CC BY
147
2. Конкин, Ю.А. Организация и использование деталей и узлов списанной сельскохозяйственной техники / Ю.А. Конкин, В.Е. Орехов, Н.Е. Зимин, В.И. Осинов, В.Н. Кузьмин. — М.: АгроНИИТЭИИТО, 1987.
3. Конкин, Ю.А. Экономические проблемы взаимоотношений при использовании сельскохозяйственной техники в США. Аналитический обзор / Ю.А. Конкин, В.Е. Орехов, П.П. Сорокин. — М.: АгроНИИТЭИИТО, 1990.
4. Научно-методическая документация по переводу Кантского районного производственного объединения по механизации и электрификации государственного комитета Киргизской ССР по сельскому хозяйству и продовольствию на работу в условиях купли-продажи ремфонда, списанной и отремонтированной сельскохозяйственной техники. Эконо-
мические методы хозяйствования в инженерной службе АПК. Научно-технический информационный сборник. Передовой научно-производственный опыт в инженерно-техническом обеспечении агропромышленного комплекса, рекомендуемый для внедрения. — М.: Информагротех, № 6, 1990.
5. Северный, А.Э. Организация вторичного рынка сельскохозяйственной техники. (Состояние, опыт, перспективы) / А.Э. Северный, Д.С. Буклагин, М.А. Халфин, П.А. Табаков, С.М. Халфин. — М.: ФГНУ «Росинформаг-ротех», 2001.
6. Кормаков, Л.Ф. Вторичный рынок сельскохозяйственной техники. Проблемы и решения / Л.Ф. Кормаков, А.А. Михалев, Л.С. Орсик, С.Г. Стопалов. — М.: ФГНУ «Рос-информагротех», 2003.
УДК 631.15;631.3.004.5:657 Л.В. Тришкина, доцент
Федеральное государственное образовательное учреждение высшего профессионального образования «Московский государственный агроинженерный университет имени В.П. Горячкина»
РЕМОНТ И РЕКОНСТРУКЦИЯ В УЧЕТЕ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ
Любые объекты основных средств, кроме земли, под влиянием природных, технических и экономических факторов постепенно утрачивают свои первоначальные свойства и физические качества, подвергаясь физическому и моральному износу.
Последствия физического износа можно частично устранить посредством ремонта объекта, хотя с наступлением определенного момента времени производимые затраты на ремонт перестают окупаться и становятся ненужными. Моральный же износ можно полностью или частично компенсировать путем проведения реконструкции, модернизации [1].
Отражение ремонтных работ в бухгалтерском и налоговом учете значительно отличается от отражения в учете работ по реконструкции и модернизации. В то же время на практике определить грань между ремонтом и реконструкцией, модернизацией основного средства бывает достаточно сложно.
В соответствии с ПБУ 6/01 «Учет основных средств» [2] имущество принимается к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются следующие условия:
а) объект предназначен для использования в течение длительного времени, т. е. срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
б) объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предостав-
ления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;
в) организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;
г) объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.
В налоговом учете под основными средствами понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией. Это определение содержится в п. 1 ст. 257 Налогового кодекса РФ (НК РФ) [3].
Фактические затраты, связанные с приобретением за плату основных средств, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (первоначальная стоимость основных средств), отражаются по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» в корреспонденции со счетами учета расчетов. При этом в соответствии с Гражданским кодексом РФ (ГК РФ) переход права собственности на недвижимые основные средства подлежит государственной регистрации (п. 1 ст. 551 ГК РФ), а право собственности на недвижимость у приобретателя возникает с момента регистрации (п. 2 ст. 223 ГК РФ) [4].
Передача объекта недвижимости может происходить и до государственной регистрации перехода права собственности на данный объект. Например, здание передается продавцом организации по акту приема-передачи до государственной регистрации перехода права собственности на него. В этом слу-
31
чае собственником здания до момента государственной регистрации перехода права собственности на здание по-прежнему будет являться продавец.
Особую сложность этой проблеме придает то, что в нормативных документах по бухгалтерскому учету понятия модернизации и реконструкции объектов основных средств не определены. Кроме того, определения видов ремонта, в том числе капитального, не регулируются законодательством о бухгалтерском учете.
В Письме Минфина России от 14 января 2004 г. № 16-00-14/10 указано, что основанием для определения видов ремонта должны являться соответствующие документы, разработанные техническими службами организаций в рамках системы плановопредупредительных ремонтов.
Таким образом, в настоящее время определение степени сложности ремонта, отнесение проводимых работ к ремонту или модернизации возлагается непосредственно на саму фирму. То есть инженерно-технические работники фирмы должны разрабатывать документы, обосновывающие отнесение выполненных работ к ремонту, реконструкции, модернизации и тому подобное.
Но при этом встает вопрос, а какие нормативные документы может использовать фирма при самостоятельной разработке технической документации?
Представляется целесообразным придерживаться действующих ведомственных норм. В частности, можно руководствоваться следующими документами:
• Методикой определения стоимости строительной продукции на территории Российской Федерации (МДС 81-35.2004), утвержденной Постановлением Госстроя России от 5 марта 2004 г. № 15/1;
• Инструкцией о составе, порядке разработки, согласования и утверждения проектно-сметной документации на капитальный ремонт жилых зданий, утвержденной Постановлением Государственного комитета РФ по строительству и жилищно-коммунальному комплексу от 17 декабря 1999 № 79;
• Положением ВСН 58-88(р);
• Положением о проведении планово-предупредительного ремонта производственных зданий и сооружений, утвержденным Постановлением Госстроя СССР от 29 декабря 1973 г. № 279. Все эти нормативные документы касаются
строительства или ремонта зданий или сооружений, но не определяют, а чем же руководствоваться при реконструкции и модернизации оборудования и транспортных средств.
Предлагаем в этих случаях руководствоваться общими принципами и четко определиться с понятиями модернизации, реконструкции и техническо-
32
го перевооружения. В целях налогового учета такие понятия есть. Они даны в п. 2 ст. 257 НК РФ [3].
К техническому перевооружению относится комплекс мероприятий по повышению техникоэкономических показателей основных средств или их отдельных частей на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным [1].
К работам по достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками и другими новыми качествами.
К реконструкции относится переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств для увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции.
Целью перечисленных мероприятий является повышение мощностей основного средства и улучшение качества [1]:
• увеличение срока полезного использования;
• увеличение производительности;
• возможность выпуска новой продукции и т. д.
Основной же целью ремонта является устранение неисправностей основного средства или замена изношенных деталей или конструкций. Вполне возможно, что при этом новые детали или конструкции будут более совершенными, чем заменяемые. И это может повлечь за собой улучшение эксплуатационных характеристик ремонтируемого объекта. Однако это не означает, что в этом случае ремонт превращается в модернизацию или реконструкцию.
В п. 27 ПБУ 6/01 «Учет основных средств» сказано, что затраты на модернизацию и реконструкцию объекта основных средств после их окончания могут увеличивать первоначальную стоимость такого объекта, если в результате модернизации и реконструкции улучшаются первоначально принятые нормативные показатели функционирования (срок полезного использования, мощность, качество применения и т. п.) этого объекта основных средств [2]. В то же время затраты на поддержание основных средств в исправном состоянии являются расходами по обычным видам деятельности и учитываются на счетах учета издержек производства или обращения (п. 7 ПБУ 10/99 «Расходы организации») [5].
Ни налоговым, ни бухгалтерским законодательством классификация видов ремонта не определена. Следовательно, каждой организации надо самостоятельно разрабатывать внутренние нормы, что-
бы отличить один вид ремонта от другого. И этими разработками можно будет руководствоваться для целей обоих видов учета.
При ответе на вопрос, как отличить капитальный ремонт от текущего, можно воспользоваться терминами, которые были даны в настоящее время отмененном Письме Госстроя России от 28 апреля 1994 г. № 16-14/63 «О правильном толковании терминов «новое строительство», «капитальный ремонт», «реконструкция», «расширение». Хотя это относится к зданиям и сооружениям, тем не менее общие принципы можно будет применить и в отношении других основных средств.
Согласно этому документу капитальный ремонт здания—это ремонт здания с целью восстановления исправности или работоспособности его конструкций и системы инженерного оборудования, а также поддержания эксплуатационных показателей. Капитальный ремонт должен включать устранение неисправностей всех изношенных элементов, восстановление или замену их на более долговечные и экономичные, улучшающие эксплуатационные показатели ремонтируемых зданий (кроме полной замены каменных и бетонных фундаментов, несущих стен и каркасов).
К текущему ремонту следует относить работы по систематическому и своевременному предохранению имущества от преждевременного износа и поддержанию его в рабочем состоянии.
Примерный перечень работ по текущему ремонту приведен в приложении 3 Положения о проведении планово-предупредительного ремонта производственных зданий и сооружений МДС 1314.2000, утвержденного Постановлением Госстроя СССР от 29 декабря 1973 г. № 279.
Текущий ремонт производственных зданий и сооружений включает работы по систематическому и своевременному предохранению частей зданий и сооружений и инженерного оборудования от преждевременного износа путем проведения профилактических мероприятий и устранения мелких повреждений и неисправностей. В состав мероприятий по текущему ремонту включаются также работы по текущему осмотру помещений.
В этом случае следует учитывать еще один признак отнесения ремонта к текущему или капитальному — его периодичность. Ремонт, который проводится каждый год, — это текущий ремонт, а который проводится реже — капитальный [1].
Текущий ремонт предназначен для профилактики серьезных поломок основного средства, а также устранения мелких неисправностей. Капитальный же ремонт направлен на возобновление первоначальных характеристик объекта.
Другими словами, разделение видов ремонта на текущий и капитальный, так же как и отделение ремонтных работ от модернизации, реконструкции, зависит от содержания проводимых работ.
Наиболее эффективно основные средства используются на тех предприятиях, где существует система планово-предупредительного ремонта. Эта система предусматривает такие способы обслуживания основных средств, как, например, технический осмотр транспортных средств, технический уход за машинами, оборудованием, зданиями, сооружениями, т. е. работы, направленные на систематическое и своевременное предохранение имущества от преждевременного износа и поддержание его в рабочем состоянии.
Перед ремонтом объекты основных средств обследуются специалистами, и результаты осмотра, а также предложения и рекомендации об объемах и продолжительности намеченных работ передаются руководителю организации [1].
На основе полученных при проведении осмотров сведений составляются график организации ремонтных работ и соответствующая сметнотехническая документация. Причем эти документы имеют большое значение не только для собственно организации ремонтных работ, но и для целей налогообложения. Сметная стоимость капитального ремонта рассчитывается исходя из данных проектной документации. Сметную документацию составляют в определенной последовательности, переходя от мелких к более крупным элементам капитального ремонта. Разрабатывать такую документацию для выполнения тех или иных видов строительных работ должна специализированная проектная фирма, обладающая соответствующими лицензиями.
При проведении капитального ремонта фирмы и индивидуальные предприниматели должны обратить особое внимание на имеющиеся у них сметы на проведение капитального ремонта. Зачастую смета, составленная якобы на проведение капитального ремонта, фактически является сметой на достройку или дооборудование, или реконструкцию, или техническое перевооружение, что приводит к серьезным налоговым неприятностям.
Расходы на капитальный ремонт основных средств являются расходами по обычным видам деятельности (ПБУ 10/99 «Расходы организации»). Выполняться ремонт может как силами сторонних организаций (подрядчиков), так и собственными силами организации.
Если ремонт выполняется силами сторонних организаций, то затраты на его проведение можно сразу относить на счета 20 «Основное производство», 25 «Общепроизводственные расходы» и 26 «Общехозяйственные расходы».
Если же ремонт выполняется хозяйственным способом, то все затраты, относящиеся к проводимому ремонту:
• стоимость запасных частей и расходных материалов;
33
• оплата труда работников, осуществивших ремонт;
• прочие расходы по ремонту собственными силами,
отражаются на аналитических счетах счета 23 «Вспомогательные производства».
Расходы на ремонт объектов, используемых в непроизводственной сфере, отражаются на счете 91 «Прочие доходы и расходы».
По окончании месяца общая сумма расходов на ремонт распределяется по установленному в учетной политике фирмы критерию на себестоимость выпускаемых видов готовой продукции основного производства, обслуживающих производств и реализованных услуг по ремонту на сторону. Порядок признания указанных расходов регулируется п. 27 ПБУ 6/01 «Учет основных средств» и нормами ПБУ 10/99 «Расходы организации».
Капитальный ремонт производится с расчетом на определенный срок. Поэтому, чтобы не допустить ухудшения балансовых показателей, затраты на произведенный ремонт стоит равномерно распределить на несколько отчетных периодов. Для этого и предназначен счет 97 «Расходы будущих периодов». Кроме того, при отсутствии в отчетном периоде доходов от какого-либо вида деятельности расходы в бухгалтерском учете организации должны учитываться как расходы будущих периодов (ПБУ 10/99 «Расходы организации»). Такая ситуация является обычной для сезонных производств, например для предприятий пищевой промышленности, перерабатывающих сельскохозяйственное сырье [5].
В то же время, включив затраты на капитальный ремонт в состав расходов будущих периодов, предприятие имеет право установить порядок их списания в учетной политике организации.
Фирмы, которые предполагают значительный объем предстоящих ремонтных работ, могут создать соответствующий резерв на ремонт (Приказ Минфина России от 29 июля 1998 г. № 34н). Образование резерва должно быть отражено в учетной политике организации в начале отчетного года.
Резервирование сумм для проведения ремонтов отражается по кредиту счета 96 «Резервы предстоящих расходов» в корреспонденции с дебетом счетов учета затрат (счет 20 «Основное производство», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы»). Но обычно затраты на ремонт предварительно накапливаются на счете 23 «Вспомогательные производства».
По мере выполнения ремонтных работ фактические затраты, связанные с их проведением, независимо от способа их выполнения — хозяйственного или с привлечением подрядчика — должны списываться в дебет счета учета резервов предстоящих расходов по соответствующим субсчетам. Корреспондировать этот счет будет либо с кредитом счета,
34
на котором предварительно учитываются затраты на ремонт, либо с кредитом счета учета расчетов.
В тот момент, когда фирма разрабатывает и принимает учетную политику в целях налогообложения, она получает определенную свободу маневра в отношении учета расходов на ремонт основных средств:
• организация может включать расходы на ремонт основных средств в состав прочих расходов в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат;
• организация вправе создавать резервы под предстоящие ремонты основных средств в соответствии с порядком, установленным ст. 324 НК РФ.
Эти возможности предусмотрены в п. 1 и 3 ст. 260 НК РФ.
Расходы на ремонт основных средств относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией. В подразделе 6.3.2 разд. 6.3 Методических рекомендаций по применению главы 25 НК РФ сказано следующее. Величина расходов на ремонт определяется путем суммирования всех расходов налогоплательщика, связанных с ремонтом основных средств в течение текущего месяца, и при наступлении соответствующего события указанные расходы учитываются в составе расходов текущего отчетного или налогового периода по правилам, предложенным соответствующими статьями НК РФ.
При этом размер затрат на текущий или капитальный ремонт, признаваемый в бухгалтерском и налоговом учете, как правило, будет одинаков. Дело в том, что эти затраты формируются на основании одних и тех же первичных документов и все они являются экономически обоснованными.
Предсказать точный срок, когда произойдет поломка того или иного производственного оборудования, автотранспорта и прочих основных средств, крайне трудно. Внезапные серьезные поломки, требующие значительных средств на приведение имущества в работоспособное состояние, могут негативно сказаться на размере как бухгалтерской, так и налоговой прибыли. Однако в НК РФ предусмотрен механизм, позволяющий минимизировать возможные неприятности с ремонтом. Это создание резерва предстоящих расходов на ремонт основных средств. В этом случае в уменьшение налоговой прибыли ежемесячно будут списываться одинаковые суммы ремонтных расходов и бухгалтер сможет со значительно большей точностью рассчитать размер предстоящих налоговых платежей [3].
Однако у создаваемого в налоговом учете резерва расходов на ремонт основных средств имеется и еще одно немаловажное достоинство. Ведь с его помощью можно не только сделать величину
налогооблагаемой прибыли более управляемой, но и перенести часть налоговых платежей на последующие отчетные периоды. Соответственно, это позволит потратить высвободившиеся деньги на текущие расходы.
Список литературы
1. Конкин, Ю.А. Экономика технического сервиса на предприятиях АПК: учебник / Ю.А. Конкин [и др.] — М.: КолосС, 2005. — 368 с.
2. ПБУ 6/01 «Учет основных средств», утв. Приказом Минфина России от 30 марта 2001 г. № 26н.
3. Российская Федерация. Законы. Налоговый кодекс Российской Федерации : федер. закон: [принят Госдумой 16.07.98: одобр. Советом Федерации 17.07.1998 г.]. — [7-е изд.]. — М.: Ось-98, 2005. — 384 с.
4. Российская Федерация. Законы. Гражданский кодекс Российской Федерации : федер. закон: [принят Госдумой 21.10.1994 г.]. Часть 1. — М.: ИНФРА-М, 2005. — 512 с.
5. ПБУ 10/99 «Расходы организации», утв. Приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. № 33н.
УДК 631.15:631.12
В.И. Тарасов, канд. экон. наук, профессор Н.Ф. Дивин, аспирант
Федеральное государственное образовательное учреждение высшего профессионального образования «Российский государственный аграрный заочный университет»
воспроизводство и лизинг техники в апк
В России за годы реформ из-за непродуманной политики воспроизводственного процесса основные фонды износились более чем наполовину. Еще острее стоит эта проблема в агропромышленном комплексе: здесь износ производственных фондов превысил их обновление в 12 раз и составил 50.. .70 %, а по отдельным группам фондов до 90 %о. Для выхода из системного кризиса необходимо решить много задач, и в первую очередь восстановить технический потенциал аграрного сектора, сформировать адекватный механизм воспроизводства технических ресурсов.
По определению академика РАСХН Ю.А. Конкина, воспроизводство сельхозтехники является составной частью процесса воссоздания всего многообразия средств производства и имеет свои специфические особенности, проистекающие из ведущей роли сельского хозяйства в развитии других отраслей АПК [1].
Фактические данные о поступлении новой техники за 20-летний период позволяют провести достоверный анализ воспроизводственного процесса. В табл. 1 приведены темпы воспроизводства тракторов и зерноуборочных комбайнов в сельском хозяйстве РФ за 1985-2005 гг. Машинно-тракторный парк страны за 1985-2005 гг. сократился более чем в 3 раза и сильно постарел физически и морально: более 70 % техники выработало свой нормативный срок службы.
Значительное снижение поставок техники сельскому хозяйству привело к увеличению среднего возраста машинно-тракторного парка в 2,1 раза по тракторам, в 2,3 раза по зерноуборочным и в 2,4 раза по кормоуборочным комбайнам. В результате 80 % тракторов, 78 % зерноуборочных и 76 % кормоуборочных комбайнов находится за пределами аморти-
зационных сроков эксплуатации, что ведет к увеличению интенсивности их отказов в 1,5-2 раза [2].
При очень низких темпах пополнения (обновления) машинно-тракторного парка (около 1 % среднегодовой их оценочной стоимости) в ближайшие годы наступит полный износ машинно-тракторного парка в большинстве предприятий, обеспеченность техникой снизится до уровня, который не обеспечит продовольственную безопасность страны.
Чтобы повысить уровень обеспеченности сельского хозяйства и в целом агропромышленного комплекса машинами и оборудованием и достигнуть соответствия нормативами по количеству и срокам их службы, необходимо увеличить имеющийся парк технических средств в 2.3,5 раза. Чтобы довести количество машин в АПК до нормативной потребности, ежегодно требуется 160 млрд р. при закупках в ныне действующих ценах, что в сумме составит 800 млрд р. Только для сохранения существующего уровня обеспеченности АПК техникой необходимо закупать ее на сумму не менее 70 млрд р. ежегодно. Фактически за 1994-2005 гг. поставлено техники за счет всех источников финансирования лишь на 45 млрд р. В среднем за один год это составляет чуть больше 4 млрд р., или в 20 раз меньше минимальной потребности [2].
Глубина и затяжной характер кризиса в АПК определены комплексом причин, в том числе и рыночного характера: усиление конкуренции со стороны зарубежных товаропроизводителей, снижение платежеспособного спроса населения, снижение стимулов к труду и др. Но наиболее существенными и негативными среди них явились дезинтеграция и нарушение баланса экономических интересов между отраслями народного хозяйства и внутри
35
