Результати програм лояльності як об’єкт обліку (порівняльний аналіз вітчизняних та міжнародних стандартів обліку) Текст научной статьи по специальности «Экономика и бизнес»

ченко // Електронне наукове фахове видання «Ефективна еконо-MiKa», 2015, №9 [Електрон. ресурс]. - Режим доступу: http://www. economy.nayka.com.ua/?op=1&z=4283.

6. Логутова Т.Г, Нагаевський Д.1. Eкономiчнa безпека пщприем-ства: сут-лсть, завдання та методи забезпечення [Електрон. ресурс]. - Режим доступу: http://eir.pstu.edu/bitstream/handle/1234567 89/730/37.1.pdf?sequence=1.

7. Miщенко С. П. Концептуальн аспекти економiчноí безпе-ки пщприемств у ринковiй економiцi / С. П. Мщенко // Маркетинг i менеджмент iнновaцiй, 2011, №2 [Електрон. ресурс]. - Ре-

жим доступу: http://mmi.fem.sumdu.edu.ua/sites/default/files/ mmi2011_2_190_195.pdf.

8. Троц I.B. Стрaтегiчнi напрями вирiшення проблеми банкрутства на пщприемств / I.B. Троц // Вюник Хмельницького нaцiонaльного ун-верситету 2011, №6, T. 1 [Електрон. ресурс]. - Режим доступу: http:// www.science-community.org/uk/system/files/Trots_2011.pdf.

9. Методичн рекомендаци щодо розрахунку рiвня економiчноí безпеки Укра'ни / Наказ Miнiстерствa економiчного розвитку i торгiвлi Укра'ни вiд 29.10.2013. №1277 [Електрон. ресурс]. - Режим доступу: http://www. me.gov.ua/Documents/List?lang=uk-UA&tag=MetodichniRekomendatsii

УДК 651.471

А.В. АМАЛЯН, здобувач, ТОВ «Сент-Медкал»

Результати програм лояльност як об'скт облту (пор1вняльний анал1з вггчизняних та м1жнародних стандарлв облшу)

У статт пропонуються подходи до виршення теоретичних i практичних проблем облку знижок i бонусов на приклад облку операи/й в рамках партнерських бонусних програм (зпдно з вимогами нового мiжнародного стандарту фнансовоi звтност МСФЗ 15 «Доходи вод контрак^в i3 Ыентами», набуття чинност якого заплановано на 1 сочня 2018 року).

Ключов! слова: МСФЗ 15 «Доходи вод контрактов iз клиентами», знижка, облк наданих бонусов, визнання доходу, справедлива варт'ость бонусу, результати програм лояльности.

А.В. АМАЛЯН, соискатель, ООО «Сент-Медикал»

Результаты программ лояльности как объект учета (сравнительный анализ отечественных и международных стандартов учета)

В статье предлагаются подходы к решению теоретических и практических проблем учета скидок и бонусов на примере учета операиий в рамках партнерских бонусных программ (в соответствии с требованиями нового международного стандарта финансовой отчетности МСФО 15 «Доходы от контрактов с клиентами», вступление в силу которого запланировано на 1 января 2018 года).

Ключевые слова: МСФО 15 «Доходы от контрактов с клиентами», скидка, учет предоставленных бонусов, признание дохода, справедливая стоимость бонуса, результаты программ лояльности.

ARUTYUN W.AMALYAN, postgraduate, Bent-Medical Ltd.

Loyalty programs results as an object for accounting (comparison of local and international accounting standards)

The article presents approaches to theoretical and practical problems оf discounts and bonuses accounting at the example of operations accounting within customer loyalty program (as required by the new International Financial Reporting Standard IFRB 15 «Revenue from contracts with customers», scheduled to enter into force on January 1,2018).

Keywords: IFRB 15 «Revenue from contracts with customers», discount, bonus granted accounting, revenue recognition, the fair value of the bonus, loyalty programs results.

Постановка проблеми. Сучасний етап посилення конкурентно! боротьби, що характеризуемся значним розши-ренням арсеналу Ыструмент1в та метод1в залучення та утри-мання кл1ента, неминуче призведе до появи проблем як теоретичного, так i практичного плану. До числа практичних, серед Ыших, вщноситься проблема облку знижок i бо-нуав, що потребуе розв'язання теоретичного питання щодо економiчноí сутност знижки, бонусу та конкретних видiв цЬ ново'' дискримЫацп. У статт пропонуються пщходи до вирЬ шення вищеназваних проблем на приклaдi облку операфй в рамках партнерських бонусних програм згщно з вимогами МСФЗ 15 «Доходи вщ контракт iз Рентами».

Лнал!з дослджень та публкац/й з проблеми. Станом на сьогодн в переважнм ктькост вггчизняних публкацм

знижки та бонуси або ототожнюються [1, 2] або об'еднуються пбридним термЫом «бонусна знижка» [3, 4]. Про стан обЬ знаност вггчизняних експер^в з проблемами облку опера-цй з продажу зi знижками та бонусами в цтому, та в рамках партнерських бонусних програм зокрема, свщчить вщсутнють офщйного перекладу на укра'нську мову деяких Miжнaрод-них стандар^в фЫансовоУ звгтост (дaлi МСФЗ), у тому чи^ i МСФЗ 15 «Доходи вщ контракт iз Рентами», який мав би набути чинност з 1 ачня 2017 року, але стане чинним на рк тзнше. Так само у вгтчизняый фаховм лiтерaтурi ще й дос вщсут-л дослщження теоретичних i практичних аспект впро-вадження цього стандарту в практику бухгалтерського облку.

Основою дано' роботи стали як сaмi мiжнaроднi стандарти фЫансовоУ звiтностi (МСФЗ 13 ОцЫка справедливо' вартос-

© А.В. АМАЛЯН, 2015

Формування ринкових вщносин в УкраУнл № 11 (174)/2015 1 17

Ti [5] та МСФЗ 15 Доходи вщ контрак"пв ¡з Рентами [6]) та ix тлумачення (КТМФЗ 13 Програми лояльноет клieнта [7]), так i рекомендаци щодо ix впровадження в практику, глдготовлеы веiма мiжнародними аудитореькими компаыями, що входять до так звано! Велико! четвiрки: PricewaterhouseCoopers [8], Ernst & Young [9], KPMG [10] та Deloitte [11].

Метою crarri e визначення невирiшениx (або диекуем-них) теоретичних i практичних питань облку знижок i бонуеiв на прикладi облiку операцiй в рамках партнереьких бонуених програм (зпдно з вимогами нових мiжнародниx етандартiв фЫанеово! звiтноетi) та розробка пiдxодiв до !х вирiшення.

Виклад основного материалу. Партнереьк бонуенi програми (за термiнологieю мiжнародниx етандартiв фЫанеово! звiтноетi - Програми лояльноетi клieнтiв), що етали на еучае-ному етап чи не головним заеобом залучення й утримання клЬ ента, наеправдi не е iнновацieю у маркетингу. Прототипи ПБП (пщ ¡ншою назвою) вiдомi ще з позаминулого еторiччя: з 1896 року компанiя Sperry and Hutchinson почала продавати ево! «зеленi марки» (S&H Green Stamps) еупермаркетам, автоза-правним етанцiям та ¡ншим роздрiбним торгiвцям, якi, в евою чергу, видавали !х ево!м клieнтам у вiдповiдноетi до еуми !х-ньо! покупки; оетаннi мали збергати !х наклееними у епе^аль-нi книжки, якi можна було «погашати» в обмiн на покупки в магазинах Green Stamps або товарами зi епе^альних каталопв.

З точки зору фiнанеиетiв проблеми облку в рамках тако! найдавншо! ПБП не виникали: S&H марка (або еучаеною мовою - бонуе) мала влаену цЫу, i була об'ектом облiку як у продавця (компани Sperry and Hutchinson) цього цтком реального товару, так i у покупцiв - роздрiбниx торговцiв.

Але з плином чаеу бонуеи почали втрачати евою мате-рiальну форму - наразi за купiвлю в одному з торговель-них закладiв, що е партнерами програми, покупцi у Велико-британи отримують картку лояльноетi (loyalty card), у Kанадi - картку винагороди (rewards card), а в США - диеконтну (discount) або клубну (club) картку, або картку винагороди (rewards card). На будь-яюй з перерахованих карток бону-еи ще донедавна (а в Укра'У - ще й еьогоды) облковувалиеь лише в юльюеному вигляд^ без будь-якого вщображення в бухгалтереькому баланек

В Укра'У на еучаеному етап в економiчнiй теорп такi програми розглядаютьея як р1зновид цЫово! диекримЫацп -ветановлення цЫи на бтьш виеокому р!вн для епоживачiв з неелаетичним попитом (без загрози екорочення обеяпв !х попиту) i на бтьш низькому р!вн - для епоживачiв з елае-тичним попитом (що еприяе еуттевому збтьшенню !х обеягу попиту). Зазвичай авторетво концепцп цЫово! диекримЫаци припиеують Артуру Пгу.

Hаеправдi першим, хто привернув увагу доелiдникiв до еа-мого факту цЫово! диекримЫаци, був Жюль дюпу! (Arsеne Jules-Emile Juvenal Dupuit) - французький Ыженер-еконо-мiет, що жив у XIX еторiччi. У ево!х працях «Про збори та тран-епортнi тарифи» (1842), «^мгрю^ння кориеноетi громад-еьких робгт» (1844) та «Кориеыеть та и вимiрювання» (1853) елужбовець Управлiння моетiв i тунелiв (а згодом i генераль-ний iнепектор управлiння) Жюль Дюпу1 вказував на готов-нiеть людей платити за кориетування дорогами, тунелями та моетами набагато бтьше, ыж !м доводитьея реально платити. Прямо не формулюючи поняття цЫово! диекримЫаци, Жюль

flranyi побудував для TOBapiB, що споживаються колективно, криву гранично! корисност у виглядi спадно! лн - задовго до Альфреда Маршалла та Артура ГЛгу. Ж. Дю^ pозподiлив yсix покyпцiв на багатих, заможних i бiдниx (використовуючи су-часну теpмiнологiю - вказав на piзницю в елaстичностi попиту окремих верств населення). Виходячи з цього Дю^ сфор-мулював: 1) мету цЫово'!' дискpимiнaцii' - «примусити кожного покупця принести якнaйбiльше прибутюв» i 2) саме визначення цЫово'!' дискpимiнaцi! - «один i той же товар... продаеться piзним покупцям за piзними цiнaми» [12].

До таких самих висновюв, але Ышим шляхом, приблизно в той же час (у середиы XIX стоpiччя) прийшов i aнглiйський Ы-женер економiст Дiонiсiyс Ларднер (Dionysius Lardner), який розглядав дифеpенцiaцiю тapифiв на зaлiзницi (в залежнос-^ вiд вiдстaнi i характеру вaнтaжiв, що перевозились) як iн-струмент, за допомогою якого фipмa здатна мaксимiзyвaти прибуток. Анaлiз зaлiзничниx тapифiв дозволив йому уза-гальнити практику !хньо! дифеpенцiaцi!. Цю дифеpенцiaцiю вЫ пояснював: 1) вiдмiнностями елaстичностi попиту на послуги зaлiзничного транспорту i 2) piзними видами вaнтaжiв.

Найбтьш вагомий внесок у дослiдження цЫово! дискри-мiнaцi! внiс Артур С. Пгу (Arthur Cecil Pigou). У сво!й пра-цi «Eкономiчнa теоpiя добробуту» (1924) вiн запропонував бтьш глибокий aнaлiз цього явища i дифеpенцiювaв три ви-ди (або piвнi) цiново! дискpимiнaцi! [13].

Зпдно з його розробками цЫова дискримЫа^я мае сво! причини (передумови появи), ознаки та наслщки та сво-!х сyб'eктiв. Визначальною ознакою цЫово! дискpимiнaцi! е те, що товари i послуги мають однaковi характеристики, в цих товарах i послугах вттеы однaковi витрати виробництва. Гроте таю товари i послуги pеaлiзyються за piзними цiнaми.

Цiновa дискримЫа^я першого виду (абсолютна або доско-нала) iснye тодi, коли кожному покyпцевi встановлюеться iнди-вiдyaльнa цЫа на piвнi його готовностi платити за товар, тобто найвищу iз цЫ, за якою покупець погоджуеться на кyпiвлю оди-ницi певного товару. 1ншими словами, для кожного споживача кожна одиниця товару продаеться за цЫою попиту.

ЦЫова дискримЫа^я другого виду полягае у встановлены та зaстосyвaннi piзного piвня ринково! цiни залежно вiд об-сяпв продажу товару.

Цiновa дискpимiнaцiя третього виду запроваджуеться фip-мою-монополiстом тод^ коли на ринку можна видтити де-кiлькa окремих груп покупав з piзною елaстичнiстю попиту.

За традицмною клaсифiкaцieю Артура Гiгy, бтьшкть опера-цiй з продажу зi знижками можна вiднести до другого ступеню, коли цiни на блага встановлюються однаковими для всix покупав, а знижки pозpiзняються в залежнос^ вiд обсягу кyпiв-л1 В той же час частина пpодaжiв зi знижками вiдноситься до третього ступеню цЫово! дискpимiнaцi! ^зним покупцям пев-не економiчне благо продаеться за piзними цiнaми, але кожна одиниця блага, придбана конкретним покупцем, оплачуеться ним за однаковою цЫою), а частину опера^й слщ було б взага-лi вщносити до маркетингових або логiстичниx витрат.

З моменту публкаци Артуром Пгу його «Eкономiчно! тео-pi! добробуту», в яюй вiн дав вичерпну характеристику цЫо-вiй дискpимiнaцi!, характерно! для його часу, пройшло бтьше 90 роюв. За цей час визначальною ознакою сучасно! тоpгiв-лi стало зниження цiн - у виглядi надання piзномaнiтниx зни-

118 Формування ринкових в1дносин в YKparni № 11 (174)/2015

жок або бонус1в у рамках «партнерських бонусних програм». За тради^ею у в1тчизнян1й фаховм лггературУ як знижки, так i бонуси трактуються як елементи операци з продажу, i не вважаються об'ектами облiку.

Щоб уникнути подальших непорозумiнь, одразу зазначи-мо, що в рамках даного дослщження знижка визначаеться як тимчасове зменшення цЫи товару, яке надаеться або мо-же бути надано покупцям за умови виконання додаткових умов у момент чи пюля придбання ДАНОГО товару.

Бонуси виокремлюються вщ знижок за такими ознаками:

1) часом надання: бонуси, на вщмЫу вщ знижок, надають-ся раыше вщ 1'х використання;

2) необов'язковому характерi використання бонусiв у ра-зi 1'х надання;

3) цiнi товару, що продаеться зi знижкою чи бонусом: у ра-зi надання знижки цЫа змiнюeться у бк зниження, а при на-данн бонусу вона залишаеться незмiнною;

4) диферен^ацп доходiв рiзних учасникiв бонусних програм: в той час як оды суб'екти фксують зростання доходiв внаслiдок збiльшення обсягiв продажiв товарiв (що стиму-люеться наданням бонуав), iншi суб'екти зазнають збитюв в результатi продажу товарiв зi знижками (в обмiн на попере-дньо наданi бонуси).

Вказанi вщмЫност дають пiдстави для визначення бонусу як документально пщтвердженого (у фiзичнiй чи електро-ннiй формП права на купiвлю зi знижкою в майбутньому, а партнерсько''' бонусно' програми (далi - ПБП) - як комплексу взаемопов'язаних органiзацiйних, технолопчних, методич-них, юридичних та економiчних iнструментiв i заходiв, що за-безпечують i'i клieнтам можливiсть робити повторы покупки в учасниюв програми за птьговими цiнами.

У рамках ПБП фактично ми маемо справу з мультиком-понентною угодою: сутысть бонусно' програми полягае у на-даннi клieнтам програми (покупцям) i'i учасниками (продав-цями) при (первюшй) покупцi певно' кiлькостi бонусiв (балiв, залiкових одиниць винагороди тощо), яю можуть бути пога-шенi (у виглядi продажiв зi знижками або безоплатно' пере-дачi товарiв) при наступних покупках у торговельних закладах. До числа останых в залежност вщ виду програми може входити або лише той заклад, що надае i погашае бонус, або Ы|±л господарюючi одиницi даноУ торговоУ мережi, або iншi партнери по програмах лояльность

Свiдченням про масштаби операцiй у рамках ПБП може слугувати статистика, що и наводить експерт фiрми Colloquy Рiк Гаррiдо: сумарна кiлькiсть клieнтiв уах партнерських бонусних програм, що були чинними у США у 2011 роць пере-вищила юльюсть громадян США бiльш нiж у 6 разiв (2 млрд.

карток), а сумарна вартють наданих бонуав, навiть за консер-вативними розрахунками, досягла у 2012 роц $48 млрд. [14] Таю масштаби «бонусно' Ыдустри» обумовили доцть-нiсть видтення Тх як окремого компоненту облку, що й було опосередковано визнано фахiвцями Kомiтету з мУжнарод-них стандарлв фЫансово''' звiтностi (International Accounting Standard Committee) шляхом публкаци у червы 2007 року КТМФЗ 13 Програми лояльностi клieнта (IFRIC 13 Customer loyalty program [7]).

У КТМФЗ 13 бонуси називаються «залковими одиниця-ми винагороди» (award credits), яю суб'ект господарюван-ня надае сво'м клieнтам як складову операци з реалiзацiУ то-варiв, надання послуг або використання Тентом активiв суб'екта господарювання1. У Тлумаченнi визначаеться, що суб'ект господарювання повинен застосовувати параграф 13 МСБО 18 та облковувати бали винагороди як окремо ви-значений компонент операци(й) з реалiзацiУ, в яюй вони нада-ються («первинний продаж»). Частину грошових надходжень згiдно iз вимогами МСБО 18 слщ розглядати як зобов'язання (як обов'язок забезпечити виплату винагороди): «...Коли цЬ на продажу продукту включае суму за подалыхл послуги, яку можна щентифкувати, ця сума вщстрочуеться i визнаеться як дохщ у перiодi, коли послуги були фактично надаы» [15]. Справедливу вартють отримано' компенсаци або компенсаци, яка пщлягае отриманню за первинним продажем, слщ розпо-дтити мУж балами винагороди та ¡ншими компонентами надходжень в результату реалУзаци товару. Цим стандартом пе-редбачений також i порядок трактування та облку операцм, у ходУ яких виконання зобов'язань певним торговельним закладом не покриваеться його доходами вщ реалУзаци.

У Тлумаченн 2007 року було закртлено трактування бонусних партнерських програм як мультикомпонентних угод, в яких виручка за продаж мае бути розподтена мУж надходженням за продаж товару та балами винагороди, яю мають бути погашен в майбутньому i облковаы як «доходи майбушх перюдУв». Схематично сутнкть нововведень можна зобразити у таблицк Практична реалУза^я рекомендацм Тлумачення IFRIC 13 як для закордонних, так i для вУтчизняних облков^в була пов'язана з необхщыстю виршення низки теоретичних та практичних питань визначення «справедливо' вартостЬ»

У вщповщност до МСФЗ 13 «справедлива вартють - це цЫа, яка була б отримана за продаж активу або сплачена за передачу зобов'язання у звичайый операци на головному (або найсприятлившому) ринку на дату оцЫки за поточ-них ринкових умов (тобто вихщна цЫа), незалежно вщ то-

1 Див. п. 8 (¡¡] ТЛУМАЧЕННЯ КТМФЗ 13, яким передбачаеться порядок постачання винагород третьою стороною [7].

Вщображення справедливо! вартост бонусу у фшансовш зв1тносп Укра'ни, США та за м1жнародними стандартами

1снуюча практика в Укра'|'ш 1снуюча практика в США Рекомендаци IFRIC 13

КласифкацУя у звт про прибутки i збитки 1гнорування Зменшення доходУв або витрати на маркетинг Зменшення доходУв

КласифкацУя в баланс Нарахування / резерв Нарахування / резерв Доходи майбутых перюдУв

ОцЫка 1гнорування РУзн методи; переважно за вартютю виконання зобов'язань для компани Справедлива вартють для клУента

Визнання балУв винагороди 1гнорування РУзн методи: на дату надання або погашення На дату погашення

Скпадено автором на основ¡ коментарв PricewaterhouseCoopers до IFRIC 13 [8] та втчизняних П(С]БО.

Формування ринкових вщносин в УкраУнл № 11 (174)/2015 1 19

го, чи спостерiгaeться така цiнa безпосередньо, чи оцЫена за допомогою iншоí методики оцЫювання» [16]. Стосовно справедливо' вaртостi бонуав автори Тлумачення пропону-ють у раз^ коли вaртiсть бонусу прямо не вказуеться в умо-вах акци, визначати и на бaзi середньозважено' цiни товaрiв, якi можуть бути безоплатно отриман покупцями в обмЫ на бонуси (п. AG 2 IFRIC 13).

Практична реaлiзaцiя цieí пропозицп наштовхувалася на цту низку проблем, включно iз невизначенютю, обумовле-ною вiдсутнiстю досвiду реaлiзaцií подiбних програм, а та-кож бaгaтовaрiaнтнiстю фaкторiв, якi можуть окремо або за принципом синерги суттево впливати на и конкретну величину. В цтому aнaлiз МСФЗ 13 показуе, що вирiшення питань щодо перiоду визнання, суми й невизначеност виручки тор-говельних зaклaдiв передавалося на розсуд облiковцiв.

Осюльки процес визначення справедливо'!' вaртостi бо-нусiв i розробки рекомендaцiй щодо 'хнього облiку виявив-ся надзвичайно складним i неоднозначним, фaхiвцi у сферi облiку зосередили свою увагу на розробцi такого стандарту, який би не ттьки повнютю вiдповiдaв потребам як тiльки уклaдaчiв, так i користувaчiв звiтностi (i зовнiшнiх, i внутрш-нiх), а й дозволив усунути досить значн розбiжностi мiж аме-риканськими (зокрема, Роздт 606 Кодифкацп стaндaртiв бухгалтерського облку США) та европейськими стандартами звiтностi, включно з МСБО 18).

З ^ею метою починаючи з 2008 року Рада з МСФЗ спть-но з Радою з стандар^в фЫансового облiку США (FASB) почали працювати над розробкою нового стандарту облку доходiв, на-магаючись поеднати в одному документ мiжнaроднi стандарти бухгалтерського облiку, що фунтуються на принципах (principles based standards), iз стандартами GAAP, що фунтуються на правилах (rules based standards). Результат сптьно'!' роботи був оприлюднений 28 травня 2014 року у виглядi МСФЗ 15 «Доходи вщ контракт iз клieнтaми» (IFRS 15 Revenue from Contracts with Customers) [6] (дaлi - МСФЗ 15)2. Цей стандарт набуде чинност 1 сiчня 2018 року (хоча за бажанням господарюючих одиниць для них це може статись i ранше).

Новий стандарт надае бтьш детaльнi вкaзiвки щодо практичних аспект облку виторгу, полтшуе порiвняннiсть визнання виторгу серед рiзних оргaнiзaцiй, галузей економки, юрисдикцiй i ринкiв кaпiтaлу в глобальному масштабу ство-рюе передумови для забезпечення користувaчiв бiльш корис-ною iнформaцieю шляхом удосконалення розкриття з питань виторгу [17]. КрГм того, використання нового стандарту надае топ-менеджментовi господарюючих одиниць можливють бтьш точно оцЫювати теперiшнi та майбутн грошовi потоки.

Поява МСФЗ 15 стала результатом змЫи пщходу до визнання виручки: на змЫу концепци доходу (performance reporting) прийшла концепцiя змiни aктивiв / зобов'язань (positional reporting). Стосовно само!' операци продажу новий стандарт базуеться на «договiрному» пiдходi (contract-based approach), а сам договiр трактуеться як угода мiж двома або бтьше сторонами, в результaтi яко'!' виникають права та зобов'язання, що пщлягають виконанню. Згiдно з таким пщходом визнання виручки за договором з покупцем базуеться на змУ aктивiв i зобов'язань, якi виникають, коли оргаыза^я стае стороною за

2 На сьогоднi в Укран ще немае нав'пь офОцйного перекладу иього стандартy. Роайський переклад — «Выручка по договорам с покупателями»

договором i починае виконувати по ньому зобов'язання. 1нши-ми словами: продавець визнае виручку як вщображення пере-дaчi обiцяних покупцевi вiдповiдно до умов договору товaрiв i послуг у сумi, що вщповщае винaгородi, на яке вЫ мае право i яке очкуе отримати в обмiн на ц товари i послуги.

Не вдаючись у детальне описання уах кроюв, передба-чених МСФЗ 15 у процес облiку мультикомпонентних угод, пояснимо '!'х застосування на конкретному приклaдi (IFRS 15.IE250-IE253).

Припустимо, що при купiвлi товару А за 100 грошових одиниць клieнт отримуе право купити товар Б (цЫа продажу - 50 грн.) зi знижкою 30%. Ймовiрнiсть того, що клГент в майбутньому скористаеться бонусом i купить товар Б зi знижкою, - 80%.

За новим стандартом продавець мае розглядати цей бонус (incremental discount) як зобов'язання по угод^ окрему цЫу якого слщ визначити. Згщно з параграфом В42 МСФЗ 15 цЫа бонусу е добутком цЫи товару Б, надано'!' знижки та ймовiрностi и використання:

ЦЫа DV (Discount voucher) = 50 х 0,3 х 0,8 = 12 (грошових одиниць).

У подальшому вираховуеться грошовий вираз двох окремо взятих компонент продажу (товару А та бонусу): 100 + 12 = 112 (грошових одиниць), а по™ розподтяються виплачен клиентом 100 грошових одиниць мiж вaртiстю товару А i бонусом:

ЦЫа Товару А становить 89 грошових одиниць (100: 112 х 100).

ЦЫа бонусу становить 11 грошових одиниць (12: 112 х 100).

Отже, згщно з МСФЗ 15 у момент продажу продавець може визнати дохщ лише у сумi 89 грошових одиниць.

А бонус отримуе свою цЫу i вимагае вщображення у фЬ нансовм звiтностi у склaдi доходiв мaйбутнiх перiодiв. Оскть-ки таю бонуси за економiчним змiстом суттево вщрГзняються вiд бiльш звичних видiв доходiв мaйбутнiх перiодiв, пропону-еться визнавати !'х як окремий об'ект облiку у склaдi дохо-дiв мaйбутнiх перiодiв. Вiдповiдну статтю балансу пропонуе-мо назвати таким чином: «Результати програм лояльности» Додатково мають бути сформульован чiткi критери визнання та способи оцЫки даного об'екту облку.

Висновки

Здiйснення торпвельних оперaцiй у межах програм ло-яльност потребуе детального aнaлiзу для цтей коректно-го вiдобрaження в облку. Адже за своею суттю тaкi операци е мультикомпонентними. Як було показано в проведено-му дослщжеы, кожний з таких компонен^в потребуе окре-мого визнання в облку. Було проаналГзовано в^чизнян та мГжнародн стандарти облку й запропоновано визнавати та облковувати вiдклaденi результати здмснення таких мультикомпонентних продaжiв як окремого об'екту облку у скла-дГ доходГв мaйбутнiх перюдГв Гз вщповщною назвою такого об'екта облку: «Результати програм лояльности» Сформу-льовано напрями для подальшого дослГдження дано!' теми.

Список використаних джерел

1. Бузанов Д. Бонусна торпвля / Д. Бузанов // Дебет-Кредит. -2009. - №20 [Електрон. ресурс]. - Режим доступу: http://buhprof. com.ua/articles/16-17i—Byzanov%20Bonys.pdf

120 Формування ринкових вщносин в УкраУы № 11 (174)/2015

2. BonKoBa fl. MapKeTMHr—MMKC. [EneKTpoH. pecypc], - PexuM flo-CTyny: http://m-arket.narod.ru/Price/Skidki.html.

3. BenuKMH T^yMaHHMM cnoBHMK cynacHOi yKpaiHCbKOi mobu (3 flofl. i flo-noB.) / YKnafl. i ronoB. pefl. B.T. Bycen. - K.; IpniHb: BTO> «nepyH», 2005.

4. 3HquKnoneflUHecKMH cnoBapb skohomuku u npaBa. [EneKTpoH. pecypc]. - Pe^uM flocTyny: http://dic.academic.ru/dic.nsf/dic_ economic_law/1247/%D0%91%D0%9E%D0%9D%D0%A3%D0 %A1%D0%9D%D0%AB%D0%95

5. Mi^HapoflHuu cTaHflapT <£iHaHcoBo'i 3BiTHocTi 13 OqiHKa cnpaBefl-nuBo'i BapTocTi. [EneKTpoH. pecypc]. - Pe^MM flocTyny: http://zakon5. rada.gov.ua/laws/show/929_068

6. IFRS 15 Revenue from Contracts with Customers. IASB, May 2014. Available at: http://www.efrag.org/Files/EFRAG%20 public%20letters/Revenue%20Recognition/IFRS_15.pdf

7. TnyMaHeHHn KTMQ3 13 nporpaMU nonnbHocTi KnieHTa. [EneK-TpoH. pecypc]. - Pe^MM flocTyny: http://zakon2.rada.gov.ua/laws/ show/929_059

8. Loyalty analytics exposed: What every program manager needs to know. PricewaterhouseCoopers LLP © 2013 p.3. Available at: (pwc-loyalty-analytics-exposed. pdf)

9. The new revenue recognition standard - retail and consumer products. EY, May 2015. Available at: http://www.ey.com/ Publication/vwLUAssets/Applying_IFRS_in_Retail_and_Consumer_

Products:_The_new_revenue_recognition_standard_-_retail_and_ consumer_products/$File/Applying-RCP-May2015.pdf

10. IFRS Newsletter: Revenue Issue 9 May 2013. Available at: http:// www.kpmg.com/Global/en/IssuesAndInsights/ArticlesPublications/ ifrs-newsletters/Documents/revenue-newslettei—2013-09.pdf

11. Deloitte's e-learning on IFRS 1 5. Available at: http://www. deloitteifrslearning.com/registration.asp

12. Блауг M.100 великих экономистов после Кейнса. СПб.: Экономикус, 2009.

13. Пигу А. Экономическая теория благосостояния: пер. с англ. Том 1, Гл. 16 M.: Прогресс, 1985.

14. Ric Garrido Colloquy.com estimates U.S. Consumers Loyalty Program Points / Garrido Ric // Value Loyalty Traveler October 2015. [Digital source] - Access: http://loyaltytraveler.boardingarea. com/2011/05/07/colloquy-com-estimates-u-s-consumers-loyalty-program-points-value/

15. (МСБО 18) Дохщ. [Електрон. ресурс]. - Режим доступу: http:// zakon0.rada.gov.ua/laws/show/929_025

16. МСФЗ 13 ОцЫка справедливо)" вартостк [Електрон. ресурс]. -Режим доступу: http://zakon1.rada.gov.ua/laws/show/929_068

17. Чунихина Т.Ю. МСФО (IFRS) 15 «Выручка по договорам с покупателями» в вопросах и ответах. Часть 1. [Электрон. ресурс]. - Режим доступа: http://www.finotchet.ru/article.html?id=620

846-0000УДК - 303.8:631.11

Ю.О. ЯРМОЛЕНКО,

к.е.н., доцент кафедри економки п/дприемства та менеджменту, Академ/я прац/, соц/альних в/дносин i туризму

1ноземний досвщ державного регулювання аграрного виробництва

У статт розглянуто ноземний досв/д регулювання аграрного виробництва. Розкрито роль та функцИ' державного регулювання аграрного сектору. Також розкрито механ/зми регулювання ц/н у розвинутих кранах на с/льськогосподарську продукцю. Розкрито полтику страхування врожаю, систему компенсацйних платеж/в з державного бюджету, програми п/дтримки с/льського господарства в розвинених кранах, практики державного фнансування придбання засоб/в вироб-ництва для с/льського господарства.

Ключов'1 слова: аграрне виробництво, державне регулювання, економ/чна полтика, страхування, /нвестування.

Ю.А. ЯРМОЛЕНКО,

к.э.н., доцент кафедры экономики предприятия и менеджмента, Академия труда, социальных отношений и туризма

Иностранный опыт государственного регулирования аграрного производства

В статье рассмотрен иностранный опыт регулирования аграрного производства. Раскрыты роль и функции государственного регулирования аграрного сектора. Также раскрыты механизмы регулирования цен в развитых странах на сельскохозяйственную продукцию. Раскрыты политика страхования урожая, система компенсационных платежей из государственного бюджета, программы поддержки сельского хозяйства в развитых странах, практики государственного финансирования приобретения средств производства для сельского хозяйства.

Ключевые слова: аграрное производство, государственное регулирование, экономическая политика, страхование, инвестирование.

Ju. YARMOLENKO,

Ph.D., associate professor of Business Economics and Management, Academy of Labour, Social Relations and Tourism

Foreign experience of state regulation of agricultural production

In the article the foreign experience of regulation of agricultural production. The role and functions of state regulation of the agricultural sector. Also disclosed mechanisms of price regulation in developed countries for agricultural products. Solved crop insurance policy, a system of compensation payments from the state budget, program support for agriculture in developed countries, the practice of state financing the acquisition of capital goods for agriculture.

Keywords: agricultural production, government regulation, economic policy, insurance, investment.

Постановка проблеми. Heoбxiднicть пiдтpимки aгpapнo-ra виpoбництвa, зaбeзпeчeння пpoдoвoльчoï бeзпeки дepжaви,

зaдoвoлeння пoтpeб нaceлeння якюними пpoдyктaми xapчy-вaння piзнoмaнiтнoгo acopтимeнтy aктyaлiзyють пигання якю-

© ЮП. ЯPMOЛEHКO, 2Ü15 Фopмyвaння pинкoвиx в^син в УкpaÏнi № 11 (174)/2015 121