CC BY
38
УДК 336.22
Региональное администрирование льготного налогообложения инвесторов — крупнейших налогоплательщиков
Иа примере ряда субъектов Российской Федерации рассматривается соответствие нормативных правовых актов региональных органов исполнительной власти, определяющих условия применения налоговых льгот, федеральному законодательству.
Ключевые слова: крупнейший налогоплательщик; субъект Российской Федерации; налоговая льгота; дискре-ция; инвестиции.
A case study of compliance of normative legal acts on conditions for the use of tax incentives issued by the regional executive authorities with the federal legislation in a number of subjects of the Russian Federation.
Keywords: major taxpayer; subject of the Russian Federation; tax benefit; discretion, investment.
Байтеряков Руслан Эрикович
аспирант кафедры «Административное и информационное право» Финансового университета E-mail: [email protected]
\ I
Право субъекта Российской Федерации на установление пониженной ставки налога
В соответствии с п. 1 ст. 72 Конституции Российской Федерации в совместном ведении Российской Федерации и субъектов Российской Федерации находится установление общих принципов налогообложения и сборов в Российской Федерации.
В ст. 3.1 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) устанавливается, что законодательство о налогах и сборах основывается на признании всеобщности и равенства налогообложения. Причем налоги и сборы не могут иметь
дискриминационного характера и различно применяться исходя из социальных, расовых, национальных, религиозных и иных подобных критериев.
Что же касается региональных различий, субъекты Российской Федерации имеют право применять в отношении отдельных налогов свои ставки в зависимости от категорий налогоплательщиков. Так, согласно п.1 ст. 284 НК РФ налоговая ставка налога на прибыль организаций, подлежащего зачислению в размере 18% в бюджеты субъектов Российской Федерации, может быть понижена законами субъектов Российской Федерации, но при этом она не может быть ниже 13,5%, если иное не предусмотрено НК РФ.
Статьей 380 НК РФ предусмотрено, что налоговые ставки по налогу на имущество юридических лиц устанавливаются законами субъектов Российской Федерации и не могут превышать 2,2%.
Пункт 2 данной статьи Кодекса допускает определение дифференцированных налоговых ставок в зависимости от категорий налогоплательщиков и (или) имущества, признаваемого объектом налогообложения.
Таким образом, субъектам Российской Федерации предоставлено право определять в своих
я Э. Байтеряков региональное администрирование..,
169
законах критерии для групп налогоплательщиков, которые могут применять пониженную ставку по налогу на прибыль организаций и (или) налогу на имущество организаций.
Причем основным условием для получения возможности применять пониженные ставки на уровне регионального законодательства является наличие заключенного соглашения (договора) с руководителем субъекта Российской Федерации об инвестиционной деятельности.
условия
для предоставления налоговых льгот
В соответствии с приказом ФНС России от 16.05.2007 № ММ-3-06/308@ крупнейшими налогоплательщиками признаются в том числе организации, обладающие активами на сумму более 100 млн руб., и эти налогоплательщики подлежат налоговому администрированию на региональном уровне. Например, в Челябинской области сумма инвестиций в целях исполнения инвестиционного проекта должна составлять не менее 300 млн руб. (ст. 2 Закона Челябинской области от 27.11.2003 № 189-ЗО «О налоге на имущество организаций», ст. 1 Закона Челябинской области от 23.06.2011 № 154-ЗО «О снижении ставки налога на прибыль организаций для отдельных категорий налогоплательщиков»).
Учитывая объем инвестиций, который необходим для заключения соглашения об инвестиционной деятельности, региональные налоговые льготы применяются в основном крупнейшими налогоплательщиками.
Однако в ряде субъектов Российской Федерации законодательно не закреплены критерии определения налогоплательщиков, имеющих право на применение льгот на уровне субъекта Российской Федерации, что препятствует долгосрочному планированию деятельности налогоплательщиков и, следовательно, снижает инвестиционную привлекательность как организаций, так и субъектов Российской Федерации.
установление региональным законодательством льготного налогообложения
Рассмотрим установление льготного налогообложения на примере ряда субъектов Российской Федерации.
Ульяновская область. Законом Ульяновской области от 15.03.2005 № 019-30 «О развитии инвестиционной деятельности на территории Ульяновской области» предусмотрено, что основанием для приобретения права на применение пониженных ставок налога является присвоение инвестиционному проекту статуса приоритетного, который может быть присвоен при условии соответствия инвестиционного проекта критериям экономической и социальной значимости, установленным Правительством Ульяновской области.
Основным условием для получения возможности применять пониженные ставки на уровне регионального законодательства является наличие заключенного соглашения (договора) с руководителем субъекта Российской Федерации об инвестиционной деятельности
Обязательным условием для присвоения инвестиционному проекту вышеуказанного статуса является представление информации в установленном Правительством Ульяновской области порядке, необходимой, во-первых, для оценки соответствия фактических показателей хозяйственной деятельности инвестора их значениям, предусмотренным бизнес-планом приоритетного инвестиционного проекта, а во-вторых, для определения момента окончания фактического срока окупаемости инвестиционных затрат.
Решение о присвоении инвестиционному проекту статуса приоритетного принимается Правительством Ульяновской области по результатам отбора инвестиционных проектов, проводимого в соответствии с его полномочиями.
Челябинская область..Законами Челябинской области от 27.11.2003 № 189-ЗО «О налоге на имущество организаций» и от 23.06.2011 № 154-ЗО «О снижении ставки налога на прибыль организаций для отдельных категорий налогоплательщиков» предусмотрено, что заключение инвестиционного соглашения с Правительством
Челябинской области является основанием для применения налоговых льгот. Причем одними из условий заключения такого договора являются ведение раздельного бухгалтерского учета операций, осуществляемых при реализации инвестиционного проекта и включение инвестиционного проекта в перечень приоритетных инвестиционных проектов области по результатам конкурса. Для участия в данном конкурсе необходимо представление установленного перечня документов, а также соответствие инвестиционного проекта основным требованиям и критериям конкурсного отбора.
Порядок заключения инвестиционного соглашения устанавливается Правительством Челябинской области на основании ст. 6 Закона Челябинской области от 28.08.2003 № 175-ЗО «О стимулировании инвестиционной деятельности в Челябинской области».
Конкурсный отбор инвестиционных проектов производится комиссией по инвестициям при губернаторе Челябинской области на основании Порядка проведения конкурсного отбора инвестиционных проектов субъектов инвестиционной деятельности, претендующих на получение государственных гарантий Челябинской области, утвержденного постановлением Правительства Челябинской области от 15.06.2011 № 177-П.
Аналогичное правовое регулирование применения налоговых льгот в процессе стимулирования инвестирования в регион предусмотрено в Республике Хакасия, Тюменской, Брянской и Самарской областях.
Из приведенных примеров следует, что субъекты Российской Федерации заинтересованы в привлечении инвестиций, однако у них зачастую отсутствует нормативное определение условий, выполнение которых позволит применять налоговые льготы.
Возможность применения льгот, по мнению автора, не должна зависеть от формы собственности, условий о подсудности, места происхождения капитала. И, конечно, налоговые льготы не должны носить адресный характер в отношении определенной организации (п. 2 ст. 3, п. 1 ст. 56 НК РФ).
В частности, Верховный суд Российской Федерации в определении от 07.06.2006 № 59-Г06-9 признал незаконным установление льготы по налогу на имущество, использование которой
зависит от доли иностранного участия в уставном капитале налогоплательщика. В такой ситуации право на использование льготы ставится в зависимость от места происхождения капитала.
Важно отметить невозможность изменения региональным законодательством элементов налога при установлении налоговых льгот.
Например, неправомерным является установление налоговой льготы в виде особого порядка формирования налоговой базы при понижении ставки налога на имущество организаций. На указанное обстоятельство ссылается Минфин России в письме от 10.03.2011 № 0305-04-01/05.
Конституционный суд Российской Федерации указал в определении от 05.02.2004 № 43-О, что налогоплательщик вправе требовать реализации только того механизма предоставления налоговой льготы, который закреплен в законе.
Соблюдение федеральным законодателем при формировании структуры налога конституционных требований формальной определенности и полноты элементов налогового обязательства и учет объективных характеристик экономико-правового содержания налога обеспечивают эффективность налогообложения и реальность его целей (постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 22.06.2009 № 10-П). Формальная определенность налоговых норм предполагает их достаточную точность, чем обеспечивается правильное понимание и применение этих норм (постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 20.02.2001 № 3-П). Законодатель, устанавливая налоги и сборы, определяет как систему, так и все элементы налоговых обязательств, в том числе объекты налогообложения, которые могут быть установлены не только путем их непосредственного перечисления в законе, но и посредством налоговых льгот (постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 28.03.2000 № 5-П) [1].
В нарушение основополагающих принципов налогового права России (законодательная определенность налоговой обязанности налогоплательщика, равенство прав налогоплательщиков на применение налоговых льгот) законодательство рассматриваемых субъектов Российской Федерации не содержит критериев, соответствие которым позволяет налогоплательщику применять пониженную ставку
Р.Э. Байтеряков РЕГИОНАЛЬНОЕ АДМИНИСТРИРОВАНИЕ..,
171
налога. Право определять указанные критерии делегировано исполнительным органам власти субъекта.
Таким образом, в нарушение ст. 57 Конституции Российской Федерации налоговая обязанность налогоплательщика ставится в зависимость от нормативных правовых актов региональных органов исполнительной власти. Становится ясно, что положение налогоплательщиков может меняться без учета воли законодателя, что также нарушает нормы Конституции Российской Федерации, согласно которой законы, устанавливающие новые налоги или ухудшающие положение налогоплательщиков, обратной силы не имеют.
Нарушение принципа равенства налогообложения, предусмотренного в ст. 3 НК РФ, проявляется и в установлении примерных форм инвестиционных договоров органами исполнительной власти субъекта Российской Федерации.
Например, Правительство Ленинградской области, определяя в постановлении от 10.06.2009 № 169 примерную форму договора о применении мер государственной поддержки инвестиционной деятельности, указало на возможности внесения дополнительных положений в указанный договор. Следовательно, требования, предъявляемые к организациям, которые желают приобрести право на применение пониженных ставок по налогам, могут разниться. Данное обстоятельство прямо противоречит основным началам законодательства Российской Федерации о налогах и сборах.
Зачастую можно проследить неполное соответствие положений нормативных правовых актов органов исполнительной власти о подсудности инвестиционных договоров федеральному законодательству.
На основании ст. 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (АПК РФ) подсудность определяется по месту нахождения ответчика. В соответствии со ст. 37 АПК РФ подсудность может быть изменена по соглашению сторон (договорная подсудность).
Пункт 1 ст. 2 Гражданского кодекса Российской Федерации относит договорные и иные обязательства к отношениям, регулируемым гражданским законодательством. Однако п. 3 данной статьи Кодекса предусматривает положение о невозможности применения норм гражданского законодательства к налоговым и другим
финансовым и административным правоотношениям.
Таким образом, отсутствие согласия со стороны налогоплательщика с условием о подсудности в нарушение законодательства Российской Федерации лишает организацию права на применение налоговых льгот, порядок применения которых должен быть предусмотрен законодательством о налогах и сборах.
Выводы
Возможность применения пониженных ставок по налогам на основании согласия руководителя субъекта Российской Федерации как основного критерия применения льгот создает неопределенность в хозяйственной деятельности крупнейших налогоплательщиков.
На этом основании автор статьи приходит к выводу о том, что для поддержания стабильности экономической деятельности регионов и их привлекательности инвесторы, налогоплательщики — юридические лица, крупнейшие налогоплательщики должны иметь четкое представление об экономическом и правовом статусе, которым они будут обладать при осуществлении инвестиций.
В свою очередь налоговая льгота, представляющая собой преимущество определенной категории налогоплательщиков по сравнению с другими налогоплательщиками, должна быть регламентирована именно законом, в рассматриваемом случае региональным, а не подзаконными актами региональных органов исполнительной власти.
Литература
1. Налоги и бизнес в 2012 году. Итоги и перспективы / Т. С. Бартенева, П. А. Гагарин, И. Л. Давидовская и др. / под ред. Д. Е. Фадеева. М.: Налоговый вестник, 2012. 288 с.
2. Налоговый кодекс Российской Федерации. Части первая от 31 июля 1998 г. № 146-ФЗ и вторая от 5 авг. 2000 г. № 117-ФЗ (с изм. и доп.).
3. Арбитражный процессуальный кодекс Российской Федерации от 24 июля 2002 г. № 95-ФЗ.
4. Гражданский кодекс Российской Федерации. Часть первая от 30 ноября 1994 г. № 51-ФЗ.
