Содержание и порядок составления пояснительной записки к бухгалтерской отчетности Текст научной статьи по специальности «Экономика и бизнес»

БУХГАЛТЕРСКАЯ ОТЧЕТНОСТЬ

СОДЕРЖАНИЕ И ПОРЯДОКСОСТАВЛЕНИЯ ПОЯСНИТЕЛЬНОЙ ЗАПИСКИ К БУХГАЛТЕРСКОЙ ОТЧЕТНОСТИ

С. Н. ПОЛЕНОВА, кандидат экономических наук, доцент кафедры »Бухгалтерский учет» Финансовой академии при Правительстве РФ

Пояснительная записка к бухгалтерской отчетности представляет документ, рассматриваемый как самостоятельная часть бухгалтерской отчетности организации. При составлении годовой бухгалтерской отчетности, в том числе малыми предприятиями, онаявляется обязательной.

Содержание пояснительной записки определяется требованиями, установленными Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденным приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н, другими положениями по бухгалтерскому учету (ПБУ), приказами Минфина России.

В соответствии с нормами п. 4 ст. 13 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» в пояснительной записке к годовой бухгалтерской отчетности должна содержаться:

• существенная информация об организации;

• существенная информация о финансовом положении организации;

• сведения о сопоставимости данных за отчетный год и предшествующий ему годы;

• информация о методах оценки статей бухгалтерской отчетности;

• сведения о существенных статьях бухгалтерской отчетности;

• информация о фактах неприменения правил бухгалтерской отчетности в случаях, если они не позволяют достоверно отразить имущественное состояние и финансовые результаты деятельности организации, с соответствующим обоснованием;

• изменения в учетной политике организации на следующий отчетный год.

Пояснительная записка к годовой бухгалтерской отчетности в целях получения внешними пользователями дополнительных сведений об имущественном состоянии и финансовых результатах организации, об изменениях показателей ее работы может быть составлена в соответствии с разделами форм бухгалтерской отчетности по признаку влияния факторов на динамику развития организации, по видам деятельности организации и др.

Сведения об организации и ее собственниках. В начале пояснительной записки представляют сведения, характеризующие отчитывающуюся организацию: наименование организации, ее организационно-правовая форма, юридический адрес, данные об учредителях, сумма уставного (складочного) капитала, уставного или паевого фонда, численность работников организации (среднегодовая или на отчетную дату), персональный состав ее исполнительных и контрольных органов.

При формировании пояснительной записки акционерными обществами указывают суммы выплаченных вознаграждений каждому члену совета директоров, наблюдательного совета, исполнительного органа, сгруппировав их по видам: оплата труда, премии, дивиденды и др. денежные выплаты, а также имущественные привилегии. Пояснительная записка должна также содержать данные, характеризующие деятельность организации, — обычную, текущую, инвестиционную, финансовую.

Информация об учетной политике организации. В пояснительной записке должно быть указано, что бухгалтерская отчетность составлена в соответствии с действующими правилами бухгалтер-

ского учета и отчетности. При наличии фактов неприменения правил бухгалтерского учета, когда они не позволяют достоверно представить имущественное и финансовое состояние, финансовые результаты работы организации, следует раскрыть все подобные факты. Кроме этого, в пояснительной записке должны быть указаны причины, вызвавшие эти отступления, а также результаты влияния этих отступлений на понимание пользователями отчетности финансового состояния организации и ее финансовых результатов.

В пояснительной записке раскрываются существенные положения учетной политики организации как за отчетный год, так и изменения учетной политики на следующий год. Когда такие изменения оказывают или в перспективе могут оказать существенное влияние на финансовое и имущественное состояние организации, движение денежных средств, ее финансовые результаты, они раскрываются и обособленно представляются в пояснительной записке. Такая информация должна как минимум включать следующие данные:

• причину изменения учетной политики;

• оценку последствий изменений в денежном выражении (в отношении каждого года и каждого иного периода, данные за который включены в бухгалтерскую отчетность за отчетный год);

• указание на то, что включенные в бухгалтерскую отчетность за отчетный год соответствующие данные периодов, предшествующих отчетному, скорректированы.

В пояснительной записке организация раскрывает принятые в учетной политике способы бухгалтерского учета его объектов, существенно влияющие на оценку сторон работы организации и определяющие экономические решения пользователей. Существенными являются такие способы бухгалтерского учета, без знания которых невозможна достоверная оценка результатов деятельности организации внешними пользователями отчетности.

К способам ведения бухгалтерского учета, принятым при формировании учетной политики организации и подлежащим раскрытию в бухгалтерской отчетности, относятся способы группировки и оценки фактов хозяйственной деятельности, погашения стоимости активов, организации документооборота, инвентаризации, применения счетов бухгалтерского учета, организации регистров бухгалтерского учета, обработки информации (п. 2 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации», утвержденного приказом Минфина России от 06.09.2008 № 106н).

Основные показатели работы организации. В соответствии с Указаниями о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности, утверж-

денными приказом Минфина России от 22.07.2003 № 67н (в ред. от 18.09.2006 № 115н), пояснительная записка должна содержать информацию, полезную для получения более полной и объективной картины финансового положения, финансовых результатах деятельности организации за отчетный период и изменениях в ее финансовом положении, а именно:

• показатели деятельности;

• факторы, оказавшие влияние на финансовые результаты организации в отчетном году;

• решения по итогам рассмотрения годовой бухгалтерской отчетности и распределения чистой прибыли,

При изложении в пояснительной записке основных показателей деятельности, характеризующих качественные изменения в имущественном и финансовом положении, а также их причин следует указывать принятый порядок расчета аналитических показателей (рентабельность, доля собственных оборотных средств и др.).

При оценке финансового состояния на краткосрочную перспективу могут приводиться показатели оценки удовлетворительности структуры баланса (текущей ликвидности, обеспеченности собственными средствами и способности восстановления (утраты) платежеспособности). Характеризуя платежеспособность организации, следуетрассчитывать такие показатели, как наличие денежных средств на счетах в банках, в кассе организации, убытки, просроченные дебиторскую и кредиторскую задолженность, не погашенные в срок кредиты и займы, полноту перечисления соответствующих налогов в бюджет, уплаченные (подлежащие уплате) штрафные санкции за неисполнение обязательств перед бюджетом. Также следует оценить положение организации на рынке ценных бумаг и причины имевших место негативных явлений.

При оценке финансового положения на долгосрочную перспективу приводится характеристика структуры источников средств, степень зависимости организации от внешних инвесторов и кредиторов и др. Дается характеристика динамики инвестиций за предыдущие годы и на перспективу с определением их эффективности.

Кроме того, может быть приведена оценка деловой активности организации, критериями которой являются:

• широта рынков сбыта продукции, включая наличие поставок на экспорт,

• репутация организации, выражающаяся, в частности, в известности клиентов, пользующихся услугами организации, и иная информация;

• степень выполнения плановыхпоказателей, обеспечения заданных темпов их роста (снижения);

• уровень эффективности использования ресурсов организации.

Целесообразно также включение в пояснительную записку данных о динамике важнейших экономических и финансовых показателей работы организации за ряд лет, описаний будущих капиталовложений, осуществляемых экономических мероприятий, природоохранных мероприятий и другой информации, интересующей возможных пользователей бухгалтерской отчетности.

Информация по прекращаемой деятельности. Одной из причин, влияющих на финансовые результаты и имущественное положение организации, является прекращаемая деятельность, т. е. деятельность, которая в соответствии с принятым организацией решением подлежит прекращению. Она должна быть представлена в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности в соответствии с нормами раздела Ш.«Раскрытие информации по прекращаемой деятельности в бухгалтерской отчетности» и содержать следующую информацию:

1) описание прекращаемой деятельности (операционный или географический сегмент, часть сегмента или совокупность сегментов);

2) дату признания деятельности прекращаемой;

3) дату или период, в котором ожидается завершение прекращения деятельности организации, если они известны или определимы;

4) стоимость активов и обязательств организации, предполагаемых к выбытию или погашению в рамках прекращения деятельности;

5) суммы доходов, расходов, прибылей или убытков до налогообложения, а также сумму начисленного налога на прибыль, относящиеся к прекращаемой деятельности;

6) движение денежных средств, относящееся к прекращаемой деятельности, в разрезе текущей, инвестиционной и финансовой деятельности в течение текущего отчетного периода.

Информация об имуществе организации. Пояснительная записка должна содержать подробные сведения об имуществе, принадлежащем организации.

По объектам основных средств в пояснительной записке к годовой бухгалтерской отчетности должна быть раскрыта следующая информация:

• о первоначальной стоимости и сумме начисленной амортизации по основным группам основных средств на начало и конец отчетного года;

• о движении основных средств в течение отчетного года по основным группам (поступление, выбытие и др.);

• о способах оценки объектов основных средств, полученных по договорам, предусматриваю-

щим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами;

• об изменениях стоимости основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету (достройка, дооборудование, реконструкция, частичная ликвидация и переоценка объектов);

• о принятых организацией сроках полезного использования объектов основных средств (по основным группам);

• об объектах основных средств, стоимость которых не погашается;

• об объектах основных средств, предоставленных и полученных по договору аренды;

• об объектах основных средств, учитываемых в составе доходных вложений в материальные ценности;

• о способах начисления амортизационных отчислений по отдельным группам объектов основных средств;

• об объектах недвижимости, принятых в эксплуатацию и фактически используемых, находящихся в процессе государственной регистрации.

В составе информации, характеризующей нематериальные активы, в пояснениях к бухгалтерской отчетности должна быть раскрыта следующая информация:

• о способах оценки нематериальных активов, приобретенных не за денежные средства;

• о принятых организацией сроках полезного использования нематериальных активов (по отдельным группам);

• о способах начисления амортизационных отчислений по отдельным группам нематериальных активов;

• о способах отражения в бухгалтерском учете амортизационных отчислений по нематериальным активам.

Информация о материально-производственных запасах организации раскрывается в пояснениях к бухгалтерской отчетности в соответствии с принципом ее существенности в следующем разрезе:

• способы оценки материально-производственных запасов по их группам (видам);

• последствия изменений способов оценки материально-производственных запасов;

• стоимость материально-производственных запасов, переданных в залог;

• величине и движение резервов под снижение стоимости материальных ценностей. Информация о доходах и расходах организации. Данные, характеризующие доходы и расходы организации за отчетный период, представляются в пояснениях к бухгалтерской отчетности в следующем порядке:

1) по доходам:

• порядок признания выручки организации;

• способы определения готовности работ, услуг, продукции, выручка от выполнения, оказания, продажи которых признается по мере готовности;

2) порасходам:

• изменение величины расходов, не имеющих отношения к исчислению себестоимости проданных продукции, товаров, работ, услуг в отчетном году;

• расходы, равные величине отчислений в связи с образованием в соответствии с правилами бухгалтерского учета резервов (предстоящих расходов, оценочных резервов и др.);

• прочие расходы за отчетный год, которые в соответствии с правилами бухгалтерского учета не зачисляются в отчетном году на счет прибылей и убытков.

Информация о связанных сторонах. Под связанными сторонами понимаются юридические и физические лица, способные оказывать влияние на деятельность юридических и (или) физических лиц. Среди таких юридических и физических лиц в Положении по бухгалтерскому учету «Информация о связанныхсторонах» ПБУ И/ 2008, утвержденном приказом Минфина России от 29.04.2008 № 48н, названы:

• лица, являющиеся аффилированными лицами по законодательству РФ;

• организации, участвующие в совместной деятельности;

• организация, составляющая бухгалтерскую отчетность, и негосударственный пенсионный фонд, действующий в интересах работников такой организации или иной организации, являющейся связанной стороной организации, составляющей бухгалтерскую отчетность. Если в отчетном периоде организация взаимодействовала со связанными сторонами и проводила соответствующие операции, то в пояснениях к бухгалтерской отчетности по каждой связанной стороне раскрывается следующая информация:

• характер отношений с ним;

• виды операций с ним;

• объем операций каждого вида (в абсолютном или относительном выражении);

• стоимостные показатели по незавершенным на конец отчетного периода операциям;

• условия и сроки осуществления (завершения) расчетов по операциям, атакже формурасчетов;

• величины образованных резервов по сомнительным долгам на конец отчетного периода;

• величину списанной дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности,

другихдолгов, не реальных для взыскания, в том числе за счет резерва по сомнительным долгам. Информация по сегментам. Информация по сегментам деятельности организации формируется в пояснительной записке к отчетности для обеспечения заинтересованных пользователей информацией для более глубокого понимания характера деятельности организации, перспектив ее дальнейшего развития, возможностей изменения финансового состояния, степени рисков по направлениям деятельности и др. Для представления такой информации руководствуются нормами Положения по бухгалтерскому учету «Информация по сегментам» ПБУ 12/2000, утвержденного приказом Минфина России от 27.01.2000 № 11н (в ред. при-казаМинфинаРоссии от 18.09.2006 № 115н).

Сегментом является определенная ограниченная часть деятельности организации, по которому в бухгалтерском учете и отчетности представляется выручка (доходы), расходы сегмента, финансовый результат, обязательства сегмента. Номенклатура отчетных сегментов определяется организацией самостоятельно.

Согласно ПБУ 12/2000 «Информация по сегментам» отчетные сегменты подразделяются на операционные и географические.

Операционный сегмент — это часть деятельности организации по производству определенных или однородных товаров, работ, услуг, которая подвержена рискам или получению прибылей, отличным от рисков и прибылей по другим товарам, продукции, работ, услуг.

Географический сегмент — часть деятельности организации по производству товаров, работ, услуг в определенном географическом регионе деятельности организации, подверженном рискам и получению прибылей, отличным от рисков и прибылей, имеющих место в других географических регионах деятельности организации.

Информация о событиях после отчетной даты. Пояснительная записка, рассматриваемая как часть пояснений к бухгалтерской отчетности, должна содержать и раскрывать информацию о событиях, имевших место после отчетной даты, которые могут повлиять на понимание результатов работы организации внешними пользователями. Для формирования содержания подобных сведений руководствуются Положением по бухгалтерскому учету «События после отчетной даты» ПБУ 7/98, утвержденным приказом Минфина России от 25.11.1998 № 56н (в ред. приказа Минфина России от 20.12.2007 № 143н).

Событием после отчетной даты признается факт хозяйственной деятельности, который оказал или может оказать влияние на финансовое состояние, движение денежных средств или результаты деятель-

ности организации и который имел место в период между отчетной датой и датой подписания отчетности. К такому событию относится также объявление годовых дивидендов по результатам деятельности акционерного общества за отчетный год.

К событиям после отчетной даты относятся:

1) события, подтверждающие существовавшие на отчетную дату хозяйственные условия, в которых организация вела свою деятельность:

• объявление в установленном порядке дебитора организации банкротом, если по состоянию на отчетную дату в отношении этого дебитора уже осуществлялась процедура банкротства;

• произведенная после отчетной даты оценка активов, результаты которой свидетельствуют об устойчивом и существенном снижении их стоимости, определенной по состоянию на отчетную дату и др.;

2) события, свидетельствующие о возникших после отчетной даты хозяйственных условиях, в которых организация вела свою деятельность:

• принятие решения о реорганизации организации;

• приобретение предприятия как имущественного комплекса;

• проводимая реконструкция или планируемая реконструкция организации и др. Необходимым условием отражения такого события в пояснениях к бухгалтерской отчетности является признание его существенным. Существенность события после отчетной даты признается исходя из того, что без знания о нем пользователям бухгалтерской отчетности невозможно достоверно оценить финансовое состояние организации, движение денежных средств или результатов деятельности. Существенность определяется организацией самостоятельно.

Информация об условных фактах хозяйственной деятельности. Информация об условных фактах хозяйственной деятельности формируется в пояснениях к бухгалтерской отчетности по нормам Положения по бухгалтерскому учету «Условные факты хозяйственной деятельности» ПБУ 8/01, утвержденного приказом Минфина России от 28.11.2001 № 96н (в ред. приказа Минфина России от 20.12.2007 № 144н).

Условным фактом хозяйственной деятельности признается имевший место по состоянию на отчетную дату фактхозяйственнойдеятельности, в отношении последствий которого и вероятности его возникновения в будущем существует неопределенность.

Последствиями условного факта, определяемыми по состоянию на отчетную дату при составлении бухгалтерской отчетности, являются условные активы или условные обязательства. Информация об условных активах и условных обязательствах отражается в пояснительной записке к бухгал-

терской отчетности в том случае, если существует высокая или очень высокая вероятность того, что они возникнут у организации, а последствия условных фактов признаны организацией существенными.

Условные обязательства — это последствия условных фактов, которые в будущем могут привести к уменьшению экономических выгод организации (поручительство по займу, выданному другой организации, начисление выходного пособия в связи с закрытием подразделения организации и др.). К условным обязательствам относятся:

• существующее на отчетную дату обязательство организации, в отношении величины либо срока исполнения которого существует неопределенность;

• возможное обязательство организации, существование которого на отчетную дату может быть подтверждено исключительно наступлением или ненаступлением будущих событий, не контролируемых организацией.

По ним создаются резервы, которые отражаются в бухгалтерском учете.

Под условным активом понимается такое последствие условного факта, которое в будущем с очень высокой или высокой степенью вероятности приведет к увеличению экономической выгоды организации. Они на счетах бухгалтерского учета не отражаются, но информация о них раскрывается в пояснениях к бухгалтерской отчетности.

Информация о государственной помощи. Информация о государственной помощи отражается в бухгалтерской отчетности в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учет государственной помощи» ПБУ 13/2000. Пояснительная записка к бухгалтерской отчетности должна раскрывать следующие сведения:

• о характере и величине бюджетных средств, признанных в бухгалтерском учете в отчетном году;

• о назначении и величине бюджетных кредитов;

• о характере прочих форм государственной помощи, от которых организация прямо получает экономические выгоды;

• о не выполненных по состоянию на отчетную дату условиях предоставления бюджетных средств и связанных с ними условных обязательствах и условных активах.

Список литературы

1. О бухгалтерском учете: Федеральный закон от 21.11.1996 № 129-ФЗ (в ред. от 03.11.2006 № 18Э-ФЗ).

2. О формах бухгалтерской отчетности организаций: Приказ Минфина России от 22.07.2003 № 67н (в ред. приказа Минфина России от 18.09.2006 № 115н).

3. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации: Приказ Минфина России от 29.07.1998 № 34н (в ред. приказа Минфина России от 26.03.2007).