Способы повышения информативности бухгалтерского баланса

Касьянова С. А.

СПОСОБЫ ПОВЫШЕНИЯ ИНФОРМАТИВНОСТИ БУХГАЛТЕРСКОГО БАЛАНСА

С. А. КАСЬЯНОВА,

кандидат экономических наук, доцент Краснодарский филиал ГОУ ВПО Российского государственного торгово-экономического университета

Методика учета отложенных налоговых активов и обязательств применяется многими организациями (за исключением субъектов малого предпринимательства и некоммерческих организаций) и задекларирована в Положении по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» (ПБУ 18/02), утвержденном приказом Минфина России от 19.11.2002 № 114н.

Согласно ст. 4 Федерального закона от 24.07.2007 № 209-ФЗ «О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации» к субъектам малого предпринимательства относятся внесенные в единый государственный реестр юридических лиц потребительские кооперативы и коммерческие организации (за исключением государственных и муниципальных унитарных предприятий), а также физические лица, внесенные в единый государственный реестр индивидуальных предпринимателей и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица (далее — индивидуальные предприниматели), крестьянские (фермерские) хозяйства, соответствующие следующим условиям:

1) для юридических лиц — суммарная доля участия Российской Федерации, субъектов Российской Федерации, муниципальных образований, иностранных юридических лиц, иностранных граждан, общественных и религиозных организаций (объединений), благотворительных и иных фондов в уставном (складочном) капитале (паевом фонде) указанных юридических лиц не должна превышать 25 %;

2) средняя численность работников за предшествующий календарный год не должна превышать 100 человек включительно;

3) выручка от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога на добавленную стоимость или балансовая стоимость активов (остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов) за предшествующий календарный год не должна превышать 400 млн руб.

Если организация не удовлетворяет совокупности вышеперечисленных условий, то она должна отражать в бухгалтерской отчетности (отчете о прибылях и убытках, бухгалтерском балансе) показатели отложенных налоговых активов (ОНА) и отложенных налоговых обязательств (ОНО).

В расчете чистых активов участвуют отложенные налоговые активы и отложенные налоговые обязательства, поскольку они отражаются как внеоборотные активы и долгосрочные обязательства соответственно (п. 23 ПБУ 18/02). Величину чистых активов обязаны контролировать организации вне зависимости от организационно-правовой формы собственности (п. 4ст. 90 и п. 4 ст. 99 Гражданского кодекса РФ), в том числе организации, применяющие специальные налоговые режимы в виде упрощенной системы налогообложения и единого налога на вмененный доход согласно методике, утвержденной Минфином России и ФКЦБ России от29.01.2003 № 10н/03-6/пз.

Информация об отложенных налоговых обязательствах, представленная в бухгалтерской отчетности, влияет на решения, принимаемые ее пользователями (акционерами, кредиторами, инвесторами и т.д.), поскольку на ее основе рассчитывают коэффициенты долгосрочного привлечения заемных средств, покрытия инвестиций, коэффициент левериджа (соотношения заемных и собственных средств), коэффициент структуры долгосрочных вложений. А от информации об от-

ложенных налоговых активах зависят показатели финансовой устойчивости, ликвидности и платежеспособности организации.

На взгляд автора, для оценки эффективности хозяйственной деятельности организации важно решить вопрос о целесообразности разделения отложенных налоговых обязательств на долгосрочные и краткосрочные, поскольку по международным стандартам финансовой отчетности такая задолженность не включается в состав финансовых обязательств, а значит, прямого отношения к оценке финансового состояния не имеет.

В Положении по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» ПБУ 18/02 устанавливается понятие «отложенное налоговое обязательство», отличающееся отпонятия «обязательство», предусмотренное в Гражданском кодексе РФ.

Согласно ст. 307 Гражданского кодекса РФ в силу обязательства одно лицо (должник) обязано совершить в пользу другого лица (кредитора) определенное действие, как то: передать имущество, выполнить работу, уплатить деньги и т. п. либо воздержаться от определенного действия, а кредитор имеет право требовать от должника исполнения его обязанности (п. 1 ст. 307 ГК РФ).

В соответствии с п. 2 ст. 307 ГК РФ обязательства возникают из договора вследствие причинения вреда и из иных оснований, указанных в Гражданском кодексе РФ.

Иные основания возникают:

— из актов государственных органов и органов местного самоуправления, которые предусмотрены законом в качестве основания возникновения гражданских прав и обязанностей;

— из судебного решения, установившего гражданские права и обязанности;

— вследствие событий, с которыми закон или иной правовой акт связывает наступление гражданско-правовых последствий.

Для целей ПБУ 18/02 под отложенным налоговым обязательством понимается та часть отложенного налога на прибыль, которая должна привести к увеличению налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах.

Налоговая задолженность в бухгалтерском балансе налогоплательщика-организации отражается как кредиторская задолженность перед бюджетом государства.

В подтверждение положения о том, что обязанность по уплате налогов является особым видом обязательственного правоотношения, можно выразить мнение о том, что обязательство — юридическая категория, которая при своем конкретном использовании приобретает характер отраслевого инструментария и в полной мере соответствует сущности налогообложения.

Если говорить о соответствии обязательств и их структуре отражения в бухгалтерском балансе нормам гражданского законодательства и при этом учитывать классификацию обязательств по срокам их погашения, установленную п. 19 Положения по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность» ПБУ 4/99 (в ред. от 18.09.2006): «в бухгалтерском балансе активы и обязательства должны представляться с подразделением в зависимости от срока обращения (погашения) на краткосрочные и долгосрочные; активы и обязательства представляются как краткосрочные, если срок обращения (погашения) по ним не более 12 месяцев после отчетной даты или продолжительности операционного цикла, если он превышает 12 месяцев; все остальные активы и обязательства представляются как долгосрочные», то, по мнению автора, отложенные налоговые обязательства как кредиторскую задолженность целесообразно разделять на долгосрочную и краткосрочную (см. таблицу), ий баланс

ПАССИВ Код строки На начало отчетного года На конец отчетного года

III. Капиталы и резервы

IV. Долгосрочные обязательства Отложенные налоговые обязательства (более 12 мес.)

V. Краткосрочные обязательства

Отложенные налоговые обязательства (менее 12 мес.)

БАЛАНС

Пример 1. В отчетном периоде организация израсходовала 300 000 руб. на приобретение лицензии со сроком действия 2 года. Сумма отражена в бухгалтерском учете в составе расходов будущих периодов равномерно по 37 500 руб. в квартал. В налоговом учете организация применяет кассовый метод расчета налога на прибыль.

Отражение операций в бухгалтерском учете за I квартал отчетного периода:

Д-т сч. 26 К-т сч. 97 — 37 500 руб. — стоимость лицензии отражена в составе расходов организации в I квартале отчетного года;

Д-т сч. 68 К-т сч. 77 — 52 500 руб. — отражена сумма отложенного налогового обязательства.

Для целей налогообложения расходы составят 262 500 руб. (300 ООО руб. — 37 500 руб.). Указанная сумма образует налогооблагаемую временную разницу, которая формирует отложенное налоговое обязательство — 52 500 руб. (262 500 руб. • 20%), уменьшающее сумму налога на прибыль.

Погашение отложенного налогового обязательства будет осуществляться по мере списания расходов организации в последующих отчетных периодах:

Д-т сч. 26 К-т сч. 97 — 37 500 руб. — стоимость расходов во II квартале;

Д-т сч. 77 К-т сч. 68 — 7 500 руб. — отражено погашение отложенного налогового обязательства (37 500 руб. «20%);

Д-т сч. 26 К-т сч. 97 — 37 500 руб. — стоимость расходов в III квартале;