CC BY
68
Налоговый контроль
СОВЕРШЕНСТВОВАНИЕ СИСТЕМЫ ИСТРЕБОВАНИЯ ДОКУМЕНТОВ В ЦЕЛЯХ ПОВЫШЕНИЯ ЭФФЕКТИВНОСТИ НАЛОГОВОГО КОНТРОЛЯ
Е. В. БОГДАнХЕВИЧ, преподаватель кафедры налогов и налогообложения E-mail: kafedra. [email protected] Всероссийская государственная налоговая академия Министерства финансов Российской Федерации
В статье рассмотрены актуальные вопросы, связанные с проведением единых процессуальных действий налоговых органов по истребованию документов (информации) в ходе проведения налоговых проверок и дополнительных мероприятий налогового контроля в отношении налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов.
Ключевые слова: налоги, контроль, проверки, документы, информация, критерии.
Составной частью института налогового контро -ля является определенный комплекс дополнительных налоговых мероприятий. Смысл дополнительных мероприятий налогового контроля заключается в сборе достаточной совокупности доказательств по делу о налоговом правонарушении.
С 01.01.2007 ст. 87 Налогового кодекса РФ предусматривает только два вида налоговых проверок: камеральные и выездные. Прямо о встречных налоговых проверках в налоговом законодательстве не говорится. Однако в ст. 93.1 Налогового кодекса РФ установлены правила истребования документов налогоплательщика или информации о конкретных сделках у других лиц. По сути, это и является встречной налоговой проверкой. В отличие от ранее действовавшей редакции ч. 2 ст. 87 Налогового кодекса РФ, прямо закреплявшей понятие встречной налоговой проверки, в тексте нынешней редакции ст. 87 такое понятие отсутствует. Встречная проверка не относится ни к той, ни к другой категории про-
верок, поскольку не предназначена для контроля за правильностью уплаты налогов в бюджет. Она не является самостоятельной проверкой, а является дополнительным элементом выездной или камеральной налоговой проверки. Ее проводят с целью получения документов от контрагентов проверяемой организации-налогоплательщика. Сегодня эта процедура именуется «истребование документов и информации в рамках статьи 93.1 НК РФ»
Начиная с 01.01.2010 налоговые органы не вправе требовать тех документов, которые ранее налогоплательщиками представлялись при проведении камеральных или выездных проверок (п. 5 ст. 93 Налогового кодекса РФ). Ведение налогоплательщиками с начала 2007г. журнала учета представленных в налоговые органы документов теперь может помочь им в возможных спорных ситуациях. При этом п. 5 ст. 93 Налогового кодекса РФ предусматривает только два исключения для повторного требования документов:
— если они представлялись в виде подлинников и были возвращены;
— если они были утрачены инспекцией вследствие обстоятельств непреодолимой силы.
Налоговые органы готовились к такому измене -нию законодательства путем внедрения в практику деятельности налоговых органов новых подходов к обеспечению процедуры истребования документов. Основными целями таких подходов являются: обеспечение оперативности исполнения налоговыми органами процедуры истребования документов;
ведение электронного архива сканированных копий истребованных документов; ведение централизованного архива подлинников истребованных документов; ведение на федеральном уровне информационного ресурса сведений о выполненных процедурах истребования документов; предоставление доступа к сканированным копиям истребованных документов сотрудникам налоговых органов из интерфейса программного комплекса местного уровня.
Для установления единых процессуальных действий по истребованию документов (информации) в ходе проведения налоговых проверок и дополнительных мероприятий налогового контроля в отношении налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов в соответствии со ст. 93.1 Налогового кодекса РФ, а также в целях взаимодействия налоговых органов по исполнению поручений об истребовании документов (информации) или информации о конкретных сделках, оформления результатов истребования центральным аппаратом Федеральной налоговой службы разработан и утвержден для исполнения налоговыми органами единый процессуальный порядок. Представляется, что указанный документ должен регламентировать истребования документов и (или) информации с определенными целями и с учетом особых критериев истребования документов (информации) при осуществлении налоговых проверок или иных мероприятий налогового контроля.
Целями истребования документов являются:
— подтверждение достоверности сведений, содержащихся в документах, представленных проверяемым налогоплательщиком (договорах, актах приема-передачи, накладных, доверенностях на получение товара, счетах-фактурах, отчетах комиссионера или поверенного агента об исполнении услуг, платежно-расчетных документах, актах выполненных работ, транспортных документах, приходно-расходных кассовых ордерах, актах о зачете взаимных требований, векселях, актах приема-передачи векселей и т. д.);
— подтверждение подлинности представленных проверяемым налогоплательщиком документов, в том числе подтверждение подлинности подписей должностных лиц, их права на подписание указанных документов;
— подтверждение фактов финансово-хозяйственных отношений проверяемого налогоплательщика с контрагентом или иным лицом, в том числе поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), их форм оплаты (расчетов);
— подтверждения полноты поступления налогов (сборов) в бюджет и правильности их исчисления проверяемым налогоплательщиком;
— проверка правильности исчисления проверяемым налогоплательщиком налоговой базы посредством получения документов (информации) от органов государственной власти (в том числе органов внутренних дел, таможенной службы, службы финансово-бюджетного надзора, агентства кадастра объектов недвижимости и др.), государственных внебюджетных фондов за исключением случаев, когда представление таких документов (информации) предусмотрено соответствующими межведомственными соглашениями;
— подтверждение информации, имеющейся у налогового органа о деятельности проверяемого налогоплательщика, путем получения документов (информации) от страховых и кредитных организаций, банков, за исключением истребования справки о наличии счетов в банке и (или) об остатках денежных средств на счетах, выписки по операциям на счетах организаций (индивидуальных предпринимателей), которое осуществляется согласно ст. 86 Налогового кодекса РФ путем направления соответствующего мотивированного запроса и выяснение иных обстоятельств, связанных с исполнением налоговых обязательств проверяемым налогоплательщиком.
Истребование документов (информации) при осуществлении налоговых проверок или иных мероприятий налогового контроля должно проводиться с учетом особенностей исчисления тех или иных налогов (сборов). Представляется, что вне рамок налоговых проверок истребование документов (информации) необходимо проводить при наличии у налогового органа оснований предполагать, что имеющиеся документы (информация) относительно конкретной сделки могут привести в будущем к доначислению налогов (сборов) либо к уменьшению необоснованно заявленных налоговых вычетов.
Критериями истребования документов и (или) информации являются:
— наличие у налогового органа оснований считать необоснованными заявленные проверяемым налогоплательщиком налоговые вычеты, налоговые льготы;
— наличие у налогового органа оснований предполагать, что представленные проверяемым налогоплательщиком документы содержат недостоверные данные либо являются поддельными;
— наличие у налогового органа оснований предполагать мнимость и (или) притворность сделки (сделок) налогоплательщика с контрагентом (статья 170 Гражданского кодекса РФ);
— непринятие к учету полученных по сделкам с контрагентами товарно-материальных ценностей, неотражение выручки (доходов) от реализации това-
ров (работ, услуг), денежных средств и иных обстоятельств, имеющих стоимостную, количественную или физическую характеристику, при наличии которых у проверяемого налогоплательщика возникает обязанность по уплате налога (сбора);
— не включение в состав объектов налогообложения операций по зачету погашения взаимных требований, операций по уступке прав требований, результатов товарообменных и иных безденежных операций;
— наличие признаков, свидетельствующих о применении проверяемым налогоплательщиком схемы уклонения от налогообложения;
— участие проверяемого налогоплательщика и (или) его контрагента в ранее выявленных схемах уклонения от налогообложения;
— наличие информации о выявлении у налогоплательщика вышеперечисленных нарушений в предыдущих налоговых периодах;
— оформление документов, представленных проверяемым налогоплательщиком, с нарушением установленных требований (с допущенными исправлениями, подчистками, расплывчатыми, нечеткими подписями, печатями, штампами организаций и т. п.);
— местонахождение проверяемого налогоплательщика по адресу «массовой регистрации», отсутствие основных средств и трудовых ресурсов и иные обстоятельства, связанные с исполнением налоговых обязательств проверяемым налогоплательщиком.
В частности, в целях обеспечения полноты поступления в бюджет налога на добавленную стоимость необходимо проводить проверки документов (договоров, счетов-фактур, товарно-транспортных документов и т. д.) на предмет их соответствия документам, имеющимся у поставщика (подрядчика) и у покупателя (заказчика), а также с целью проверки их подлинности. Таким проверкам подвергаются в первую очередь:
— документы с исправлениями;
—документы от поставщика, с которым данный налогоплательщик ранее не имел хозяйственных связей;
— документы с неразборчивым ИНН;
— счета-фактуры продавца в случае нарушения хронологической последовательности их отражения в книге продаж;
— документы покупателя, если приобретенные товары не соответствуют виду деятельности, характерному для данного налогоплательщика.
Кроме того, для подтверждения реального факта перевозки (перемещения) товаров при необходимости проводятся проверки товарно-транспортных
и сопроводительных документов. У транспортных организаций, осуществлявших доставку товаров, запрашиваются сведения о количестве перевезенных ими грузов и маршрутах следования. При проверках может использоваться информация, полученная из Государственной инспекции безопасности дорожного движения (ГИБДД) МВД России (о зарегистрированных транспортных средствах и их владельцах) и иных внешних источников.
Истребование у организаций и (или) физических лиц документов (информации), касающихся деятельности проверяемого налогоплательщика, проводится налоговым органом с учетом экономической эффективности от данного мероприятия налогового контроля, которая зависит от предполагаемой к доначислению суммы налогов (сборов). Исключение составляют поручения, направленные налоговым органом в связи с наличием признаков мнимости и притворности сделок или наличия схем уклонения от налогообложения.
Для простоты использования основных процессов в едином процессуальном порядке использованы следующие понятия.
Инициатор — налоговый орган, проводящий налоговую проверку или дополнительные мероприятия налогового контроля, в ходе которых возникла необходимость истребования документов (информации), касающейся деятельности проверяемого налогоплательщика, или получения информации вне рамок проведения налоговых проверок относительно конкретной сделки.
В качестве инициатора могут выступать: инспекция ФНС России по району, району в городе, городу без районного деления, межрайонная инспекция ФНС России, межрегиональная инспекция ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам, управление ФНС России по субъекту Российской Федерации, центральный аппарат Федеральной налоговой службы.
Исполнитель — налоговый орган по месту учета организации или физического лица, располагающих документами (информацией) о деятельности проверяемого налогоплательщика либо информацией о конкретных сделках.
В качестве исполнителя могут выступать: инспекция ФНС России по району, району в городе, городу без районного деления, межрайонная инспекция ФНС России, межрегиональная инспекция ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам.
Лицо — организация и (или) физическое лицо, располагающее документами (информацией) о проверяемом налогоплательщике либо информацией о конкретных сделках.
Сканированная копия поручения — точное воспроизведение подлинника поручения, полученное с помощью сканирующего устройства путем преобразования изображения поручения на бумаге в электронный вид.
Представляется, что в рамках единого процессуального порядка инициатор должен иметь ряд основных обязанностей:
1) в соответствии с указанными критериями в рамках подготовки поручения должностными лицами инициатора проводится оценка целесообразности истребования документов (информации) и эффективности результатов от их (ее) использования;
2) перед подготовкой поручения инициатор анализирует все возможные сведения о лице. В качестве источника сведений о лице могут быть использованы:
— федеральные информационные ресурсы (далее — ФИР), содержащие ИНН, адрес, банковские счета, фамилию, имя, отчество руководителя организации; количество сотрудников, получивших доход от лица и его средний размер; количество организаций, зарегистрированных по адресу места нахождения лица; количество организаций, в которых руководитель является учредителем и (или) руководителем; источники выплаты дохода данному физическому лицу и т. д. Сопоставляются данные, имеющиеся в распоряжении налогового органа, со сведениями из ФИР;
— информационный ресурс «FIRA», содержащий данные статистической отчетности крупных и средних организаций: показатели объема произведенных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), средней численности работников, фонда начисленной заработной платы, выручки, себестоимости, платежеспособности (ликвидности) и рентабельности текущей деятельности организации и др. При наличии в указанной базе сведений о лице проводится анализ имеющихся показателей;
3) инициатор подготавливает поручение для направления исполнителю. В поручении обязательно указываются:
— полное наименование лица, у которого поручается истребовать документы;
— место нахождения организации (место жительства физического лица);
— основание направления поручения (указывается ст. 93.1 Налогового кодекса РФ и вид мероприятий налогового контроля, при проведении которых возникла необходимость получения информации о деятельности проверяемого налогоплательщика, плательщика сборов, налогового агента, и (или) информации относительно конкретной сделки);
— полное наименование проверяемого налогоплательщика;
— перечень истребуемых документов с указанием периода, к которому они относятся, либо указание на подлежащую истребованию информацию и (или) указание на информацию относительно конкретной сделки, а также сведения, позволяющие идентифицировать указанную сделку.
Форма поручения утверждается приказом ФНС России. Инициатор обязан обеспечить сохранность полученных от исполнителя копий документов.
Исполнитель в свою очередь должен организовать исполнение поручения в срок не позднее пяти рабочих дней со дня получения поручения от инициатора. Требование и копия поручения вручаются лицу или передаются иным способом, свидетельствующим о дате их получения.
Исполнение поручений, направляемых в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля, должно быть организовано не позднее следующего рабочего дня после их получения.
Представляется, что поручение может не исполняться исполнителем, если лицо не состоит на учете в налоговом органе — исполнителе либо снято с учета в связи с изменением места его нахождения (места жительства). Кроме того, не подлежит исполнению поручение при отсутствии в нем реквизитов, позволяющих идентифицировать истребуемые документы (сделку), либо период, за который они истребуются. В этих случаях полученное поручение не позднее трех рабочих дней со дня его получения возвращается по телекоммуникационным каналам связи в адрес инициатора с обоснованием причин его неисполнения в соответствующем сопроводительном письме.
На основании полученного поручения исполнитель подготавливает необходимые документы в виде требования о предоставлении документов (информации) в адрес лица. Форма требования о предоставлении документов (информации) утверждается приказом ФНС России. Исполнитель вручает лицу требование и копию поручения или передает иным способом, свидетельствующим о дате его получения.
В случае представления лицом истребуемых документов (информации) по почте датой представления указанных документов (информации) исполнителю является дата их отправки, указанная в штампе почтовой организации. Если истребуемые документы (информация) не могут быть представлены в указанный в требовании срок, исполнитель по ходатайству лица, у которого истребованы документы (информация), вправе продлить срок
представления этих документов (информации), но не более чем на 5 рабочих дней.
В случае вынесения решения о продлении сроков представления документов (информации) исполнитель уведомляет о данном факте инициатора в срок не позднее трех рабочих дней, следующих за днем вынесения решения. Форма решения о продлении (отказе в продлении) сроков представления документов (информации) утверждается приказом ФНС России.
Неисполнение поручения может быть связано с отсутствием у лица необходимых документов (уничтожены при пожаре, украдены и т. д.). При наличии подтверждающих этот факт документов из соответствующих органов исполнитель не позднее трех рабочих дней с момента получения таких сведений сообщает об этом инициатору с приложением копий подтверждающих документов, заверенных исполнителем в установленном порядке.
Если документы изъяты у лица правоохранительными органами, исполнитель обязан истребовать копии документов, подтверждающих проведение процессуальных действий (постановление о производстве обыска, выемки, протокол обыска, выемки, опись изъятых документов и т. д.) и направить в адрес инициатора эти копии, заверенные исполнителем в установленном порядке.
Если у исполнителя на момент получения поручения имеются запрашиваемые документы (информация), полученные в ходе ранее проведенных мероприятий налогового контроля или представленные лицом вместе с налоговой отчетностью, то их копии, заверенные исполнителем в установленном порядке, в течение 5 рабочих дней со дня получения поручения направляются в адрес инициатора с указанием в сопроводительном письме обстоятельств получения исполнителем данных документов (информации). Дополнительно запрашиваемые инициатором сведения (информация) о лице, не указанные в поручении, должны быть подготовлены исполнителем до момента получения истребуемых документов (информации) и отражаются в сопроводительном письме, направляемом в адрес инициатора.
Сопроводительное письмо, копии истребованных документов, а также заверенные исполнителем в установленном порядке копии документов, содержащие дополнительно запрашиваемые сведения (например копии протоколов допросов свидетелей по заявленному инициатором перечню вопросов и (или) протоколов осмотра территории, помещений, документов и предметов лица) направляются в адрес инициатора.
Если документы (информация) не были получены в установленный для их представления срок либо за данное время в силу объективных причин невозможно осуществить мероприятия налогового контроля, указанные в сопроводительном письме к поручению, то исполнитель обязан в течение 3 рабочих дней сообщить инициатору предположительную дату представления документов (информации) и (или) предположительную дату окончания мероприятий налогового контроля. После получения документов (информации) и материалов мероприятий налогового контроля исполнитель должен направить их копии, заверенные в установленном порядке, в адрес инициатора не позднее следующего рабочего дня за днем их получения (осуществления).
На основе полученных в ходе истребования документов (информации) исполнителем осуществляется заполнение информационного ресурса «Истребование документов (информации) в рамках ст. 93.1 Налогового кодекса Российской Федерации». Кроме того, именно исполнитель обеспечивает сохранность истребованных документов.
Таким образом, реализация процессуальных особенностей по взаимодействию налоговых органов всех уровней в рамках проведения мероприятий по истребованию документов (информации) в соответствии со ст. 93.1 Налогового кодекса РФ будет в значительной мере способствовать повышению эффективности деятельности налоговых органов, связанной с налоговыми проверками.
Список литературы
1. Об утверждении Концепции системы планирования выездных налоговых проверок: приказ ФНС России от 30.05.2007 № ММ-3-06/333.
2. Об организации работы по налоговому администрированию крупнейших налогоплательщиков и утверждении критериев отнесения российских организаций — юридических лиц к крупнейшим налогоплательщикам, подлежащим налоговому администрированию на федеральном и региональном уровнях: приказ МНС России от 16.04.2004 № САЭ-3-30/290.
3. Об утверждении Рекомендаций по порядку ведения в налоговых органах базы данных «Расчеты с бюджетом»: приказ ФНС России от 16.03.2007 № ММ-3-10/138.
4. Об утверждении порядка документооборота между межрегиональной инспекцией ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам и управлением ФНС России по субъекту Российской Федерации, перешедшим на работу в режиме функционирования единого казначейского счета: приказ МНС России от 13.06.2002 № БГ-3-30/297.
5. Об утверждении особенностей постановки на учет крупнейших налогоплательщиков: приказ Министерства финансов Российской Федерации от 11.07.2005 № 85н.
6. О постановке на учет крупнейших налогоплательщиков: приказ МНС России от 19.05.2003 № ОС-6-30/564.
