CC BY
42УДК 336.025
Н.В. Потапова1
N.V. Potapova
METHODS OF RELATING TAX AND ACCOUNTING ACCOUNTING
Since 2002, all enterprises in the Russian Federation must keep tax records in order to determine the tax base for the tax, which has its own goals and objectives and is based on data other than accounting data, which in turn affects the cost of accounting in enterprises.
This article outlines the ways in which enterprises can keep tax records and discusses recommendations for bringing tax and accounting closer together on the basis of accounting policies that can be found in the literature.
Keywords: tax accounting, accounting, accounting policies, methods of tax accounting, convergence of tax and accounting, Tax Code of the Russian Federation.
СПОСОБЫ СБЛИЖЕНИЯ НАЛОГОВОГО И БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЁТА
В Российской Федерации все предприятия начиная с 2002 г. должны вести налоговый учёт для определения налоговой базы по налогу, который имеет свои цели и задачи и строится на данных отличных от данных бухгалтерского учёта, что в свою очередь влияет на затратность ведения учёта на предприятиях.
В данной статье приведены способы, которыми предприятия могут вести налоговый учёт, и рассмотрены рекомендации по сближению налогового и бухгалтерского учёта на основе разработки учётной политики, которые можно встретить в литературе.
Ключевые слова: налоговый учёт, бухгалтерский учёт, учётная политика, способы ведения налогового учёта, сближение налогового и бухгалтерского учёта, НК РФ.
В настоящее время все российские предприятия обязаны помимо ведения бухгалтерского учёта вести и налоговый учёт для определения налоговой базы по налогу. Поскольку в России налоговый учёт ведётся не на основе данных бухгалтерского учёта и имеет другие цели и задачи (налоговый учёт в первую очередь необходим для контроля своевременности и полноты уплаты налогов, а бухгалтерский - для определения результатов финансово-хозяйственной деятельности организации и обеспечения её финансовой устойчивости). Поэтому возникают различия в определении данных для бухгалтерского и налогового учёта.
Предприятия самостоятельно решают, каким способом будет вестись налоговый учёт. Выделяют несколько способов.
Первый способ заключается в ведении налогового учёта на основе бухгалтерского. При этом если в бухгалтерских регистрах содержится недостаточно информации для целей налогового учёта, то в них можно внести дополнительные реквизиты, а если правила бухгалтерского учёта не стыкуются с правилами налогового законодательства, то обороты по счетам для целей налогообложения можно корректировать [1], [2].
Второй способ заключается в организации на предприятии ведения налогового учёта отдельно от бухгалтерского. В этом случае одну и ту же операцию нужно будет одновременно фиксировать как в регистрах бухгалтерского, так и в регистрах налогового учёта [1], [2].
Третий способ - налоговый учёт ведётся способом корректировки данных бухгалтерского учёта [1], [2].
Четвёртый способ заключается в том, что налоговый учёт ведётся в специальном налоговом плане счетов. Данный способ предполагает разработку и введение дополнительных счетов налогового учёта к рабочему плану счетов [1], [2].
Вследствие расхождений в налоговом и бухгалтерском учётах появляются временные и постоянные разницы.
1 Потапова Н.В., старший преподаватель кафедры менеджмента и маркетинга; Санкт-Петербургский государственный технологический институт (технический университет), г. Санкт-Петербург
Potapova N.V., Senior Lecturer of the Department of Management and Marketing; St. Petersburg State Technological Institute (Technical University), St. Petersburg E-mail: natasha120891@gmail.com
Под временными разницами понимаются доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) в одном отчётном периоде, а налоговую базу по налогу на прибыль - в другом или в других отчётных периодах [3].
Под постоянными разницами понимаются доходы и расходы:
- формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) отчётного периода, но не учитываемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль как отчётного, так и последующих отчётных периодов;
- учитываемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль отчётного периода, но не признаваемые для целей бухгалтерского учёта доходами и расходами как отчётного, так и последующих отчётных периодов [3].
Для предприятий крайне невыгодно наличие нескольких учётных систем - это влечёт за собой дополнительную нагрузку на предприятия за счёт увеличения ресурсов и расходов на ведение учёта, что в свою очередь влияет на себестоимость продукции, товаров, работ, услуг и как результат препятствует экономическому росту в стране.
В бухгалтерском учёте доходы определяются согласно ПБУ 9/99 "Доходы организации", а - расходы согласно ПБУ 10/99 "Расходы организации". В налоговом учёте учёт финансового результата регулируется Гл. 25 Налогового кодекса РФ "Налог на прибыль организаций". Согласно ей объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признаётся прибыль, полученная налогоплательщиком [4].
В свою очередь прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведённых расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ [4].
В этом и заключается главное отличие налогового от бухгалтерского учёта, так как в налоговом учёте не все доходы и расходы организации за период можно учитывать для целей налогообложения.
В литературе можно встретить рекомендации по сближению налогового и бухгалтерского учётов на основе разработки учётной политики. Многие авторы предлагают следующие рекомендации [5], [б], [7].
1) Использовать одинаковый метод начисления амортизации в налоговом и бухгалтерском учётах. В бухгалтерском учёте для амортизации объектов основных средств сегодня можно использовать четыре способа: линейный, уменьшаемого остатка, списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования и списания стоимости пропорционально объёму продукции (работ), в то время как в налоговом только два: линейный и нелинейный метод начисления амортизации.
Применение линейного метода начисления амортизации позволит сблизить и упростить учёт, хотя у применения нелинейного метода амортизации есть свои преимущества в аспекте экономии на налогах на прибыль и имущество.
А.Г. Печникова и Е.А. Мишакова также советуют для целей сближения отказаться от применения в налоговом учёте амортизационных премий и переоценки основных средств, а в первоначальную стоимость основных средств включать все расходы, связанные с их приобретением (командировочные, таможенные пошлины и сборы). В этом случае предприятие сможет полностью признать эти расходы в налоговом учёте. А также для имущества стоимостью от 40000 до 100000 руб. и сроком полезного использования более одного года, в учётную политику добавить особое условие, которое заключается в равномерном списании их стоимости в течение всего срока полезного использования [6].
2) Использовать одинаковый способ учёта материально-производственных запасов. В настоящее время в налоговом и бухгалтерском учёте существуют три одинаковых способа учёта МПЗ: ФИФО, по стоимости каждой единицы и по средней стоимости. Поэтому для упрощения учёта рекомендуется для одних и тех же групп (видов) МПЗ и в том и в другом учёте установить один и тот же способ учёта. Также рекомендуется использовать одинаковый принцип формирования цены приобретения МПЗ: в бухгалтерском учете, так же как и в налоговом, включать в стоимость сырья, материалов и товаров все расходы, связанные с их приобретением.
3) Использовать в налоговом и бухгалтерском учёте кассовый метод признания доходов и расходов, если это возможно, либо, в противном случае, вообще отказаться от его применения.
Предприятия при расчете налога на прибыль могут выбирать один из двух способов признания доходов и расходов: кассовый метод или метод начисления.
Кассовый метод заключается в том, что предприятие признаёт свои доходы в периоде их получения (получения денег в кассу или на расчётный счёт), а расходы - в периоде их уплаты (в день выплаты из кассы, списания с расчётного счёта или выбытия).
Если предприятие применяет метод начисления, то свои доходы оно включает в расчёт налоговой базы по налогу на прибыль в периоде их возникновения, а расходы - в периоде, к которому они относятся.
При использовании первого способа предприятиям нужно соответствовать определённым требованиям, утверждённым в налоговом законодательстве. Кассовый метод не могут использовать: организации, у которых усреднённая сумма выручки за предыдущие 4 квартала без НДС более 1 млн руб. за каждый квартал, банки, кредитные потребительские кооперативы и микрофинансовые организации, организации, признаваемые контролирующими лицами контролируемых иностранных компаний, организации, владеющие лицензиями на пользование участком недр, в границах которого расположено новое морское месторождение углеводородного сырья, либо в границах которого предполагается осуществлять поиск, оценку и (или) разведку нового морского месторождения углеводородного сырья на основании лицензии на пользование недрами одновременно для геологического изучения (поиска, разведки) и добычи полезных ископаемых или для разведки и добычи полезных ископаемых, операторы нового морского месторождения углеводородного сырья [4].
Несмотря на привлекательность кассового метода, использовать его могут далеко не все предприятия, поэтому рекомендуется и в бухгалтерском и налоговом учёте использовать кассовый метод, только если предприятие не попадает под ограничение, в противном случае в налоговом и бухгалтерском учёте лучше ограничиться применением только метода начислений.
4) В налоговом учёте включать в прямые расходы только те расходы, которые в бухгалтерском учёте отражаются на счетах 20 и 23.
В налоговом учёте все расходы организации на производство и реализацию делятся на прямые и косвенные.
В соответствии со статьей 318 НК РФ к прямым расходам относятся материальные затраты, расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг с отчислениями и суммы начисленной амортизации по основным средствам, которые используются при производстве товаров, работ, услуг. При этом налогоплательщик вправе сам определять перечень прямых расходов.
К косвенным расходам относятся все иные расходы, за исключением внереализационных расходов.
Косвенные расходы относятся к расходам отчётного периода на производство и реализацию, осуществлённым в отчётном периоде в полном объёме, а прямые расходы относятся к расходам отчётного периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены [4].
В бухгалтерском учёте такой классификации нет, поэтому для максимального сближения налогового и бухгалтерского учётов рекомендуется расходы, формирующиеся на счетах основного и вспомогательных производств, относить к прямым в налоговом учёте, а общепроизводственные и общехозяйственные расходы и расходы на продажу относить к косвенным расходам.
5) В бухгалтерском учёте управленческие расходы не распределять между видами деятельности.
В налоговом учёте управленческие расходы считаются косвенными и в полном объёме относятся к расходам отчётного периода. В бухгалтерском учёте в соответствии с ПБУ 10/99 предприятия также могут признавать эти расходы в себестоимости продукции полностью в отчётном периоде, в котором они были осуществлены. Для этого предприятию необходимо всю сумму управленческих расходов за период списывать на 90 счёт "Продажи", а не распределять между видами деятельности на 20, 23 или 29 счетах.
6) В бухгалтерском учёте коммерческие расходы не распределять между реализованной и нереализованной продукцией.
В налоговом учёте коммерческие расходы также, как и управленческие, считаются косвенными и в полном объёме относятся к расходам отчётного периода, за исключением лишь некоторых нормируемых представительских и расходов на рекламу в соответствии со статьей 264 НК РФ.
В бухгалтерском учёте эти расходы отражаются на счёте 44 "Расходы на продажу" и могут либо быть распределены между реализованной и нереализованной продукцией, либо целиком списаны на счёт 90 "Продажи" без распределения. Для максимального сближения налогового и бухгалтерского учётов предприятиям необходимо использовать второй способ, а для нормируемых косвенных расходов (представительские расходы,
расходы на некоторые виды рекламы, расходы на добровольное страхование работников), у которых превышен норматив, использовать счёт 91-2 "Прочие расходы".
7) Обязательно создавать в налоговом учёте те же резервы, что и в бухгалтерском учёте.
В соответствии с НК РФ создание резервов по сомнительным долгам для предприятий не является обязательным, но в бухгалтерском учёте, при возникновении любой просроченной дебиторской задолженности, создание такого резерва обязательно. Поэтому предприятиям рекомендуется и в налоговом учёте создавать такой резерв.
Приведённые выше способы могут упростить и снизить затраты предприятий на ведение бухгалтерского и налогового учёта, но они не ликвидируют все различия, возникающие в учёте. Поэтому возникает необходимость дальнейшего нивелирования различий на законодательном уровне.
Список использованных источников
1. Шегулова Е.В., Дружиловская Т.Ю. Способы ведения налогового учёта в организации // Universum: Экономика и юриспруденция: электронный научный журнал 2018. № 12(57). URL: http://7universum.com/ru/economy/archive/item/6571.
2. Кувалдина Т.Б., Штеле Е.А. Налоговый учёт в системе управления финансами организаций // Инновационная экономика и общество. - 2014. - № 4. - С. 62-70.
3. Приказ Минфина России от 19.11.2002 № 114н (ред. от 06.04.2015) "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учёту "Учёт расчётов по налогу на прибыль организаций" ПБУ 18/02" (Зарегистрировано в Минюсте России 31.12.2002 № 4090). URL: http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_40313/2010d850e808cca6d7525a2aec2cb 1aceffec643/.
4. Налоговый кодекс Российской Федерации часть 2 (НК РФ ч. 2). URL: http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_28165/.
5. Вайтман Е. Т0П-10 способов максимально сблизить налоговый и бухгалтерский учёт. URL: https://bankir.ru/publikacii/20140527/top-10-sposobov-maksimalno-sblizit-nalogovyi-i-bukhgalterskii-uchet-10005075/.
6. Печникова А.Г., Мишакова Е.А. Сближение бухгалтерского и налогового учёта основных средств // Материалы докладов 49 международной научно-технической конференции преподавателей и студентов в 2 томах. - 2016. - С. 206-208.
7. Рыжкова Т.Ю., Яшин А.В. Возможные варианты сближения бухгалтерского и налогового учёта // Современная налоговая система: состояние, проблемы и перспективы развития: Материалы XI Международной заочной научной конференции. - 2017. - С. 239241.
