средств в учетной политике, в основном, из-за расхождений в бухгалтерском и налоговом учетах - дооценка (уценка) актива не отражается как доход (расход) для целей расчета налога на прибыль. Оценка основных средств в балансе российских организаций чаще всего представляет собой историческую стоимость актива, скорректированную на износ, начисленный за время эксплуатации объекта, что не повышает достоверность и полезность бухгалтерской отчетности.
2 критерий. Срок полезной службы объектов основных средств.
Данный критерий необходимо рассмотреть, так как он оказывает влияние на сумму амортизационных отчислений и дальнейшую оценку основного средства. Стоимость объекта основных средств переносится на стоимость готовой продукции через амортизацию, так как активы, относящиеся к основным средствам должны находиться в эксплуатации более одного года.
В российских стандартах выделяют три фактора, влияющие на определение срока полезной службы основного средства:
1. Исходя из ожидаемого срока эксплуатации основного средства и его производительности.
2. Исходя из ожидаемого износа объекта с учетом его содержания, эксплуатации и ремонта.
3. Исходя из нормативно-правовых ограничений эксплуатации объекта основных средств (например, срока аренды).
Таким образом, в ПБУ 6/01 заложен реалистический подход - срок устанавливается исходя из реального состояния объекта и предполагаемых условий его эксплуатации и системы профилактический мероприятий (ремонта). Тем не менее, установленный срок полезной службы основного средства чудесным образом не противоречит сроку, указанному в классификации основных средств, используемой в налоговом учете для расчета амортизационных отчислений в качестве расходов, признаваемых при расчете налога на прибыль.
Международные стандарты определяют срок службы объекта основных средств, как промежуток времени, в который организация будет иметь объект в наличии, а также исходя из ожидаемой полезности основного средства для компании.
Таким образом, главным отличием при установлении срока полезной службы является, то, что МСФО исходят из ожидаемой отдачи основного средства и получения экономических выгод, а ПБУ - из посторонних физических факторов, которые оказывают влияние на основное средство [4].
Еще одним существенным отличием является порядок пересмотра периода полезной службы объекта. В международных стандартах говориться о том, что нужно анализировать данный показатель раз в год, и при изменении условий эксплуатации актива корректировать период использования объекта. Российские правила учета предполагают изменение срока полезной службы только в случае улучшений качественных показателей объекта основных средств, которые изменяются либо в результате ремонта, либо в результате реконструкции
(модернизации) актива. Российские бухгалтеры часто «забывают» о существовании ПБУ 21/2009 «Изменения оценочных значений», где предусматривается возможность изменения срока службы основных средств, так как это влечет к расхождению оценки расходов в бухгалтерском и налоговом учете. Поэтому у российских организаций в настоящее время существуют и используются основные средства, по которым срок полезной службы истек, балансовая стоимость равна нулю, в бухгалтерской отчетности они не показаны, но реально они есть! Такой ситуации, на наш взгляд, быть не должно, основным средствам с нулевой балансовой стоимостью необходимо дать оценку и установить срок службы или списать. Почему этого не происходит - Налоговый кодекс РФ в части расчета налога на прибыль не предполагает изменения срока полезной службы актива, значит опять возникает разница между бухгалтерским и налоговым учетом. Все это говорит о том, что отчетность не является правдивой и полезной для внешних пользователей. В международной практике такой ситуации в принципе быть не может в связи с ежегодной оценкой состояния объекта основных средств и изменением срока использования объекта в сторону уменьшения или увеличения.
3. Способы начисления амортизации основных средств.
В России начисление амортизации объектов основных средств регулируется ПБУ 6/01. Амортизацией по ПБУ 6/01 называют ежемесячное перенесение части стоимости объекта на затраты на текущий период.
В российских стандартах выделяют несколько вариантов начисления амортизации. Они перечислены в разделе 3 ПБУ 6/01. Предприятия могут выбирать разные способы расчета амортизации для различных групп основных средств. Но после того как способ начисления амортизации уже выбран, закреплен в документах и объект основного средства введен в эксплуатацию поменять его для уже нельзя. Российские организации очень часто останавливаются на линейном способе, не только потому, что он более простой, но и потому, что такой же способ предусмотрен для целей расчета налога на прибыль. Хотя с точки зрения соответствия параметров эксплуатации основного средства и получаемых выгод от использования актива больше подходит способ по сумме чисел лет. Такой подход к выбору способа расчета амортизационных отчислений также снижает полезность бухгалтерской отчетности в отношении основных средств.
В МСФО предусмотрены те же методы начисления амортизации, отличается расчет: амортизируемая величина определяется с учетом ликвидационной стоимости объекта основных средств. Причем оценка ликвидационной стоимости может быть изменена вследствие получения новой информации об используемом объекте. Для оценки ликвидационной стоимости используется дисконтированная оценка, которая также может меняться под влиянием изменений условий эксплуатации объекта. Также МСФО предусматривают возможность изменения метода начисления амортизации введенного в эксплуатацию объекта, так как срок полезной службы и метод начисления амортизации отражают характер получения выгоды компанией от использования основного средства.
Таким образом, метод расчета амортизационных отчислений должен отражать механизм получения компанией экономических выгод от эксплуатации объекта, что полностью реализуется в международной практике через выбор способа расчета амортизационных отчислений и не поддерживается в российской практике учета.
С 2021 года планируется ввести в действие ФСБУ «Основные средства» [6], разработчиком которого является Фонд "НРБУ "БМЦ". Текст федерального стандарта обсуждался не один год, введение стандарта откладывалось с 2018 года. В настоящее время ФСБУ «Основные средства» приближен к МСФО (IAS) 16: уточнено определение основных средств, оценка первоначальной стоимости объекта - включено оценочное обязательство по будущему демонтажу объекта и восстановлению окружающей среды, при расчете амортизации
используется ликвидационная стоимость, введено понятие обесценения основных средств. Введение федерального стандарта не позволит российским бухгалтерам сближать бухгалтерский и налоговый учет.
Таким образом, можно сказать, что методы и приемы, и используемые в учете основных средств по российским и международным стандартам похожи, но есть различия. Российские правила учета основных средств в настоящее время дают возможность бухгалтеру приблизить бухгалтерский учет к налоговому, что ведет к искажению информации об этих объектах в бухгалтерской отчетности. МСФО нацелены на правдивое отражение экономической информации об основных средствах в финансовой отчетности компании, которая составляется в первую очередь, для потенциальных ресурсодателей.
Список используемой литературы:
1. Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств (ПБУ 6/2001)», Утв. приказом Минфина России от 30.03.2001 г. № 26н.
2. Приказ Минфина РФ от 13.10.2003 N 91н (ред. от 24.12.2010) "Об утверждении Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств" (Зарегистрировано в Минюсте РФ 21.11.2003 N 5252).
3. Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 16 «Основные средства» утверждён приказом Минфина России от 28.12.2015 № 217н.
4. Мизиковский Е. А., Дружиловская Т. Ю., Дружиловская Э. С. Международные стандарты финансовой отчетности и современный бухгалтерский учет в России: учебник для вузов Магистр: ИНФРА-М, 2017. — 560 с.
5. PWC Сравнение Международных стандартов финансовой отчетности с Российскими правилами бухгалтерского учета / [Электронный ресурс]-2016. URL: https://www.pwc.ru/en/ifrs/publications/assets/rar-versus-ifrs-2015.pdf (дата обращения: 14.01.2020).
6. ФСБУ «Основные средства» [электронный ресурс]: http://bmcenter.ru/Files/proekt_FSBU_Osnovniye_sredctva (дата обращение 10.02.2020).
