CC BY
50
3(111)-2008
УПРАВЛЕНЧЕСКии УЧЕТ
СОСТАВ ЗАТРАТ ПОЛИГРАФИЧЕСКИХ ПРЕДПРИЯТИЙ
Е.В. АКИЛОВА, консультант по налогам и сборам ЗАО «ВКЯ-Интерком-Аудит»
Важнейшим участком работы бухгалтерского учета организации полиграфического производства является учет затрат на производство полиграфической продукции и определение ее себестоимости.
В бухгалтерском учете под себестоимостью продукции понимается совокупность затрат организации на производство и реализацию продукции, выраженная в денежной форме.
Основными задачами учета производственных затрат являются:
• своевременное и правильное отражение фактических затрат на производство продукции по соответствующим статьям;
• предоставление информации для осуществления оперативного контроля над производством продукции;
• выявление резервов снижения себестоимости и предупреждение непроизводительных расходов и потерь.
Организация учета затрат на производство продукции в полиграфической организации должна быть основана на следующих принципах:
• неизменность принятых методов учета затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции в течение года;
• полнота отражения в учете всех хозяйственных операций;
• правильное отнесение доходов и расходов к отчетным периодам;
• разграничение в учете текущих и капитальных затрат и т. д.
Общие правила формирования информации о расходах коммерческих организаций установлены Положением по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99», утвержденным приказом Минфина России от 06.05.1999 № ЗЗн (далее —
ПБУ 10/99). Кроме того, в целях определения себестоимости продукции (работ, услуг) организации полиграфического производства применяют Методические рекомендации по вопросам планирования и учета затрат на производство и реализацию продукции (работ, услуг) на полиграфических предприятиях (согласованы МПТР РФ 25.11.2002) (далее — Методические рекомендации). Указанный документ в отличие от общих правил, установленных ПБУ 10/99, учитывает специфику полиграфических предприятий и устанавливает единые методы планирования и учета затрат на производство, формируемых в процессе выполнения полиграфических работ, изготовления продукции, оказания производственных услуг, а также затрат на реализацию.
В соответствии с п. 4 ПБУ 10/99 расходы организации полиграфии в зависимости от их характера, условий осуществления и направлений деятельности организации подразделяются:
— нарасходы по обычным видам деятельности;
— на прочие расходы.
Кроме того, виды расходов коммерческих организаций могут классифицироваться по различным признакам: по составу, по экономическому содержанию, по местам возникновения и т. д. Основным из перечисленных признаков осуществленных организацией затрат является их экономическое содержание. В связи с чем п. 8 ПБУ 10/99 требует от организации полиграфии при формировании расходов по обычным видам деятельности обеспечить их группировку по следующим элементам:
• материальные затраты;
• затраты на оплату труда;
• отчисления на социальные нужды;
• амортизация;
• прочие затраты.
Аналогичная группировка затрат предусмотрена и Методическими рекомендациями.
Рассмотрим перечисленные элементы затрат более подробно.
Материальные затраты. В материальные затраты включают расходы, связанные с приобретением и использованием материально-производственных запасов (далее — МПЗ). К бухгалтерскому учету в организациях полиграфии в качестве МПЗ принимаются активы:
— используемые в качестве сырья, материалов и тому подобного при производстве полиграфической продукции, предназначенной для продажи, а также для выполнения работ или оказания услуг;
— предназначенные для продажи, включая готовую продукцию и товары;
— используемые для управленческих нужд организации полиграфии.
В организациях полиграфии применяется большое количество материальных ресурсов, которые, как и в любом другом производстве, делятся на основные и вспомогательные.
Основными материалами считаются те, из которых непосредственно изготавливается готовая продукция. К ним относятся сырье, основные материалы и полуфабрикаты. К основным материалам, используемым в полиграфическом производстве в соответствии с Методическими рекомендациями, относятся: бумага, картон, переплетные материалы (в том числе нетканое полотно); типографский сплав (гарт); металлизированные краски; краски печатные и добавки к ним; каптал; клеевые вещества; лак для лакирования; марля; нитки, термонити; парафин для обработки бумаги; проволока; лавсановая, триацетатная и фототехническая пленки; фольга для тиснения и фольга для печатных форм, целлофан; полиамидная смола; растворители для лаков; печатные пластины (ДОЗАКЛ, фотопо-лимерные пластины и т.д.); тонер; противоотма-рывающий порошок; резинотканевое офсетное полотно; гидрофильная бумага. Все остальные материалы, используемые в полиграфическом производстве, считаются вспомогательными.
Также по элементу «Материальные затраты» отражаются:
• материалы, используемые в процессе выполнения полиграфических работ для обеспечения нормального технологического процесса и для упаковки продукции или расходуемые на другие производственные и хозяйственные нужды (проведение испытаний, контроль, содержание, ремонт и эксплуатацию оборудования, зданий, сооружений, других основных средств и прочего);
• запасные части для ремонта оборудования, инструментов, приспособлений, инвентаря, приборов, лабораторного оборудования и другие материальные ценности, не относимые к основным средствам (т. е. со сроком полезного использования менее 12 мес.);
• покупные комплектующие изделия и полуфабрикаты, подвергающиеся дополнительной обработке или сборке;
• работы и услуги производственного характера сторонних организаций. При этом следует иметь в виду, что перечень работ и услуг производственного характера определен в приложении 2 к Методическим рекомендациям;
• природное сырье (плата за воду, забираемую из водохозяйственных систем в пределах установленных лимитов);
• топливо всех видов, расходуемое на технологические цели, выработку всех видов энергии (электрической, тепловой, сжатого воздуха, холода и других видов), отопление зданий;
• энергия всех видов (электрическая, тепловая, пневматическая и другие виды), расходуемая на технологические, энергетические, двигательные и другие производственные и хозяйственные нужды организации.
Правила формирования в бухгалтерском учете информации о МПЗ установлены Положением по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01», утвержденным приказом Минфина России от 09.06.2001 № 44н (далее — ПБУ 5/01). Кроме того, в целях бухгалтерского учета МПЗ организации используют еще один документ — Методические указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденные приказом Минфина России от 28.12. 2001 № 119н.
Расходы на приобретение МПЗ, отражаемые полиграфическими предприятиями по элементу «Материальные затраты», формируются с учетом норм указанных документов исходя из их оценки по фактической себестоимости, определение которой зависит от способа поступления МПЗ в организацию полиграфического производства.
Если организация приобретает МПЗ за плату, то фактическая себестоимость материалов включает в себя:
• расходы на материалы по ценам приобретения;
• транспортно-заготовительные расходы;
• расходы по доведению материалов до состояния, в котором они пригодны к использованию (затраты по резке и акклиматизации бумаги, подготовке краски, клеев и тому подобное,
затраты, не связанные с основным производственным процессом).
Иными словами, при приобретении материально-производственных запасов за плату их фактическая себестоимость определяется как сумма фактических затрат на их приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством РФ).
Если полиграфическое предприятие получает материалы в счет вклада в уставный капитал, то фактическая себестоимость полученных МПЗ будет определяться исходя из цены, согласованной учредителями (участниками) (если иное не установлено законодательством РФ). При этом следует помнить, что при внесении вкладов в уставный капитал неденежными средствами субъекты хозяйственной деятельности должны выполнять требования, предъявляемые законодательством к организациям соответствующей организационноправовой формы.
Так, согласно п. 3 ст. 34 Федерального закона от 26.12.1995 № 208-ФЗ «Об акционерных обществах» денежная оценка имущества, вносимого в оплату акций при учреждении общества, производится по согласованию между учредителями. Для определения рыночной стоимости, которая вносится в уставный капитал неденежными средствами, должен привлекаться денежный оценщик. Величина денежной оценки имущества, произведенной учредителями и советом директоров (наблюдательным советом) общества, не может быть выше величины оценки, произведенной независимым оценщиком.
Федеральный закон от 08.02.1998 № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» выдвигает аналогичное требование. Так, в п. 2 ст. 15 данного закона содержится положение о том, что денежная оценка неденежных вкладов в уставный капитал общества утверждается решением общего собрания участников общества, причем такое решение принимается единогласно.
В отношении обществ с ограниченной ответственностью законодательство также выдвигает требование о независимом оценщике, который производит оценку неденежного вклада. Правда, в отличие от акционерных обществ оценка независимого оценщика является обязательной лишь в том случае, если номинальная стоимость доли участника, вносящего имущество, составляет более 200 минимальных размеров оплаты труда.
Минимальный размер оплаты труда для исчисления платежей по гражданско-правовым обязательствам в соответствии со ст. 5 Федерального
закона от 19.06.2000 № 82-ФЗ «О минимальном размере оплаты труда» составляет 100 руб.
Безвозмездное получение материалов организациями полиграфического производства возможно лишь в двух случаях, предусмотренных ГК РФ.
В первом случае организация получает материалы по договору дарения. В соответствии со ст. 572 ГК РФ по договору дарения одна сторона (даритель) безвозмездно передает или обязуется передать другой стороне (одаряемому) вещь в собственность.
При этом не следует забывать о том, что в отношениях между коммерческими организациями не допускается дарение на сумму, превышающую
5 установленных законом минимальных размеров оплаты труда (ст. 575 ГК РФ).
Другим случаем безвозмездного получения МПЗ является пожертвование. На основании ст. 582 ГК РФ пожертвованием признается дарение вещи в общеполезных целях. Пожертвования могут делаться гражданам, лечебным, воспитательным учреждениям, учреждениям социальной защиты, благотворительным, научным и учебным учреждениям, а также другим субъектам гражданского права.
Одним из условий пожертвования имущества юридическим лицам является использование этого имущества по определенному назначению. Юридическое лицо, принявшее пожертвование, для использования которого установлено определенное назначение, должно вести обособленный учет всех операций по использованию такого имущества.
Если по каким-либо обстоятельствам использование имущества по назначению становится невозможным, оно может быть использовано по другому назначению только с согласия лица, это имущество пожертвовавшего.
Согласно п. 9 ПБУ 5/01 фактическая себестоимость МПЗ, полученных по договору дарения или безвозмездно, а также в результате выбытия основных средств и другого имущества, определяется как их текущая рыночная стоимость на дату принятия к бухгалтерскому учету. Под рыночной стоимостью в данном случае понимается сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи МПЗ.
Если организация полиграфии приобретает материалы по договорам, предусматривающим оплату неденежными средствами, то фактическая себестоимость материалов будет определяться в соответствии с нормами п. 10 ПБУ 5/01 исходя из стоимости активов, переданных или подлежащих передаче.
Стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией, устанавливается
исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно фирма определяет стоимость аналогичных активов.
При невозможности установить стоимость активов, переданных или подлежащих передаче компанией, стоимость МПЗ, полученных по договорам, предусматривающим оплату неденежными средствами, определяется исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные МПЗ.
Следует обратить внимание на то, что в фактическую себестоимость материалов, внесенных в счет вклада в уставный капитал, полученных безвозмездно или в обмен на другое имущество (работы, услуги), включаются также фактические затраты организации на доставку МПЗ и приведение их в состояние, пригодное для использования (п. 11 ПБУ5/01).
Если организация полиграфии приобретает материалы по внешнеэкономическим контрактам, то пересчет стоимости материалов, выраженной в иностранной валюте, производится в соответствии с нормами Положения по бухгалтерскому учету «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» (ПБУ 3/2006), утвержденного приказом Минфина России от
27.11.2006 № 154н (далее - ПБУ 3/2006). Аналогичное правило распространяется и на материалы, стоимость которых выражена в условных денежных единицах. Фактическая себестоимость приобретенных материалов, выраженная в иностранной валюте или в условных единицах, пересчитывается в рубли один раз (на дату принятия МПЗ к учету) и в дальнейшем не корректируется. Такое правило установлено п. 9 ПБУ 3/2006. Задолженность за приобретенные МПЗ пересчитывается в рубли на каждую отчетную дату и на дату ее погашения.
Материалы, не принадлежащие полиграфической организации, но находящиеся в ее пользовании в соответствии с условиями договора на их переработку, называют давальческими материалами и принимают к учету в оценке, предусмотренной в договоре.
При отпуске МПЗ в производство или ином их выбытии организация полиграфии может оценивать материалы одним из способов, закрепленных вп. 16 ПБУ 5/01.
Следует обратить внимание на то, что если действующая сегодня редакция бухгалтерского стандарта предусматривает четыре возможных метода оценки при списании МПЗ (по себестоимости каждой единицы, по средней себестоимости, по себестоимости первых по времени приобретения материально-производственных запасов (способ
ФИФО), по себестоимости последних по времени приобретения МПЗ — способ ЛИФО), то с 01.01.2008 способ ЛИФО отменяется. Такие изменения в бухгалтерском учете связаны с вступлением в силу приказа Минфина России от 26.03.2007 № 26н «О внесении изменений в нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету».
Применение одного из указанных способов по группе (виду) МПЗ производится исходя из допущения последовательности применения учетной политики полиграфической организации.
Следует отметить, что организации полиграфического производства в отношении большинства видов материалов, в том числе бумаги, картона, переплетных материалов, краски, клеев, ниток и других, используют метод оценки по средней себестоимости.
Оценка по себестоимости каждой единицы применяется организациями полиграфии только в тех случаях, когда группа МПЗ используется в особом порядке или запасы не могут обычным способом заменять друг друга.
Материальные расходы уменьшаются на сумму учтенных возвратных отходов, образующихся в производственных подразделениях организации полиграфии.
В полиграфическом производстве, впрочем как и в большинстве других видов производств, возвратные отходы подразделяются на используемые и не используемые в дальнейшем.
В соответствии с Методическими рекомендациями возвратными используемыми отходами в полиграфии признаются отходы, которые могут использоваться организацией при выполнении полиграфических работ. К таковым относятся, например, срыв бумаги, остатки бумаги на втулках, обрезки бумаги, картона и переплетных тканей, весовой лоскут переплетных материалов, бракованная бумага, обрезки рулонной фольги, отходы бронзовой бумаги в листах, остатки целлофана на втулках, обрезки целлофана и т. п.
Соответственно возвратными неиспользуемыми отходами признаются отходы, которые не могут использоваться в полиграфическом производстве, а потребляются фирмой на какие-либо хозяйственные нужды или реализуются на сторону.
Оценка возвратных отходов определяется полиграфическим предприятием исходя из сложившихся цен по цене их возможного использования или продажи.
Затраты на оплату труда. Как следует из п. 2.3.2 Методических рекомендаций, в элемент «затраты на оплату труда» включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах,
а также стимулирующие начисления и надбавки; компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда; единовременные поощрительные начисления, предусмотренные трудовыми и коллективными договорами. Сюда же относятся расходы на содержание работников, предусмотренные нормами законодательства РФ, трудовыми и (или) коллективными договорами. •
К расходам на оплату труда в организациях полиграфического производства рекомендуется • относить:
• суммы, начисленные по тарифным ставкам, • должностным окладам, сдельным расценкам,
в процентах от выручки или долях от прибы- • ли, в соответствии с принятыми формами и системами оплаты труда, действующими в организации полиграфии; •
• суммы начислений стимулирующего характера, в том числе премии за производственные результаты, надбавки к тарифным ставкам
и окладам за профессиональное мастерство, • высокие достижения в труде и иные подобные показатели;
• суммы начислений стимулирующего и (или) компенсационного характера, связанные с • режимом работы и условиями труда, в том числе надбавки к тарифным ставкам и окладам за работу в ночное время, за совмещение профессий, за знание иностранных языков, ученые степени, допуск к государственной тайне и тому подобное, осуществляемые в • соответствии с трудовым законодательством;
• расходы на бесплатно предоставляемые работникам в соответствии с российским законодательством коммунальные услуги, питание и продукты; жилье (суммы денежной компенсации в связи с невозможностью предоставить • бесплатное жилье, оказать коммунальные и иные подобные услуги);
• расходы на приобретение выдаваемых работникам бесплатно в соответствии с законода- • тельством РФ предметов (включая форменную одежду, обмундирование), остающихся в личном постоянном пользовании (сумма льгот в связи с их продажей по пониженным ценам); •
• сумма начисленного работникам среднего заработка, сохраняемого на время выполнения государственных и общественных обязанное- • тей в соответствии с законодательством РФ о труде;
• расходы на оплату труда, сохраняемую работникам на время отпуска, предусмотренного законодательством РФ;
• расходы на оплату проезда работников и лиц,
находящихся у этих работников на иждивении, к месту использования отпуска на территории РФ и обратно (включая расходы на оплату провоза багажа работников, проживающих в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях) в порядке, предусмотренном законодательством РФ;
доплата несовершеннолетним за сокращенное рабочее время;
расходы на оплату перерывов в работе матерей для кормления ребенка;
расходы на оплату времени, связанного с прохождением медицинских осмотров; денежные компенсации за неиспользованный отпуск в соответствии с трудовым законодательством РФ;
суммы начислений работникам, высвобождаемым в связи с реорганизацией или ликвидацией организаций, сокращением численности или штатаработников;
ежемесячные или ежеквартальные вознаграждения (надбавки) за выслугу лет, стаж работы по специальности в соответствии с законодательством РФ;
надбавки, обусловленные районным регулированием оплаты труда, в том числе начисления по районным коэффициентам и коэффициентам за работу в тяжелых природно-климатических условиях, в соответствии с законодательством РФ;
надбавки, предусмотренные законодательством РФ за непрерывный стаж работы в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, в районах Европейского Севера и других районах с тяжелыми природно-климатическими условиями;
расходы на оплату труда, сохраняемую в соответствии с законодательством РФ на время учебных отпусков, предоставляемых работникам;
расходы на оплату труда за время вынужденного простоя или время выполнения нижеоплачиваемой работы в случаях, предусмотренных законодательством РФ;
расходы надоплату до фактического заработка в случае временной утраты трудоспособности, установленную законодательством РФ; суммы платежей (взносов) по договорам обязательного страхования, а также суммы платежей (взносов) по договорам добровольного страхования (договорам негосударственного пенсионного обеспечения), заключенным в пользу работников со страховыми организациями (негосударственными пенсионными
фондами), имеющими лицензии, выданные в соответствии с законодательством РФ на ведение соответствующих видов деятельности в РФ;
• суммы начислений по основному месту работы рабочим, руководителям или специалистам во время их обучения с отрывом от работы в системе повышения квалификации или переподготовки кадров в случаях, предусмотренных законодательством РФ;
• расходы на оплату труда работников-доноров за дни обследования, сдачи крови и отдыха, предоставляемые после каждого дня сдачи крови;
• расходы на оплату труда работников, не состоящих в штате, за выполнение работ по заключенным договорам гражданско-правового характера (включая договоры подряда), за исключением оплаты труда по договорам гражданско-правового характера, заключенным с индивидуальными предпринимателями;
• предусмотренные законодательством РФ суммы начислений военнослужащим, проходящим военную службу на государственных унитарных предприятиях федеральных органов исполнительной власти, в которых предусмотрена военная служба (в военных типографиях);
• доплаты инвалидам, предусмотренные законодательством РФ;
• расходы в виде отчислений в резерв предстоящих расходов на оплату отпусков работников и (или) на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет, осуществляемые в соответствии со ст. 324 НК РФ;
• другие виды расходов, осуществленных в пользу работника, предусмотренных трудовым и (или) коллективным договором.
Отчисления на социальные нужды. По элементу
«Отчисления на социальные нужды» учитываются расходы в виде обязательных отчислений по установленным ставкам в фонды социального страхования, страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, а также страхование от несчастных случаев и профзаболеваний.
Амортизация. Элемент «Амортизация» включает в себя суммы амортизационных отчислений по амортизируемому имуществу (основные производственные средства, нематериальные активы), которое принадлежит полиграфической организации на праве собственности и используется ею для извлечения дохода. Унитарные полиграфические предприятия, получившие амортизируемое имущество от собственника в хозяйственное ведение или в оперативное управление, а также некоммер-
ческие образовательные учреждения, выполняющие полиграфические работы в коммерческих целях, амортизируют его в общеустановленном порядке.
Правила формирования в бухгалтерском учете информации об основных средствах организации, установлены Положением по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01», утвержденным приказом Минфина России от 30.03.2001 №26н (далее — ПБУ 6/01). Кроме того, в целях бухгалтерского учета основных средств (далее — ОС) организации используют еще и приказ Минфина России от 13.10.2003 № 91н «Об утверждении Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств».
Какследуетиз п. 7 ПБУ 6/01, основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости. Порядок формирования первоначальной стоимости объектов основных средств установлен в разделе II ПБУ 6/01, определение которой, как и в случае с МПЗ, зависит от способа поступления ОС в организацию полиграфии. Суммы амортизации определяются исходя из первоначальной стоимости ОС и сроков его полезного использования. В соответствии с п. 4 ПБУ 6/01 под сроком полезного использования ОС понимается период, в течение которого использование объекта ОС приносит организации полиграфии экономические выгоды (доход).
Срок полезного использования объекта основных средств определяется в соответствии с п. 20 ПБУ 6/01 исходя из следующихусловий:
— ожидаемого срока использования объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью;
— ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), влияния естественных условий и агрессивной среды, систем проведения ремонтов;
— нормативно-правовых ограничений использования объекта.
Основой для определения годовой суммы амортизационных отчислений служит первоначальная или остаточная стоимость объекта, в зависимости от выбранного способа ее исчисления (п. 18 ПБУ 6/01):
— линейный способ;
— способ уменьшаемого остатка;
— способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;
— способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).
Способ начисления амортизации избирается применительно к каждой группе основных средств
исходя из специфики их эксплуатации. Применение выбранного способа проводится в течение всего срока полезного использования объектов, входящих в эту группу.
Нематериальные активы (далее — НМА) принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости, порядок определения которой изложен в Положении по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» ПБУ 14/2000, утвержденном приказом Минфина России от
16.10.2000 № 91н (далее - ПБУ 14/2000).
Норма амортизации НМА напрямую зависит от срока их полезного использования, который определяется согласно п. 17 ПБУ 14/2000 при принятии объекта НМА к бухгалтерскому учету исходя из следующих условий:
• срока действия патента, свидетельства и других ограничений сроков использования объектов интеллектуальной собственности согласно законодательству РФ;
• ожидаемого срока использования объекта, в течение которого можно получать экономические выгоды (доход).
Объектами для начисления амортизации являются НМА, принятые к бухгалтерскому учету в соответствии с установленным порядком, включая принятые в хозяйственное ведение, оперативное управление, полученные по договору дарения и безвозмездно в процессе приватизации.
Амортизационные отчисления по НМА начисляются одним из следующих способов (пункт 15 ПБУ 14/2000):
— линейный способ;
— способ уменьшаемого остатка;
— способ списания стоимости пропорционально объему полиграфических работ (услуг).
Применение выбранного способа по группе однородных НМА проводится в течение всего их срока полезного использования.
Прочие затраты. В элемент «Прочие затраты» организациям полиграфического производства рекомендуется включать расходы организаций по перечню, установленному ст. 264 НК РФ, а • именно:
• суммы налогов и сборов, начисленные в установленном законодательством РФ о налогах и сборах порядке, включаемые в себестоимость продукции (за исключением ЕСН, страховых взносов по обязательному пенсионному страхованию, а также взносов на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний);
• суммы комиссионных сборов и иных подобных расходов за выполненные сторонними организациями работы (предоставленные услуги);
• суммы выплаченных подъемных в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ;
• расходы типографий на обеспечение пожарной безопасности в соответствии с законодательством РФ; расходы на содержание службы газоспасателей; расходы на услуги по охране имущества, обслуживанию охранно-пожарной сигнализации, расходы на услуги пожарной охраны и иной охранной деятельности, а также расходы на содержание собственной службы безопасности по выполнению функций экономической защиты хозяйственных операций и сохранности материальных ценностей (за исключением расходов на экипировку, приобретение оружия и иных специальных средств защиты);
• расходы на обеспечение нормальных условий труда и мер по технике безопасности, предусмотренных законодательством РФ, расходы на гражданскую оборону, а также расходы на лечение профессиональных заболеваний работников, занятых на работах с вредными и тяжелыми условиями труда, расходы, связанные с содержанием помещений и инвентаря пунктов здравоохранения, находящихся непосредственно на территории полиграфической организации;
• расходы по набору работников, включая оплату услуг специализированных организаций по подбору персонала;
• арендные (лизинговые) платежи за арендованное (принятое в лизинг) имущество. В случае если имущество, полученное по договору лизинга, учитывается у лизингополучателя, арендные (лизинговые) платежи признаются расходом за вычетом сумм начисленной по этому имуществу амортизации;
• расходы на содержание служебного транспорта; расходы на компенсацию за использование личных легковых автомобилей работников организации для служебных поездок; расходы на командировки, в частности: на проезд работника к месту командировки и обратно, на наем жилого помещения; на оплату дополнительных услуг, оказываемых в гостиницах (за исключением расходов на обслуживание в барах и ресторанах, расходов на обслуживание в номере, расходов за пользование рекреационно-оздоровительными объектами); суточные и полевые в пределах установленных норм; расходы на оформление и выдачу виз, паспортов, ваучеров, приглашений и иных аналогичных документов; консульские,
аэродромные сборы, сборы за право въезда, прохода, транзита автомобильного и иного транспорта и иные аналогичные платежи и сборы;
• расходы на юридические, информационные, консультационные и иные аналогичные услуги;
• расходы на услуги государственного и (или) частного нотариуса (в пределах установленных тарифов);
• расходы на аудиторские услуги;
• расходы на управление организацией или отдельными ее подразделениями, а также расходы на приобретение услуг по управлению организацией;
• расходы на услуги по предоставлению работников (технического и управленческого персонала) сторонними организациями для участия в процессе производства либо для выполнения иных функций, связанных с выполнением полиграфических работ;
• расходы на публикацию бухгалтерской отчетности, а также публикацию и иное раскрытие другой информации, если это предусмотрено законодательством РФ;
• расходы, связанные с представлением форм и сведений государственного статистического наблюдения, предусмотренных законодательством РФ;
• представительские расходы, связанные с официальным приемом и обслуживанием представителей других фирм, участвующих в переговорах в целях установления и поддержания сотрудничества;
• расходы на договорной основе на подготовку и переподготовку кадров, состоящих в штате, если эти услуги оказываются российскими образовательными учреждениями, получившими • государственную аккредитацию (имеющими соответствующую лицензию), либо иност- • ранными образовательными учреждениями, имеющими соответствующий статус;
• расходы на канцелярские товары;
• расходы на почтовые, телефонные, телеграфные и другие подобные услуги, расходы на оплату услуг банков, включая расходы на услуги факсимильной и спутниковой связи, а также информационных систем (СВИФТ, Интернет идр.);
• расходы, связанные с приобретением права на использование компьютерных программ и баз данных по договорам с правообладателем (по лицензионным соглашениям), а также расхо- • ды на приобретение исключительных прав на программы для ЭВМ стоимостью менее 10 ООО
руб. и обновление компьютерных программ и баз данных;
• расходы на текущее изучение (исследование) конъюнктуры рынка, сбор информации, непосредственно связанной с выполнением полиграфических работ;
• расходы на рекламу полиграфических работ, продукции, товарного знака и знака обслуживания, включая участие в выставках и ярмарках;
• расходы на рекламные мероприятия через средства массовой информации (в том числе объявления в печати, передача по радио и телевидению) и телекоммуникационные сети;
• расходы на световую и иную наружную рекламу, включая изготовление рекламных стендов и рекламных щитов;
• расходы на участие в выставках-продажах, ярмарках, оформление экспозиций, витрин, комнат образцов и демонстрационных залов;
• расходы на иные виды рекламы, а также на изготовление (приобретение) призов для вручения во время проведения массовых рекламных кампаний;
• взносы, вклады и иные обязательные платежи, уплачиваемые некоммерческим организациям, если уплата таких взносов, вкладов и иных обязательных платежей является условием для осуществления деятельности;
• взносы, уплачиваемые международным организациям, если уплата таких взносов является обязательным условием для осуществления деятельности;
• расходы обслуживающих производств и хозяйств, включая расходы на содержание столовых, объектов жилищно-коммунальной и социально-культурной сферы; расходы на подготовку и освоение новых производств, цехов и агрегатов; расходы некапитального характера, связанные с совершенствованием технологии, организации производства и управления;
• расходы на услуги по ведению бухгалтерского учета, оказываемые сторонними организациями и индивидуальными предпринимателями;
• периодические (текущие) платежи за пользование правами на результаты интеллектуальной деятельности;
• расходы, направленные на цели, обеспечивающие социальную защиту инвалидов, — при соблюдении условий, установленных законодательством РФ;
платежи за регистрацию прав на недвижимое имущество и землю, сделок с указанными объектами, платежи за предоставление инфор-
мации о зарегистрированных правах, оплата услуг уполномоченных органов и специализированных организаций по оценке имущества, изготовлению документов кадастрового и технического учета (инвентаризации) объектов недвижимости;
• расходы по договорам гражданско-правового характера (включая договоры подряда), заключенным с индивидуальными предпринимателями;
• потери от брака;
• расходы, связанные с содержанием помещений объектов общественного питания, обслуживающих трудовой коллектив (включая суммы начисленной амортизации, расходы на проведение ремонта помещений, расходы на освещение, отопление, водоснабжение, электроснабжение, а также на топливо для приготовления пищи);
• другие расходы, связанные с производством и реализацией.
Группировка расходов по статьям калькуляции проводится по признаку их производственно-технологического назначения и места возникновения. Для целей планирования полной себестоимости полиграфических работ (продукции, услуг), учета полной себестоимости продаж по калькулируемым группам и незавершенного производства рекомендуется применять следующие калькуляционные статьи:
— «Расходы на материалы»;
— «Расходы на покупные изделия, полуфабрикаты, работы и услуги производственного характера сторонних предприятий и организаций»;
— «Расходы на основную заработную плату производственных рабочих»;
— «Расходы на дополнительную заработную плату производственных рабочих»;
— «Отчисления на социальное страхование и обеспечение»;
— «Общепроизводственные расходы»;
— «Общехозяйственные расходы»;
— «Расходы на продажу»;
— «Потери от брака» (только в отчетных калькуляциях).
Если организация полиграфического производства имеет бесцеховую структуру, то статья «Общепроизводственные расходы» не применяется.
Себестоимость готовой продукции в бухгалтерском учете формируется с учетом прямых и косвенных расходов, связанных с ее изготовлением.
В полиграфической промышленности применяется попроцессно-позаказный метод учета и калькулирования себестоимости, т. е. учет прямых затрат ведется по цехам и по отдельным процессам.
Объектом учета является производственный заказ на изготовление тиража. Прямые затраты, в том числе заработная плата рабочих, непосредственно занятых изготовлением тиража, суммы начисленного на нее ЕСН, стоимость израсходованных материалов и суммы амортизации по производственному оборудованию, на котором изготавливают только один вид продукции, можно отнести непосредственно на конкретную продукцию в дебет счета 20 «Основное производство» в разрезе отдельных заказов с кредита соответству-ющихсчетов 10, 16, 69, 70, 02.
В рамках счета 20 «Основное производство» открываются субсчета по производственным цехам для определения себестоимости отдельных процессов:
20-1 «Формный цех»;
20-2 «Печатный цех»;
20-3 «Переплетно-брошюровочный цех». Помимо прямых расходов, учитываемых на счете 20 «Основное производство», существует множество других видов расходов, которые необходимы типографии для своей деятельности, но которые невозможно напрямую включить в себестоимость конкретного вида продукции. Такие расходы получили название косвенных. К ним относятся: амортизация производственного оборудования, здания цехов, расходы на их содержание, оплата труда вспомогательных рабочих, оплата управленческого персонала цеха, ЕСН по ним, расходы по страхованию цехового оборудования и помещений и т. д.
Данные расходы учитываются по дебету счета 25 «Общепроизводственные расходы» на субсчетах: 25-1 «Общепроизводственные расходы формного цеха»;
25-2 «Общепроизводственные расходы печатного цеха»;
25-3 «Общепроизводственные расходы переплетно-брошюровочного цеха».
Распределение косвенных расходов производится пропорционально какой-либо избранной организацией базе, это может быть:
• расход основных материалов на каждый вид изделия (по количеству или по стоимости);
• человеко-часы работы производственных рабочих по изготовлению изделий;
• машино-часы работы оборудования в связи с изготовлением изделий;
• оплата труда производственных рабочих за изготовление изделий;
• сумма прямых затрат по каждому изделию и т. д. Чаще всего за базу распределения на практике
принимается прямая оплата труда производствен-
ных рабочих. Выбор базы распределения — это очень важный момент, так как конкретная сумма косвенных расходов, относимая на каждый вид продукции, будет различной при разных базах распределения. Избранный способ распределения закрепляется в учетной политике полиграфической организации.
Для расчета сумм общепроизводственных расходов, относимых на конкретный вид продукции, необходимо сделать следующее:
• исчислить базу распределения — отдельные суммы, отражающие отдельную величину показателя, выбранного в качестве базы, по каждому виду изделий, а также общую сумму по всем изделиям;
• исчислить сумму общепроизводственных расходов, подлежащих распределению, путем суммирования всех затрат, собранных по дебету счета 25;
• произвести расчет коэффициента распределения общепроизводственных расходов путем деления соответствующей суммы общепроизводственных расходов на суммарную базу распределения;
• исчислить суммы общепроизводственных расходов, относимых на каждый вид продукции, путем умножения соответствующего коэффициента на сумму базы распределения, исчисленную отдельно для каждого из видов продукции.
По окончании месяца общепроизводственные расходы списываются в дебет соответствующих субсчетов счета 20 с распределением по заказам пропорционально заработной плате основных производственных рабочих.
Управленческие и другие общехозяйственные расходы учитываются на счете 26 «Общехозяйственные расходы». Списание общехозяйственных расходов по окончании месяца может проводиться одним из двух способов:
1. Общая сумма общехозяйственных расходов списывается непосредственно в дебет счета 90 «Продажи» без распределения по заказам. В этом случае формируется неполная себестоимость полиграфической продукции.
2. Общехозяйственные расходы списываются в дебет соответствующих субсчетов счета 20 с распределением по заказам пропорционально заработной плате основных производственных рабочих. В таком случае формируется полная себестоимость продукции.
Метод списания общехозяйственных расходов организация полиграфического производства также закрепляет в учетной политике организации.
При сдаче готового тиража издательству стоимость заказа, определенная договором, относится в кредитсчета90 «Продажи», субсчет 90-1 «Выручка». Себестоимость заказа списывается с кредита счета 43 «Готовая продукция» в дебет счета 90 «Продажи», субсчет 90-2 «Себестоимость продаж». Начисление НДС к уплате в бюджет отражается по дебету счета 90, субсчет 90-3 «Налог на добавленную стоимость» в корреспонденции со счетом 68. Все ранее изложенное рассмотрим на следующем примере.
Пример. Типография выполняет два заказа. Стоимость заказа 1 составляет по договору 250 ООО руб., стоимость заказа 2 — 300 ООО руб. Остаток незавершенного производства на начало месяца по заказу 1 (изготовление печатных форм) составил — 25 890руб.
В текущем месяце по заказу 1 завершен производственный процесс, и заказ передан издательству. По заказу 2 изготовлены печатные формы и завершена печать, заказ передан в переплетно-брошюровочный цех.
Общехозяйственные расходы в текущем месяце составили 60 000руб. (см. таблицу).
Распределение общехозяйственных расходов производится по цехам и заказам пропорционально зарплате основных производственныхрабочих.
Общая сумма начисленной зарплаты составила 83 ООО руб. (8 ООО руб. + 25 ООО руб. + 35 ООО руб. + 15000руб.).
Формный цех (заказ 2) : 60 000руб. х 8 000руб. / 83 000руб. = 5 783руб.
Печатный цех (заказ 1): 60000руб. х 25000руб./ 83 000руб. =18 072руб.
Печатный цех (заказ 2): 60000руб. х 35000руб./ 83 000руб. = 25 301руб.
Переплетно-брошюровочный цех (заказ 1) : 60000руб. х 15 000руб./ 83 000руб. =10 844руб.
В бухгалтерском учете необходимо сделать следующие записи:
заказ 1:
Д-т сч. 20-2 К-т сч. 70—25 000руб. — начислена заработная платарабочим печатного цеха;
Д-т сч. 20-2 К-т сч. 69—6 500руб. — начислен ЕСН на зарплату рабочих печатного цеха 26 % от 0ОТ(25ОООх26%);
Д-т сч. 20-2 К-т сч. 69 — 75руб. — начислены взносы по страхованию от несчастных случаев на зарплату рабочих печатного цеха 0,3% от ФОТ (25000 х 0,3%);
Д-т сч. 20-2 К-т сч. 10 — 12 000руб. — списаны материалы на печать;
Д-т сч. 20-2К-т сч. 02—6000руб. — начислена амортизация по оборудованию печатного цеха;
Состав расходов
Статья расходов Заказ 1 Заказ 2
Остаток незавершенного производства на начало месяца (формный цех)
Заработная плата рабочих 5 000 -
ЕСН 26 % от ФОТ 1 300 -
Страхование от несчастных случаев 0,3 %от ФОТ 15 -
Материалы 8 000 -
Амортизация ОС 3 000 -
Общепроизводственные расходы 4 000 -
Общехозяйственные расходы 4 575 —
Итого... 25 890
Формный цех
Заработная плата рабочих - 8 000
ЕСН 26 % от ФОТ - 2 080
Страхование от несчастных случаев 0,3 %от ФОТ - 24
Материалы - 12 000
Амортизация ОС - 4 000
Общепроизводственные расходы - 6 000
Итого... - 32 104
Печатный цех
Заработная плата рабочих 25 000 35 000
ЕСН 26 % от ФОТ 6 500 9 100
Страхование от несчастных случаев 0,3 %от ФОТ 75 105
Материалы 12 000 15 000
Амортизация ОС 6 000 8 000
Общепроизводственные расходы 15 000 17 500
Итого... 64 575 84 705
Переплетно-брошюровочный цех
Заработная плата рабочих 15 000
ЕСН 26 % от ФОТ 3 900
Страхование от несчастных случаев 0,3 %от ФОТ 45
Материалы 10 000
Амортизация ОС 4 000
Общепроизводственные расходы 15 000
Итого... 47 945
Д-т сч. 20-2 К-т сч. 25-2 —15000руб. — списаны общепроизводственныерасходы печатного цеха;
Д-т сч. 20-2К-т сч. 26—18 072руб. — списаны общехозяйственные расходы, приходящиеся на печатный цех;
Д-т сч. 20-3К-т сч. 70—15000руб. — начислена заработная плата рабочим переплетно-брошюровочного цеха;
Д-т сч. 20-3 К-т сч. 69 — 3 900руб. — начислен ЕСН на зарплату рабочих переплетно-брошюровочного цеха 26 % от ФОТ (15 000руб. х 26 %);
Д-т сч. 20-3 К-т сч. 69 — 45руб. — начислены взносы по страхованию от несчастных случаев на зарплату рабочих переплетно-брошюровочного цеха
0,3 %от ФОТ (15 000руб. х 0,3%);
Д-т сч. 20-3 К-т сч. 10 — 10 000руб. — списаны материалы на переплетно-брошюровочныеработы;
Д-т сч. 20-3К-т сч. 02—4000руб. — начислена амортизация по оборудованию переплетно-брошюровочного цеха;
Д-т сч. 20-3 К-т сч. 25-3 — 15 000руб. — списаны общепроизводственныерасходы переплетно-брошюровочного цеха;
Д-т сч. 20-3К-т сч. 26—10 844руб. — списаны общехозяйственныерасходы, приходящиеся на переплетно-брошюровочный цех;
Д-т сч. 43 К-т сч. 20-1 — 25 890руб. — списаны на себестоимость готовой продукции расходы на изготовление печатных форм;
Д-т сч. 43 К-т сч. 20-2 — 82647руб. — списаны на себестоимость готовой продукциирасходы на печать;
Д-т сч. 43 К-т сч. 20-3 — 58 789руб. — списаны на себестоимость готовой продукции расходы на переплетно-брошюровочныеработы;
Д-т сч. 62 К-тсч. 90-1 — 250 ООО руб. — выручка позаказу 1 (после сдачи издательству);
Д-т сч. 90-3 К-т сч. 68 (76) — 38136руб. — начислен НДС;
Д-т сч. 90-2 К-тсч. 43 — 167326руб. — списана себестоимость готовой продукции по заказу 1;
Д-т сч. 90-9 К-т сч. 99 — 44 538руб. — определена прибыль отчетного месяца;
заказ 2:
Д-т сч. 20-1 К-т сч 70 — 8 000руб. — начислена заработная платарабочим формного цеха;
Д-т сч. 20-1 К-т сч. 69 — 2 080руб. — начислен ЕСН на зарплату рабочих формного цеха 26 % от ФОТ(8 000руб. х 26%);
Д-т сч. 20-1 К-т сч. 69 — 24 руб. — начислены взносы по страхованию от несчастных случаев на зарплату рабочих формного цеха 0,3% от ФОТ (8000руб. х 0,3%);
Д-т сч. 20-1 К-т сч. 10— 12 ООО руб. — списаны материалы на изготовление печатных форм;
Д-т сч. 20-1 К-т сч. 02 — 4 000руб. — начислена амортизация по оборудованию формного цеха;
Д-т сч. 20-1 К-т сч. 25-1— 6000руб. — списаны общепроизводственныерасходы формного цеха;
Д-т сч. 20-1 К-т сч. 26—5 783 руб. — списаны общехозяйственные расходы, приходящиеся на формный цех;
Д-т сч. 20-2 К-т сч. 70 — 35 000руб. — начислена заработная платарабочим печатного цеха;
Д-т сч. 20-2 К-т сч. 69 — 9100руб. — начислен ЕСН на зарплату рабочих печатного цеха 26 % от ФОТ (35 000руб. х 26%);
Д-т сч. 20-2 К-т сч. 69 — 105руб. — начислены взносы по страхованию от несчастных случаев на зарплату рабочих печатного цеха 0,3 % от ФОТ (35 000руб. х 0,3%);
Д-т сч. 20-2 К-т сч. 10 — 15 ООО руб. — списаны материалы на печать;
Д-т сч. 20-2 К-т сч. 02—8 ООО руб — начислена амортизация по оборудованию печатного цеха;
Д-т сч. 20-2 К-т сч. 25-2 —17500руб. — списаны общепроизводственныерасходы печатного цеха;
Д-т сч. 20-2 К-т сч. 26 — 25 301руб. — списаны общехозяйственные расходы, приходящиеся на печатный цех.
Остаток незавершенного производства по второму заказу на конец месяца — 147 893 руб. (8 ООО руб. + 2 080руб. + 24 руб. +12 000руб. + 4 000руб. +
6 ООО руб. + 5 783 руб. + 35 ООО руб. + 9 100 руб. + 105 руб. +15 ООО руб. + 8 ООО руб. + 17 500 руб. + 25301руб.).
Литература
1. Гражданский кодекс РФ (часть вторая): Федеральный закон от 26.01.1996 № 14-ФЗ.
2. Налоговый кодекс РФ (часть вторая): Федеральный закон от 05.08.2000 № 117-ФЗ.
3. Об акционерных обществах: Федеральный закон от26.12.1995 № 208-ФЗ.
4. Об обществахс ограниченной ответственностью: Федеральный закон от08.02.1998 № 14-ФЗ.
5. О минимальном размере оплаты труда: Федеральный закон от 19.06.2000 № 82-ФЗ.
6. Об утверждении положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ10/99: приказ Минфина России от 06.05.1999 № ЗЗн.
7. Об утверждении положения по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01: приказ Минфина России от 09.06.2001 № 44н.
8. Об утверждении методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов: приказ Минфина России от
28.12.2001 № 119н.
9. Об утверждении положения по бухгалтерскому учету «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» (ПБУ 3/2006): приказ Минфина России от
27.11.2006 № 154н.
10. Методические рекомендации по вопросам планирования и учета затрат на производство и реализацию продукции (работ, услуг) на полиграфических предприятиях (согласовано МПТР РФот25.11.2002).
* * *
