CC BY
103
л ввоитин
138 ВЕКТОР ЮРИДИЧЕСКОЙ НАУКИ
о
4 к
Александр Александрович СИТНИК,
кандидат юридических наук, доцент кафедры финансового права Университета имени О.Е. Кутафина (МГЮА)
СБОРЫ КАК
ФИНАНСОВО-ПРАВОВАЯ КАТЕГОРИЯ
В статье раскрываются критерии разграничения налоговых и неналоговых сборов, исследуется особый вид платежей — парафискалитеты. Анализируя действующее законодательство, постановления и определения Конституционного Суда Российской Федерации, автор освещает характерные черты данных сборов.
Ключевые слова: налоговый сбор, неналоговый сбор, фискальный сбор, налоговый платеж, парафискальный платеж, налоговый доход, неналоговый доход.
The article defines criteria for distinguishing tax and non-tax levy, analyzes a special type of payments — parafiscalitety. The author throws light on identity of the levy, analyses the current legislation, orders and rulings of the Constitutional Court of the Russian Federation.
Keywords: tax levy, non-tax levy, tax payment, parafiscal payments, tax yield, nontax yield.
В настоящее время в науке финансового права не выработано четких критериев разграничения налоговых и неналоговых сборов. Сложность данного вопроса обуславливается расплывчатостью формулировки ст. 57 Конституции Российской Федерации, в соответствии с которой «каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы». Положения данной статьи могут трактоваться по-разному. Если исходить из ее буквального толкования, то налоги и сборы могут устанавливаться только законами, в которых должны быть закреплены все обязательные элементы юридического состава данных платежей. Вместе с тем практика идет по другому пути.
Законность установления неналоговых платежей не на основании закона и без закрепления всех обязательных элементов их юридического состава была неоднократно подтверждена Конституционным Судом РФ. Более того, КС РФ ввел в оборот собственное понятие — «фискальный сбор».
Так, рассматривая конституционность положений Федерального закона от 10.01.2002 № 7-ФЗ «Об охране окружающей среды»1, устанавливающих плату за негативное воздействие на окружающую среду Конституционный суд РФ в своем Определении от 10.12.2002 № 284-О2 указал на то, что данный платеж носит «индивидуаль-
1 СЗ РФ. 2002. № 2. Ст. 133.
2 Определение Конституционного Суда РФ от 10.12.2002 № 284-О «Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы гражданина Калаева Павла Дмитриевича на нарушение его конституционных прав положением подпункта 1 пункта 2 статьи 15 Федерального закона "О государ© А. А. Ситник, 2014 ственном пенсионном обеспечении в Российской Федерации"» // СПС «КонсультантПлюс».
ВВСЭиИИЕ Ситник А. А.
Ситник А. А. ¿Ш ^^
ТУШИВВРСВИТРВТт3/^ Сборы как финансово-правовая категория
имани П.Е. Кутафина (МГЮА]
но-возмездный и компенсационный характер и является по своей правовой природе не налогом, а фискальным сбором»3. В Постановлении от 17.07.1998 № 22-П Конституционный Суд РФ отметил, что на неналоговые платежи не распространяется требование статьи 57 Конституции Российской Федерации об установлении налоговых платежей только законами, предполагающее закрепление в них помимо наименования самого налогового платежа также существенных его элементов4.
Налоговые сборы. В соответствии с п. 2 ст. 8 НК РФ под сбором следует понимать обязательный взнос, взимаемый с организаций и физических лиц, уплата которого является одним из условий совершения в отношении плательщиков сборов государственными органами, органами местного самоуправления, иными уполномоченными органами и должностными лицами юридически значимых действий, включая предоставление определенных прав или выдачу разрешений (лицензий). Исходя из данного определения и сущности налоговых сборов, можно выделить следующие его характерные черты:
1) налоговые сборы являются налоговым доходом бюджета. Это, в частности, вытекает из положений п. 2 ст. 41 БК РФ, согласно которому к налоговым доходам бюджетов относятся доходы от предусмотренных законодательством Российской Федерации о налогах и сборах федеральных налогов и сборов. Это же обстоятельство обуславливает публично-правовой характер налоговых сборов;
2) налоговые сборы являются обязательным платежом. В то же время в отношениях по их уплате обязательность носит иной характер, чем в случае с налогами. Если отношения по уплате налогов односторонне обязывающие, то в отношениях по уплате сборов обязанность возникает у обеих сторон — плательщика и публичного субъекта;
3) налоговые сборы носят целевой характер. В своем Постановлении от 11.11.1997 № 16-П Конституционный суд РФ отметил, что «как правило, налоговые платежи при внесении их в бюджет не имеют целевого назначения. Совершение государственных расходов не должно быть обусловлено поступлением отдельных налоговых платежей. Вместе с тем в определенных случаях налоговый платеж может носить целевую направленность, обусловленную интересами определенных групп населения либо отраслей хозяйства или ведомств»5. Более того, налоговые сборы (как и другие виды сборов) всегда носят целевой характер — они вводятся для покрытия расходов, понесенных государством и муниципальными образованиями в связи с совершением в отношении плательщика сборов юридически значимых действий.
Для сравнения — уплата неналоговых платежей не всегда влечет за собой совершение юридически значимых действий — плательщику просто может быть оказана услуга. В то же время совершение юридически значимого действия включает в себя предоставление услуги, например, услуги по изготовлению документов. Затраты на изготовление документов должны учитываться законодателем при определении размера
т Ш
Там же.
Л
Постановление Конституционного Суда РФ от 17.07.1998 № 22-П «По делу о проверке конституционности Постановлений Правительства Российской Федерации от 2б сентября 1995 ^ года № 962 "О взимании платы с владельцев или пользователей автомобильного транспорта, д перевозящего тяжеловесные грузы, при проезде по автомобильным дорогам общего пользо- ^ вания" и от 14 октября 1996 года № 1211 "Об установлении временных ставок платы за провоз ^ тяжеловесных грузов по федеральным автомобильным дорогам и использовании средств, И
получаемых от взимания этой платы"» // СЗ РФ. 1998. № 30. Ст. 3800. I
гп
Постановление Конституционного Суда РФ от 11.11.1997 № 16-П «По делу о проверке консти- П
туционности статьи 11.1 Закона Российской Федерации от 1 апреля 1993 года " О Государствен- д ной границе Российской Федерации» в редакции от 19 июля 1997 года"» // СЗ РФ. 1997. № 46.
Ст. 5339. НАУКИ
4/2014
>
3
4
5
140 ВЕКТОР ЮРИДИЧЕСКОЙ НАУКИ
государственной пошлины. Это, в частности, было отмечено в Определении Конституционного Суда РФ от 01.03.2007 № 326-О-П6;
4) налоговые сборы, в отличие от налогов, не носят индивидуально безвозмездный характер. Это прямо вытекает из их назначения. В качестве встречного предоставления в данном случае выступает совершение в отношении плательщика юридически значимых действий. Обязанность по совершению таких действий возникает у публичного субъекта только после внесения соответствующего платежа. При этом государство не вправе отказаться от совершения в отношении плательщика сбора юридически значимых действий при условии соблюдения последним всех необходимых требований;
5) налоговые сборы вводятся законодательством Российской Федерации о налогах и сборах. Не допускается установление обязательных элементов налоговых сборов на подзаконном уровне. Между тем юридический состав налоговых сборов имеет усеченный состав. Конструктивная особенность сборов связана с отсутствием таких элементов, как объект, налоговая база и налоговый период. Как отмечает И. И. Кучеров, отсутствие объекта обложения сборами связано с тем, что «традиционно обязанность по уплате сборов, в отличие от налогов, связывается не с наличием у налогообязан-ного лица чего-либо, подлежащего налогообложению (в данном случае — объекта налога), а потребностью плательщика в совершении в его пользу государством определенных юридически значимых действий»7. Авансовый характер сбора обуславливает отсутствие такого элемента, как налоговый период. Более того, на основании п. 3 ст. 17 НК РФ при установлении сборов определяются их плательщики и элементы обложения применительно к конкретным сборам;
6) налоговые сборы, равно как и налоги, уплачиваются исключительно в денежной форме;
7) налоговые сборы носят разовый характер — их уплата связана с потребностью получить те или иные услуги от государства. Такая потребность чаще всего возникает непериодически и не носит систематического характера.
Неналоговые (фискальные) сборы. Понятие неналоговых сборов в настоящее время не нашло своего легального закрепления. Связано это с тем, что данное понятие включает в себя различные виды платежей, отличающихся уровнем нормативного закрепления, целями введения и даже названиями (для их обозначения используются термины «плата», «сбор», «пошлина»).
Анализ действующего законодательства, постановлений и определений Конституционного Суда РФ, а также сущности неналоговых платежей позволяет говорить о том, что фискальным сборам, как и налоговым, присущи признаки индивидуальной возмезд-ности, целевого и денежного характера. Вместе с тем фискальные сборы характеризуются следующими особенностями:
1) они могут устанавливаться как законами, так и подзаконными нормативными правовыми актами. Это, однако, не освобождает нормотворческий орган, вводящий тот или иной неналоговый сбор, от установления его элементов. Как отметил Конституционный Суд РФ в Постановлении от 28.02.2006 № 2-П, «иные обязательные в силу
6
7
Определение Конституционного Суда РФ от 01.03.2007 № 326-О-П «По жалобе гражданина Седачева Алексея Владимировича на нарушение его конституционных прав статьями 4, 8, 9, 333.16, подпунктом 36 пункта 1 статьи 333.33 Налогового кодекса Российской Федерации, Федеральным законом "О бюджетной классификации Российской Федерации", пунктами 3 и 4 постановления Правительства Российской Федерации от 8 апреля 1992 года № 228 "О некоторых вопросах, связанных с эксплуатацией автомототранспорта в Российской Федерации"» // Вестник Конституционного Суда РФ. 2007. № 4.
Кучеров И. И. Теория налогов и сборов (правовые аспекты) : монография. М., 2009. С. 51-52.
ввести Ситник а. А.
Ситник А. А.
ТУШИВВРСВИТРВТг3/^ Сборы как финансово-правовая категория 14 1
имани П.Е. Кутафина (МГЮА]
закона публичные платежи в бюджет, не являющиеся налогами, а также не подпадающие под данное Налоговым кодексом Российской Федерации определение сборов и не указанные в нем в качестве таковых, но по своей сути представляющие собой именно фискальные сборы, не должны выводиться из сферы действия статьи 57 Конституции Российской Федерации и развивающих ее доктринальных правовых позиций Конституционного Суда Российской Федерации об условиях надлежащего установления налогов и сборов, конкретизированных законодателем применительно к сборам, в частности, в пункте 3 статьи 17 Налогового кодекса Российской Федерации, которая приобретает тем самым универсальный характер»8;
2) фискальные сборы относятся к неналоговым доходам бюджетной системы. При этом неналоговые платежи могут зачисляться как в бюджет, так и во внебюджетные фонды (например, обязательные страховые взносы);
3) уплата фискальных сборов не всегда сопровождается совершением в отношении плательщика юридически значимого действия — чаще всего ему просто оказывается услуга. В то же время при уплате консульского сбора и таможенного сбора за таможенное оформление, относящихся к неналоговым платежам, юридически значимые действия осуществляются;
4) рассматривая вопрос о конституционности Постановлений Правительства Российской Федерации от 26 сентября 1995 года № 962 и от 14 октября 1996 года № 1211, которыми была введена плата за провоз тяжеловесных грузов по федеральным автомобильным дорогам, Конституционный суд РФ отметил в Постановлении от 17.07.1998 № 22-П, что последствием неуплаты данного фискального сбора является не принудительное изъятие соответствующих денежных средств в виде налоговой недоимки, а отказ в выдаче разрешения на перевозку тяжеловесных грузов, что влечет невозможность перевозки. Таким образом, неуплата фискального сбора влечет невозможность совершения какого-либо действия. Осуществление указанного действия с нарушением обязанности по уплате фискального сбора влечет за собой ответственность, предусмотренную не налоговым, а иным (например, административным) законодательством;
5) еще одна особенность фискального сбора заключается в том, что обязанность его уплаты основана на не свойственной налоговому платежу свободе выбора9.
Парафискальные платежи. Парафискалитеты — особые виды платежей, малоизученные в российской правовой науке. В настоящее время в законодательстве отсутствует как легальное определение парафискальных сборов, так и нормативно закрепленный порядок их установления.
От иных видов сборов парафискалитеты отличаются тем что:
1) они вводятся на основании нормативно-правового акта, как правило, подзаконного характера;
2) не являются доходом бюджета; ^
3) вводятся в интересах: П
— хозяйствующего субъекта. Вводя парафискальный сбор в интересах част- Н
ного субъекта, государство, с одной стороны, признает обязательность уплаты соот- и
ветствующего платежа данному лицу со стороны иных хозяйствующих субъектов, а с другой — нормативно ограничивает размер платежа, т.е. защищает интересы пла- И
тельщиков;
I
8 Постановление Конституционного Суда РФ от 28.02.2006 № 2-П «По делу о проверке консти- С
туционности отдельных положений Федерального закона "О связи" в связи с запросом Думы
Корякского автономного округа» // Вестник Конституционного Суда РФ. 2006. № 3. О
9 См.: Постановление Конституционного Суда РФ от 17.07.1998 № 22-П. НАУКИ 4/2014
>
142 ВЕКТОР ЮРИДИЧЕСКОЙ НАУКИ
— публичного субъекта. Например, Конституционный Суд РФ признал непроти-воречащим Конституции РФ п. 2 ст. 16 Закона РФ «О сертификации продукции и услуг» (в настоящее время утратил юридическую силу), согласно которому вводилось маркирование реализуемых на потребительском рынке товаров и продукции, подлежащих обязательной сертификации. Лица, реализовавшие такую продукцию, обязаны были приобретать по установленным расценкам защищенные от подделок знаки соответствия. В своем особом мнении судья Конституционного суда РФ А.Л. Кононов отметил, что в данном случае Правительство РФ «не только ввело не предполагаемую законом обязательную маркировку определенных видов продукции марками учетной информации, но, по существу, придало иной смысл и знаку соответствия ... За счет монополии на изготовление знаков и марок голографическим способом и их реализации Правительство намеревалось извлечь дополнительную финансовую прибыль помимо бюджетных средств для финансирования системы государственного учета и контроля за товарооборотом»10. В связи с этим, по мнению судьи А.Л. Кононова, указанные обязательные платежи приобрели характер парафискалитета. Из этого можно сделать вывод, что парафискальные сборы, устанавливаемые в интересах публичного субъекта, имеют своей целью извлечение дополнительной финансовой выгоды. Это отличает парафискалитеты от иных видов сборов, размер которых не должен превышать стоимость оказанных услуг;
4) в случае если парафискальный сбор, установлен в интересах частного субъекта, то последний вправе снизить его размер или вообще не взимать;
5) уплата парафискального сбора обеспечивается силой принуждения не только публичного, но и частного субъекта. Например, в соответствии с п. 1 ст. 80 Кодекса торгового мореплавания капитан морского порта имеет право отказать в выдаче разрешения на выход судна из морского порта в случае неуплаты портового сбора, который относится к парафискальным платежам.
Несмотря на отсутствие легального определения парафискалитета, попытка сформулировать определение не раз предпринималась как в науке, так и в судебной практике. Например, ФАС Уральского округа определил в своем Постановлении от 22.03.2005 № Ф09-884/05-АК по делу № А60-23206/0411, что парафискальный сбор представляет собой платеж, обладающий внешними признаками налога, но не аккумулируемый в бюджете, а перечисляемый в пользу юридических лиц публичного или частного права.
Таким образом, сборы — собирательное понятие, включающее в себя обязательные платежи различной правовой природы. Все сборы индивидуально возмездны, они носят целевой, денежный, недискриминационный характер.
Постановление Конституционного Суда РФ от 22.11.2001 № 15-П «По делу о проверке конституционности пункта 2 статьи 16 Закона Российской Федерации "О сертификации продукции и услуг" в связи с жалобой гражданина В. П. Редекопа» // Вестник Конституционного Суда РФ. 2002. № 1.
СПС «КонсультантПлюс».
10
