CC BY
7
УДК 336.221.264
Кажаева Ю.О. студент магистратуры 2 курса финансово-экономический факультет научный руководитель: Комарова Е.И., к.э.н.
доцент кафедра «Финансы» Оренбургский государственный университет
Россия, г. Оренбург
РОЛЬ НАЛОГОВОЙ НАГРУЗКИ В ФОРМИРОВАНИИ НАЛОГОВОЙ СТРАТЕГИИ КОММЕРЧЕСКОЙ ОРГАНИЗАЦИИ
Аннотация:
В статье рассматривается взаимосвязь налоговой стратегии и налоговой нагрузки предприятия. Выделены основные типы налоговой стратегии и трактовки понятия налоговой нагрузки. Выявлены влияние факторов финансово-хозяйственной деятельности на налоговую нагрузку и пути оптимизации налоговой стратегии исходя из величины налоговой нагрузки.
Ключевые слова: налогообложение, налоговая стратегия, налоговая нагрузка, оптимизация налогообложения, специальные налоговые режимы
Kazhaeva Yu.O. graduate student 2 course, faculty of Finance and Economics Orenburg State University Russia, Orenburg
Research adviser: Komarova E.I., candidate of Economic Sciences
associate professor associate professor of department of Finance Orenburg State University Russia, Orenburg THE ROLE OF TAX BURDEN IN THE FORMATION OF TAX STRATEGY OF A COMMERCIAL ORGANIZATION
Annotation:
The article discusses the relationship of tax strategy and the tax burden of the enterprise. The main types of tax strategy and interpretation of the concept of tax burden are highlighted. The influence of factors of financial and economic activity on the tax burden and ways to optimize the tax strategy based on the magnitude of the tax burden are revealed.
Keywords: taxation, tax strategy, tax burden, tax optimization, special tax regimes
В целях эффективного управления своей финансово-хозяйственной деятельностью хозяйствующий субъект должен формировать стратегию
собственного экономического развития, одним из компонентов которой является налоговая стратегия.
Единого, установившегося определения налоговой стратегии нет. В Современном экономическом словаре приведено следующее определение стратегии: «долговременные, наиболее принципиальные, важные установки, планы, намерения правительства, администрации регионов, руководства предприятии в отношении производства, доходов и расходов, бюджета, налогов, капиталовложений, цен, социальной защиты». Исходя из этого можно сделать вывод, что налоговая стратегия - это долгосрочные установки организации в отношении ее налогового процесса с целью наиболее благоприятного сочетания структуры налогов и системы налогообложения.
Наряду с понятием «налоговая стратегия» часто встречается понятие «налоговая тактика». Под ним обычно понимается «кратковременное экономическое поведение, линия экономических действий, рассчитанная на относительно кратковременный период, исходя из текущей ситуации». В целом же можно выделить основное отличие стратегии и тактики - временной фактор: стратегия долгосрочна и нацелена на перспективу, тактика краткосрочна и нацелена на текущие потребности.
Процесс налоговой стратегии на предприятии должен включать в себя следующие этапы:
- исследование факторов внешней налоговой среды и налоговой политики государства;
- определение стратегических целей деятельности предприятия в области налогового планирования и общего периода формирования налоговой стратегии;
- разработка системы организационно-экономических и экономико-правовых мероприятий по обеспечению реализации налоговой стратегии;
- оценка эффективности разработанной налоговой политики [1, с. 41].
В условиях современной экономики выделяют следующие типы
налоговых стратегий, которые непосредственно используются предприятиями при разработке схем налогового планирования:
- стратегия максимальной налоговой безопасности - абсолютное исполнение требований налогового законодательства на основе абсолютного признания позиции налоговых органов по всем спорным вопросам. Позволяет минимизировать налоговые риски, но сопровождается максимальной налоговой нагрузкой, что не отвечает главной цели финансовой стратегии -увеличение рыночной стоимости путем максимизации чистой прибыли;
- стратегия уклонения от налогообложения - сознательное нарушение налогового законодательства (искажение доходов и (или) расходов, манипулирование нормами гражданского права при квалификации сделок, неуплате налогов и пр.). В ее основе лежит использование методов, находящихся за границами правового поля, что не может быть приемлемым для организации, строящей стратегию развития;
- стратегия «смягчения» налоговых последствий - отказ от заведомо неправомерных сделок и минимизацию сомнительных хозяйственных операций. Представляет собой нечто среднее между стратегией уклонения от налогообложения и стратегией налоговой оптимизации; в сравнении с последней генерирует дополнительные налоговые риски и может быть достаточно опасной;
- стратегия налоговой оптимизации - уменьшение величины налоговых обязательств (или перенесении их исполнения на более поздние сроки) и сокращение налоговых рисков посредством целенаправленных правомерных действий налогоплательщика. Стратегия использует только правовые методы оптимизации налогообложения, вследствие этого делает возможным управление налоговыми платежами, обеспечивая при этом минимизацию налоговых рисков [2, с. 1142].
Последний тип налоговой стратегии представляется наиболее эффективным в плане сочетания безопасности и выгоды и направлен на решение следующих задач:
- обеспечение устойчивого развития и укрепление финансовой безопасности предприятия;
- получение дополнительных конкурентных преимуществ как результата снижения налоговой нагрузки и (или) ее смещения на более поздние периоды;
- формирование имиджа добросовестного налогоплательщика, использующего исключительно правовые методы управления налоговыми платежами и не подвергающего вложения собственников и инвесторов дополнительным налоговым рискам.
Основная цель налоговой стратегии заключается в оптимизации налоговых платежей и минимизации налоговых рисков. Налоговая нагрузка предприятия является одним из показателей, которые отражают результаты финансово-хозяйственной деятельности и на которые надо ориентироваться при принятии тех или иных управленческих решений. В силу того, что показатель налоговой нагрузки в некоторых отраслях доходит до 30-40% (добыча топливно-энергетических полезных ископаемых, производство пищевых продуктов, напитков, табачных изделий), хозяйствующие субъекты заинтересованы в способах снижения налоговых платежей, но при этом в условиях конкуренции необходимо выстроить стратегию, настроенную не только на снижение налогообложения, но и на улучшение репутации, имиджа организации.
К определению понятия налоговой нагрузки до сих пор не существует единого подхода: авторы не соблюдают единую терминологию, поскольку для влияния налогообложения на хозяйствующие субъекты также употребляются термины: «налоговое бремя», «налоговый пресс», «налоговая емкость» и пр. Следует заметить, что нередко налоговая нагрузка и налоговое бремя употребляются как синонимы, но в то же время некоторые авторы
разграничивают эти понятия по разным признакам - относительный или абсолютный ли это показатель, относится к макро- или микроэкономическому уровню и т.д.
В официальных документах зачастую используется термин «налоговая нагрузка» в силу того, что термин «налоговое бремя» может рассматриваться как имеющий отрицательную коннотацию и подразумевающий значительные потери для налогоплательщика без всякого индивидуального эквивалента. Тем не менее, в международной практике данный термин («tax burden») довольно широко распространен.
Исследование налоговой нагрузки на уровне предприятий было отражено во множестве работ современных экономистов, предлагающих различные определения налоговой нагрузки предприятия. Все трактовки можно распределить на четыре группы:
1) налоговая нагрузка - доля доходов отдельного субъекта, взимаемую в бюджет в виде налогов и сборов, или как общий объем налоговых платежей. Такой точки зрения придерживаются Н.В. Миляков, В.Г. Пансков [3 с. 162], И.А. Майбуров [4, с. 339];
2) налоговая нагрузка - комплексная характеристика влияния налогообложения на хозяйствующий субъект, которая измеряется не одним, а несколькими показателями. К этой группе экономистов относятся Е.В. Чипуренко, О.Ю. Кудрина. Е.В. Чипуренко рассматривает налоговую нагрузку как «обобщенную количественную и качественную характеристику влияния обязательных платежей в бюджетную систему Российской Федерации на финансовое положение предприятий-налогоплательщиков»;
3) налоговая нагрузка - часть совокупной финансовой нагрузки предприятия. Так, А.Н. Цыгичко под налоговым бременем понимает «часть совокупной финансовой нагрузки, ограничивающей ресурсы расширения и модернизации предприятий»;
4) налоговая нагрузка - инструмент налогового менеджмента, анализа или налогового планирования на предприятии. О.С. Салькова говорит о возрастающей роли «налоговой нагрузки как инструмента контроля и планирования многих параметров финансово-хозяйственной деятельности» [5, с. 33].
Единой методики расчета налоговой нагрузки также не существует. Такая ситуация сложилась в силу того, что ученые не пришли к единому мнению насчет показателя, используемого в качестве базы сравнения. Помимо этого, до сих пор не сформировано единое мнение о том, какие налоги и неналоговые платежи стоит учитывать при расчете - прежде всего это касается НДФЛ (поскольку предприятие уплачивает его как налоговый агент, а не налогоплательщик), косвенных налогов и страховых платежей. В целом, существующие подходы методики сходятся в том, что в состав налоговых платежей входят основные прямые налоги, но при этом расходятся во мнениях по поводу показателей, используемых как база сравнения, и
количестве учитываемых при расчете налогов - в частности, включении в их число косвенных налогов.
Организации вправе самостоятельно выбирать способы расчета налоговой нагрузки, но целесообразным будет проведение комплексного анализа с применением нескольких методик. Анализ полученных результатов позволит оценить эффективность осуществленных мероприятий, определить, какой налог оказывает наибольшее влияние на деятельность хозяйствующего субъекта, сделать предположения о допустимых методах оптимизации налогов и осуществить соответствующие корректировки в налоговой стратегии.
При этом должное внимание стоит уделить приказу ФНС России от 30.05.2007 № ММ-3-06/333@ «Об утверждении Концепции системы планирования выездных налоговых проверок» и приведенным в нем общедоступным критериям самостоятельной оценки рисков для налогоплательщиков. Первым таким критерием и выступает налоговая нагрузка; для этих целей она рассчитывается как соотношение суммы уплаченных налогов по данным отчетности налоговых органов и оборота (выручки) организаций по данным Федеральной службы государственной статистики и сравнивается со средним уровнем нагрузки по виду осуществляемой экономической деятельности. Данный приказ имеет большое значение в силу определенных причин:
- перечисленные в нем критерии используются налоговыми органами в процессе отбора объектов для проведения выездных налоговых проверок;
- ежегодно публикуются данные о среднем уровне нагрузки по видам экономической деятельности, ввиду чего налогоплательщик может ориентироваться на конкретные цифры [6].
При рассмотрении показателей нагрузки по каждому виду экономической деятельности можно сделать вывод о неравномерном распределении налоговой нагрузки по отраслям. Наиболее налогоемкими являются такие отрасли, как добыча топливно-энергетических полезных ископаемых, производство пищевых продуктов и табака, производство машин и оборудования, операции с недвижимым имуществом, связь, строительство и деятельность по организации отдыха и развлечений, культуры и спорта. Таким образом, можно сказать, что выбранный вид экономической деятельности будет одним из наиболее сильно оказывающих влияние на величину налоговой нагрузки факторов. [7, с. 156]
Также на налоговую нагрузку заметно влияет выбранный режим налогообложения. Если при основной системе налогообложения предусмотрены ведение бухгалтерского учета в полном объеме и уплата всех общих налогов, то применение специальных налоговых режимов позволяет организации оптимизировать налогообложение путем замены единым налогом совокупности налогов (в основном налог на имущество организаций и налог на прибыль организаций, чуть реже налог на добавленную стоимость)
и таким образом снизить величину налоговой нагрузки; при этом другие налоги, не подлежащие замене, должны уплачиваться в том же порядке, что и при основной системе налогообложения.
У каждого специального режима есть свои ограничения - вид предпринимательской деятельности (одни отрасли дают возможность для перехода на специальный режим; другие не имеют права применять режим даже при соблюдении всех прочих требований); размер выручки, численность работников и т.д. Если организация, находящаяся на специальном режиме, превышает имеющиеся на данном режиме лимиты выручки, стоимости основных средств или численности работников, она теряет право применять режим и обязана перейти на общую систему налогообложения. Таким образом, масштаб деятельности в этом случае также имеет значение при планировании налоговой нагрузки. [8, с. 20]
Масштаб деятельности, используемый налоговый режим и осуществляемый вид экономической деятельности - важные, но не единственные факторы, оказывающие влияние на величину налоговой нагрузки; помимо них имеют большое значение специфика выпускаемой продукции (оказываемых услуг и выполняемых работ), изменение величины налоговых баз, элементы договорной и учетной политики, месторасположение хозяйствующего субъекта и изменения в налоговом законодательстве. Последний фактор является внешним и не зависит от решений, принимаемых руководством хозяйствующего субъекта, организации могут лишь отслеживать изменения в законодательстве и учитывать их при планировании своей деятельности. Все остальные факторы связаны непосредственно с производственной деятельностью хозяйствующего субъекта и в связи с этим на них легче повлиять.
Каким же образом определение налоговой нагрузки связано с налоговой стратегией? Если величина нагрузки в сравнении со среднеотраслевым уровнем получается слишком низкой, то организации следует проанализировать причины отклонения и подготавливать объяснения для налоговых органов. Причинами такого может стать следующее:
1) снижение торговой наценки и невозможность ее повысить из-за конкуренции на рынке;
2) уменьшение выручки в связи с падением спроса на товары;
3) увеличение расходов, в том числе и на импортное сырье;
4) компания была создана недавно и еще не получает прибыль [9, с. 91].
Если же налоговая нагрузка слишком высока, то причиной этого может
быть неэффективное управление финансово-хозяйственной деятельностью. Каковы могут быть пути уменьшения налоговой нагрузки?
Во-первых, прежде всего при создании предприятия следует оценить наиболее оптимальное местоположение. Предусмотрена возможность получить те или иные льготы от региона, особой экономической зоны или территории опережающего развития по налогам на прибыль организаций, на
имущество, транспортному налогу или пользоваться пониженной ставкой по упрощенной системе - это проявляется в освобождении от уплаты, налоговым вычетам, уменьшения суммы налога к уплате и другим формам. В таком случае представляет интерес такой документ как налоговый паспорт региона - база данных налоговой и статистической отчетности по каждому субъекту Российской Федерации. В нем содержатся данные о поступлении налогов и сборов по уровням бюджетной системы, по видам экономической деятельности, задолженности, налоговой базе и основных показателях социально-экономического развития. Налоговый паспорт в первую очередь ориентирован на использование государственными органами власти всех уровней, но налогоплательщики также могут его использовать для того, чтобы оценить финансовый и инвестиционный потенциал региона в целях принятия решений и прогнозирования инвестиций.
Во-вторых, предприятие может получить преимущество в виде изменения налоговой нагрузки и освобождении от уплаты основных налогов, перейдя на специальный налоговый режим. Данный метод доступен не для всех хозяйствующих субъектов и предназначен для стимулирования малого и среднего бизнеса. Местоположение здесь также играет определенную роль -максимальные ставки для упрощенной системы налогообложения составляют 6% и 15% для объектов налогообложения «доходы» и «доходы минус расходы» соответственно, но субъекты Российской Федерации могут понизить ставки до 1% и 5%.
В-третьих, правильно выстроенная учетная политика организации также может помочь снизить налоговую нагрузку. Законодательством предусмотрены разные варианты ведения бухгалтерского и налогового учета: возможность формирования резервов, применение разных способов амортизации и методов списания товарно-материальных ценностей, выбор метода признания доходов и расходов. Тот или иной выбор влияет на возможную величину налога на прибыль.
В-четвертых, свою роль в оптимизации налоговой нагрузки играет и договорная политика. При проведении хозяйственных операций организация может выбрать вариант договорных отношений, влекущих наименьшие налоговые последствия: использовать вместо договора купли-продажи основного средства договор лизинга или аренды, заменить разовые стимулирующие выплаты сотрудникам на премии по результатам работы и т.д. Одни хозяйственные правоотношения заменяются другими с более мягким налогообложением, со всеми правами и обязанностями сторон, в противном случае сделка может быть признана мнимой или фиктивной и повлечь за собой дополнительные негативные последствия. Помимо этого, существует возможность разбить одну хозяйственную операцию на ряд более мелких: договор купли-продажи имущества можно разбить на договор непосредственно купли-продажи и договор на оказание консультационно-информационных услуг, вследствие чего стоимость услуг относится на
стоимость продукции и списывается единовременно, а не через амортизацию в течение определенного периода.
Данные способы уменьшения налоговой нагрузки являются далеко не единственными, и организация может разработать иные решения, которые будут учитывать специфику ее деятельности.
Таким образом, для успешного и эффективного осуществления финансово-хозяйственной деятельности хозяйствующему субъекту требуется выстроить налоговую стратегию наилучшим образом. Одним из индикаторов, позволяющих определить ее правильность или неправильность, является налоговая нагрузка. Слишком маленькое ее значение вызовет вопросы у налоговых органов, слишком большое укажет на неэффективность деятельности. В зависимости от ситуации предприятию предстоит принять те или иные решения. Лучшим выбором будет принятие стратегии налоговой оптимизации и принятие в ее рамках таких решений, которые помогут не только привести уровень налоговой нагрузки к оптимальному, но и при этом не нарушать норм налогового законодательства.
Использованные источники:
1. Пешкова, А.А. Моделирование налоговой стратегии хозяйствующего субъекта / А.А. Пешкова // Вестник Таганрогского университета управления и экономики. - 2011. - № 1. - С. 41-46.
2. Лосева, К.П. Формирование налоговой стратегии, пути ее оптимизации / К.П. Лосева, Г.Д. Гребнев // Экономика и социум. - 2017. - № 1 (32). - С. 11401144.
3. Пансков, В.Г. Налоговая система Российской Федерации: проблемы становления и развития: монография/ В.Г. Пансков. - Москва: ИНФРА-М, 2018. - 246 с.
4. Майбуров, И.А. Теория налогообложения. Продвинутый курс: учебник / И.А. Майбуров, А.М. Соколовская. - Москва: ЮНИТИ-ДАНА, 2015. - 591 с.
5. Салькова, О.С. Налоговая нагрузка в системе управления финансами предприятия // Финансы. - 2010. - № 1. - С. 33-38.
6. Российская Федерация. Приказы. Приказ ФНС России от 30.05.2007 N ММ-3-06/333@ (ред. от 10.05.2012) «Об утверждении Концепции системы планирования выездных налоговых проверок» офиц. текст. // Консультант Плюс: справочная правовая система. - Москва: Консультант Плюс, 1997-2019. - Режим доступа: http://www.consultant.ru. - 23.04.2019.
7. Турбина, Н.М. Налоговая нагрузка как показатель результативности налоговой политики России / Н.М. Турбина, Ю.Ю. Косенкова // Социально-экономические явления и процессы. - 2017. - Т. 12, № 2. - С. 154-159.
8. Ногина, О.А. Специальные налоговые режимы : учебное пособие для магистратуры / О. А. Ногина. — Москва : Норма : ИНФРА-М, 2019. — 144 с.
9. Солдатова, О. ФНС впервые обнародовала нагрузку по взносам - сверьтесь с безопасным показателем / О. Солдатова // Главбух. - 2018. - № 12. - С. 8291.
