CC BY
21
РАЗДЕЛ I.
СОСТОЯНИЕ И ТЕНДЕНЦИИ РАЗВИТИЯ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА
УДК 338
Макаренко Т.Е.
СОВРЕМЕННАЯ ОБУСЛОВЛЕННОСТЬ ТРАНСФОРМАЦИИ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА В МИРОВОЙ И РОССИЙСКОЙ ПРАКТИКЕ
Аннотация
Процессы глобализации, которые наблюдаются в мировой экономике, воздействовали на процессы стандартизации бухгалтерского учета на национальных уровнях многих стран. Это во многом способствовало выработке единообразного подхода к использованию учетных инструментов в системе бухгалтерского учета при разработке международных стандартов для целей подготовки финансовой отчетности. Однако чем более приемы учета в различных странах ориентировались на международные нормы учета, тем более проявлялся интерес к приемам управленческого учета, который в большей степени освобожден от давления жестких стандартов формирования финансовой отчетности. Однако правила управленческого учета могут толковаться по-разному в зависимости от субъективного мнения менеджеров на фоне отсутствия типовой методики управленческого учета. Чтобы исключить двойное толкование учетных приемов в сфере управления и предоставить бизнесу возможность использовать перспективные приемы его защиты от внешних рисков, в европейской и американской практике учета действуют типизированные рекомендации по управленческому учету, способные раскрыть возможные преимущества управленческого учета в той или иной интерпретации его инструментов. Однако многие страны не располагают такими рекомендациями, что заставляет привлекать уже накопленный в мире опыт в этом направлении. В статье исследован международный опыт регламентации приемов и способов ведения управленческого учета и возможный вариант решения этой проблемы на национальном уровне при отсутствии такой регламентации.
Ключевые слова
Управленческий учет, унификация учета, стандарты учета.
JEL: V 41, 49
Makarenko T. V.
MODERN CONDITIONING OF TRANSFORMATION
MANAGEMENT ACCOUNTING IN WORLD AND RUSSIAN PRACTICE
Annotation
The processes of globalization that are observed in the global economy affect the processes of standardization. This largely ensured the use of a single approach to the use of accounting tools in the accounting system in the development of international standards for fi-
nancial reporting purposes. Nevertheless, the interest in obtaining state accounting, which is more and more exempted from strict standards for the formation of financial statements, was increasingly evident. However, the rules of management accounting may be ambiguous depending on subjective opinions. In order to exclude a double interpretation of management accounts and provide access to business, use all possible methods of protection against external risks, while typical recommendations for operational accounting will be received in Europe and America. Nevertheless, experience of recommendations has already been accumulated in our country. The article explores the international regulatory experience and possible management options.
Keywords
Management accounting, unification of accounting, accounting standards.
Введение. Доминирование в мировом сообществе информационных технологий привело сегодня к формированию цифровой экономики. Благодаря этому существенно ускорилась обработка и передача информации, что способствовало появлению новых требований к содержанию этой информации, основанных на принципах ее многофункциональности и существенности для корпоративных пользователей. Те же требования предъявляются к учетным технологиям в мировой практике коммерческой деятельности. Стремление развитых стран расширить свое участие во внешнеэкономическом пространстве привело к необходимости ориентироваться на международные правила формирования бухгалтерской отчетности. В частности, в России такое стремление обусловило разработку федеральных стандартов бухгалтерского учета (ФСБУ). Однако такие стандарты не раскрывают набор типизированных приемов управленческого учета, обеспечивающих тактику управления в компании, совместимую с ее стратегическими целями. При отсутствии типовых рекомендаций по управленческому учету снижается способность учета раскрывать узкие места в системе управления бизнесом. Отсутствие таких рекомендаций может отодвигать на второй план запросы топ-менеджеров о предоставлении им информации для решения различного рода задач управления.
Рождается конфликт интересов между приемами выборки унифицированной и неунифицированной учетной информацией. Все это подтверждает востребованность типовых рекомендаций по управленческому учету, в которых раскрывается типология сущности управленческого учета, его типовые методики, которые могут быть реализованы в коммерческой деятельности любой страны. Например, в международной практике организация системы менеджмента опирается на взаимосвязь стандартов финансового и управленческого учета, которая наблюдается в европейской и американской сфере управления. При этом стандарты управленческого учета в международной практике, которые носят рекомендательный характер, стали базисом для формирования стандартов по финансовому (бухгалтерскому) учету и отчетности, которые обязательны к применению.
Совокупность исследований в международной и российской теории и практике управленческого учета способствовала стойкой убежденности в необходимости унификации его инструментов. Труды ученых международного уровня, таких как Апчерч А. [1], Аткинсон Э. А. [2], Вандер Вил Р. [з], Гаррисон Р. [4], Друри К. [5], Ско-ун Т. [6], Хорнгрен Ч. [7], Уорд К. [8] и др., положили начало познанию терминологии в области управленческого учета, что важно для его унификации, а
исследования российских ученых, таких как Аверчев И.В. [9], Вахрушина М.А. [10], Ивашкевич В.Б. [11], Керимов Э.В. [12] и др., способствовали познанию теории управленческого учета и обоснованию его многофункциональности в менеджменте. Это позволило убедиться в значимости теоретической основы управленческого учета для целей создания типовых рекомендаций в этой сфере учета в странах, не имеющих соответствующих стандартов, но устремленных на мировую торговую площадку.
Целью настоящей работы явилась характеристика путей трансформации учета для целей управления в международной и российской практике на основе стандартизации его приемов. Достижение цели потребовало решения следующих задач.
1. Выявить влияние глобализации экономики на стандартизацию управленческого учета.
2. Определить исторические традиции развития учета в управлении бизнесом.
3. Исследование практик стандартизации управленческого учета.
Влияние глобализации экономики на стандартизацию управленческого учета. Мировые тенденции последних двух десятилетий ознаменовались серьезными преобразованиями в экономике, результатом которых стало создание крупных производственных и торговых холдингов. Такой процесс происходит на фоне слияний и поглощения отраслевых компаний. Известной причиной таких процессов в различных странах стало стремление захватить рынки сбыта с целью наращивания денежных потоков и получения добавленной стоимости. Появление крупных холдингов и корпораций стало фактором глобальной экономики, которая отмечается сегодня привлечением инвестиций в инновационные производства и различные национальные проекты. К примеру, пик глобализации в России приходится на начало первого де-
сятилетия нынешнего столетия. Поступательное движение глобальной экономики в мировом экономическом пространстве инициирует появление инновационных технологий, которые требуют оперативного перемещения одной и той же информации одновременно к нескольким потребителям. Это сделало востребованным электронный документооборот в системе администрирования технологий и управления бизнесом, включая учетные технологии. Последнее, в свою очередь, потребовало государственного вмешательства в регулирование требований к формированию бухгалтерской отчетности всеми коммерческими субъектами. На этом фоне система стандартизации учета и формирования отчетности по единообразию ее показателей в условиях глобализации экономики стала приоритетом для законодателей развитых стран, что и привело к появлению международных стандартов финансовой отчетности. Однако масштабы бизнеса и закрытость ряда показателей в бухгалтерской отчетности также привели к массовым запросам со стороны законодателей по детализации экономических показателей в различных интегрированных отчетах. «Существенно увеличилось количество различного рода финансовых и нефинансовых отчетов хозяйствующих субъектов. Мировой базой данных об отчетности является Международный регистр отчетов (Corporate Register). В России подобной базой стал Национальный регистр корпоративных отчетов Российского союза промышленников и предпринимателей (РСПП)» [13]. По состоянию на 11.04.2019 в него внесены 176 компаний, зарегистрировано 924 отчета, которые выпущены в период с 2000 г. В их числе: экологические отчеты - 81, социальные отчеты - 326, отчеты в области устойчивого развития - 314, интегрированные отчеты - 176, отраслевые отчеты - 27» [14].
В результате процессы глобализации в экономике, с одной стороны, при-
вели к единообразию учетного обеспечения коммерческой деятельности в связи с необходимостью обеспечить информацией национальные институты контроля, с другой стороны, возникла острая потребность в учетных инструментах, освобожденных от прессинга законодателей. Кроме того, глобализация мировой экономики способствовала появлению ряда учетных особенностей. Так, в силу усиления ответственности компаний за результаты ведения бухгалтерского учета перед законодателями, а также возрастания современного объема документооборота в крупных компаниях расширился рынок услуг аутсорсинга, когда типичные функции учета передаются консалтинговым фирмам. В этой связи возникает определенная тенденция, когда расширение рынка крупных вертикально интегрированных компаний способствует сокращению в них учетно-управленческих структур. Тем самым часть учетных работ делегируется профильным организациям, позволяя оптимизировать затраты на управление ради высвобождения и консолидации инвестиций в развитие собственного производства. При этом внешние учетные потоки формируются в строгом соответствии с международными стандартами финансовой отчетности (МСФО) и не предполагают изменения приемов учета по запросам корпоративных менеджеров. Например, осуществить взаимосвязь результата внутреннего управления компанией с мотивацией ее руководителей, оценить ответственность менеджеров за их участие в прибыли и пр., что могло бы стать объектом раскрытия в управленческой отчетности, не менее важной для анализа достижений и экономических ошибок. Тем не менее нормы МСФО таких возможностей не предполагают. В целом же такая ситуация, когда учет жестко ориентирован на нормы МСФО, приводит к нивелированию национальных особенностей учета.
Таким образом, глобализация экономики, с одной стороны, привела к мировой интеграции учетных принципов и появлению унифицированного бухгалтерского учета, с другой стороны, сделала востребованной подсистему управленческого учета, освобожденного от авторитета законодателей в стандартизации процессов учета и формирования бухгалтерской отчетности. Однако закрытость результатов наработки корпоративных достижений в сфере управленческого учета не способствовала созданию и распространению его теории на национальном уровне многих стран. Тем не менее уже имеющиеся наработки в сфере управленческого учета в американской и европейской практике управления бизнесом стали доступны заинтересованным пользователям именно в силу глобализации в экономике и распространению электронной информации на международном уровне. Благодаря исследованиям ученых и практиков были обобщены и систематизированы методики и техники ведения управленческого учета, которые стали достоянием гласности для различных потребителей. Создание международных профессиональных сообществ в сфере управления экономикой также способствовало распространению передового опыта учетных технологий в сфере образования и подготовки управленческих кадров. Результаты влияния глобализации экономики на ее учетно-аналити-ческое сопровождение приведены в таблице 1.
Как видно из данных таблицы, бухгалтерский и налоговый учет обеспечены сегодня соответствующими стандартами, которые ориентированы на широкий круг лиц, заинтересованных в инвестировании и продолжении бизнеса. И лишь управленческий учет не имеет таких преимуществ по сравнению с бухгалтерским и налоговым учетом. На наш взгляд, такой учет должен располагать инновационными приемами
учетно-аналитического сопровождения бизнеса, которые систематически должны обновляться и совершенствоваться по мере развития самого бизнеса. Однако такой процесс требует большой ответственности и объемных знаний, которые в совокупности могли бы позволить, например, профессиональным сообществам в сфере учета разработать современные концепции и рекомендации по управленческому учету. Такие рекомендации должны охватить способы группировки издержек по различным основаниям, приемы выбора объектов калькулирования и калькуляционных единиц в различных технологиях производства, разнообразные методики исчисления себестоимости в зависимости от различных факторов и многое другое.
Исторические традиции развития учета в управлении бизнесом. Расширение учетной информации для управления бизнесом стало привычным фактором на фоне развития конкуренции и стремления бизнеса овладеть новыми
рынками сбыта. Усложнение производства, усиление налоговой нагрузки, заинтересованность собственников в раскрытии наиболее рентабельных сегментов для вложения инвестиций обусловили новые требования к детализации информации о доходах, расходах и финансовых результатах по всем направлениям коммерческой деятельности. При этом свой интерес к расширению учетной информации о прибыльности или убыточности бизнеса проявляли государственные сборщики налогов. Однако, несмотря на требования пользователей бухгалтерской отчетности в раскрытии учетной информации для удовлетворения разнонаправленных интересов, исторически учетная информация не вполне удовлетворяла и тех, и других пользователей. Указанная проблема заключается не в ограниченности учетной информации как таковой, а в восприятии этой информации различными пользователями. Объясняется это следующим.
Таблица 1 - Влияние глобализации экономики на организацию учетного обеспечения коммерческих компаний1
Виды стандартов Кем применяются Результат стандартизации учета Проблемы
Международные стандарты финансовой отчетности Коммерческими компаниями развитых стран Типовой набор учетных приемов. Единые форматы бухгалтерской отчетности Не предполагают гибкости в применении учетных процедур для целей управления бизнесом
Региональные стандарты бухгалтерского учета и отчетности Коммерческими компаниями некоторых стран (Африка, Южная Америка, страны Тихоокеанского региона) Типовой набор учетных приемов. Единые форматы бухгалтерской отчетности в соответствии с законодательством Соблюдение требований некоторых европейских директив, что исключает самостоятельность в развитии учета
Налоговые регламенты Всеми коммерческими компаниями Полное администрирование налоговых обязательств со стороны государства Увеличение нагрузки на учетных работников и удорожание учетных работ
1 Составлена автором.
Виды стандартов Кем применяются Результат стандартизации учета Проблемы
Корпоративные регламенты Крупными компаниями, имеющими существенные особенности в технологии производства, структуре управления, сложные взаимосвязи со смежниками в работах Типовые рекомендации по управленческому учету действуют в европейской и американской практике учета. В России действуют отраслевые рекомендации по организации учета в отдельных отраслях промышленности В связи с отсутствием типовых рекомендаций по управленческому учету в России возникает множественность методик учета и различия в понимании приемов учета
Концепция современного бухгалтерского учета стала менее восприимчива к новациям в технологии и управлении. Учетная система не настроена на распознавание коренных изменений в технологическом статусе производства. Конечно, неоспоримы преимущества приемов оценки платежеспособности, финансовой устойчивости, оценки динамики выручки и рентабельности, структуры продаж и др. при анализе экономической деятельности организации в целом. Тем не менее указанные показатели более всего характеризуют внешнюю стратегию субъекта и не способны на основе действующих учетных приемов обосновать вложения в капитализацию внеоборотных активов, обосновать функциональные преимущества одного топ-менеджера перед другим, оценить рентабельность каждого бизнес-процесса и многое другое. Решение указанных проблем производится на современных предприятиях не на основе системно полученной для этого целевой информации, а на основе индивидуальной выборки учетной информации, которая может носить субъективный характер.
Кроме того, во многих странах национальные особенности бухгалтерского учета не предусматривают применение различных методик расчета прибыльности бизнеса отдельно для внешних и внутренних пользователей. И здесь речь не идет о цели умышленного искажения налоговой нагрузки. Более важным стимулом привлечения
различных методик стали запросы внутренних менеджеров о расчете вложений в прибыль различных бизнес-процессов, зон ответственности менеджеров или отдельного подразделения как участников производства. Такие учетные приемы могут иметь свои алгоритмы расчетов, не предусмотренные ни исторически, ни законодательно. Следствием этого стал возникший интерес к таким объектам учета для управления прибылью, как центры затрат и ответственности, центры прибыли и центры инвестиций, носители затрат и прочие. Все они связаны с выделением в учете фактора ответственности менеджеров за свои управленческие действия, результатом которых стали конкретные экономические показатели. Такие перспективные учетные приемы в рамках фискального учета не предусмотрены законодательством ни в одной стране. В результате учет изменения активов или обязательств игнорирует учет ответственности за указанные изменения.
Наконец, национальные системы учета издержек не ориентированы в полной мере на ситуационно-матричное моделирование, при котором все издержки предприятия могут быть распределены в зависимости от управленческих ситуаций и объектов управленческого интереса - издержки по процессам, переделам, функциям и пр. Прием моделирования позволяет выстраивать различные зависимости затрат и объемов, цены и прибыли с разной перио-
дичностью в зависимости от цели выстраивания матричной модели. Автономность такого моделирования в отдельной системе счетов может обеспечиваться сегодня наличием цифровых технологий без ущерба для фискального учета. Однако современные стандарты учета ориентированы на простое отражение экономических ситуаций с помощью двойной записи, позволяющей точно отобразить изменение средств по их виду и размещению и тех же средств -по источникам образования. Все средства и источники систематизированы в национальных планах счетов, классификация которых нацелена на соотнесение информации по этим счетам со статьями бухгалтерской отчетности. Использование приемов моделирования учетной информации в зависимости от целей управления требует объемных знаний в области нормирования и бюджетирования, отраслевого калькулирования, управленческого анализа и контроллинга. При этом мало владеть методиками перспективного управления затратами, такими как система сбалансированных показателей (Balanced Scorecard), АВС-метод, АВС-кост, метод «Директ-кост» и др., необходимо владеть техникой построения учета на основе возможностей указанных методик. Профессиональная научная литература предлагает различные приемы управления на основе учетно-бюджетной информации, например порядок определения вклада (трансфертного дохода) каждого объекта управления в бухгалтерскую прибыль субъекта [15], что может быть реализовано лишь в подсистеме управленческого учета. Тем не менее двойные стандарты учета, полноценно используемые в электронном обороте на основании двух планов счетов (бухгалтерского и управленческого), не получили должного распространения в мировой практике, в т.ч. и российской практике учета, несмотря на наличие научных исследований о пер-
спективных приемах трансформации бухгалтерской информации в управленческую информацию. Построение аналитических отчетов для оценки достигнутых результатов и построение матричных моделей для прогнозирования ситуации в будущем зачастую осуществляется без привлечения двойной записи, что объясняется отсутствием типизированных стандартов учета для таких ситуаций. Конечно, в рамках отдельных крупных корпораций используются различные перспективные учетные технологии, которые, однако, не способствовали созданию доступных для изучения и применения современных учетных концепций в сфере управления бизнесом, типизации категорий управленческого учета на уровне национальных методических рекомендаций.
Таким образом, нельзя отрицать тот факт, что эффективность управления экономической системой на уровне конкретного бизнеса зачастую обусловлена знаниями и компетенциями отдельных менеджеров. Однако созданию концепции управленческого учета, повышающей качество учетных техник и доступной любым хозяйствующим субъектам во многих странах, сегодня сопутствуют определенные проблемы. Стоит отметить, что в ряде стран, в т.ч. в России, отмечается интерес к управленческому учету, значимость которого для менеджмента нельзя отрицать. Причиной тому стало регламентирующее воздействие международных стандартов учета на практику управления бизнесом, что перемещает сегодня акценты интересов с системы бухгалтерского (финансового) учета на подсистему управленческого учета.
Исследование практик стандартизации управленческого учета. Мировая коммерциализация бизнеса и расширение мировой торговой площадки спровоцировало развитые страны еще в прошлом веке выдвинуть идею стандартизации бухгалтерского учета и формирования международных стан-
дартов финансовой отчетности, что позволило сделать прозрачными и понятными для инвесторов показатели этой отчетности. Причиной тому стал используемый в развитых странах учет, в большей степени нацеленный на обслуживание различных запросов менеджеров и получивший название управленческого учета. Его способы ведения не отвергали известные приемы бухгалтерского учета, но способы группировки информации зависели от указанных запросов менеджеров, что приводило к различиям в структурности учетной информации в разных компаниях, в методиках расчета себестоимости и пр. Именно многофакторность в построении управленческого учета для внутренних пользователей, с одной стороны, и необходимость выработки единых подходов к формированию публичных бухгалтерских отчетов для внешних пользователей, с другой стороны, положили начало процессам стандартизации бухгалтерского и управленческого учета в мировой практике. Такие процессы характерны для международной и российской практики с разницей лишь во времени начала ввода в действие профессиональных стандартов. В настоящее время при формировании классической бухгалтерской отчетности представители крупного бизнеса ориентируются на единые стандарты финансовой отчетности - это либо нормы международной бухгалтерской отчетности (МСФО - IAS/IFRS), либо общепризнанные американские нормы бухгалтерского учета (US GAAP). Преимуществом такого ориентирования «является то, что они позволят международным рынкам капитала оценить и сравнить результаты деятельности различных компаний более надежным и эффективным способом» [16].
Однако позиционирование компаний в качестве площадки для инвестиций во многом зависит от применимости способов ведения управленческого учета, от возможностей которого зави-
сит результат бизнеса в целом. Рыночные отношения в Европе и США способствовали появлению таких до сих пор востребованных инструментов учета, как деление затрат на переменные и постоянные, учет маржинального дохода, использование в учете стандартных затрат, разделение затрат по процессам, функциям и многое другое. С целью распространения указанных инструментов в коммерческих компаниях и защиты бизнеса в конкурентной среде, а также профессионального описания его методик и категорий еще в 1919 году в США образовался Институт управленческого учета (Institute of Management Accounting). Его представители занялись процессом создания универсальных рекомендаций (положений) по управленческому учету, что стало неоценимой поддержкой коммерческих структур в поиске способов защиты от экономических рисков. В Великобритании аналогичной работой занимается Сертифицированный институт специалистов по управленческому учету (Chartered Institute of Management Accountants - CIMA).
Таким образом, развитые страны положили начало разграничению миссий бухгалтерского и управленческого учета, что выразилось в унификации приемов первого и второго в отдельных стандартизированных системах. При этом если стандарты бухгалтерского учета были обязательны для исполнения компаниями, то стандарты управленческого учета носили добровольный характер. В результате первичными для прикладного использования в международной практике развитых стран стали стандарты добровольного применения по управленческому учету, вторичными -стандарты обязательного применения по бухгалтерскому учету коммерческими компаниями.
Российская практика учета законодательно ограничена стандартами только по бухгалтерскому учету. В связи с резким по историческим меркам
вхождением России в рыночные отношения в конце прошлого века и таким же быстрым завоеванием немалой доли мирового рынка товаров и услуг возникла острая потребность в принятии международных правил формирования бухгалтерской отчетности. Несмотря на наличие своих национальных особенностей учета, а также объемных рекомендаций по его ведению в различных отраслях промышленности, которые были разработаны отраслевыми российскими министерствами, учет был переориентирован на нормы МСФО. Должного распространения в России до сих не получили процессы описания инструментов управленческого учета, например в методических рекомендациях, способных по аналогии с международными рекомендациями вооружить бизнес
управленческими технологиями. Тем не менее на практике остаются востребованными отраслевые рекомендации по организации техники калькулирования для отдельных видов сельскохозяйственного и промышленного производства, которые могли бы положить начало описанию наиболее типичных моделей управленческого учета. Такие модели кроме техники калькулирования должны включать описание методики группировки затрат для принятия управленческих решений, методики выбора объектов управленческого учета, описание техники выделения центров ответственности и многое другое. На рисунке 1 раскрыта взаимосвязь направлений стандартизации учета для различных его подсистем в международной и российской практике.
Эволюция европейской практики регламентации учета
Эволюция Российской практики регламентации учета
Последовательность регламентации
Последовательность регламентации
Рекомендательные стандарты по управленческому учету
Обязательные федеральные стандарты по бухгалтерскому учету
ч
Обязательные с тандарты по бухгалтерскому учету и формированию бухгалтерской отчетности
Налоговые обязательства рассчитываются по данным бухгалтерского учета с некоторыми ограничения по ме тодике расчета налогов
V *
Результат регламентации
¡Г
Обязательные нормы формирования налоговых обязательств с существенными ограничениями данных бух. учета
г
Приемы и способы ведения управленческого учета не имеют типовых рекомендаций
J
Результат регламентации
Финансовые результаты в бухгалтерском учете могут не совпадать с финансовыми результатами в управленческом учете
ч
Финансовые результаты в бухгалтерском учете совпадают с финансовыми результатами в аналитическом производственном учете в силу интеграции первого и второго
Рисунок 1 - Регламентация подсистем учета в международной и российской практике
Из данных рисунка видно, что кроме различий в последовательности стандартизации учета в России и за рубежом имеются различия в оценке ключевых показателей бизнеса по итогам бухгалтерского и управленческого учета. Так, в международной практике возможным остается несовпадение полученной величины прибыли/убытка в указанных подсистемах, что объясняется различными методическими приемами их расчета. К примеру, в российских организациях при наличии двух подсистем учета прибыль не может быть различной, в различных управленческих отчетах она детализируется в той сумме, которая получена в фискальном учете. Российский предприниматель не вооружен сегодня пояснениями объективных преимуществ использования различных методик выборки информации для фискальных и внутренних целей. Отличной может быть прибыль только для целей налоговых расчетов, поскольку присутствуют национальные ограничения в налоговых расчетах прибыли.
Рекомендованные международным Институтом управленческих бухгалтеров стандарты по управленческому учету имеют свои особенности, которые были исследованы российскими авторами [9, 17]. Международные подходы к унификации приемов управленческого учета основаны на раскрытии его методик и техники ведения по пяти направлениям, каждое из которых преследует свои цели раскрытия. Первым уровнем стали рекомендации, которые описывают цели и раскрывают экономическую характеристику управленческого учета. Последующими стали второй уровень рекомендаций, поясняющий терминологию в области управленческого учета, и третий уровень, способствующий пониманию концепции управленческого учета. Четвертый и пятый уровни рекомендаций в виде различных положений предназначены для практического руководства по использованию приемов
управления бизнесом, расширяющих толкование учетных приемов в некоторых сегментах бизнеса. Исследования различными авторами направлений типизации в отношении категорий, терминов, методик управленческого учета, которые стали объектом описания в указанных рекомендациях, на наш взгляд, направлены на решение различных экономических проблем управления активами, капиталом, обязательствами, продажами, прибылью и пр., что важно и актуально для собственников капитала и инвесторов. Направленность указанных стандартов в большей степени ориентирована на определенную структуризацию активов и обязательств, их оценку и анализ, что не менее важно при выборе и подтверждении стратегии управления организацией в целом, а также ее отдельным отраслевым видом деятельности в частности. Однако не менее важны для описания те учетные приемы, которые обеспечивают тактику управления в коммерческой деятельности, например методика выбора объектов управленческого учета, типовые направления группировки затрат для различных целей, приемы выбора метода исчисления себестоимости в зависимости от различных факторов производства, типовой набор форматов управленческой отчетности, раскрывающих вклад типовых объектов учета и управления в бухгалтерскую прибыль, и др.
Таким образом, исследования в поиске границ учетно-управленческого обеспечения принимаемых решений вызвали необходимость обращения к мировым подходам в применении стандартов по управленческому учету. Анализ международных ориентиров в вопросах первичности и вторичности стандартов учета позволил сделать вывод о существенной роли стандартов именно в области управленческого учета, которые в мировой практике были в первую очередь предложены менеджменту компаний для поддержания
их предпринимательского статуса. Однако, несмотря на наличие рекомендованных стандартов по управленческому учету в американской и европейской практике учета, не все приемы такого учета стали объектами такой регламентации. Появление новых проблем в конкурентной среде, решение которых также возлагается на учетный механизм, приводит к непрекращаемому процессу стандартизации приемов и способов ведения управленческого учета в международной практике.
Результаты. Для развития теоретических и практических основ управления бизнесом на основе учетно-аналитической информации в странах, в которых отсутствуют национальные регламенты по управленческому учету, приоритетной задачей является разработка таких стандартов в виде положений или методических указаний по управленческому учету. Это уже подтверждено международным опытом в этом направлении. Отсутствие таких рекомендаций может привести к неэффективному субъективизму в управлении. Защитной мерой в таких случаях может стать законодательная поддержка бизнеса, заключающаяся в описании перспективных методик и техник управленческого учета, которые составляют его концепцию. Кроме того, возможна конкретизация методик для главных отраслей промышленности, что также станет определенной мерой поддержки среднего и малого бизнеса, который в рыночных странах составляет существенную часть сектора экономики. При отсутствии в странах институционального регулирования в сфере управленческого учета целесообразно создание, например, департамента по управленческому учету при министерстве финансов, способного рационализировать действия по организации управленческого учета и описать его методики. Однако более целесообразно создание профессионального сообще-
ства специалистов по управленческому учету, которое могло бы обеспечить процесс администрирования формализации инструментов управленческого учета.
Массовость научных и прикладных суждений о содержании инструментов управленческого учета приводит к большой ответственности разработчиков при формировании набора положений по управленческого учету, способных обеспечить формализованными знаниями потребителей учетно-управ-ленческой информации, а также охарактеризовать перспективные методики учета для конкретных отраслей промышленности. Результатом работы по формализации инструментов управленческого учета, на наш взгляд, должно стать создание стандартов по управленческому учету в виде методических рекомендаций, включающих несколько информационных уровней:
Первый уровень - это рекомендации, раскрывающие цели управленческого учета, его функции, экономическую характеристику, основное отличие от бухгалтерского (финансового) учета, этику специалиста по управленческому учету.
Второй уровень - это рекомендации, раскрывающие основные приемы управленческого учета, характеристику объектов управленческого учета, признаки группировки информации для целей принятия управленческих решений, выбор методики исчисления себестоимости в зависимости от различных факторов, принципы формирования рабочего плана счетов для целей управленческого учета и пр.
Третий уровень - это рекомендации, раскрывающие сущность различных методов учета затрат и исчисления себестоимости в зависимости от различных производственных и управленческих факторов.
Четвертый уровень - это рекомендации по организации управленческого
учета во взаимосвязи с технологическими особенностями производства (особенности отраслевого управленческого учета).
Пятый уровень - это рекомендации по организации взаимосвязи управленческого учета с различными подсистемами менеджмента: с бюджетированием, управленческим анализом, контроллингом, ценообразованием, мотивацией менеджеров и пр.
Шестой уровень - это рекомендации по формированию управленческой отчетности, варианты ее структуризации, примерные форматы отчетности.
Такая формализация методик управленческого учета, в т.ч. и в России, позволит усовершенствовать программные продукты по ведению учета в коммерческих субъектах, создать корпоративные стандарты по управленческому учету для отраслевых компаний, содействовать в образовательных учреждениях процессу подготовки специалистов по учету, а также усилить престиж профессии специалиста по управленческому учету во всех сферах экономики.
Вывод. Таким образом, взаимодействие крупных игроков бизнеса на мировой площадке товаров и услуг привело к распространению передового опыта различных управленческих технологий, одной из которых является технология управленческого учета. Стремление собственников капитала, инвесторов и законодателей к прозрачности существенной экономической информации в бухгалтерской отчетности обусловило появление международных стандартов по формированию такой отчетности, с одной стороны, и формированию прикладных методик управленческого учета, с другой стороны. В развитых странах с рыночной экономикой такие методики получили практическое распространение намного раньше, чем формализация приемов
бухгалтерского (финансового) учета. Проявившийся интерес к управленческому учету в других странах, в т.ч. и в России, привел к тому, что управленческий учет уже стал самостоятельной отраслью управления со своими теоретическими, методологическими и организационными приемами. При этом назрела необходимость описания этих приемов в регламентах по управленческому учету, которые до сих пор не получили своего должного распространения. Имеющиеся положения по управленческому учету в американской и европейской практике учета не в полной мере способны решить проблему, поскольку носят специфический характер в силу того, что их потребители на протяжении нескольких десятков лет уже были ориентированы на применение инструментов управленческого учета. Тем не менее наличие регламентов в этой сфере учета в международной практике исключило сомнение в необходимости унификации приемов управленческого учета в других странах, в т.ч. и в России. Это сделало бы управление бизнесом менее рискованным и экономически оправданным.
Библиографический список
1. Апчерч А. Управленческий учет: принципы и практика / под ред. Я.В. Соколова, И.А. Смирновой // Финансы и статистика. - 2002.
2. Аткинсон Э.А., Банкер Р.Д., Каплан Р.С., Янг М.С. Управленческий учет. - 3-е изд. - М.: Вильямс, 2007.
3. Вандер Вил Р, Палий В.Ф. Управленческий учет. - М.: ИНФРА-М, 1997.
4. Гаррисон Р., Норин Р, Гар-рисон Р, Брюэр П. Управленческий учет. - 12-е изд. - СПб.: Питер, 2010.
5. Друри К. Введение в управленческий и производственный учет. -3-е изд. - М.: ЮНИТИ, 2002.
6. Скоун Т. Управленческий учет. Аудит. - М.: ЮНИТИ, 1997.
7. Хорнгрен Ч., Фостер Дж., Датар Ш. Управленческий учет. - СПб.: Питер, 2007.
8. Уорд К. Стратегический управленческий учет. - М.: Олимп-Бизнес, 2002.
9. Аверчев И.В. Управленческий учет и отчетность. Постановка и внедрение. - М.: Рид Групп, 2011.
10. Вахрушина М.А. Управленческий учет для менеджеров [Электронный ресурс]. - М.: КноРус, 2018. - Режим доступа: https://www.livelib.ru/ book/1002827957-upravlencheskij-uchet-dlya-menedzherov-m-a-vahrushin.
11. Ивашкевич В.Б. Интегрированный учет в системе управления предприятием. - М.: Магистр: ИНФРА-М, 2018.
12. Керимов В.Э. Бухгалтерский управленческий учет: учебник. -5-е изд. - М.: Дашков и К, 2018.
13. Вахрушина М.А. Парадигма бухгалтерского учета и отчетности в условиях глобальной экономики: проблемы России и пути их решения // Международный бухгалтерский учет. -2014. - № 25. - С. 38-46.
14. Официальный сайт Российского союза промышленников и предпринимателей [Электронный ресурс]. -Режим доступа:http://рспп.рф/simplepage/ 157.
15. Евстафьева Е.М., Шаровато-ва Е.А. Теоретические и практические аспекты формирования отчетности на основе учетно-аналитического обеспечения системы управлении // Аудит и финансовый анализ. - 2015. - № 5. -С. 25-35.
16. Применение МСФО. Ч. 1 : в 3 ч.: пер. с англ. - 2-е изд. - М.: Аль-пина Бизнес Букс, 2008.
17. Чая В.Т., Золотухина А.Д. Теоретические основы управленческого учета // Аудит и финансовый анализ. -2008. - № 6.
Bibliography list
1. Upcherch A. Management accounting: principles and practice / ed. Ya.V. Sokolova, I.A. Smirnova // Finance and Statistics. - 2002.
2. Atkinson E.A., Bunker R.D., Kaplan R.S., Young M.S. Management Accounting. - 3rd ed. - Moscow: Williams, 2007.
3. Vander Wil R, Paly V.F. Management Accounting. - Moscow: INFRA-M, 1997.
4. Harrison R., Noreen R, Harrison R, Brewer P. Management accounting. -12th ed. - St. Petersburg: Peter, 2010.
5. Drury K. Introduction to management and production accounting. - 3rd ed. -Moscow: UNITY, 2002.
6. Scone T. Management accounting. -Moscow: Audit: UNITY, 1997.
7. Horngren Ch., Foster J., Datar Sh. Management accounting. - St. Petersburg: Peter, 2007.
8. Ward K. Strategic management accounting. - Moscow: Olymp-Business, 2002.
9. Averchev I.V. Management accounting and reporting. Setting and implementation. - Moscow: Reed Group, 2011.
10. Vakhrushina M.A. Management accounting for managers [Electronic resource]. - Moscow: KnoRus, 2018. - Access mode: https://www.livelib.ru/book/ 1002827957-upravlencheskij-uchet-dlya-menedzherov-m-a-vahrushin.
11. Ivashkevich V.B. Integrated accounting in the enterprise management system. - Moscow: Master: INFRA-M, 2018.
12. Kerimov, V.E. Accounting management accounting: a textbook. - 5th ed. -Moscow: Dashkov and Co., 2018.
13. Vakhrushina M.A. The paradigm of accounting and reporting in the global economy: Russia's problems and solutions // International Accounting. - No. 25. -2014. - Pp. 38-46.
14. The official website of the Russian Union of Industrialists and Entrepreneurs [Electronic resource]. - Access mode: http: //rspp.rf/simplepage/157.
15. Evstafieva E.M., Sharovato-va E.A. Theoretical and practical aspects of reporting based on accounting and analytical support of the management system // Audit
УДК 33
and financial analysis. - 2015. - No. 5. -Pp. 25-35.
16. Application of IFRS., Part 1: in 3 parts: Per. from English. - 2nd ed. - Moscow: Alpina Business Books, 2008.
17. Tea V.T., Zolotukhina A.D. The theoretical foundations of management accounting // Audit and financial analysis. -2008. - No. 6.
Алексеева И.В., Федосова О.Н.
СОВРЕМЕННЫЕ ПРОБЛЕМЫ ФОРМИРОВАНИЯ СОЦИАЛЬНОЙ ОТЧЕТНОСТИ КОММЕРЧЕСКИХ ОРГАНИЗАЦИЙ
Аннотация
В статье проведено исследование современных разработок в области формирования и представления социальной отчетности зарубежных ученых, а также проанализированы тенденции ее составления в российской практике. Проведен сравнительный анализ существующих современных зарубежных моделей корпоративной социальной ответственности (канадской, европейской, американской), а также обозначены черты российской модели, имеющей элементы зарубежных моделей.
Рассмотрены современные проблемы формирования социальной отчетности, выделяемые российскими исследователями. На основе проведенного обзора практики развития социальной отчетности коммерческих организаций в России выявлены современные проблемы, дальнейшее решение которых послужит популяризации данного вида отчетности и удовлетворению интересов стейкхолдеров.
Ключевые слова
Социальная отчетность, методология, методика, нефинансовая отчетность, цифровая экономика, стейкхолдеры, цифровые технологии социального отчета, унификация, информационно-аналитический сайт, социально-экономическое развитие, стандарт социальной отчетности.
JEL: М4
Alekseeva I. V., Fedosova O.N.
MODERN PROBLEMS OF THE FORMATION OF SOCIAL REPORTING OF COMMERCIAL ORGANIZATIONS
Аnnotation
The article conducted a study of modern developments in the field of formation and presentation of social reporting of foreign scientists, as well as analyzed the trends in its compilation in Russian practice. A comparative analysis of existing modern foreign models of corporate social responsibility (Canadian, European, American) is carried out, and the features of the Russian model having elements of foreign models are identified.
