CC BY
19
ISSN 2311-939X (Online) Проблемы. Мнения. Решения
ISSN 2079-6765 (Print)
РАЗВИТИЕ УЧЕТА НА ПРЕДПРИЯТИЯХ И КОНФЛИКТ МЕЖДУ ИНТЕРЕСАМИ ПРЕДПРИЯТИЙ, РАБОТНИКОВ, ГОСУДАРСТВА И СОБСТВЕННИКОВ
Юлия Ивановна БУДОВИЧ
доктор экономических наук, профессор Департамента экономической теории, Финансовый университет при Правительстве Российской Федерации, Москва, Российская Федерация
История статьи:
Принята 01.03.2017 Одобрена 25.03.2017
Ключевые слова:
бухгалтерский учет, оперативный учет, государственное регулирование учета
Аннотация
Современное разделение корпоративного учета на оперативный и бухгалтерский является тупиковым путем его развития. Вследствие неизбежного возникновения конкурентной борьбы между оперативным и бухгалтерским учетом имеют место снижение качества и избыточность информационных продуктов, которыми корпоративный учет снабжает общество, в том числе менеджеров предприятий. В этой конкурентной борьбе бухгалтерский учет вынужден искать поддержку у государства и собственников, в связи с чем объективно способствует завышению прибылей, то есть налогов и дивидендов, в ущерб интересам предприятий, то есть их работников. Ориентированная на интересы государства и собственников предприятий система бухгалтерского учета существенным образом поспособствовала спаду российской экономики в 90-х гг. ХХ в., доведению к настоящему моменту износа основных фондов экономики до критического уровня - 50%. Выход бухгалтерского учета из кризиса связан с его интеграцией с оперативным учетом, а главное -с существенной ломкой стереотипов бухгалтерского мышления.
© Издательский дом ФИНАНСЫ и КРЕДИТ, 2017
Исследования из области будущего видов экономического исследования образуют обязательную компоненту современных теоретических исследований, что в полной мере подтверждает анализ исследований в области бухгалтерского учета. В счетоведении к настоящему моменту сложились три уровня теоретизирования.
Первый, практический уровень, занимается вопросами совершенствования учета. Это он из-за перекоса исследований в его сторону был охарактеризован В.В. Ковалевым (2013) как «...онаученные комментарии к плану счетов, пояснения по организации бухгалтерского учета, схоластические рассуждения о предмете и методе учета.» [4, с. 107].
Второй, методологический уровень, касается разработки методологии научного исследования из области бухгалтерского учета (вопросы предмета счетоведения, подходов к исследованию счетоводства, принципов бухгалтерского учета и т.д.).
Наконец, третий уровень, парадигмальный, касается долгосрочных перспектив бухгалтерского учета-практики и науки. Общим для соответствующих предвидений является то, что их авторы видят у счетоводства и счетоведения «светлое» будущее, но считают, что путь к нему идет через полосу тьмы. По мнению ряда авторов, в эту полосу бухгалтерский учет уже вступил, так как будущее учета они обсуждают в контексте его
выхода из уже сложившегося кризиса, например В.Б. Ивашкевич (2015) [3, с. 42-48]. Для них характерно представление о незначительной глубине кризиса и незначительных переменах, знаменующих выход из него.
Как пишет В.Б. Ивашкевич, «... кризисные явления здесь не столь существенны и революционных преобразований не требуют.» [3, с. 46]. М.Ю. Медведев (2001) предположил, что выход из кризиса произойдет при жизни одного поколения (с отсчетом от начала XXI в.): «Вполне вероятно, что кому-то из читателей этой книги придется стоять у истоков новой, освобожденной от догматизма дисциплины.» [7, 5]. Но наиболее авторитетный ученый Я.В. Соколов считает, что настоящие испытания, причем апокалиптического характера, которые выведут бухгалтерский учет на траекторию устойчивого развития, еще впереди. Это следует из слов Я.В. Соколова в его последней книге, которые цитирует М.Л. Пятов (2011): «Пока мы еще живем представлениями, которые господствовали пять долгих веков, и лучи заходящего солнца все еще освещают нашу эпоху и наши дни. Но свет тускнеет. И в полутьме наступающих сумерек нам все еще труднее находить правильный путь. Тьма поглощает нас. Но в конце пути, в конце туннеля уже мерцает свет. И мы знаем: мы выйдем из тупика. Все будет хорошо» [9, с. 130]. Я.В. Соколов оставил нам додумать, через какие испытания должен пройти бухгалтерский учет, чтобы выйти из тупика.
В настоящей статье обосновывается, что этот выход лежит на пути объединения бухгалтерского учета с оперативным учетом, доказывается вред от произошедшего некогда выделения бухгалтерского учета из общей учетной работы на предприятии.
Разделение учета на бухгалтерский и оперативный, в основном сложившееся в XIX в., оправдываемое специализацией на ведении учетных книг, привело к возникновению конкурентной борьбы между двумя видами учета на предприятиях за спрос общества на их информацию, в которой пока что по крайней мере в нашей стране, выигрывает бухгалтерский учет. Эта борьба обернулась дублированием учетной информации и снижением ее качества. Последнее имеет место потому, что оперативный учет обладает преимуществом перед бухгалтерским учетом в формировании всех информационных продуктов, которыми последний берется снабжать общество, а бухучет успешно не пускает оперативный учет на соответствующий информационный «рынок» или выдавливает его с него, активно используя «неэкономические» методы борьбы.
В качестве примера возьмем калькуляцию себестоимости. Если бухгалтерская калькуляция может быть получена в лучшем случае после окончания отчетного месяца, то оперативный учет может производить ее сразу же после выпуска товаров, то есть имеет преимущество по срокам. При этом проблемой оперативной калькуляции до начала ХХ в. была ее трудоемкость и неточность. В этих условиях на рынке калькуляции абсолютную победу одерживал бухгалтерский учет. Ситуация стала меняться с начала ХХ в. в условиях распространения «научной организации производства», в частности, нормирования операций, после разработки системы учета издержек Standard cost, позволяющей осуществлять соответствующие подсчеты быстро и достаточно точно. Она предполагает текущий учет лишь отклонений от стандарта себестоимости, если таковые имеются. Сам стандарт подсчитывается заранее на основе соответствующих технических норм (расхода материалов, труда и накладных расходов) и расценок, отражающих фактические цены использованных ресурсов. Для определения фактической себестоимости остается лишь прибавить к стандарту величину отклонений. Standard cost и был использован для оперативной калькуляции.
В 20-х гг. на Западе оперативная калькуляция приобрела такую популярность, что на многих
предприятиях бухгалтерская калькуляция вообще перестала осуществляться.
При этом произошло существенное сокращение учетного аппарата за счет бухгалтерии, сведения о чем приводит М. Жебрак в предисловии к книге Ч. Гаррисона «Оперативно-калькуляционный учет производства и сбыта» (1931), в частности: «М-р Генри Р. Бостон, главный ревизор расходов и агент по закупкам «Бумажной Компании Стивенс и Томпсон», также подтвердил, что в результате замены прежней системы стандартной, расходы по содержанию расчетной части в его предприятии сократились на 40% ...» [1, с. 32]. Соответствующая тенденция чуть позже возникла и в нашей стране. В ответ на нее отечественный бухгалтерский учет добился запрещения оперативной калькуляции.
Как пишут Я.В. Соколов и В.Я. Соколов (2004), «в учете 30-х годов можно выделить три последовательно сменивших друг друга подхода. Вначале калькуляция выполнялась статистически вне непосредственной связи с данными бухгалтерского учета, затем с 1934 г. ее стали проводить по данным бухгалтерских регистров, при этом статистические представления разрешали списывать готовую продукцию по себестоимости прошлого отчетного периода и, наконец, с 1938-1940 гг. вводится жесткая бухгалтерская калькуляция» [12, с. 211].
Российский бухгалтерский учет «зачистил» и память об оперативной калькуляции. В характеристике трех видов хозяйственного учета (оперативного, бухгалтерского и статистического) не встретить упоминаний о таком продукте оперативного учета, как оперативная калькуляция.
Сейчас, когда оперативную калькуляцию никто не запрещает, бухгалтерский учет оказывает сопротивление внедрению на предприятиях систем оперативного учета производства, выдавая соответствующее стремление менеджеров за недоразумение, вытекающее из незнания ими информационных возможностей бухучета.
Так, Я.В. Соколов и М.Л. Пятов (2008) рассказывают о том, как им удалось отговорить директора крупной фирмы от установки системы оперативного учета для отслеживания расходов по выполнению заказов: «Тогда мы посоветовали ему спросить «аналитику к двадцатому» [11, с. 7].
В результате усилий бухучета оперативная калькуляция себестоимости выпущенных товаров, там, где она особенно нужна, например, в машиностроении, производится крайне редко,
из-за чего оценка рентабельности товаров осуществляется с большим запозданием и предприятия несут соответствующие убытки.
Оперативный учет имеет преимущество перед бухгалтерским учетом в ведении собственно бухгалтерского учета, так как может формировать соответствующую информацию быстрее и, главное, более высокого качества.
Прежде всего, не приходится сомневаться в самой способности оперативников вести бухгалтерский учет, так как до обособления бухгалтерского учета он ими и велся. Именно этот учет отражен в книге Л. Пачоли «Трактат о счетах и записях» [8].
Тогда учетные книги находились в распоряжении менеджеров, записи в них велись непосредственными исполнителями операций, менеджерами и даже самим хозяином, а профессиональные бухгалтеры оказывали лишь помощь в соответствующей учетной работе.
Более высокое качество ведения бухгалтерского учета в оперативном учете объясняется тем, что оперативники более эффективны, чем бухгалтеры, в решении задач бухгалтерского учета, связанных с деятельностью подразделений предприятия.
К.Н. Лебедев (2015), обосновывая передачу бухгалтерского учета операций подразделений предприятия самим подразделениям, доказывает, что работники отдела сбыта имеют преимущество в определении качества задолженности покупателей, определении затрат на продажу, приходящихся на конкретные товары, сотрудники подразделений, использующих средства труда, имеют преимущество в определении методов подсчета амортизации соответствующих средств труда, а также их восстановительной стоимости для переоценки [6, с. 26].
Оперативный учет более успешен не только в ведении, но и регулировании бухгалтерского учета. Как известно, интересы участников хозяйственного процесса не совпадают. Так, чем выше прибыльность предприятий, тем лучше их владельцам и государству и тем хуже работникам предприятий.
Как пишут Я.В. Соколов и М.Л. Пятов (2008), «собственники и акционеры готовы смотреть сквозь пальцы на непорядки на предприятии, если оно приносит солидную прибыль...» [11, с. 25], «государство в лице налоговых органов заинтересовано в том, чтобы каждое предприятие было как можно более прибыльно, ибо в этом
случае увеличатся доходы казны, а работники получат хорошую заработную плату и премии» [11, с. 19]. Соотношение между доходами, в частности собственников и доходами работников предприятий таково, что «. все, что получают собственники, недополучают администрация, рабочие и служащие.» [11, с. 19]. Неуспешность бухгалтерского учета в регулировании самого себя объясняется тем, что он отстаивает прежде всего интересы собственников предприятий и государства, завышая прибыли предприятий, т.е. величину средств, причитающихся их собственникам и государству (в виде налога на прибыль), и, соответственно, занижая величину средств, направляемых на финансирование деятельности предприятий. Причиной же такой ситуации является то, что вступая в конкурентную борьбу с оперативным учетом, опорой которого являются работники предприятий, обособившийся бухгалтерский учет мог искать поддержки только у собственников предприятий и государства. Они и обеспечили российскому бухгалтерскому учету серьезные конкурентные преимущества в борьбе с оперативным учетом1 в виде запрета оперативной калькуляции себестоимости, объявления обязательным ведения бухгалтерского учета, его государственной регламентации и др. В «благодарность» за это российский бухгалтерский учет, определяя свою методологию, добивается того, чтобы в нем завышались прибыли предприятий.
Финансовые же «подарки» владельцам предприятий и государству позволяют делать система учета, при которой израсходованные на выпуск и продажу реализованных товаров ресурсы учитываются в себестоимости данных товаров не по ценам их текущего приобретения, а по ценам их фактической оплаты. Как написано, например, в ПБУ 10/99, «расходы. принимаются к бухгалтерскому учету в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине оплаты в денежной и иной форме или величине кредиторской задолженности»2. В условиях инфляции, характерной для российской экономики, даже умеренной (до 10% в год), такой порядок учета приводит к систематическому недостатку денежных средств, необходимых для обновления изношенных средств труда, что затрудняет простое воспроизводство работы предприятий. Покажем это на простом примере.
1 Собственники предприятий обеспечивают поддержку бухгалтерскому учету через представительство в органах законодательной власти, например в Государственной Думе.
2 25 положений по бухгалтерскому учету. М.: Омега-Л, 2014. С. 82.
Предположим, что на предприятии ежегодное производство товаров осуществляется в неизменных объемах при неизменных технологиях. Ресурсы приобретаются в начале очередного года, а реализация выпущенных товаров - в его конце. Цены на выпускаемые товары и приобретаемые ресурсы меняются в конце каждого года и растут на 10% ежегодно.
Уплачивается один вид налога - налог на прибыль, по ставке 50%. Переоценка основных средств не производится. Обновление средств труда (первоначальная стоимость - 90 руб.) осуществляется раз в три года.
В первом году в себестоимости реализованных товаров оплата труда и материальные затраты составили 60 руб., амортизация средств труда -30 руб.
По первоначальному плану реализационная стоимость товаров составляла 100 руб., то есть запланированная прибыль равнялась 10 руб. (100 -
- 60 - 30).
Так как фактическая реализационная стоимость товаров в первом году составила 110 руб. (100*110%), то за этот год была зафиксирована прибыль в размере 20 руб. (110 - 60 - 30), выплаченная собственникам (в виде дивидендов) и государству (в виде налога на прибыль) в начале следующего года. Из оставшейся от реализации товаров выручки во втором году были оплачены труд и материалы на общую сумму 66 руб. (60*110%). Остаток денег для возмещения потребленных средств труда составил - 24 руб. (110 - 20 - 66).
Прибыль по результатам работы во втором году составила 25 руб. (121 - 66 - 30). Остаток денег для возмещения средств труда вырос на 23,4 руб. (121 - 25 - 72,6). Прибыль по результатам работы в третьем году составила 30,5 руб. (133,1 - 72,6 -
- 30). Остаток денег для возмещения средств труда увеличился на 22,74 руб. (133,1 - 30,5 - 79,86). Всего на возмещение средств труда было отложено 70,14 руб. (24 + 23,4 + 22,74).
При этом их стоимость в начале четвертого года составит 119,79 руб. (90*110%*110%*110%). Предприятие столкнулось с недо статком денежных средств для возмещения изношенных средств труда в размере 49,65 руб. (119,79 - 70,14). Понятно, что соответствующие средства ушли с предприятия в виде необоснованно начисленных за три года дивидендов и налога на прибыль, на сумму 24,83 руб. (49,65*50%) по каждой позиции.
Посмотрим, смогут ли собственники предприятия обеспечить возмещение им изношенных средств труда в случае, если вернут предприятию все полученные ими дивиденды. За три года владельцами фирмы было получено доходов на сумму 37,75 руб. [(20 + 25 + 30,5) * 50%]. Недостаток же денег у предприятия для полной замены средств труда составляет 49,65 руб., то есть не хватает еще 11,9 руб. (49,65 - 37,75).
Таким образом, при такой системе учета прибыли, даже если владельцы данного предприятия всю причитающуюся им долю прибыли направят на развитие предприятия, у последнего все равно не хватит денег даже на простое воспроизводство. Причина состоит в необоснованном изъятии средств предприятия в доход государства в результате завышения прибыли.
Следует отметить, что в реальной действительности собственники российских предприятий далеко не так «сознательны», как изображается в приведенном случае, поскольку предпочитают тратить чистую прибыль на личное потребление. В связи с этим рассмотренный способ решения проблемы недостатка средств для возмещения изношенных средств труда следует считать нереальным.
Бухгалтерский учет в качестве одного из принципов своей работы провозгласил «консерватизм», или «осмотрительность», трактуемый как требование «.отражать самую низкую из возможных стоимостей активов и доходов и самую высокую из возможных стоимостей пассивов и расходов» [16, с 102.]. Очевидно, эта осмотрительность и предназначена для решения рассматриваемой проблемы. Посмотрим, насколько широко простирается бухгалтерская осмотрительность в нашем случае. Для «решения» проблемы недостатка средств на возмещение средств труда в условиях инфляции бухгалтерский учет ввел систему инфляционной переоценки основных средств, позволяющей соответствующим образом увеличить сумму начисляемого износа и уменьшить прибыль. Как записано в Положении по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, «коммерческая организация имеет право не чаще одного раза в год (на конец отчетного года) переоценивать объекты основных средств по восстановительной стоимости путем индексации или прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам с отнесением возникающих разниц на счет добавочного капитала
организации.»3. Заметим, что Положение предоставляет только право, и, очевидно, вопрос о том, воспользуется им предприятие или нет, будет решаться тем же бухгалтерским учетом.
Как отмечает В.Н. Тришин (2007), «.после 1997 года право переоценок было передано самим предприятиям, что автоматически привело к замораживанию переоценок, так как результатом становилось увеличение налогооблагаемой базы предприятий» [15]. Тем не менее посмотрим, спасет ли от недостатка средств на возмещение изношенных средств труда их переоценка на темп инфляции? Ответ отрицательный.
По итогам первого года прибыль составит 17 руб. (110 - 60 - 33), а остаток амортизационного фонда - 27 руб. (110 - 17 - 66).
По результатам работы во втором году прибыль составит 18,7 руб. (121 - 66 - 36,3), а остаток амортизационного фонда увеличится на 29,7 руб. (121 - 18,7 - 72,6). Прибыль по результатам работы в третьем году составит 20,57 руб. (133,1 - 72,6 - 39,93).
Остаток амортизационного фонда увеличится на 32,67 руб. (133,1 - 20,57 - 79,86). Всего на возмещение средств труда будет отложено 89,37 руб. (27 + 29,7 + 32,67). Недостаток составит 30,42 руб. (119,79 - 89,37).
Таким образом, в бухгалтерском учете реально представлена лишь полумера (в данном случае -«третьмера)» решения проблемы недостатка денег для возмещения изношенных средств труда в условиях инфляции. Этот недостаток, конечно, меньше, чем до введения системы переоценки основных средств, но и в этом случае таков, что нереальный возврат всех полученных собственниками средств не спасает предприятие от соответствующей проблемы.
За три года собственники получили 28,14 руб. чистой прибыли (17 + 18,7 + 20,57)*50%, тогда как не хватает 30,42 руб., то есть имеется дефицит, равный 2,28 руб.
Денег на возмещение изношенных средств труда хватит лишь в случае оценки стоимости всех ресурсов, израсходованных на изготовление и доведение до покупателей реализованных товаров по ценам их текущего приобретения. При этом за оче р едной год должно пр оизводиться доначисление амортизации на изменение цен на средства труда.
3 25 положений по бухгалтерскому учету. М.: Омега-Л, 2014. с. С. 51.
Так, за второй год амортизация должна составить не 36,3 руб., а 39,6 руб. [36,3 + (36,3 - 33)], за третий год - не 39,93 руб., а 47,19 руб. [39,93 + + (39,93 - 36,3)*2]. Прибыль по результатам работы в первом году составит 11 руб. (110 - 66 -- 33), во втором году - 8,8 руб. (121 - 72,6 - 39,6), в третьем году - 6,05 руб. (133,1 - 79,86 - 47,19). В фонд возмещения средств труда будет отложено 119,79 руб. (33 + 39,6 + 47,19) - как раз та сумма, которая необходима для приобретения средств труда. Дополнительно начисленные издержки должны относиться в кредит счета по учету капитала, вложенного в предприятие. Заметим, что в условиях обеспечения сохранности средств предприятия, необходимых для простого воспроизводства, средства, поступающие собственникам и государству, существенно сокращаются. В данном случае каждый за три года получит по 12,93 руб. (11 + 8,8 + 6,05)*50%), а не по 37,75 руб., то есть почти в 3 раза меньше. Разницу и составляют рассчитанные необоснованные выплаты по 24,83 руб.
Препятствия для воспроизводства деятельности предприятий, рассмотренные ранее, бухгалтерский учет, служащий финансовым интересам собственников и государства, чинит в условиях умеренной инфляции, которая еще только намечается к превращению в реальность в нашей стране. Не сложно понять, что в условиях высоких темпов инфляции, которые были характерны для российской экономики в 90-х гг. ХХ в., «бухгалтерское» служение интересам своих покровителей означает катастрофу для экономики. Введем в пример темп инфляции, равный 100% в год.
Как и раньше, в первом году в себестоимости реализованных товаров оплата труда и материальные затраты составили 60 руб., амортизация средств труда - 30 руб.
По первоначальному плану реализационная стоимость товаров составляла 100 руб., то есть запланированная прибыль равнялась 10 руб. (100 - 60 - 30). Так как фактическая реализационная стоимость товаров в первом году составила 200 руб. (100*200%), то за этот год была зафиксирована прибыль в размере 110 руб. (200 - 60 - 30), выплаченная собственникам и государству в начале следующего года. От выручки для оплаты труда и материалов и формирования амортизационного фонда останется 90 руб. (200-110), в то время, как только для оплаты труда и материалов, необходимых для продолжения работы во втором году, требуется 120 руб. (60*200%). При приобретении их в
пределах имеющихся средств производство во втором году сократится на 25% [(1-90/120)*100%]. Недостаток в 30 руб. теоретически может быть восполнен путем возврата части выплаченных собственникам средств.
Прибыль по результатам работы во втором году составит 250 руб. (400-120-30). После выплаты прибыли останется 150 руб. (400-250). Для оплаты же труда и материалов требуется 240 руб., то есть не хватает 90 руб. Они теоретически также могут быть возмещены собственниками. Прибыль по результатам работы в третьем году составит 530 руб. (800-240-30). После ее выплаты останется 270 руб. (800-530), но для покупки труда и материалов нужно 480 руб., то есть не достает 210 руб., которые также теоретически мо гут бы ть возмеще ны собстве нниками предприятия. Но за счет каких средств будет сформирован отсутствующий в данном случае амортизационный фонд, который должен составить 720 руб. (90*200%*200%*200%)?
После компенсаций повышения стоимости труда и материалов у «сознательных» собственников осталось средств на сумму только 105 руб. (110 * 50% - 30 + 250 * 50% - 90 + 530 * 50% -- 210). Дефицит амортизационного фонда составит 586% [(720 - 105)/105 * 100%].
Включим в пример переоценку средств труда.
После переоценки средств труда амортизация за первый год будет равна 60 руб. (30*200%). В связи с этим прибыль за первый год составит 80 руб. (200 - 60 - 60). От выручки для оплаты труда и материалов и формирования амортизационного фонда останется 120 руб. (200 - 80), в то время, как такая сумма требуется только для оплаты труда и материалов, необходимых для продолжения работы во втором году.
Прибыль по результатам работы во втором году составит 160 руб. (400 - 120 - 120). После выплаты прибыли останется 240 руб. (400 - 160). Вся она будет потрачена на оплату труда и материалов.
Прибыль по результатам работы в третьем году составит 320 руб. (800 - 240 - 240).
После ее выплаты останется 480 руб. (800 - 320), то есть ровно столько, сколько нужно для приобретения труда и материалов. Таким образом, в течение срока службы средств труда денежный амортизационный фонд не формировался. А его величина, необходимая для возмещения
стоимости потребленных средств труда, должна равняться 720 руб. Также предположим невероятный случай, когда на восстановление средств труда предприятия жертвуют деньги его собственники.
Полученные ими за три года средства составят 280 руб. (80 * 50% + 160 * 50% + 320 * 50%). Недостаток средств на рассматриваемые цели составит 440 руб., то есть дефицит амортизационного фонда будет равен 158% [(720 - 280) 280 * 100%].
Становится ясно, что развалу российской экономики в 90-х гг. ХХ в. и старению основных фондов немало поспособствовал российский бухгалтерский учет.
По данным из статьи И.В. Сундиковой (2015), в 2014 г. износ основных фондов в целом по России достиг 49%, вплотную приблизившись к критическому значению данного индикатора экономической безопасности - 50% [13, с. 25].
По данным Росстата величина показателя увеличилась с 39,3% в 2000 г. до 49,4% в 2014 г.4
Отсюда следует, что слова Я.В. Соколова (2000) «... учет, который ведут бухгалтеры, - это следствие компромисса интересов участников хозяйственных процессов» [10, с. 17], не соответствуют действительности.
Бухгалтерский учет в виде формирования разнообразных резервов и доначислений капитала лишь делает вид, что заботится о процветании предприятий. Так называемые принципы бухгалте р с кого уче та - не пр е р ы в но с ть деятельности, полнота, своевременность, осмотрительность, не противоречиво сть, приоритет содержания над формой и т.д. [5, с. 78-84], формирующие о нем столь благоприятное впечатление у работников предприятий, на деле являются лишь ширмой, за которой скрывается подрывная в отношении предприятий деятельность.
Идея служения бухгалтерского учета не предприятиям, или трудящимся, а капиталистам и государству по-новому объясняет целый ряд психологических явлений на предприятиях, связанных с бухгалтерией, кстати, имеющих международный характер, что подтверждается использованными источниками. Это следующие явления.
4 Росстат // URL: http://www.gks.ru/wps/wcm/connect/rosstat
main/rosstat/ru/statistics/enterprise/fund/#
1. Негативное отношение работников предприятия к бухгалтерам. Традиционно оно объясняется представлением работников предприятия о том, что бухгалтеры, как люди, работающие с деньгами, присваивают себе часть имущества предприятий и государства5. Конечно же, это не объяснение, так как значительно большую возможность присваивать себе чужое имущество имеют не бухгалтерские работники предприятий, а именно те, которые связаны со снабжением, реализацией и финансовыми операциями. Подлинная причина негативного отношения к бухгалтерии состоит в том, что бухгалтеры на вполне законных основаниях занимаются отъемом имущества у предприятий в пользу собственников и государства, лишая предприятия перспективы стабильного развития, а их работников - уверенности в завтрашнем дне.
Негативное отношение к бухгалтерам объясняется и самим обособлением бухгалтерского учета от общей учетной работы на предприятии. Фактически с момента появления на предприятиях бухгалтерии возникла привилегированная каста работников, деятельность которых имеет кабинетный характер и связана с эксплуатацией остальных работников предприятия. И на самом деле, в отличие от работников оперативного учета бухгалтерам не нужно перемещаться по территории предприятия, ходить по цехам и складам, принимать и отпускать товары, заниматься физическим трудом. Вся деятельность бухгалтеров реально сводится к «перекладыванию бумажек» за конторским столом, находящимся в теплом и светлом помещении. Что касается эксплуатации, то она состоит в том, что остальные работники предприятия обязаны делиться с бухгалтерами экземплярами своих первичных документов, причем сами должны приносить их в бухгалтерию, за несоблюдение чего им грозят наказания. Данный процесс очевидным образом напоминает ренту продуктами, выступающую формой феодальной эксплуатации трудящихся.
Важно отметить, что и негативное отношение работников подразделений предприятия к такому давно обанкротившемуся продолжению бухгалтерского учета, как экономический анализ деятельности предприятия (по данным бухгалтерской и статистической отчетности), также в значительной мере было вызвано
5 Мельник Н. Почему не любят бухгалтеров представители других профессий // URL: http://stimul.kiev.ua/articles.htm? a=pochemu-ne-lyubyat-bukhgalterov-predstaviteH-drugikh-professiy
эксплуататорским характером соответствующей учетной деятельности.
Аналитики самостоятельно не могли решить ни одной задачи экономического анализа, кроме разве что задачи детерминированного факторного анализа результативных показателей деятельности предприятия, ничего самого по себе не значащего, заваливая запросами и требованиями осуществления различных аналитических расчетов службы предприятия, тем самым отвлекая их от работы, для того чтобы в итоге в самом лучшем случае выявить недостатки в работе предприятия, о которых всем давно известно, и предложить меры, которые давно уже приняты6. Как писал С.К. Татур (1962), «если надо выявить конкретные причины, позволившие улучшить сортность, необходимо обратиться к данным, отражающим ход производства, результаты лабораторных испытаний, опросить мастеров, передовых рабочих и т.п.» [14, с. 103].
Негативное отношение к бухгалтерскому учету имеет в нашей стране особые исторические корни. Дело в том, что одной из целей создания в 30-х гг. ХХ в. в нашей стране бухгалтерского экономического анализа было оказание государству помощи в выявлении «врагов народа», что ясно из описания проблем, для решения которых предназначен экономический анализ. В работе С.П. Днепровского (1939), например, «враги народа, троцкистско-бухаринские агенты фашизма, диверсанты, шпионы, пробравшиеся в кооперативную торговлю, пытались и пытаются путем подрыва материальной базы затормозить развитие торговли. Не ограничиваясь только подрывом материальной базы, они вредили по линии планирования завоза товаров, оголяя одни районы и затоваривая другие, уклонялись от завоза товаров в глубинные районы, портили товары, подбрасывали в продукты стекло, камни и др., ухудшали качество обслуживания покупателя, создавали очереди, срывали торговлю товарами повседневного спроса, расширение торговой сети» [2, с. 10]. Таким образом, бухгалтерия в памяти нашего народа связывается с массовыми репрессиями 30-х гг. ХХ в.
2. Высокомерное отношение бухгалтеров к работникам предприятия. Кстати, примеры такого отношения, которые можно назвать
6 Основная масса работников предприятия не знала о такой черте бухгалтерского экономического анализа, как его бесполезность, в связи с чем негативное отношение к экономическому анализу вызывалось в основном той дополнительной работой, которая сваливалась в связи с его проведением на работников предприятия.
издевательством, приводят Я.В. Соколов и М.Л. Пятов (2008). Они описывают случай, когда бухгалтер не выдал аудитору реестр дебиторов только потому, что аудитор не назвал его «Дебетовая ведомость к счету 62» [11, с. 8]. По мнению Я.В. Соколова и М.Л. Пятова, причина таких явлений - отсутствие у работников способности говорить друг с другом на одном языке [11, с. 8]. Ясно, что это не объяснение данного поступка бухгалтера, ведь он наверняка догадывался, о каком документе идет речь. Подлинная причина высокомерного отношения бухгалтеров к работникам предприятия - представление бухгалтеров о наличии у них особого статуса на предприятии, вызванное их поддержкой владельцами предприятия и государством.
3. Бухгалтерское мышление. Его наиболее ярким проявлением является подгонка расходов под доходы, прежде всего в случае сокращения доходов, например, сокращение сметы расходов на рекламу при падении продаж и прибыли. Известно, что целью данных действий бухгалтерского учета является поддержание прибыльности предприятия. Между тем подобные действия говорят о незнании экономических законов, в частности, незнании того, что сокращение расходов может привести к еще большему сокращению доходов, в то время как, наоборот, увеличение расходов может привести к росту доходов, компенсирующему как их первоначальное сокращение, так и осуществленный прирост расходов. Кстати, бухгалтерским мышлением просто «поражены» государственные финансовые органы, прежде всего центральные -министерства финансов стран. Международный пример бухгалтерского мышления уровня министерства финансов - изъятие прибыли у дирекции Клайпедского государственного морского порта в госбюджет Эстонии - из хозяйственной части брались деньги, которые могли бы дать быстрый и эффективный возврат экономике страны. Для Клайпедского порта это может привести к последствиям, которыми такие действия чиновников уже обернулись для Таллинского порта, грузооборот которого постоянно снижается7.
Бухгалтерское мышление объясняется недальновидностью его носителей, но в чем же корни этой недальновидности? Дело в том, что бухгалтерский учет, разоряя предприятия, служит краткосрочным целям владельцев предприятий и государства, то есть целям сиюминутного обогащения данных участников хозяйственного процесса, подрывая при этом их будущую доходную базу. Эта недальновидность соответствующих действий бухгалтерского учета и имеет коррелятом в человеческом сознании бухгалтерское мышление.
Очевидно, что «свет в конце тоннеля» связан с ликвидацией отдельного бухгалтерского учета на предприятиях и отказом от государственного регулирования бухгалтерского учета. Ликвидация отдельного или самостоятельного бухгалтерского учета означает введение уже охарактеризованной системы учета, при которой подразделения предприятия самостоятельно осуществляют полный стоимостной учет собственной деятельности, а за бухгалтерией в части финансового учета закрепляется лишь составление финансовой отчетности на основе обобщающих данных, поступающих от подразделений предприятия. Очевидно, что название «Бухгалтерский учет», или в русском варианте -«Счетоводство», в таком случае не исчезнет, а перейдет ко всему учету на предприятии. При рассматриваемой системе учета исключается конкуренция между оперативным и бухгалтерским учетом на предприятиях за спрос общества на их информацию, в связи с чем у бухгалтерии отпадет потребность в поддержке со стороны собственников и государства и, следовательно, необходимость служить им на финансовом поприще по этой причине. Проблема, однако, состоит в том, что «старый» бухгалтерский учет, борясь с оперативным учетом, создал систему государственного регулирования учета, которая обязывает учет служить финансовым интересам собственников предприятий и государства. В таком случае лишь отказ от государственного регулирования бухгалтерского учета будет означать исключение подчинения учетной деятельности целям обогащения владельцев предприятий и наполнения государственной казны.
7 Что в порту важнее - прибыль или престиж? // URL:http://www.jura24.lt/ru/novosti/port/-505374
Список литературы
1. Гаррисон Ч. Оперативно-калькуляционный учет производства и сбыта. М.: Техника управления, 1931. 299 с.
2. Днепровский С.П. Анализ и планирование хозяйственной деятельности сельпо. М.: ГОСТОРГИЗДАТ, 1939. 296 с.
3. Ивашкевич В.Б. О парадигме в учетной науке // Вестник профессионального бухгалтера. 2015. Январь-февраль. С. 42-48.
4. Ковалев В.В. Является ли бухгалтерский учет наукой: ретроспектива взглядов и тенденции // Вестник Санкт-Петербургского университета. 2013. Сер. 5. Вып. 2. С. 90-112.
5. КутерМ.И. Теория бухгалтерского учета. М.: Финансы и статистика, 2002. 640 с.
6. Лебедев К.Н. Децентрализация учетного процесса бухгалтерии как радикальный путь совершенствования учета на предприятии // Международный бухгалтерский учет. 2015. № 33.
7. Медведев М.Ю. Общая теория учета: естественный, бухгалтерский и компьютерный методы. М.: Дело и сервис, 2001. 752 с.
8. Пачоли Л. Трактат о счетах и записях. М.: Финансы и статистика, 2001. 368 с.
9. Пятов М.Л. Направления развития современной теории бухгалтерского учета в свете работы Я.В. Соколова «Бухгалтерский учет как сумма фактов хозяйственной жизни» // Бухгалтерский учет и аудит. 2011. № 1. С. 122-130.
10. Соколов Я.В. Основы теории бухгалтерского учета. М.: Финансы и статистика, 2000. 496 с.
11. Соколов Я.В., Пятов М.Л. Бухгалтерский учет для руководителя. М.: Проспект, 2008. 232 с.
12. Соколов Я.В., Соколов В.Я. История бухгалтерского учета. М.: Финансы и статистика, 2004. 272 с.
13. Сундикова И.В. Развитие инвестиционных процессов в Российской экономике // Системное управление. 2015. № 3.
14. Татур С.К. Анализ хозяйственной деятельности промышленных предприятий. М.: Издательство экономической литературы, 1962. 230 с.
15. Тришин В.Н. О причинах и последствиях занижения стоимости основных средств российских предприятий по международным и российским стандартам бухгалтерского учета. Система ASIS ® как инструмент решения этой проблемы. URL: http://www. audit-it. ru/article s/appraisal/a 108/45656.html.
16. Хендриксен Э.С., Ван Бреда В.Ф. Теория бухгалтерского учета. М.: Финансы и статистика, 2000. 576 с.
