CC BY
132
Зарубежный опыт
СОВЕРШЕНСТВОВАНИЕ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА И АУДИТА В СЕКТОРЕ ГОСУДАРСТВЕННОГО УПРАВЛЕНИЯ УКРАИНЫ
И. Ю. ЧУМАКОВА, кандидат экономических наук, доцент, заведующая отделом государственного финансового контроля Научно-исследовательского финансового института Академия финансового управления Минфина Украины
Финансово-экономические интересы пользователей в информации о деятельности органов государственного сектора экономики в целом и конкретных бюджетных организаций в частности непосредственно определяют показатели отчетности, составляемой на различных уровнях управления. Так, на уровне государства требуется информация об активах и обязательствах органов государственного сектора (государственном долге, его структуре, сроках погашения), на уровне министерств и ведомств — данные об активах и обязательствах в целом по стране и по отдельным отраслям экономики. Поставщиков, покупателей и инвесторов интересует надежность деловых связей с субъектами хозяйствования государственного сектора экономики, а избирателей, налогоплательщиков и общество — правдивость и реальность данных об исполнении государственного бюджета и эффективности использования бюджетных средств.
Повышение роли государства в управлении экономикой и социальным развитием, необходимость получения транспарентной и достоверной информации о деятельности государства и потребности пользователей на соответствующем уровне государственного управления и являются предпосылками совершенствования бухгалтерского учета и аудита в государственном секторе экономики Украины.
Одной из основных причин реформирования бухгалтерского учета в государственном секторе
является необходимость применения унифицированных форм отчетности, которые могли бы стать общепризнанными, понятными для широкого круга пользователей — финансовых отчетов общего назначения, т. е. публичных. Такие отчеты отвечают требованиям всех внешних групп пользователей без учета индивидуальных потребностей каждого из них. Налогоплательщики, представители законодательной власти, кредиторы, поставщики, представители средств массовой информации, наемные работники зачастую не имеют доступа к специально подготовленной информации. Потребность в прочтении отчетов органов государственного сектора у внешних пользователей объясняется прежде всего публичным характером информации о государственных доходах и расходах.
Совершенствование бухгалтерского учета в государственном секторе и составление консолидированной финансовой отчетности в соответствии с Международными стандартами бухгалтерского учета для государственного сектора (IPSAS) осуществляется в рамках реформ, проводимых в секторе государственного управления Украины. Целью реформирования является повышение эффективности использования государственных финансов, ответственности, подотчетности и прозрачности управления ими на разных уровнях благодаря системному усовершенствованию деятельности органов государственного сектора, повышению культуры государственного управления. В результа-
те реформ системы управления государственными финансами предполагается создание стратегического, транспарентного и комплексного бюджетного процесса, который от планирования до исполнения представлял бы собой единую систему финансовой отчетности, используемую украинскими гражданами для оценки действий правительства.
В настоящее время бухгалтерский учет в бюджетной сфере ведется в разрезе учета исполнения государственного и местных бюджетов и учета бюджетных учреждений в соответствии с Бюджетным кодексом Украины1 и Законом Украины «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине» 2. Порядок ведения бухгалтерского учета и составления финансовой отчетности, отчетности об исполнении бюджетов, смет бюджетных учреждений устанавливает Минфин Украины. Бухгалтерский учет исполнения государственного и местных бюджетов осуществляет Государственная казначейская служба Украины (далее — Казначейство), а бухгалтерский учет смет бюджетных учреждений ведут сами распорядители бюджетных средств. Фонды общеобязательного государственного социального и пенсионного страхования (Пенсионный фонд Украины, Фонд социального страхования по временной утрате трудоспособности, Фонд общеобязательного государственного социального страхования на случай безработицы, Фонд социального страхования от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний) применяют различные методики ведения бухгалтерского учета, не утвержденные Минфином Украины.
Законодательством Украины методы ведения бухгалтерского учета в государственном секторе четко не определены. Бухгалтерский учет исполнения государственного и местных бюджетов осуществляется по кассовому методу учета с применением метода начисления по отдельным операциям (государственному долгу, обязательствам распорядителей бюджетных средств). Операции по доходам и расходам отображаются в бухгалтерском учете в момент получения и выплаты денежных средств, а операции по финансированию бюджета — в момент зачисления средств с одновременным отображени-
1 Бюджетный кодекс Украины: Закон Украины от 08.07.2010 № 2456-VI. URL: http://www. zakon3.rada. gov. ua/ laws/show/2456-17.
2 О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине: Закон Украины от 16.07.1999 № 996 (с изменениями и дополнениями). URL: http:// www. zakon4.rada. gov. ua/laws/ show/996-14.
ем долговых обязательств. Бухгалтерский учет в бюджетных учреждениях и фондах общеобязательного государственного социального и пенсионного страхования осуществляется по методу начисления, в соответствии с которым операции признаются в момент возникновения либо изменения экономической стоимости активов и обязательств, независимо от даты получения или выплаты денежных средств (или их эквивалентов).
Казначейство составляет отчетность об исполнении государственного бюджета на основе информации по кассовым операциям, отображаемым в казначейской системе бухгалтерского учета и отчетности распорядителей бюджетных средств, по которым не осуществляется казначейское обслуживание. В частности, такая отчетность составляется по отдельным статьям расходов министерства иностранных дел Украины, тайным расходам и расходам по исполнению совместных проектов с международными финансовыми операциями и по некоторым другим расходам, состав которых определен ст. 31 Бюджетного кодекса Украины.
Отчетность об исполнении бюджетов консолидируется казначейством и главными распорядителями бюджетных средств параллельно, что приводит к увеличению затрат бюджета на обработку информации. Различия в организационных структурах финансово-бухгалтерских служб и процедурах документооборота, а также в используемом программном обеспечении, которое в ряде случаев в бюджетной сфере вообще отсутствует, предопределили потребность в усовершенствовании организации бухгалтерского учета распорядителей бюджетных средств.
Проведение необходимых реформ в системе бухгалтерского учета и финансовой отчетности в государственном секторе является актуальным и в связи с необходимостью совершенствования порядка проведения оценки активов. Изменения, произошедшие на протяжении последних 10 лет в стоимостных границах отнесения активов к основным средствам, а также в нормативах начисления износа по основным средствам, не привели к отражению в бухгалтерском учете справедливой стоимости основных средств.
Таким образом, существующая в настоящее время в государственном секторе экономики Украины система бухгалтерского учета и финансовой отчетности не позволяет получать полную и транс-парентную информацию о состоянии выполнения бюджетов, смет и бюджетных программ, что не
способствует широкому применению и развитию аудита в этом секторе, в частности аудита эффективности выполнения бюджетных программ. Кроме того, ввиду нечеткого определения в национальном законодательстве методов ведения бухгалтерского учета в бюджетной сфере и консолидации информации об исполнении бюджетов, отсутствия единых подходов к формированию финансовой и бюджетной отчетности представляется проблематичным и проведение аудита годовой финансовой отчетности бюджетных учреждений — распорядителей бюджетных средств для подтверждения достоверности этой отчетности. В таких условиях, когда достоверность показателей финансовых отчетов бюджетных учреждений никем не заверяется, проводимые государственными органами управления и государственного финансового контроля оценки соответствия отчетных данных распорядителей бюджетных средств запланированным законом о Государственном бюджете Украины показателям, а следовательно, и определение реальной картины использования государственных финансов являются сомнительными. Вместе с тем в получении таких оценок заинтересованы и Минфин Украины, как главный орган в системе центральных органов исполнительной власти, осуществляющий формирование и обеспечение реализации бюджетной политики в Украине, и Верховный Совет Украины, как представительский орган украинского народа, и украинское общество в целом.
Как свидетельствует передовой зарубежный опыт, для достижения прозрачности бюджетных отношений недостаточно лишь проведения реформ в системе бухгалтерского учета в государственном секторе с использованием IPSAS. Необходимо совершенствовать и государственный финансовый контроль, развивая его новые формы, обеспечивающие независимое подтверждение достоверности функционирования такой системы в соответствии с требованиями международных стандартов аудита ISSAI (стандартов Международной организации высших органов финансового контроля (INTOSAI)).
Создание системы бухгалтерского учета, соответствующей мировым стандартам, путем внедрения IPSAS предполагает ее обязательное аудирование, т. е. подтверждение достоверности отчетных показателей. Применение IPSAS и ISSAI обусловлено необходимостью получения оценок эффективности деятельности органов исполнительной власти, направленных на управление государственными финансами, проведение контроля
за использованием бюджетных средств и государственной собственности, агрегирование финансовой информации всего сектора государственного управления Украины. Благодаря чему будет обеспечено получение более качественной информации, принятие эффективных и результативных решений на разных уровнях управления государственными финансами.
Применение IPSAS бюджетными учреждениями для ведения бухгалтерского учета и составления финансовых отчетов позволит получить стандартизованную информацию об их хозяйственной деятельности. В результате для широкого круга пользователей более доступной станет информация о финансовых последствиях принимаемых политических решений и финансовом состоянии страны в целом. IPSAS предусматривают использование принципов формирования точной и объективной информации о финансовом состоянии, финансовых результатах деятельности и потоках денежных средств на уровне различных государственных и международных организаций. Для большинства стран необходимость применения IPSAS для целей реформирования национальных систем бухгалтерского учета в государственном секторе была вызвана серьезной обеспокоенностью проводимой в каждой отдельной стране политикой расходования бюджетных средств и получаемых в этой связи отчетных данных о бюджетных расходах на всех уровнях государственного управления.
Объективная потребность в реформировании национальной системы бухгалтерского учета на Украине задекларирована в Стратегии модернизации системы бухгалтерского учета в государственном секторе на 2007—2015 гг. 3 (далее — Стратегия). Субъекты бухгалтерского учета государственного сектора представлены на рис. 1.
В соответствии со Стратегией среди инструментов совершенствования бухгалтерского учета и его организации в государственном секторе Украины в качестве основных выделены применение IPSAS и разработка на их основе национальных положений (стандартов) бухгалтерского учета в государственном секторе (далее — НП (С) БУГС). Ключевыми задачами реформы согласно Стратегии являются анализ отечественной методологии и переход на
3 Об утверждении Стратегии модернизации системы бухгалтерского учета в государственном секторе на 2007— 2015 гг.: постановление Кабинета министров Украины от 16.01.2007 № 34. URL:http://www. zakon4.rada. gov. ua/laws/ show/34-2007- %D0 %BF.
Минфин Украины
Распорядители бюджетных средств
Государственная казначейская служба Украины
\ /
Фонды общеобяза-
тельного государст-
венного социального
и пенсионного стра-
хования
/ \
Обеспечивает проведение государственной политики в сфере бухгалтерского учета
Обслуживает государственный бюджет и более 12 тыс. местных бюджетов
Охватывают более 14 тыс. распорядителей государственного бюджета и более 40 тыс. распорядителей местных бюджетов
Включают:
Пенсионный фонд Украины;
Фонд социального страхования от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний;
Фонд социального страхования по временной утрате трудоспособности;
Фонд общеобязательного государственного социального страхования на случай безработицы
Источник. Об утверждении Стратегии модернизации системы бухгалтерского учета в государственном секторе на 2007— 2015 годы: постановление Кабинета министров Украины от 16.01.2007 № 34; данные официального сайта Государственной казначейской службы Украины.
Рис. 1. Субъекты бухгалтерского учета государственного сектора
единые методологические принципы бухгалтерского учета и отчетности, а также создание унифицированного организационного и информационного обеспечения бухгалтерского учета.
Главными направлениями решения задач по усовершенствованию системы бухгалтерского учета и отчетности являются:
— разработка и внедрение национальных стандартов бухгалтерского учета и отчетности в государственном секторе с учетом требований IPSAS;
— создание единого плана счетов бухгалтерского учета в государственном секторе, гармонизированного с бюджетной классификацией;
— усовершенствование методов составления и консолидации отчетности с использованием современных информационных систем.
Создание унифицированной организационной и информационной учетной системы реализуется путем:
— внедрения единых подходов к организации бухгалтерских служб бюджетных учреждений;
— усиления контроля казначейства за соблюдением единых правил ведения бухгалтерского учета и составления отчетности.
В настоящее время в законодательном поле Украины уже сделано немало для реформирования национальной системы бухгалтерского учета и отчетности в государственном секторе. Так, на протяжении 2009—2012 гг. на основе IPSAS Минфином Украины и казначейством были разработаны и приняты 19 НП (С) БУГС, 4 из которых регулируют порядок составления и представления финансовой отчетности субъектами бухгалтерского учета государственного сектора, а остальные стандарты — вопросы ведения данными субъектами бухгалтерского учета (рис. 2).
Внедрение НП (С) БУГС будет осуществляться с 01.01.2015. Органы казначейства будут применять принятые стандарты при отражении в бухгалтерском учете операций по исполнению государственного бюджета и составлении финансовой отчетности.
Национальные стандарты бухгалтерского учета в государственном секторе
J ' V
НП(С)БУГС, регулирующие порядок составления и представления финансовой отчетности
101 «Предоставление финансовой отчетности».
102 «Консолидированная финансовая отчетность».
103 «Финансовая отчетность по сегментам»
105 «Финансовая отчетность в усло^ виях гиперинфляции»
121 «Основные средства».
122 «Нематериальные активы».
123 «Запасы».
124 «Доходы».
125 «Изменение учетных оценок и исправление ошибок».
126 «Аренда».
127 «Уменьшение полезности активов».
128 «Обеспечения, непредусмотренные обязательства, и непредусмотренные активы»
129 «Инвестиционная недвижимость».
130 «Влияние изменений валютных курсов».
131 «Строительные контракты».
132 «Выплаты работникам».
133 «Финансовые инвестиции».
134 «Финансовые инструменты».
135 «Расходы»
Источник. Приказы Минфина Украины от 28.12.2009 № 1541 (с изменениями, внесенными приказом Минфина Украины от 29.12.2011 № 1798), от 12.10.2010 № 1629, от 29.12.2011 № 1798, от 25.01.2012 № 52, от 18.05.2012 № 568.
Рис. 2. Национальные стандарты бухгалтерского учета в государственном секторе
Следующим не менее важным этапом реформирования национальной системы бухгалтерского учета и отчетности в государственном секторе Украины является разработка проекта плана счетов бухгалтерского учета в государственном секторе (далее — План счетов), гармонизированного с новой бюджетной классификацией.
Важность данного этапа обусловлена тем, что требования к современному бюджетному учету в мировой практике сформулированы наряду с международными стандартами бухгалтерского учета для финансовой отчетности субъектов в государственном секторе, принятых Международной федерацией бухгалтеров (IPSAS), и в международных стандартах статистической финансовой отчетности (Система национальных счетов ООН (UNSNA), Статистика государственных финансов МВФ (GFS 2001) и в Европейской системе национальных и региональных счетов (ESA 95). У стандартов
финансовой отчетности и систем статистической отчетности — различные цели, области покрытия и результаты, однако и те, и другие стандарты имеют единые методологические принципы подготовки информации, которые основываются на методе начисления. В соответствии с этим методом разрабатываются балансы активов и пассивов и тем самым обеспечивается полный охват государственной экономической и финансовой деятельности субъектов.
Список литературы
1. Бюджетный кодекс Украины: закон Украины от 08.07.2010 № 2456-VI. URL: http://www. zakon3. rada. gov. ua/laws/show/2456-17.
2. Информация о состоянии развития государственного внутреннего финансового контроля на Украине за 2013 г. URL: http://www. dkrs. gov. ua/kru/uk/publish/article/101915.
3. Некоторые вопросы образования структурных подразделений внутреннего аудита и проведения такого аудита в министерствах, других центральных органах исполнительной власти, их территориальных органах и бюджетных учреждениях, относящихся к сфере управления министерств, других центральных органов исполнительной власти: постановление Кабинета министров Украины от 28.09.2011 № 1001. URL: http://www. zakon4.rada. gov. ua/laws/show/1001-2011- %D0 %BF.
4. О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине: закон Украины от 16.07.1999 № 996. URL: http:// www.zakon4.rada.gov.ua/laws/ show/996-14.
5. О бюджетной классификации: приказ Минфина Украины от 14.01.2011 № 11. URL: http://www. minfin.gov.ua/control/uk/publish/article %3Fart_ id=356065&cat_id=355990.
6. О внесении изменений в бюджетную классификацию: приказ Минфина Украины от 26.12.2012 № 1738.
7. О Стратегии развития системы управления государственными финансами: распоряжение Кабинета министров Украины от 01.08.2013 № 774-р. URL: http://www.zakon4.rada.gov.ua/laws/show/774-2013- %D1 %80.
8. О Счетной палате: закон Украины от 11.07.1996 № 315/96-ВР. URL: http://www. zakon4.rada. gov. ua/ laws/show/315/96- %D0 %B2 %D1 %80.
9. Об оптимизации центральных органов исполнительной власти: указ президента Украины от 09.12.2010 № 1085/2010. URL: http://www.zakon4. rada.gov.ua/laws/show/1085/2010.
10. Об утверждении Кодекса этики работника подразделения внутреннего аудита: приказ Минфина Украины от 29.09.2011 № 1217. URL: http:// www. zakon4.rada. gov. ua/laws/show/z1195-11.
11. Об утверждении Концепции развития системы управления государственными финансами: распоряжение Кабинета министров Украины от 03.09.2012 № 633-р. URL: http:// www. zakon4.rada. gov. ua/laws/show/633-2012- %D1 %80.
12. Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета в государственном секторе: приказ Минфина Украины от 31.12.2012 № 1203. URL: http://www.minfin.gov.ua/control/uk/publish/ article?art_id=394527&cat_id=384845.
13. Об утверждении Стандартов внутреннего аудита: приказ Минфина Украины от 04.10.2011 № 1247. URL: http:// www.search.ligazakon.ua/l_doc2. nsf/link1/RE19957.html.
14. Об утверждении Стратегии модернизации системы бухгалтерского учета в государственном секторе на 2007—2015 гг.: постановление Кабинета министров Украины от 16.01.2007 № 34 (с изменениями, внесенными в соответствии с постановлением Кабинета министров Украины от 10.11.2010 № 1021). URL: http://www.zakon4.rada.gov.ua/laws/ show/34-2007- %D0 %BF.
15. Отчет о результатах деятельности Гос-фининспекции и ее территориальных органов за 2013 г. URL: http://www. dkrs.gov.ua/kru/uk/publish/ article/101039.
16. Официальный сайт Государственной казначейской службы Украины. URL: http://www.treasury. gov.ua/main/uk/publish/article/212487.
(Окончание следует)
