CC BY
34
Денисевич Ю.В.
СОВЕРШЕНСТВОВАНИЕ МЕТОДИКИ СОСТАВЛЕНИЯ СТРАТЕГИЧЕСКОГО ПРОИЗВОДНОГО БАЛАНСОВОГО ОТЧЕТА
В современных условиях для коммерческих организаций важной задачей становится разработка и внедрение механизма организации информационно-
аналитического обеспечения, позволяющего гибко адаптироваться к изменениям внешних и внутренних факторов при реализации инноваций, планов и стратегий.
Известно, что существующая система бухгалтерского учета не обладает всем массивом информации, необходимым для принятия управленческих решений.
При этом Н.И. Пономарева отмечает, что «бухгалтерская информация формируется на основе отраженных в документации фактов хозяйственной жизни, она агрегируется и может быть заново оценена в целях расчета, ориентированного на принятие решений. Такая оценка позволяет трансформировать бухгалтерскую информацию в управленческую, т.е.
пригодную для принятия управленческих решений» [4, с. 56].
Трансформация информации, формируемой системой бухгалтерского учета, характерна для эволюционно-адаптивной теории.
Инструментом, позволяющим непосредственно оценить эффективность предлагаемых инноваций, планов и стратегий, являются производные балансовые отчеты, в т.ч. стратегический производный баланс.
Вопросам построения стратегических балансовых отчетов занимались такие ученые, как И.Н. Богатая, А.Н. Щемелев, Е.М. Евстафьева, Г.Е. Крохичева, И.В. Лесняк, Л.О. Ивашиненко, А.М. Карминский, Е.И. Муругов, И.А. Харченко, С.Ю. Захарова и др.
Так, А.Н. Щемелев определяет, что стратегический производный баланс направлен на определение возможной стоимо-
сти коммерческой организации с учетом ряда внешних факторов и поэтому строится на принципах статической балансовой теории [5, с. 192-193].
Главной особенностью стратегических балансовых отчетов, по мнению Л.О. Ивашиненко, А.Н. Щемелева, В.В. Лесняка,
Д.В. Бондаря, является учет влияния внешних факторов на показатели, характеризующие активы, обязательства, финансовые результаты коммерческой организации, при этом информация, содержащаяся в данных отчетах, ориентирована в прогнозируемое будущее [2].
Однако Е.М. Евстафьева полагает, что речь следует вести не о постановке на учет внешних и внутренних факторов, а об отражении в учетно-аналитической системе коммерческой организации фактов хозяйственной жизни с учетом факторов макро и микросреды и сопутствующих и вытекающих из них рисков [3, с. 251].
Мы рассматриваем стратегический производный баланс как способ оценки эффективности предлагаемой стратегии, которая, в свою очередь, основывается на синтезе внутренних и внешних факторов.
Исходными данными при составлении стратегического производного балансового отчета являются параметры стратегических планов. При этом исходные данные должны быть определены до момента составления стратегиче-
ского производного балансового отчета, так как задачей стратегического производного баланса является проверка исходных данных (т.е. уже заранее определенных данных) на предмет их эффективности.
Исследование существующих алгоритмов составления стратегического производного балансового отчета позволило выделить их недостатки, что определило необходимость совершенствования механизма формирования названного баланса.
Так, Л.О. Ивашиненко предложен алгоритм составления стратегического баланса, состоящий из 14 этапов. На наш взгляд, существенными недостатками предложенного алгоритма являются следующие.
1. Пятый этап, подразумевающий анализ параметров внешней макросреды и выбор параметров, учитываемых при составлении стратегического производного балансового отчета и восьмой этап, заключающийся в анализе и оценке изменений параметров внутренней среды при условии реализации избранных стратегий.
Недопустимость включения в алгоритм отмеченных позиций обусловливается тем, что алгоритм составления баланса, на наш взгляд, подразумевает определение шагов, необходимых для составления балансовой ведомости. Анализ параметров внешней и внутренней среды не может являться элементом алгоритма, т.к.
названный анализ проводится для выработки стратегии, но никак не для составления баланса. То есть вначале необходимо проанализировать как внешние, так и внутренние факторы, на этой основе выработать стратегию, а затем переходить к оценке эффективности определенной стратегии с использованием балансов производного типа. Таким образом, мы полагаем, что стратегический производный баланс является способом оценки эффективности выработанной стратегии, а не способом ее определения.
2. Выделение шестого и девятого этапов, предусматривающих обособленную постановку на учет внешних и внутренних факторов. Соответственно, некорректно формировать оборотносальдовую ведомость и рассчитывать стоимость чистых активов после каждого из названных этапов. Наша позиция обусловлена убеждением, что стратегия представляет собой совокупность внешних и внутренних факторов, а значит, обособленно эти параметры не могут рассматриваться, так как эффект от стратегии рождается именно при их взаимодействии.
Выделение указанных пунктов загромождает алгоритм составления баланса и не создает новых позиций для аналитической работы.
Аналогичные недостатки содержат алгоритмы, предложенные Е.М. Евстафьевой, В.В. Лес-
няком, И.А. Харченко, П.Е. Шумилиным.
Профессором А.Н. Щемеле-вым разработан алгоритм, состоящий из пяти шагов. По нашему мнению, такой алгоритм является довольно укрупненным и слабо раскрывает последовательность отражения операций, необходимых для формирования стратегического производного баланса.
Учитывая недостатки алгоритмов, представленных в обзоре, мы предлагаем алгоритм составления стратегического производного баланса, состоящий из следующих 11 этапов.
1. Определение величины чистых активов по первоначальному бухгалтерскому балансу.
2. Отражение корректировочных записей и формирование корректировочного баланса.
3. Определение величины чистых активов по скорректированному бухгалтерскому балансу, сопоставление с аналогичным показателем, рассчитанным на первом этапе.
4. Постановка на учет планируемых фактов хозяйственной деятельности.
5. Расчет стратегического баланса.
6. Определение величины стратегических чистых активов.
7. Применение нулевого алгоритма.
8. Формирование стратегического производного баланса.
9. Определение величины стратегических чистых пассивов.
10. Сопоставление полученных величин чистых активов скорректированного баланса и чистых пассивов.
11. Принятие решения об одобрении, непринятие или необходимость доработки стратегических предложений.
Рассмотрим более подробно каждый шаг составления стратегического производного баланса.
На первом этапе осуществляется определение стоимости чистых активов по первоначальному бухгалтерскому балансу. Под чистыми активами понимается величина, определяемая путем вычитания из суммы активов, принимаемых к расчету, суммы его пассивов, принимаемых к расчету.
В состав активов принимаемых к расчету, включаются:
- внеоборотные активы, в том числе отложенные налоговые активы;
- оборотные активы, за исключением стоимости в сумме фактических затрат на выкуп собственных акций, выкупленных акционерным обществом у акционеров для их последующей перепродажи или аннулирования, и задолженность учредителей по взносам в уставный капитал.
В состав пассивов, принимаемых к расчету включаются:
- долгосрочные обязательства, в том числе отложенные налоговые обязательства;
- краткосрочные обязательства по займам и кредитам;
- кредиторская задолженность;
- задолженность учредителям по выплате доходов;
- резервы предстоящих расходов;
- прочие краткосрочные обязательства.На втором этапе производится отражение корректировочных записей и формирование корректировочного баланса. На этом этапе следует провести инвентаризацию имущества и обязательств исследуемой коммерческой организации, проверить правильность оценки условных фактов хозяйственной деятельности, имущества и обязательств, отраженных за балансом. В некоторых случаях для качественной оценки необходимо привлечь специалиста, обладающего специальными знаниями. Выявленные неточности исправляются в учете соответствующими корректировочными записями с использованием метода двойной записи.
Подобные корректировки формируют в балансе реальное имущественное и финансовое положение исследуемой коммерческой единицы, соответственно, последующие расчеты становятся более точными и достоверными.
Непосредственное формирование корректировочного баланса производится путем учета на счетах дополнительных записей и определения конечного сальдо по каждому счету.
На третьем этапе осуществляется расчет чистых активов и сопоставление этого показателя со значением аналогичного показателя, рассчитанного на первом этапе.
В рамках четвертого этапа осуществляется постановка на учет планируемых фактов хозяйственной деятельности. На этом этапе происходит непосредственный перенос стратегии на счета бухгалтерского учета. При выработке стратегии следует помнить, что стратегический учет - это учет не только внутренних бизнес-процессов, но и условий меняющейся внешней среды. При этом следует обратить внимание на данные факторы:
1) риск потери активов;
2) риск уплаты обязательств;
3) удержание и перечисление налогов по операциям условной реализации;
4) расчетная бухгалтерская прибыль отчетного периода и любые значимые факторы ее колебания, дисконтированная прибыль;
5) скорость зачисления платежных средств в актив баланса по сравнению с суммами возникающих обязательств.
Учет внешних факторов позволяет не просто глубже анализировать особенности того финансового периода, на который приходится реализация стратегических решений, но и приближать пока еще условные результаты
финансовых операций к будущим реальным результатам.
На следующем, пятом этапе, производится расчет стратегического баланса. Формирование стратегического баланса производится путем учета на счетах стратегических записей и определения конечного сальдо по каждому счету.
На шестом этапе предполагается определение величины стратегических чистых активов. Порядок расчета величины стратегических чистых активов аналогичен порядку расчета стоимости чистых активов по первоначальному бухгалтерскому балансу.
Седьмой этап алгоритма заключается в применении нулевого алгоритма.
Восьмой этап предусматривает формирование стратегического производного баланса путем определения конечного сальдо по каждому счету, при этом начальным сальдо будут являться данные по счетам стратегического баланса, а оборотами - записи, предусмотренные нулевым алгоритмом.
Суть девятого этапа состоит в определении величины стратегических чистых пассивов. Чистые активы в балансовой оценке представляют собой разницу между суммами активов и обязательств, принимаемых к расчету. И даже несмотря на всевозможные корректировки, реальную рыночную стоимость коммерческой организации зачатую можно определить только лишь в услови-
ях ликвидации или в условиях, приближенных к условиям ликвидации, то есть в условиях гипотетической ликвидации.
Один из вариантов представления реальной структуры капитала коммерческой организации -формирование чистых пассивов, получаемых в результате применения нулевого алгоритма. Как положительная, так и отрицательная структура капитала может включать такие составляющие, как:
- уставный капитал;
- резервный капитал;
- добавочный капитал;
- нераспределенная прибыль;
- наращенная стоимость;
- непокрытый убыток.
При этом следует отличать
арифметическую положительную или отрицательную структуру ка-
питала от экономической положительной или отрицательной структуры капитала. Арифметически положительная структура капитала подразумевает, что величина чистых пассивов равна нулю и больше нуля. Экономически положительная (отрицательная) структура капитала подразумевает, что чистые пассивы - это лучшая величина по сравнению с чистыми активами.
Десятый этап заключается в сопоставлении полученных величин чистых активов, рассчитанных на третьем этапе, и чистых пассивов. Посредством такого сравнения устанавливается величина экономической структуры капитала. Возможные варианты сопоставления чистых активов и пассивов отражены в таблице 1.
Таблица 1 - Варианты сопоставления чистых активов и чистых пассивов
Показатель 1 Показатель 2 Результат экономический Результат арифметический
Чистые пассивы > Чистые активы по скорректированному балансу Экономически положительная структура капитала Арифметически положительная или отрицательная структура капитала (возникает в случае убыточной деятельности, но без существенного уменьшения получаемого убытка, в случае внедрения стратегии)
Чистые пассивы < Чистые активы по скорректированному балансу Экономически отрицательная структура капитала Арифметически положительная или отрицательная структура капитала (возникает в случае, когда значение равно нулю)
Из данных, приведенных в таблице, следует, что арифметически положительная структура капитала может возникнуть одновременно с экономически отрицательными результатами. Подобное возможно в случае, когда при сопоставлении чистых активов и чистых пассивов их величины оказываются равными (т.е. ЧП - ЧА = 0).
И, наоборот, арифметически отрицательная структура капитала может возникнуть одновременно с экономически положительными результатами, например в случае, когда деятельность коммерческой организации является убыточной, однако при реализации стратегии величина убытка существенно уменьшится.
Принятие решения об одобрении, непринятие или необходимость доработки стратегических предложений является заключительным - одиннадцатым этапом алгоритма составления стратегического производного баланса. Выработка позиции относительно эффективности предложений осуществляется с помощью анализа показателей, сформированного на предыдущем (десятом) этапе, подразумевающем, что только при достижении положительного экономического эффекта от стратегических планов внедрение их в финансово-хозяйственную практику будет обоснованным и успешным.
В рамках предыдущего этапа алгоритма установлено, что чистые пассивы могут являться по-
ложительной арифметической величиной, однако эффективной экономической нагрузки стратегия с подобной величиной чистых пассивов не имеет. Соответственно, при контрольном сопоставлении значений необходимо исходить не из арифметического, а из экономического содержания итога сопоставления.
Далее следует определить параметры для контрольного сравнения, формируемые в рамках предложенного алгоритма составления стратегического производного баланса. Такими параметрами являются следующие.
1. Величина чистых активов по первоначальному балансу и чистых активов по откорректированному балансу.
Цель контрольного сравнения: определить степень недостоверности финансового положения, идентифицируемого по данным первичного баланса. Так как система стратегического учета на постоянной основе не применяется в большинстве коммерческих организаций, то сопоставление названных показателей позволяет определить степень недостоверности баланса, формируемого в рамках бухгалтерского учета.
2. Величина чистых активов по скорректированному балансу и чистых пассивов.
Цель контрольного сравнения: оценить эффективность
предлагаемой стратегии.
Таким образом, нами проанализированы существующие
методики составления стратегического производного балансового отчета, определены их недостатки и предложен алгоритм построения названного баланса, состоящий из следующих 11 этапов: 1) определение стоимости чистых активов по первоначальному бухгалтерскому балансу; 2)отражение корректировочных записей и формирование корректировочного баланса; 3) определение стоимости чистых активов по скорректированному бухгалтерскому балансу и сопоставление с аналогичным показателем, рассчитанным на первом этапе; 4) постановка на учет планируемых фактов хозяйственной деятельности; 5) расчет стратегического баланса; 6) определение величины стратегических чистых активов; 7) применение нулевого алгоритма; 8) формирование стратегического производного баланса; 9) определение величины стратегических чистых пассивов; 10) сопоставление по-
лученных величин чистых активов скорректированного баланса и чистых пассивов; 11) принятие решения об одобрении, непринятие или необходимость доработки стратегических предложений.
Разработанный алгоритм отражает последовательность операций, необходимых для формирования стратегического производного баланса, не создавая лишних, загромождающих алгоритм этапов, таких как анализ параметров внешней и внутренней среды, и формирует объективно необходимые параметры для контрольного сравнения.
Использование предложенного алгоритма позволит повысить степень адаптации коммерческих организаций к изменяющимся условиям внешней среды, создать эффективное информационное обеспечение стратегического управления их деятельности.
