CC BY
18
Совершенствование правовой модели налогообложения при реструктуризации бизнеса ИТ-компаний
Худяков Павел Алексеевич,
аспирант, кафедра правового регулирования экономики и финансов Института Государственной службы и управления РАНХиГС
E-mail: khudiakovpavel@ya.ru
Данное исследование посвящено проблемам правовой неопределенности использования налоговых льгот, предусмотренных «налоговым маневром в ИТ отрасли» в рамках реструктуризации бизнеса. В статье рассматриваются позиции финансовых органов по вопросам использования налоговых льгот при реструктуризации бизнеса, и дается оценка письмам и разъяснениями финансовых органов по этому вопросу, как пример официальных разъяснений органов государственной власти лишь увеличивающих налоговую неопределенность. Также в статье отражена попытка обосновать с правовой точки зрения, с опорой на существующее законодательное регулирование, позицию налогоплательщика по намеренной реструктуризации бизнеса в том числе для целей применения налоговых льгот даже в случае неполного соответствия целей реструктуризации критериям, установленным финансовыми органами. Также, в настоящей статьей предложен правовой механизм устранения налоговой неопределенности.
Ключевые слова: «Налоговый маневр». Налоговые льготы. Налогообложение ИТ-компаний. Налоговая неопределенность. Налоговые последствия реструктуризации.
Введение
Специальное преференциальное налоговое регулировании для ИТ-компаний появилось достаточно давно. В 2012 году Федеральным законом от 24.07.2009 № 212-ФЗ (ред. от 19.12.2016) «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования» была введена льгота по страховым взносам для ИТ-компаний, которая позволила налогоплательщикам с достаточно существенной среднесписочной численностью сотрудников (не менее 30 человек) и долей квалицированных доходов от ИТ-деятельности (более 90% доходов от разработки, доработки, модификации и адаптации программ для ЭВМ и баз данных, а также доходов от их дистрибуции) применять пониженные тарифы по страховым взносам в фонды социального страхования в размере 14% (до соответствующих порогов), в дальнейшим льготы были продлены с некоторыми изменениями (скорректировано необходимое количество среднесписочной численности сотрудников, уточнены правила для применения льгот).
В июле 2020 году был принят законопроект «О налоговом маневре в ИТ-отрасли», начиная с 1 января 2021 года, законодательство, предусматривающее ряд налоговых преференций для отдельных ИТ-компаний (далее - «Налоговые льготы для ИТ-компаний) вступило в силу - Федеральный закон от 31.07.2020 № 265-ФЗ (ред. от 23.11.2020) «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации» (далее - «Закон»). Данный пакет налоговых реформ ввел новые льгот для ИТ-компаний, согласно которым российские организации, осуществляющие деятельность по разработке, доработке, модификации и адаптации программ для ЭВМ и баз данных, а также организации, осуществляющие деятельность по проектированию и разработке электронной компонентной базы и электронной продукции, получили право на применение пониженной ставки по налогу на прибыль в размере 3% при соблюдении определенных условий. Начиная с 1 января 2021 года, российские организации-разработчики получили возможность применять пониженные тарифы по страховым взносам, совокупная ставка по которым составила - 7,6%.
Закон внес некоторые изменения [1] в части возможности применения правил освобождения от НДС при реализации прав на использование программ для ЭВМ и баз данных. В частности, данным освобождением от НДС начиная с 1 янва-
5 -о
сз
<
ря 2021 года могут воспользоваться исключительно налогоплательщики, осуществляющие передачу исключительных прав на программы для ЭВМ и баз данных, включенных в Единый реестр российских программ для ЭВМ и баз данных, а также осуществляющие передачу прав на использование программ для ЭВМ и баз данных, включенных в реестр, посредством предоставления удаленного доступа через Интернет. Действие льготы не распространяется на ряд операций, связанных с предоставление рекламной информации, размещением предложений о приобретении и реализации товаров, работ, услуг через Интернет, а также связанных с поиском информации о покупателях и продавцах и заключением сделок. Таким образом, реализация иностранного программного обеспечения и баз данных, включения реализацию посредством представления удаленного доступа была исключена из-под налогового освобождения по НДС.
Многие компании и группы компаний, осуществляющие бизнес в различных секторах экономики, заинтересовались возможностью применить налоговые льготы к отдельным подразделениям, осуществляющим квалифицированную Законом ИТ-деятельность, подпадающую под льготу и, в настоящий момент, осуществляют реструктуризацию собственного бизнеса с целью выделения таких подразделений (или рассматривают возможность о реструктуризации в том числе для целей применения налоговых льгот) [2].
Многие налогоплательщики видят в такой реструктуризации существенные налоговые риски и, несмотря на отдельные письма финансовых органов, разъясняющие порядок применения налоговых льгот, заинтересованы в более однозначном толковании положений действующего налогового законодательства, а также заинтересованы в устранении налоговой неопределенности существующего регулирования.
В настоящей работе дана оценка возникающей налоговой неопределенности по вопросам применения налоговых льгот, предусмотренных Законом, при реструктуризации бизнеса и выделения компании для целей применения льгот через проанализированные нормы налогового законодательства, позиции финансовых органов и сформированную судебную практику. Также, в данной статье отражена позиция по устранению такой неопределенности с помощью применения доступных публичным органам власти правовых средств и правовых механизмов.
Дробление бизнеса в ИТ-сегменте экономики: теория и практика
В России уже долгое время существует судебная 5= практика по необоснованному дроблению бизне-— са, связанная с применением одним из связанных 3 налогоплательщиков упрощенного режима налого-^ обложения и иных специальных режимов налогоо-Ц бложения, устанавливающих более комфортные
налоговые условия, по сравнению с общим режимом налогообложения. Такая практика достаточно обширна. Судебной практикой уже выработаны и сформулированы общие признаки и критерии необоснованного дробления бизнеса для целей получения налоговой экономии. Финансовые органы продолжают публиковать позиции в письмах Минфина и ФНС, а также в информационных обзорах, которые позволяют налогоплательщикам оценить риск-факторы применения той или структуры организации бизнеса и принять решения о выделении компании и применении налоговых льгот.
Стоит отметить, что практика по необоснованному дроблению бизнеса для целей получения налоговой экономии формировалась при развитии судебной практики, опирающейся на правовые идеи Высшего Арбитражного Суда РФ [3], так и практики применения общей антизлоупотреби-тельной нормы российского налогового законодательства - статьи 54.1 Налогового Кодекса РФ. Налоговые риски дробления и практика привлечения налогоплательщика к ответственности за необоснованное дробление бизнеса, исключительно с целью получения налоговой экономии, является одним из хрестоматийных примеров применения общих антизлоупотребительных механизмов в налогообложения.
В настоящий момент отсутствует судебная практика, связанная с оспариванием налоговыми органами применения налогоплательщиками налоговых льгот и пониженных тарифов по страховым взносам, предусмотренных для ИТ-компаний.
На практике, довольно часто компании (в том числе из технологического сектора экономики, сфере телекоммуникаций) разделяют бизнес на несколько юридических лиц для различных целей, в том числе целей получение более комфортного налогового режима для одной из компаний группы (например, в части режима налогообложения страховыми взносами). В целом, практику применения компаниями или группой компаний структуры ведения бизнеса путем дробления на несколько юридических лиц можно разделить на несколько групп.
К первой группе можно отнести компании, которые искусственно разделают бизнес на несколько юридических лиц исключительно с целью применения налоговых льгот и льгот по страховым взносам для ИТ-компаний. В этом случае, разделение бизнеса является необоснованным, компании продолжают являться единым бизнесом с единым управлением, функционалом, организационной структурой, едиными бизнес процессами. Целью подобного разделения единого бизнеса до принятия пакета налоговых реформ (которые ввели льготную ставку по налогу на прибыль) как правило являлось применение преференциальных тарифов по страховым взносам к части фонда оплаты труда компаний группы, путем переноса расходов на оплату труда в выделившуюся компанию. При этом, в данном случае перемещение сотрудников
(и, соответственно, части расходов на оплату труда) носит «бумажный» характер, без реального функционального, организационного и управленческого обособления сотрудников компании группы, применяющей льготу от основного «нельготи-руемого бизнеса». С введение «Налогового маневра», к подобным целям можно отнести оптимизацию налогообложения прибыли.
Ко второй группе можно отнести бизнес, подразделения которого имеют различный функциональный, управленческий и организационный профиль и могут разделяться на несколько юридических лиц для обособления таких юридических лиц-«подразделений» от происходящих в группе компании бизнесс процессов. Например, в технологических группах компаний могут выделяться - дистрибьютивные компании, реализующие работы или услуги по средствам использования программных продуктов и баз данных, сотрудники которых могут взаимодействовать с клиентами, пользователями; технологические центры разработок (так называемые, "IT-Hubs") -с сотрудниками-инженерами разработчиками, основной функционал и задачи которых сосредоточены на процессах разработки и доработки основного продукта бизнеса без вовлечения в процессы дистрибуции продукта, оказание сопутствующих услуг и развитие бизнеса. Также могут существовать центры поддержки (исключительно для осуществления технической поддержки без дистри-бьютивных задач и задач по разработке), центры анализа и обработки данных и прочие компании с собственным функциональным профилем и задачами в единой группе. Таким образом, на практике существуют примеры разделения бизнеса (в первую очередь в сфере технологий и смежных индустриях) на несколько функциональных направлений, которые имеют собственные, отдельные задачи и цели в бизнесе группы компаний, а также могут иметь полную или частичную организационную, функциональную, управленческую обособленность, собственную систему оценок результатов и показателей эффективности внутри группы. При этом, отдельные налогоплательщики (выделенные из группы по функциональному признаку организации) могут применять налоговые льготы или льготы по страховым взносам, предусмотренные для ИТ-компаний.
Таким образом, на практике, в настоящий момент цели, которые преследуют налогоплатель-щики-ИТ-компании, разделяя бизнес на несколько юридических лиц могут быть как исключительно налоговые, так и прочие деловые, коммерческие цели и бизнес цели.
После принятия Закона интерес со стороны как технологического бизнеса, так и представителей других секторов экономики, к применению налоговых льгот существенно вырос. По сообщениям СМИ [4] после принятия Закона более чем в 7 раз увеличился рост числа заявок на получение государственной аккредитации в качестве ИТ-компании от российских организаций.
В свою очередь ФНС России, предвидя большое количество реструктуризаций бизнеса для целей применения расширенных льгот, выпустила несколько писем [5], в которых была отражена следующая позиция - «меры поддержки ИТ-компаний, предусмотренные Законом, равным образом должны распространяться и на вновь создаваемые ИТ-компании, однако создание ИТ-компании в результате реорганизации существующих юридических лиц (разделение, выделение) должно исследоваться налоговыми органами в каждом отдельно взятом случае на предмет наличия признаков «дробления бизнеса», когда единственной целью этих действий является получение права на применение пониженных ставок налога на прибыль организаций и тарифов страховых взносов.» «ФНС России рассматривает создание ИТ-компании, применяющей пониженные ставки по налогу на прибыль организаций и тарифы страховых взносов, при отсутствии искажений, направленных на создание видимости соблюдения условий их применения, в качестве правомерной деловой цели, полностью соответствующей целям введения пониженного уровня обложения для 1Т-компа-ний.»
Важно отметить, что ФНС выпустила несколько писем, дублирующих данную позицию, при этом не раскрыло возможные критерии и признаки, свидетельствующие о дробление бизнеса, непосредственно компаниями, применяющими налоговые льготы по налогу на прибыль и льготы по страховым взносам, предусмотренные для ИТ-компаний.
Многие налогоплательщики, как представителя технологического сектора экономики, так и представители других секторов экономики, заинтересовались возможностью применить столь существенные налоговые льготы по налогу на прибыль и рассматривают (или уже рассмотрели) возможность применения льгот, как к их основному бизнесу, так и к потенциально выделяемым из группы компаниям (в том числе путем создания нового юридического лица и перемещение в него основных трудовых и материально-производственных ресурсов).
Анализируя положения налогового законодательства о проведении налогового маневра в ИТ-отрасли, а также отраженную в письмах позицию финансовых органов о недопустимости применения данных налоговых льгот при реструктуризации бизнеса исключительно с целью получения налоговой экономии, у налогоплательщиков возникает вопрос о возможной оценке налоговыми органами результатов и целей реструктуризации. Обращаясь к позиции ФНС и формулировкам, используемым финансовым органами, количество вопросов у налогоплательщика только р увеличивается. Д
По моей оценке, в российском налоговой прак- Ч
т
тике в настоящий момент существует некоторая К неопределенность относительно обоснованности ё выделения компаний для целей применения нало- у говых льгот из существующего бизнеса. Данная А
неопределенность вызвана позицией финансовых органов, а также существующей практикой оспаривания налоговых льгот и преференциальных налоговых режимов при реструктуризации бизнеса.
Правовая неопределенность налогового маневра: позиция финансовых органов и возможные пути ее устранения
В соответствии с подпунктом 7 статьи 3 Налогового Кодекса РФ - «все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика, плательщика страховых взносов.»
Новые положения НК РФ не ограничивают применение налоговых льгот для налогоплательщиков, выделенных в результате реструктуризации компании, не подпадающей под критерии, квалифицированные статьей 284 Налогового Кодекса РФ (то есть групп компаний, не являющихся ИТ-компаниями для целей применения налоговых льгот и не имеющих необходимую долю квалифицированных доходов). Формально, компании, подпадающие под требования Закона в части наличия соответствующей доли квалифицированных доходов, среднесписочной численности работников и включения в реестр аккредитованных организаций, вправе применять налоговые льготы. При наличии деловых целей, экономического обоснования для реструктуризации и выделения компании, и последующего применения таким налогоплательщиком налоговых льгот и льгот по страховым взносам для ИТ-компаний, какие-либо налоговые риски оспаривания правомерности применения льгот и возникновения претензий от налоговых органов возникать не должны.
В применении налоговых льгот также заинтересованы и налогоплательщики, доходы которых состоят из выручки от предоставления прав использования программ для ЭВМ, баз данных, если такие права состоят в получении возможности распространять рекламную информацию в информационно-телекоммуникационной сети Интернет и (или) получать доступ к такой информации, размещать предложения о приобретении (реализации) товаров (работ, услуг), имущественных прав в информационно-телекоммуникационной сети Интернет, осуществлять поиск информации о потенциальных покупателях (продавцах) и (или) заключать сделки, а также налогоплательщики, осуществляющие деятельность не связанную с технологиями или косвенно связанную с технологиями и процессами разработок, модификации, адаптации и сопровождения программного обеспечения и баз данных. Они активно рассматривают возможность выделить из своей структуры функцию (путем выделения или создания отдель-5= ной компании), которая получит право на приме— нения налоговых льгот и пониженных тарифов § по страховым взносам. Компании, подпадающие ^ под квалифицированные критерии стараются при-Ц менять льготы в полном объеме, держа под теку-
щем контролем финансовой или налоговой функции соответствие критериям для применения налоговых льгот.
На практике, для такого выделения вышеуказанные компании и группы компаний могут прорабатывать деловые цели выделения, например, цель обособить отдельные подразделения, которые вовлечены в разработку программных продуктов и баз данных с целью организационной, функциональной и управленческой независимости для увеличения эффективности разработок, или же цель создания центра разработок группы, который будет оказывать услуги, связанные с разработкой и поддержкой программного обеспечения, в пользу нескольких компаний группы (а также возможно, в пользу третьих лиц - независимых компаний).
При этом, такие компании не скрывают, что одним из основных факторов, которые существенно повлияли на реструктуризацию, является возможность применять преференциальный режим налогообложения прибыли и пониженные тарифы по страховым взносам. Руководство выделяемой компании (или группы компаний) иногда готовит аргументы в защиту позиции, что деловая цель реструктуризации превалировала над целями получения преференциального налогового режима, однако, на практике, часто, подобной защитной позиции не уделяется значительное внимание.
Рассуждая о возможной правовой оценке таких целей реструктуризации можно прийти к следующим выводам. Фактически, применение выделившейся компанией налоговых льгот и льгот по страховым взносам, является своего рода применением налоговых преференций для таких подразделений, осуществляющих квалифицированную Законом деятельность.
Такой налогоплательщик-выделившаяся компания разработчик, может иметь собственный функционал в группе, собственное управление и организационную структуру, однако, как таковая независимость в части корпоративного управления, корпоративного контроля и контроля над бизнес процессами отсутствует. Подтверждением этого могут являться следующие факты - существенная доля внутригрупповых доходов и применение трансфертных цен в сделках, объемы заказов на разработку, как правило, будут соответствовать бюджету группы на разработку (такой бюджет, при этом, будет основываться на коммерческой успешности групп в целом и текущих продажах основного бизнеса (не подпадающего под квалифицированную ИТ-деятельность) или же зависеть от решения инвесторов по финансированию разработок). Финансовые результаты выделившейся компании не могут зависеть от объемов предоставленной группой организационной независимости и самостоятельности в принятии решений по процессам разработки. Такие компании имеют полную зависимость от коммерческого менеджмента группы в части бюджетирования, контроля затрат, среднесрочной и долгосрочной
стратегии разработок. Таким образом, применение налоговых льгот и льгот по страховым взносам к такой компании может быть расценено лишь как форма предоставления льгот и преференций к отдельной льготируемой функции в группе компаний - в рассматриваемом примере, применением льгот и налоговых преференций (включая льготы по страховым взносам) к функции разработки.
Такая выделившаяся компания-разработчик группы, являясь налогоплательщиком, применяющим налоговые льготы и льготы по страховым взносам, предусмотренные для ИТ-компаний, как правило, осуществляет разработку, доработку, модификацию и адаптацию программных продуктов и баз данных и соответствует прочим критериям для применения льгот и преференций (что формально и фактически полностью соответствует квалифицируемым критериям для целей применения налоговых льгот). Однако, важно отметить, что такая разработка, доработка, модификация и адаптация программных продуктов и баз данных осуществляется исключительно с целью дальнейшего использования группой разрабатываемого программного продукта (или дорабатываемого продукта), для ведения деятельности, непопадаю-щей под квалифицируемые критерии.
Например, речь может идти о разработке программного обеспечения и баз данных выделившейся компанией-разработчиком группы для целей использования в деятельности, не подпадающей, как под квалифицированную ИТ-деятельность по разработке, модификации и адаптации программных продуктов, так и не подпадающей под специальное исключение, предусмотренное Законом. В частности, такое исключение предусмотрено абзацем 4 пункта 1.15 статьи 284 и абзацем 4 пункта 5 статьи 427 Налогового Кодекса РФ и применяется к деятельности, «заключающейся в предоставления прав использования программ для ЭВМ, баз данных если «такие права состоят в получении возможности распространять рекламную информацию в информационно-телекоммуникационной сети Интернет и (или) получать доступ к такой информации, размещать предложения о приобретении (реализации) товаров (работ, услуг), имущественных прав в информационно-телекоммуникационной сети Интернет, осуществлять поиск информации о потенциальных покупателях (продавцах) и (или) заключать сделки».
С учетом неоднозначных разъяснений финансовых органов и существующей правовой неопределенности в отношении возможности применения налоговых льгот для налогоплательщиков-выделившихся компаний группы, основной профиль бизнеса которых не подпадает под квали-цированные Законом критерии, даже при условии наличия деловых целей реструктуризации и выделения, по моей оценке, могут возникать существенные риски оспаривания налоговыми органами применения налоговых льгот и льгот по страховым взносам, предусмотренных для ИТ-компа-
ний, на основании необоснованного дробления бизнеса.
Налогоплательщики могут столкнуться со сложностью доказывания и подтверждения деловых цели реструктуризации, в том числе доказывания различий между выделением внутреннего подразделения по разработке в отдельную компанию для целей увеличения общей налоговой эффективности группы за счет налоговых льгот и преференций, и выделением независимой компании-разработчика, имеющего такой уровень функциональной, управленческой и организационной независимости, который подтверждает самостоятельность в ведении хозяйственной деятельности.
По моей оценке, более существенным рискам оспаривания налоговых льгот подвержены налогоплательщики, выделяющиеся в рамках реструктуризации компаний и групп компаний, осуществляющих деятельность по предоставлению программных продуктов и баз данных для целей распространения рекламной информации, размещения предложений о приобретении товаров, работ, услуг, имущественных прав, осуществления поиска информации о потенциальных покупателях и продавцах, а также программного обеспечения и баз данных для заключения сделок. Такая деятельность, безусловно связанна с информационным технологиями, однако по смыслу Закона подпадает под специальное исключение для применения налоговых льгот и льгот по страховым взносам.
В таких группах компаний внутреннее подразделение по разработке безусловно имеет существенные для группы функции, сами затраты на разработку за счет собственных ресурсов могут являться наиболее существенными расходами для группы, штат разработчиков в такой компании также может быть значительным и превалирующим над другими бизнес-подразделениями.
В соответствии с позицией Минфина [6] «доходы организации от передачи исключительных прав на разработанные ей программы для ЭВМ в целях применения пониженных тарифов страховых взносов как до, так и после 01.01.2021 учитываются в доле доходов от осуществления деятельности в области информационных технологий независимо от того, для чего будут использоваться такие программы для ЭВМ и базы данных».
Однако, несмотря на наличие подобной позиции, факты реструктуризации в форме выделения налогоплательщика из группы без должного высокого уровня функциональной, управленческой, организационной независимости при наличии таких целей реструктуризации как применение налоговых льгот и льгот по страховым взносам для р ИТ-компаний, может привести к отказу в приме- Д нения налоговых льгот в связи с необоснованным Ч
т
дроблением бизнеса. К
При этом, по моей оценке, основным аргумен- ё том налогового органа может стать не факт от- у сутствия независимости от группы, отсутствия А
см см
деловых целей реструктуризации помимо налоговой экономии, а сильная экономическая связь между осуществляемой деятельностью налогоплательщика-компании разработчика и результатами деятельности группы в виде получение доходов от деятельности, не подпадающей под квалифицированные критерии. Наличие столь существенной экономической связи, по моему мнению, противоречит целям имплементации пакета налоговых реформ, а также стремлению законодателя исключить из-под действия налоговых льгот компании, осуществляющие деятельность в области развития и распространения рекламного программного обеспечения и баз данных, программного обеспечения и баз данных для поиска продавцов и покупателей, заключения сделок.
Министерство цифрового развития, связи и массовых коммуникаций Российской Федерации выпустило несколько писем [7] в которых попыталось разъяснить профессиональные термины и квалифицировать разработчиков для целей применения налоговых льгот для ИТ-компаний и, в целом, применения Закона. Минцифры выделило определенные условия для признания организации разработчиком программного обеспечения и баз данных, пояснила, функциональный профиль такой организации, объем необходимых прав на программное обеспечение и базы данных, а также документы, которыми организация сможем подтвердить свой статус. Ведомство разъяснило такие понятия и термины как «разработка», «установка», «сопровождение программных продуктов» и «баз данных», а также указало, что для применения налоговых льгот по налогу на прибыль и страховым взносам, предусмотренных для ИТ-компаний, организации должны использовать технические понятия и термины, закрепленные в нормативно-правовых актах, и ненормативных актах (например, таких как как технические регламенты).
Данные разъяснения, по моей оценке, носят технический характер и безусловно помогут налогоплательщику оценить собственный функциональный профиль на предмет требований закона в части критериев для применения льгот. Тем не менее, данные разъяснения, по моей оценке, не устраняют неопределенность по вопросам применения налогоплательщиками, выделившимися в результате реструктуризации, налоговых льгот для ИТ-компаний.
По моей оценке, данная налоговая неопределенность может быть нивелирована выпуском консолидированной позиции финансовых органов, которая будет направлена территориальным инспекциями, согласно которой - при наличии деловых целей выделения специальной компании-разработчика из бизнеса, не подпадающего под квалифицированный критерий для применения налоговых льгот, такая выделившаяся компания вправе претендовать на налоговые льгот, предусмотренные Законом при соответствии всем прочим критериям при наличии деловой цели ре-
структуризации. При этом, в такой позиции необходимо указать, что оспаривание налоговыми органами правомерности применения выделившейся компанией налоговых льгот только по причине, что одной из целей выделения является намерение налогоплательщика применить налоговые льготы и преференции, недопустимо.
На мой взгляд, если рассматривать способы устранения налоговой неопределенности путем внесения изменений в налоговое законодательство, то законодателю необходимо закрепить позицию, что «в доле доходов от осуществления деятельности в области информационных технологий учитываются в том числе доходы от разработки, доработки, модификации и адаптации баз данных и программы для ЭВМ в том числе для целей использования таких баз данных и программ для ЭВМ для осуществления деятельности, предусмотренной абзац.4, пункта 5, статьи 427 НК РФ» (то есть для неквалифицированной ИТ-деятельности).
Заключение
С учетом рассмотренных в настоящей статьей позиций и разъяснений финансовых органов, существующей судебной практики по схожим налоговым спорам и неоднозначной трактовки существующих налоговых норм приводящим к налоговой неопределенности по рассмотренным вопросам, налоговым рискам будут подвержены компании, выделившиеся в результате реструктуризации из компаний группы, бизнес которых напрямую не связан как с квалифицированной ИТ-деятельностью в соответствии нормами Закона, так и ИТ-деятельностью, подпадающей под специальное ограничение, даже при формальном соответствии выделившихся компаний-разработчиков критериям для применения налоговых льгот и наличия деловых целей реструктуризации. Данные налоговые риски будут существовать до устранения налоговой неопределенности.
Однако, существуют несколько способов устранения налоговой неопределенности, некоторые из которых рассмотрены в настоящей статье. По моей оценке, наиболее применимые способы устранения налоговой неопределенности по вопросам реструктуризации компании для целей применения налоговых льгот должны стать объектом отдельного научного правового исследования.
В настоящей статье были рассмотрены проблемы налоговой неопределенности по вопросам применения налоговых льгот при реструктуризации бизнеса и выделения специальной компании-разработчика из компании, группы компаний, не осуществляющих квалифицированную деятельность. Были выделены категории налогоплательщиков, для которых данные налоговые риски наиболее существенны. Были предложены варианты нивелирования данной налоговой неопределенности законодательным способов или путем издания консолидированной позиции финансо-
вых органов. По моей оценке, цели исследования в данной работе были достигнуты, а полученные результаты исследования можно применить как на практике, при разработке юридических аргументов в защиту деловых целей реструктуризации, так и при будущих теоретических исследованиях.
Литература
1. Федеральный закон от 31.07.2020 № 265-ФЗ (ред. от 23.11.2020) «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации» // «Российская газета», № 173, 06.08.2020;
2. Коммерсант: "Бизнес решил от айти в сторону" - Kommersant: "Business has decided to step aside" [Электронный ресурс]. // - URL: https://www.kommersant.ru/doc/4753276?utm_ source=newspaper&utm_medium=email&utm_ campaign=newsletter (дата обращения 08.10.2021);
3. Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» // «Вестник ВАС РФ», № 12, декабрь, 2006;
4. РБК: "В России резко выросло число желающих встать на «госучет» ИТ-компаний" - RBC: "In Russia, the number of IT companies wishing to join the "state registration" has increased" [Электронный ресурс]. // - URL: https://www.rbc.ru/ technology_and_media/29/10/2020/5f9974a89a7 947df0c62d6 (дата обращения 05.10.2021);
5. Письма ФНС России от 20.02.2021 № СД-4-3/2160, от 20.02.2021 № СД-4-3/2249@, от 21.01.2021 № СД-4-2/561@ // Консультант-Плюс: справочно-правовая система [Офиц. сайт]. URL: http://www.consultant.ru/ (дата обращения: 15.10.2021);
6. Письмо Минфина России от 15.09.2021 № 03-15-05/74799В // КонсультантПлюс: справочно-правовая система [Офиц. сайт]. URL: http://www. consultant.ru/ (дата обращения: 15.10.2021);
7. Письмо Минцифры России от 11.10.2021 № П11-2-05-200-44970, Письмо Минцифры от 07.09.2021 № П11-2-05-200-38749 // Кон-сультантПлюс: справочно-правовая система [Офиц. сайт]. URL: http://www.consultant.ru/ (дата обращения: 15.10.2021).
IMPROVEMENT OF THE LEGAL MODEL OF TAXATION IN THE COURSE OF BUSINESS RESTRUCTURING OF IT COMPANIES
Khudiakov P.A.
RANEPA
This scientific research is devoted to the problems of legal uncertainty in the use of tax benefits provided for by the "Tax maneuver in the IT industry" as part of the restructuring of business. The article consider the positions of financial authorities on the use of tax benefits in business restructuring and evaluates the letters and explanations of financial authorities on this issue as an example of official explanations of public authorities that only increase tax uncertainty. The article also reflects an attempt to substantiate, from a legal point of view, based on the existing legislative regulation, the taxpayer's position on the intentional restructuring of the business, including for the purposes of applying tax benefits, even in the case of incomplete compliance with the restructuring objectives with the criteria established by financial authorities. Also, this article proposes a legal mechanism for eliminating tax uncertainty.
Keywords: «Tax maneuver». Tax benefits. Taxation of IT-companies. Tax uncertainty. Tax consequences of restructuring.
References
1. Federal Law of July 31, 2020 № 265-FZ (as amended of 11/23/2020) «On Amendments to Part Two of the Tax Code of the Russian Federation» // «Rossiyskaya Gazeta», № 173, 08/06/2020;
2. Kommersant: "Business has decided to step aside" - Kommersant: "Business has decided to step aside" [Electronic resource]. // - URL: https://www.kommersant.ru/ doc/4753276?utm_source=newspaper&utm_medium=e-mail&utm_campaign=newsletter (date of treatment 10/08/2021);
3. Resolution of the Plenum of the Supreme Arbitration Court of the Russian Federation of 12.10.2006 № 53 «On the assessment by arbitration courts of the validity of the taxpayer's receipt of tax benefits» // «Bulletin of the Supreme Arbitration Court of the Russian Federation», № 12, December, 2006;
4. RBC: "The number of IT companies wishing to join the" state registration "has sharply increased in Russia" - RBC: "In Russia, the number of IT companies wishing to join the" state registration "has increased" [Electronic resource]. // - URL: https://www. rbc.ru/technology_and_media/29/10/2020/5f9974a89a7947df-0c62d6 (date of treatment 10/05/2021);
5. Letters of the Federal Tax Service of Russia dated 20.02.2021 № SD-4-3 / 2160, dated 20.02.2021 № SD-4-3 / 2249 @, dated 21.01.2021 № SD-4-2/561@ // ConsultantPlus: for reference legal system [Offic. site]. URL: http://www.consultant.ru/ (date of access: 15.10.2021);
6. Letter of the Ministry of Finance of Russia dated 09/15/2021 № 03-15-05 / 74799B // ConsultantPlus: reference and legal system [Of. site]. URL: http://www.consultant.ru/ (date of access: 15.10.2021);
7. Letter of the Ministry of Digital Affairs of Russia dated 10.11.2021 № P11-2-05-200-44970, Letter of the Ministry of Digital Science dated 07.09.2021 № P11-2-05-200-38749 // Consult-antPlus: reference and legal system [Of. site]. URL: http://www. consultant.ru/ (date of access: 15.10.2021).
