CC BY
84
УДК 336.225:005
Развитие налогообложения доходов физических лиц в Российской Федерации на основе зарубежного опыта
А. О. Рындина, М. С. Жверанцева, Т. Е. Тотикова
Рындина Александра Олеговна, кандидат экономических наук, доцент кафедры финансов, кредита и налогообложения, Поволжский институт управления имени П. А. Столыпина - филиал РАНХиГС при Президенте РФ, Саратов, axelya@yandex.ru
Жверанцева Мария Сергеевна, кандидат экономических наук, доцент кафедры финансов, кредита и налогообложения, Поволжский институт управления имени П. А. Столыпина - филиал РАНХиГС при Президенте РФ, Саратов, zhverantseva@ yandex.ru
Тотикова Татьяна Евгеньевна, кандидат экономических наук, доцент кафедры финансов, кредита и налогообложения, Поволжский институт управления имени П. А. Столыпина - филиал РАНХиГС при Президенте РФ, Саратов, totikov_@mail.ru
Введение. Вопрос реформирования налогообложения доходов физических лиц не уходит с повестки дня в последние десятилетия. Важность решения данного вопроса обусловливается высокой экономической и социальной значимостью НДФЛ и его влияния на рынок труда и потребление. Теоретический анализ. В статье проанализирована статистика Федеральной налоговой службы по поступлениям налога на доходы физических лиц в бюджетную систему страны, выявлены и обоснованы проблемы подоходного налогообложения в Российской Федерации. Обсуждение результатов. Исследование особенностей подоходного налогообложения в США, Норвегии и Швеции позволило выявить общие черты и различия в принципах построения системы подоходного налогообложения в исследуемых странах и Российской Федерации. Проведенный анализ позволил обосновать мероприятия по совершенствованию системы подоходного налогообложения РФ на основе зарубежного опыта и оценить предполагаемый эффект от некоторых мероприятий. Ключевые слова: подоходный налог, зарубежный опыт подоходного налогообложения.
Поступила в редакцию: 10.06.2020 / Принята: 20.08.2020 / Опубликована: 30.11.2020
Статья опубликована на условиях лицензии Creative Commons Attribution License (CC-BY 4.0)
DOI: https://doi.org/10.18500/1994-2540-2020-20-4-412-421 Введение
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ) занимает центральное значение среди налогов, уплачиваемых физическими лицами во всем мире. Поступления от данного налога в бюджетную систему государства составляют большую часть всех налогов, уплачиваемых физическими
лицами, что характеризует НДФЛ как один из важных источников доходов бюджета и главных инструментов государственного регулирования экономики. Налогу на доходы физических лиц присущ социальный характер, т. е. он оказывает существенное воздействия на размер реальных располагаемых доходов населения и позволяет стимулировать устойчивость поступлений в бюджет посредством роста доходов граждан.
Возникающие между населением и государством денежные отношения по поводу распределения национального дохода и мобилизации финансовых ресурсов в бюджет и внебюджетные фонды предопределяют экономическую сущность налога на доходы физических лиц.
Прямая зависимость поступлений НДФЛ от экономической ситуации в государстве, структуры занятости и особенностей взаимодействия работодателя и наемного работника обусловливает особенности возникающих проблем при исчислении данного налога и его администрирования.
К факторам, обусловливающим экономическое значение данного налога, можно отнести следующие:
- объектом его являются не усредненные показатели, а реально полученные налогоплательщиком доходы;
- он позволяет максимально реализовать принцип всеобщности и равномерности распределения налогового бремени.
Изменение ставок по налогу на доходы физических лиц находится в логичной взаимосвязи с уровнем реальных располагаемых доходов населения и предполагает нецелесообразность их увеличения в условиях низких доходов в связи со значительным влиянием на потребление. Так, повышение ставок НДФЛ в условиях сокращения доходов населения может привести к сокращению потребления и еще большему снижению доходов населения.
При действующей плоской шкале налогообложения достаточно сложно реализовать принцип справедливости налогообложения. Для обеспечения своеобразной прогрессивности при налогообложении доходов граждан в налоговом законодательстве РФ предусмотрены отдельные льготы и вычеты, особенностями применения
которых является масштаб их использования. Для смягчения социального неравенства при исчислении налога на доходы физических лиц государством предусмотрены налоговые льготы и вычеты. Самыми распространенными из них являются: вычеты за обучение, за оказанные медицинские услуги, на детей, профессиональные льготы, льготы многодетным семьям и студентам. Так, при низком уровне дохода возможные льготы и вычеты составляют значительную долю и наоборот.
Полемика по вопросу необходимости введения прогрессивной шкалы налогообложения как наиболее соответствующей принципу обеспечения социальной справедливости ведется в научном мире с момента перехода на плоскую шкалу налогообложения. Однако существуют различные точки зрения на этот вопрос, в том числе опровергающие целесообразность данного шага. В качестве одного из основных аргументов против введения прогрессивной шкалы высказывается негативное влияние на рынок труда из-за снижения инвестиций в создание рабочих мест и замедление процесса накопления капитала.
С помощью НДФЛ государство пытается обеспечить стабильную и справедливую налоговую политику. Однако на современном этапе ее развития данная функция всех налогов, которые взимаются с физических лиц, реализуется лишь частично.
Теоретический анализ
Для наглядного определения величины поступлений НДФЛ в консолидированный бюджет РФ необходимо обратиться к статистике. Анализ данных, представленных в формах статистической отчетности ФНС России, показывает, что с 2014 г. наблюдается повышение консолидации бюджета. Так, темп роста в 2014 г. был равен 111,9%, в 2015 г. - 108,8%, в 2016 г. - 105,0%, в 2017 г. -100,9%, в 2018 г. - 122,9%. Кроме того, наблюдается ежегодное увеличение доходов в федеральный бюджет. Анализ консолидации субъектов Российской Федерации показывает нестабильную динамику, которая характеризуется следующими изменениями: в 2015 г. бюджет меньше по сравнению с 2014 г. на 1835,2 млрд руб., в 2016 г. бюджет возрос на 645,9 млрд руб., в 2017 г. увеличился на 625,41 млрд руб., в 2018 г. бюджет уменьшился на 405,01 млрд руб. При этом налог на доходы физических лиц занимает важное место в структуре поступлений в консолидированный бюджет РФ. Так, на протяжении последних лет налог на доходы физических лиц входит в первую тройку по объему поступлений в бюджет (за исключением 2017 г.). В 2014 г. НДФЛ составил 20,2% от
общих доходов консолидированного бюджета, НДС - 27,9%, налог на добычу полезных ископаемых 21,8%; в 2015 г. НДФЛ - 21,3%, налог на прибыль организаций - 19,7%, НДПИ - 24,5%; в 2016 г. НДФЛ - 21,9%, НДПИ - 21,3%, налог на прибыль организаций - 20,1%; в 2017 г. НДФЛ составил 18,6%, налог на добычу полезных ископаемых - 24,3%, налог на прибыль организаций -21,0%, налог на добавленную стоимость - 19,2%; в 2018 г. НДФЛ составил 17,8%, налог на прибыль организаций - 29,6%, налог на добычу полезных ископаемых - 21,0% [1].
Несмотря на снижение объема поступлений в консолидированный бюджет в последние три года, налог остается значимым для формирования доходной части бюджетов.
По данным Федеральной налоговой службы, в консолидированные бюджеты субъектов Российской Федерации в 2018 г. поступления налога на доходы физических лиц составили 3653 млрд руб., что на 12,4% больше, чем в 2017 г.
При том, что рост налога на доходы физических лиц наблюдался по всем субъектам Федерации, лидерами были следующие регионы: Республика Хакасия (+80,2%), Республика Дагестан (+30,8%), Тюменская область (+27,7%), Республика Алтай (+19,6%), Челябинская область (+18,4%), Камчатский край (+17,8%). Наименьший рост поступлений произошел в Липецкой области (+1,0%), Краснодарском крае (+1,9%), Республике Мордовия (+3,8%), Владимирской области (+3,9%), Ямало-Ненецком автономном округе (+4,7%) и Ненецком автономном округе (+6,0%) [2].
Действующая система подоходного налогообложения в РФ характеризуется тем, что исчисление и взимание НДФЛ производится преимущественно налоговыми агентами. К ним отнесены работодатели, у которых налогоплательщик получил доход.
Анализируя формы статистической отчетности Федеральной налоговой службы России по Саратовской области, можно сделать вывод о том, что с 2015 по 2018 г. наблюдается рост поступлений налога на доходы физических лиц в консолидированный бюджет региона. Основная их доля приходится на поступления, перечисленные налоговыми агентами. Так, в 2016-2018 гг. они составили 97,5% общего объема поступлений НДФЛ в консолидированный бюджет Саратовской области, что практически соответствует показателям 2017 г. (97,0%). Небольшой рост поступлений по налогу на доходы физических лиц, перечисляемому налоговыми агентами, обусловлен незначительным повышением уровня оплаты труда в бюджетной сфере. Из общей сум-
мы начисленных налоговыми агентами доходов большая доля приходится на доходы, облагаемые по ставке 13,0% [1].
По сравнению с 2017 г. в консолидированный бюджет Саратовской области в 2018 г. поступило на 30 247 тыс. руб. меньше налога на доходы физических лиц, уплачиваемого индивидуальными предпринимателями, нотариусами, занимающимися частной практикой, адвокатами, учредившими адвокатские кабинеты, и другими лицами, занимающимися частной практикой в соответствии со ст. 227 Налогового кодекса РФ, что составило 8% от показателей 2018 г. С 2015 г. сохраняется тенденция падения доходов по данному виду.
Наибольшее падение поступлений НДФЛ по таким группам доходов, как доходы от осуществления индивидуальной предпринимательской деятельности, доходы занимающихся частной практикой нотариусов, адвокатов, учредивших адвокатские кабинеты и иных лиц, занимающихся частной практикой в соответствии со ст. 227 Налогового кодекса РФ, пришлось на 2016 г. В 2017 г. наблюдался незначительный рост поступлений налога, однако они не достигли показателей 2015 г., что говорит о наличии кризисных явлений в экономике региона и падении реальных располагаемых доходов населения. Эта ситуация осложняется недостаточно эффективной системой налоговых вычетов.
Еще одной особенностью поступлений сумм налогов в консолидированный бюджет Саратовской области является рост сумм налога на доходы физических лиц в виде фиксированных авансовых платежей с доходов, полученных физическими лицами, являющимися иностранными гражданами, осуществляющими трудовую деятельность по найму на основании патента в соответствии со ст. 227.1 Налогового кодекса РФ. С 2015 г. суммы увеличились практически на 62%.
Анализируя структуру начислений по налогу на доходы физических лиц на основе данных формы 6-НДФЛ, можно отметить, что три исследуемых года (2018, 2017, 2016 гг.) наблюдается увеличение численности налоговых агентов при падении суммы начисленного дохода, что привело к сокращению сумм начисленного налога на доходы физических лиц.
Сумма налоговых вычетов, предоставляемых налоговыми агентами в Саратовской области, в 2018 г. сократилась на 3 562 391 851,7 руб., что составляет 20,8%. Изменение суммы начисленного дохода в целях налогообложения при одновременном росте количества налоговых агентов говорит о снижении доходов населения. Пик предоставления налоговыми агентами налоговых вычетов пришелся на 2017 г. [1].
Значительную долю доходов, декларируемых в целях обложения налогом на доходы физических лиц, составляют представители профессиональных групп. Результаты декларационной кампании представлены за 2015-2017 гг. в связи с отсутствием официальных данных о проведении декларационной кампании в Саратовской области за 2018 г. на момент написания статьи на официальном сайте Федеральной налоговой службы России.
Из профессиональных групп значительную долю доходов, декларируемых в целях обложения налогом на доходы физических лиц, составляют доходы нотариусов и других лиц, занимающихся частной практикой, а также глав крестьянских (фермерских) хозяйств. Налоговые вычеты, заявленные при декларировании по этим группам, составляют в основном незначительные суммы. Исключением являются профессиональные налоговые вычеты, что связано с особенностями видов деятельности налогоплательщиков, декларирующих собственные доходы самостоятельно. При этом суммы, предъявленные к вычету иными физическими лицами, составляют 57% от суммы всех вычетов. Отличительной особенностью 2017 г. является отсутствие заявленных инвестиционных вычетов. Таким образом, можно констатировать, что данная сфера для физических лиц как профессиональной направленности, так и иных физических лиц не является приоритетной.
Одна из проблем налогообложения доходов физических лиц - проблема социальной справедливости данного налога. Она наиболее обширна и сложна в силу того, что при установлении шкалы налогообложения необходимо расставить приоритеты между экономической эффективностью и социальной значимостью данного налога. Введенные в налоговое законодательство льготы и вычеты по НДФЛ, призванные уравновесить социальное неравенство, не в полной мере выполняют возложенные на них функции. Отсутствие в Налоговом кодексе РФ понятия «необлагаемый минимум» или аналогичного ему не позволяет соотнести величину налоговых вычетов и величину прожиточного минимума, на которую ориентируются при анализе реализации социальной политики государства.
Специалисты Росстата отмечают, что с 2014 г. наблюдается снижение реальных доходов населения. В 2018 г. численность граждан с доходами ниже прожиточного минимума составила 19 млн чел., или 12,9% к общей численности населения страны. То есть практически 13,0% россиян, по официальном статистике, живут за чертой бедности. Для сравнения, в европейских странах установлены стандарты, предполагающие отношение
МРОТ к средней заработной плате по стране 60%. Таким образом, если ориентироваться на зарубежный опыт, МРОТ в РФ за 2018 г. должен был составлять 26 067 руб. против 10 451 руб., установленных законодательством РФ.
Проблему отсутствия закрепления в налоговом законодательстве прожиточного минимума можно рассматривать с двух сторон. Во-первых, прожиточный минимум является социальной нормой, на основе которой строится система пособий и льгот. Льготы предполагают освобождение от налогообложения дохода в рамках сумм этих льгот. С 1 мая 2018 г. МРОТ был приравнен к прожиточному минимуму, т.е. официально стал социальной нормой, предполагающей минимум дохода, позволяющей обеспечить только базовые потребности. Налогообложение такого дохода формально снижает его размер, т. е. фактически минимальный доход работника остается ниже прожиточного минимума на размер уплаченного налога. Во-вторых, обязанности налогового агента помимо государственных учреждений исполняет и бизнес разного уровня и масштаба. Уравнивание МРОТ и прожиточного минимума в некоторой мере повлияло на кадровую политику представителей бизнеса и привело к частичному сокращению работников для сохранения прежнего размера фонда оплаты труда либо его незначительного увеличения.
Ко второй группе проблем налогообложения доходов физических лиц можно отнести неэффективность налоговых вычетов. Налоговые вычеты являются важным инструментом на пути соблюдения принципа равномерного налогообложения и направлены на снижение налогового бремени налогоплательщиков.
При рассмотрении этой проблемы в первую очередь стоит обратить внимание на незначительность суммы стандартных налоговых вычетов на детей. Действующая в настоящее время норма в размере 1400 и 3000 руб. не оказывает той социальной поддержки родителям, на которую должна быть нацелена, и не влияет на уровень обеспеченности ребенка. Эффективность применения данного вычета особенно важна в условиях сложной демографической ситуации и отказа части населения от рождения ребенка по причине неуверенности в способности решения собственных финансовых проблем в плане удовлетворения потребностей. Реализуемая государством демографическая политика должна носить комплексный характер и включать не только меры прямого воздействия, посредством выплаты материнского капитала, но и экономические стимулирующие методы, направленные на формирование у родителей уверенности в
постоянной государственной поддержке при рождении ребенка. Повышение рождаемости и поддержание достойных условий жизни ребенка должно стать одной из приоритетных задач в рамках демографической политики.
Также в рамках данной группы проблем стоит отметить недостаточно широкие возможности применения социальных вычетов, в частности образовательных вычетов. Верхнюю планку для получения образовательного налогового вычета на ребенка увеличивали в последний раз в 2007 г. С момента его введения стоимость обучения на очной форме выросла в разы. На сегодняшний момент средняя стоимость обучения в региональном вузе составляет порядка 100 000 руб. Учитывая, что действующая в настоящий момент норма в 50 000 руб. на обоих родителей уже не соответствует действующей стоимости обучения, это оказывает прямое влияние на доход физического лица.
Кроме того, возникает сложность при расчете социальных налоговых вычетов в целом. Действующая в настоящий момент норма 120 000 руб. не отражает тех расходов, которые несет налогоплательщик на собственные социальные нужды. Особую значимость в перечне таких вычетов имеет вычет на медицинское обслуживание. Доверие населения к государственным медицинским учреждениям в последние годы падает, что вынуждает прибегать к помощи частных практикующих врачей и частных медицинских организаций. Стоимость услуг в данном сегменте рынка медицинских услуг варьируется от 900 руб. за один прием до сумм, исчисляемых десятками тысяч. Учитывая, что задача народосбережения является для государства приоритетной, а государственные медицинские учреждения не справляются с ней в полной мере, на первый план выходит необходимость создания благоприятных условий для населения, получающего медицинские услуги за свой счет. Как показывают исследования М. В. Черковец и А. К. Моисеева «Анализ и прогноз развития рынка медицинских услуг с учетом различий в уровне доходов населения», уже в 2014 г. доля личных расходов населения на здравоохранение составляла 31% от дохода [3, с. 359]. Такая ситуация не может не сказываться на экономическом благополучии граждан, особенно в условиях невозможности компенсировать свои затраты на поддержание здоровья через налоговые вычеты в связи с ограничениями, установленными в Налоговом кодексе РФ.
К третьей группе проблем можно отнести недостаточно широкий охват декларированием доходов физических лиц, получающих доход не
у налоговых агентов. Ответственность по исчислению налога по таким доходам лежит на налогоплательщике, однако доля налогоплательщиков, добросовестно исполняющих свои обязанности, чрезвычайно мала. Такая ситуация складывается по двум причинам: во-первых, низкая налоговая и в целом финансовая грамотность населения, убежденного, что НДФЛ платится только работодателем; во-вторых, осознанный уход от уплаты налога в связи с нежеланием вникать в тонкости заполнения декларации, которая, по мнению большинства, имеет запутанную форму и сложный механизм заполнения. На подготовку такого документа человеку, который не связан с заполнением финансовой документации, нужно потратить либо значительное время, либо личные средства (при заполнении у посредников). Практика показывает, что в период декларационной кампании большая часть деклараций подается с целью получения налоговых вычетов.
По информации статистических органов, в РФ насчитывается 81,3 млн чел. трудоспособного возраста, около 800 тыс. чел. официально зарегистрированы как безработные, еще 2,4 млн граждан - неработающие инвалиды. Таким образом, порядка 24 млн трудоспособных россиян либо не работают, либо скрывают свои доходы, получая «черную» зарплату. По приблизительным подсчетам, из-за этого ежегодно в бюджет не поступает 5,1 трлн руб. НДФЛ и страховых взносов, что составляет примерно треть федерального бюджета.
Одним из важнейших этапов на пути реализации любой, в том числе налоговой, реформы является изучение зарубежного опыта в данной сфере.
Рассмотрим опыт налогообложения доходов физических лиц на примере стран, в которых наблюдается наиболее высокий показатель уровня жизни населения.
Взимание подоходного налога в Швеции происходит на государственном уровне и на уровне муниципалитетов. В зависимости от уровня взимания установлены две шкалы налогообложения. На уровне государства налогообложение происходит по прогрессивной шкале налогообложения, на местном уровне - по плоской шкале. Особенностью налогообложения доходов в Швеции является установление минимального уровня дохода, который не облагается налогом. В государственный бюджет подоходный налог исчисляется с разницы полученного дохода и установленного минимального дохода. Общим с российской практикой налогообложения дохода физического лица является исчисление налога в зависимости от наличия или отсутствия статуса
резидента. Установленная предельная ставка налога в размере 56,9% является самой высокой в мире и по ней облагаются доходы свыше 467 700 шведских крон. В местные бюджеты зачисляется подоходный налог по плоской шкале налогообложения по ставкам от 28,89 до 34,17% в зависимости от муниципалитета. В системе налогообложения доходов Швеции так же, как и в России, установлены отдельные группы вычетов, к которым относятся различного рода социальные расходы гражданина [4]. Так, уменьшить налоговую базу по подоходному налогу можно за счет вычета расходов на получение налогооблагаемого дохода и затрат на медицинское и пенсионное страхование. Кроме того, из налоговой базы налогоплательщик вправе вычесть затраты на отдельные бытовые услуги (например, уборка, услуги няни и т. д.) и суммы, уплаченные в качестве алиментов. Несмотря на высокую налоговую нагрузку на граждан по подоходному налогу, Швеция относится к странам с наиболее высокой налоговой дисциплиной. Такая ситуация обусловлена ярко выраженной социальной направленностью подоходного налога и высокой эффективностью налогового администрирования.
Особенностью налогового администрирования в Швеции является наличие ГО у каждого налогоплательщика. ГО не является аналогом ИНН в России, а представляет собой индивидуальный расчетный счет, фиксирующий всю историю налоговых поступлений физического лица и полученных им возвратов. Практики исчисления и уплаты подоходного налога налоговыми агентами в Швеции нет. Ответственность за уплату налога лежит на налогоплательщике, который обязан уплатить подоходный налог на основании составленной налоговым органом декларации. Для формирования налоговой декларации налоговыми органами используются доступные им базы данных. Система штрафных санкций в Швеции достаточно жесткая. Штрафы за неисполнение или частичное исполнение обязанностей налогоплательщика составляют 40% от укрытой суммы налогов. При особо крупных размерах преступление может перейти в разряд уголовных и повлечь за собой лишение свободы до 6 лет.
Налогоплательщик вправе как подписать составленную налоговым органом декларацию и уплатить исчисленный в ней налог, либо оспорить содержащуюся в ней информацию в вышестоящем налоговом органе. Налогоплательщику возвращаются суммы излишне уплаченного налога с учетом начисленных процентов, если в результате анализа налоговой декларации была выявлена переплата по подоходному налогу.
Особенностями подоходного налогообложения в Норвегии является дифференциация налоговых ставок в зависимости от вида получаемого дохода (инвестиционный доход, от акций, совокупный и т.д.). Для примера, в совокупный налог включаются суммы, полученные при возмещении из фондов социального страхования, заработная плата, доход, полученный налогоплательщиком от предпринимательской деятельности, дополнительные льготы [5].
Так же, как и в Швеции, налог удерживается на двух уровнях: государственном и муниципальном. Отличием является прогрессивная шкала на обоих уровнях взимания налога. На государственном уровне прогрессия зависит от вида и суммы налога. Ставка налога варьируется от 28 до 51,3%. На муниципальном уровне прогрессия зависит от группы и суммы налога. Ставка составляет 9,5 или 13,7%. Кроме того, в налоговом законодательстве Норвегии также имеется необлагаемый минимум, сумма которого зависит от семейного положения налогоплательщика. Так, для лиц, не состоящих в браке, необлагаемый минимум составляет 50 400 крон в год, для состоящих в браке - 74 250 крон в случае получения супругами дохода ниже 41 000 крон [6]. Для налогообложения доходов в Норвегии важен статус налогоплательщика: граждане, имеющие иждивенцев, либо одинокие граждане. Также в налоговом законодательстве Норвегии предусмотрены налоговые вычеты на индивидуальный доход в сумме фактических затрат, которые составляют не более 20% дохода и должны быть подтверждены документально. В качестве вычетов могут быть использованы выплаты по алиментам или по ипотечным кредитам [7, с. 186].
Сходной чертой с системой подоходного налогообложения Швеции также является наличие персонального номера, по которому содержится вся налоговая и иная информация, позволяющая формировать налоговую базу. Без персонального номера невозможно трудоустройство.
Налогоплательщик самостоятельно заполняет налоговую декларацию в конце налогового периода и направляет ее для проверки в налоговые органы, которые несут ответственность за начисление налога. Базой для начисления служит налоговая декларация налогоплательщика, проверенная налоговым инспектором на основании данных персонального номера. Санкции в Норвегии за налоговые преступления достаточно жесткие и предусматривают уголовную ответственность со сроком заключения до 5 лет.
Отличная от предыдущих двух стран налоговая система США является наиболее интересной для рассмотрения в контексте применения зару-
бежного опыта для реформирования налоговой системы РФ в связи с некоторыми схожими чертами государств. Налоговая система в РФ и США представлена тремя уровнями. Но при общей схожести существуют принципиальные различия налоговых систем двух стран.
Одним из основных различий является действующая шкала налогообложения доходов. США, как и большинство развитых стран, используют прогрессивную шкалу для исчисления налога на доходы граждан. Это предусматривает наличие необлагаемого минимума, размер которого зависит от возраста, семейного положения налогоплательщика, способа заполнения декларации (совместно с супругом или индивидуально) и составляет от 3000 до 14 000 долл.
Кроме того, в налоговом законодательстве США предусмотрены налоговые вычеты, включающие широкий перечень расходов налогоплательщика как социального характера (благотворительность, взносы в социальные фонды и т.д.), так и экономического (на транспорт и иные расходы, направленные на получение дохода). В качестве совокупного дохода, к которому могут быть применены вычеты, выступают доходы от ценных бумаг, заработная плата, пенсия, пособия и т.д. Из совокупного дохода также можно вычесть проценты по ипотечным кредитам, расходы по уходу за детьми и престарелыми родителями и убытки от инвестиций, которые управляются третьими лицами. Ставки по подоходному налогу составляют от 10 до 35%. Доход, подлежащий налогообложению, будет зависеть от семейного положения.
Значение подоходного налога в США велико. Поступления отданного налога составляют порядка 40%.
Особенность исчисления подлежащей уплате суммы налога состоит в следующем: расчет осуществляется исходя из соответствующей размеру дохода налоговой ставки, при этом налог исчисляется с каждого доллара дохода в пределах суммы, соответствующей определенной налоговой ставке. Например, доход одинокого лица, составляющий 0-8350 долл., облагается налогом по ставке 10%, а доход от 8350 до 33 950 долл. - по ставке 15%. То есть каждый доллар из суммы дохода до 8350 долл. облагается налогом по ставке 10%, а каждый доллар из суммы, превышающей 8350 долл., облагается налогом по ставке 15% [8].
Еще одним принципиальным отличием системы подоходного налогообложения РФ и США является право каждого штата устанавливать собственную налоговую ставку. Из рассмотренных стран в США наиболее лояльная по уровню налогообложения система, однако система расчета является наиболее сложной.
Обсуждение результатов
Главной целью решения вышеуказанных проблем и совершенствования механизма исчисления и уплаты подоходного налога является повышение благосостояния населения и его равномерное развитие. Добиться этого можно, прежде всего, за счет создания и ведения разумной налоговой политики.
Рассмотрев основные проблемы и направления развития налога на доходы физических лиц, можно сформировать ряд принципов, которых необходимо придерживаться, чтобы по возможности устранить существующие недостатки налогообложения.
Наиболее популярным направлением является введение прогрессивной шкалы налогообложения, которая используется как в ранее рассмотренных странах, так и в большинстве развитых стран. По данному вопросу уже не первый год ведутся споры. Так, ранее не раз вносились на рассмотрение законопроекты по вопросам введения на территории РФ прогрессивной шкалы налогообложения, однако все они были отклонены Государственной думой. В качестве аргумента против введения прогрессивной шкалы налогообложения законодатели высказывали предполагаемое снижение инвестиционной привлекательности нашей страны, практическую невозможность формирования среднего класса при использовании прогрессивной шкалы и рост расходов на администрирование НДФЛ. Кроме того, отмечался высокий риск оттока из РФ высококвалифицированных специалистов.
Последний из предложенных законопроектов N° 1148107-6 «О внесении изменений в главу 23 части второй Налогового кодекса Российской Федерации (в части введения прогрессивной шкалы налогообложения по НДФЛ)» был внесен на рассмотрение в конце 2016 г. депутатами Го -сударственной думы А. Н. Диденко, Я. Е. Нило-вым, А. А. Ищенко, С. М. Катасоновым. Проект содержит предложения по введению следующей шкалы налоговых ставок:
- доход до 180 000 руб. в год - необлагаемый минимум;
- доход от 180 000 до 2 400 000 руб. - 13% на сумму свыше 180 000 руб.;
- доход от 2 400 000 руб. до 100 млн руб. в год - 288 600 руб. фиксировано + 30% на сумму свыше 2 400 000 руб.;
- доход от 100 млн руб. - 29 568 600 фиксировано + 40% с доходов свыше 100 млн руб. [9, с. 223].
Предложенная в данном законопроекте шкала в наибольшей степени приближена к опыту рассмотренных ранее зарубежных стран.
Инициаторы законопроекта считают, что это тот уровень налогообложения, при котором возможно избежать ухода значительной части налогоплательщиков в тень, но при этом введение данной шкалы, по их мнению, поможет увеличить доходную часть бюджета страны. Данная шкала избегает резкой дифференциации налоговых ставок, что позволяет ей в большей степени соответствовать принципу справедливости налогообложения. Кроме того, шкалой предусмотрено наличие необлагаемого минимума. Это является немаловажным фактором с учетом того, что доля населения в нашей стране с уровнем дохода ниже прожиточного минимума, по данным службы государственной статистики, составляет около 14%. Использование данной шкалы способствовало бы эффективному перераспределению финансовых ресурсов между населением страны, тем самым участвуя в повышении общего уровня жизни населения.
Конечно, резкий ввод совершенно новой прогрессивной шкалы налогообложения доходов физических лиц в России был бы шокирующим для основной массы налогоплательщиков. Поэтому реформу нужно проводить поэтапно. Для начала необходимо научиться выявлять доходы физических лиц из всех источников как в России, так и за рубежом. Так, Правительство РФ одной из задач своей деятельности на ближайшие три года ставит «обеление» доходов населения и ужесточение контроля за налогообложением доходов физических лиц. Одним из инструментов вывода из «тени» налогоплательщиков-физических лиц является введение на территории всей страны нового специального налогового режима «Налог на профессиональный доход» для самозанятых, показавшего хорошие результаты в пилотных регионах в 2019 г.
При переходе на прогрессивную шкалу налогообложения необходимо пересмотреть подходы к «плоской» шкале налогообложения, установив необлагаемый минимум (по опыту развитых стран). Сумма необлагаемого минимума может быть установлена на уровне 7500 руб. Налоговую ставку при установлении необлагаемого налогового минимума целесообразно установить на уровне 20%. На практике такая система будет означать, что те, у кого зарплата не выше 17 тыс. руб. в месяц (абсолютное большинство населения Российской Федерации), будут платить подоходный налог по-прежнему в размере 13%. Низкодоходные же граждане России получат в совокупности дополнительно 595 млрд руб., что окажет стимулирующее воздействие на покупательный спрос и будет способствовать развитию российской промышленности. А в дальнейшем
можно будет увеличить необлагаемый минимум до уровня прожиточного минимума и перейти к применению более эффективной для экономики и более справедливой прогрессивной шкалы подоходного налога.
Существует угроза резкого снижения доходов среднего класса населения, что ударит по малому и среднему бизнесу, высококвалифицированным специалистам. Дисбаланс региональных бюджетов станет еще большим, поскольку налогообложение осуществляется по месту трудоустройства.
Учитывая столь категоричное противостояние правительства в отношении введения прогрессивной шкалы, возможно предложить для решения проблемы социальной справедливости и хоть в какой-то мере облегчения бремени малообеспеченного слоя общества введение необлагаемого минимума по налогу на доходы физических лиц. В качестве одного из вариантов принятия такого нововведения можно рассмотреть его одновременную привязку к размеру официально установленного в России прожиточного минимума.
Такая практика в нашей стране отсутствует, однако в решении данного вопроса можно обратить внимание на зарубежный опыт. Так, в странах Европейского союза в среднем необлагаемый минимум находится на уровне 4000 евро в год, т. е. около 250 000 руб. в год; в США этот уровень зависит от ряда факторов (возраст, семейное положение, способ подачи декларации) и составляет от 3000 до 15 000 долл. в год, т. е. 170 000-1 000 000 руб. в год. При этом в странах, которые приравнивают необлагаемый минимум к прожиточному минимуму, последний рассчитывается с учетом более широкого круга первостепенных товаров и услуг [6, с. 140].
Практика применения стандартных налоговых вычетов, освобождающих часть дохода физического лица от налогообложения, в РФ до 2012 г. существовала, однако их размер был слишком незначительным для того, чтобы можно было говорить об их экономической и социальной значимости.
Сумма необлагаемого минимума должна быть приравнена к МРОТ. Для нивелирования потерь бюджета базовую ставку по НДФЛ необходимо увеличить до 15%. На практике у налогоплательщика, получающего 20 тыс. руб., под налогообложение будет подпадать 9459 руб. Налог, таким образом, составит 1418,8 руб. В настоящее время при аналогичной зарплате налогоплательщик уплачивает 2600 руб. При получении средней заработной платы налогооблагаемая база будет равна 32 994 руб. (43 445 руб. - 10 451 руб.), а налог составит 4949,1 руб. При действующей системе налогообложения налог составит 5647,9
руб. Таким образом, будет достигаться некоторая прогрессия при налогообложении доходов физических лиц с разным уровнем дохода. Низкодоходные граждане России получат дополнительно в среднем 14 174,6 руб. в год на человека при заработной плате 20 000 руб. При введении данной системы налогообложения доходов физических лиц малообеспеченные граждане, имеющие доход ниже прожиточного минимума (19 млн чел., по данным Росстата), получат порядка 25 813 млн руб., которые будут направлены на увеличение покупательного спроса, что должно стать одним из стимулов развития российской экономики. Дальнейшим шагом может быть переход к прогрессивной шкале налогообложения.
Данная мера в какой-то степени позволит легализовать часть получаемого дохода «в конвертах». Однако останутся и некоторые ограничения - в частности, высокое бремя на уплату страховых взносов. В этой связи целесообразно провести налоговый маневр путем снижения взносов в государственные внебюджетные фонды с одновременным введением новой системы налогообложения доходов физических лиц с учетом необлагаемого минимума. Изменение подходов к исчислению НДФЛ позволит в большей степени реализовать принцип социальной справедливости. Введение необлагаемого минимума можно считать первым шагом на пути к возвращению к прогрессивной шкале налогообложения.
В отношении группы проблем при исчислении налоговых вычетов было бы целесообразно для стимулирования и поощрения населения к получению образования поднять планку предельной суммы вычета по обучению детей на очной форме обучения и приравнять ее к реальной стоимости обучения, указанной в договоре на оказание образовательных услуг, или увеличить ее с 50 000 руб. хотя бы до 100 000 руб. Необходимость внесения предложенных изменений обусловлена значительным ростом стоимости образовательных услуг в последние пять лет и увеличением в связи с этим нагрузки на семейный бюджет. Для обучения самих налогоплательщиков предоставить вычет за свое обучение в образовательных учреждениях в размере фактически произведенных расходов на обучение, но не более 120 000 рублей. Предложение заключается в том, что в предельную сумму не будут входить включаемые по нынешнему законодательству расходы на медицинское лечение и иные суммы, предусмотренные ст. 219 Налогового кодекса РФ.
В связи с необходимостью обеспечения на-родосбережения и укрепления здоровья граждан важным является повышение доступности меди-
цинской помощи населению. Исследования социологов показывают снижение доверия граждан государственным медицинским учреждениям и переток пациентов в частные медицинские клиники. Для снижения нагрузки на бюджет домохозяйства целесообразно отменить действующие ограничения по социальным вычетам медицинского характера и предоставлять медицинские вычеты в размере фактически произведенных расходов.
В отношении стандартных налоговых вычетов на детей целесообразно за основу данного вычета взять размер прожиточного минимума на ребенка. Так, с 6 августа 2018 г. прожиточный минимум на детей в Саратовской области установлен в размере 9022 руб. [10]. Данный вычет будет больше отражать принцип справедливости налогообложения.
В отношении низкого охвата декларированием доходов, полученных физическим лицом не у налогового агента, было бы логичным распространить опыт пилотных регионов по введению налога на профессиональный доход на всю территорию страны. Действующее в настоящее время в пилотном режиме приложение «Мой налог» позволяет снизить временные и денежные издержки налогоплательщика на взаимодействие с налоговыми органами. При распространении данного опыта необходимо предусмотреть расширение пользователей данного приложения за счет включения в него разделов, дающих возможность составления налоговой отчетности налогоплательщиком, не перешедшем на уплату налога в рамках специального налогового режима «Налог на профессиональный доход», но желающего сдать налоговую декларацию. Для этого нужно включить разделы из налоговой декларации, которые бы формировались автоматически при внесении данных налогоплательщиком по доходам, облагаемым по различным ставкам по упрощенной форме. Принцип исчисления сумм налога должен быть понятен любому налогоплательщику.
^исок литературы
1. Открытые данные // Федеральная налоговая служба России : [сайт]. URL: https://www.nalog.ru/opendata/ (дата обращения: 01.02.2020).
2. Анализ исполнения консолидированных бюджетов субъектов Российской Федерации в 2018 году // Министерство финансов РФ : [сайт]. URL: https:// www.minfin.ru/common/upload/library/2019/04/ main/1._Analiz_ispolneniya_budzhetov_subektov_ RF_v_2018_godu.pdf (дата обращения: 14.01.2020).
3. Черковец М. В., Моисеев А. К. Анализ и прогноз развития рынка медицинских услуг с учетом различий в уровне доходов населения // Научные труды : Институт народнохозяйственного прогнозирования РАН. 2016. № 14. С. 357-380.
4. Open data // Swedish Tax Agency : [site]. URL: https:// www.skatteverket.se/ (дата обращения: 15.02.2020).
5. Open data // Norwegian Ministry of Finance : [site]. URL: https://www.regjeringen.no (дата обращения: 05.02.2020).
6. Вокзаев С. С., Никитенко Т. В. Перспективы социально ориентированной трансформации налогообложения доходов граждан // Налоговая политика Российской Федерации на современном этапе : проблемы разных уровней : материалы Всерос. науч.-практ. конф. Махачкала : Апробация, 2015. С. 138-143.
7. Абдурахманов О. К. Налоговые системы зарубежных стран. М. : Палеотип, 2006. 356 с.
8. Открытые данные // Налоговое управление США : [сайт]. URL: https://www.irs.gov/ru/russian (дата обращения: 22.01.2020).
9. Белоусова С. Н., Руденко И. Р. Особенности налогообложения доходов физических лиц в России и зарубежных странах // Современные научные исследования и инновации. 2015. № 5 (61). С. 222-225 [Электронный ресурс]. URL: http://web.snauka.ru/ issues/2016/05/66654 (дата обращения: 14.01.2020).
10. Прожиточный минимум в Саратовской области в 2019 г // Правительство Саратовской области : [сайт]. URL: https://saratov.gov.ru/gov/news/pravitelstvom_oblasti_ ustanovlena_velichina_prozhitochnogo_minimuma_/ (дата обращения: 18.02.2020).
Образец для цитирования:
Рындина А. О., Жверанцева М. С., Тотикова Т. Е. Развитие налогообложения доходов физических лиц в Российской Федерации на основе зарубежного опыта // Изв. Сарат. ун-та. Нов. сер. Сер. Экономика. Управление. Право. 2020. Т. 20, вып. 4. С. 412-421. БО!: https://doi.org/10.18500/1994-2540-2020-20-4-412-421
Development of Taxation of Income of Individuals in the Russian Federation Based on Foreign Experience
A. O. Ryndina, M. S. Zhverantseva, T. E. Totikova
Alexandra 0. Ryndina, https://orcid.org/0000-0001-6327-0962, Sto-lypin Volga Region Institute of Administration Russian Presidential Academy of National Economy and Public Administration, 23/25 So-bornaya St., Saratov 410031, Russia, axelya@yandex.ru
Maria S. Zhverantseva, https://orcid.org/0000-0002-6085-5874, Sto-lypin Volga Region Institute of Administration of the Russian Presidential Academy of National Economy and Public Administration, 23/25 Sobornaya St., Saratov 410031, Russia, zhverantseva@yandex.ru
Tatiana E. Totikova, https://orcid.org/0000-0002-3470-5266, Sto-lypin Volga Region Institute of Administration Russian of the Presidential Academy of National Economy and Public Administration, 23/25 Sobornaya St., Saratov 410031, Russia, totikov@mail.ru
Introduction. The issue of reforming the taxation of personal income has not left the agenda in recent decades. The importance of solving this issue is determined by the high economic and social significance of personal income tax and its impact on the labor market and consumption. Theoretical analysis. The article analyzes the statistics of the Federal Tax Service on income tax on physical incomes in the budget system of the country, identifies and substantiates the problems of income taxation in the Russian Federation. Discussion of results. A study of the characteristics of income taxation in the United States, Norway and Sweden revealed the common features and differences in the principles of constructing a system of income taxation in the studied countries and the Russian Federation. The analysis made it possible to substantiate measures to improve the system of income taxation of the Russian Federation based on foreign experience and evaluate the expected effect of some measures. Keywords: income tax, foreign experience of income taxation.
Received: 10.06.2020 / Accepted: 20.08.2020 / Published: 30.11.2020
This is an open access distributed under the terms of Creative Commons Attribution License (CC-BY 4.0)
References
1. Open data. Federal'naia nalogovaya sluzhba RF (Federal Tax Service of the Russian Federation. Site). Available at: https://www.nalog.ru/opendata/ (accessed 1 February 2020) (in Russian).
2. Analysis of the execution of the consolidated budgets of the constituent entities of the Russian Federation in 2018. Ministerstvofinansov RF (Ministry of Finance of the Russian Federation. Site). Available at: https:// https://www. minfin.ru/common/upload/library/2019/04/main/1._Ana-liz_ispolneniya_budzhetov_subektov_RF_v_2018_godu. pdf (accessed 14 January 2020) (in Russian).
3. Cherkovets M. V., Moiseev A. K. Analysis and forecast
of the development of the medical services market, taking into account differences in the level of population income. Nauchnye trudy: Institut narodnokhoziaystven-nogoprognozirovaniya RAN [Scientific works: Institute of Economic Forecasting RAS], 2016, no. 14, pp. 357-380 (in Russian).
4. Open data. Swedish Tax Agency. Site. Available at: https:// www.skatteverket.se/ (accessed 15 February 2020).
5. Open data. Norwegian Ministry of Finance. Site. Available at: https://www.regjeringen.no (accessed 5 February 2020).
6. Vokzaev S. S., Nikitenko T. V. Prospects for socially oriented transformation of taxation of income of citizens. In: Nalogovaia politika Rossiiskoi Federastii na sovremennom etape: problemy raznykh urovnei [The tax policy of the Russian Federation at the present stage: problems of different levels. Materials of the All-Russ. Sci. and Pract. Conf.] Makhachkala, Aprobastiya Publ.,
2015, pp. 138-143 (in Russian).
7. Abdurakhmanov O. K. Nalogovye sistemy zarubezhnykh stran [Tax systems of foreign countries]. Moscow, Paleo-tip Publ., 2006. 356 p. (in Russian).
8. Open data. Nalogovoe upravlenie SSHA (US Internal Revenue Service. Site). Available at: https://www.irs. gov/ru/russian (accessed 22 January 2020) (in Russian).
9. Belousova S. N., Rudenko I. R. Peculiarities of taxation of incomes of physical persons in Russia and foreign countries. Modern scientific researches and innovations,
2016, no. 5 (61), pp. 222-225 [Electronic journal]. Available at: http://web.snauka.ru/en/issues/2016/05/66654 (accessed 14 January 2020) (in Russian).
10. Cost of living in the Saratov region in 2019. Pravitel 'stvo Saratovskoi oblasti (Government of the Saratov Region. Site). Available at: https://saratov.gov.ru/gov/ news/pravitelstvom_oblasti_ustanovlena_velichina_ prozhitochnogo_minimuma_/ (accessed 18 February 2020) (in Russian).
Cite this article as:
Ryndina A. O., Zhverantseva M. S., Totikova T. E. Development of Taxation of Income of Individuals in the Russian Federation Based on Foreign Experience. Izv. Saratov Univ. (N. S.), Ser. Economics. Management. Law, 2020, vol. 20, iss. 4, pp. 412-421 (in Russian). DOI: https://doi.org/10.18500/1994-2540-2020-20-4-412-421
