CC BY
16
Хулхачиева Г.Д.
РАЗРАБОТКА МОДЕЛИ ПРОВЕДЕНИЯ ВНУТРЕННЕГО АУДИТА ПРОИЗВОДСТВЕННЫХ ЗАТРАТ В СЕЛЬСКОХОЗЯЙСТВЕННЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ
Для организации эффективной работы сельскохозяйственной организации появляется необходимость в управлении затратами, которые являются базой для расчета себестоимости продукции, доходов и расходов, рентабельности, прибыли.
Результативное управление затратами сельскохозяйственной организации достигается путем постоянного контроля, выявления отклонений, их причин и виновников, своевременного принятия мер по устранению нарушений. Эти задачи могут решаться в рамках внутреннего управленческого аудита.
Организация рационального учета затрат и их детализация способствуют исполнению задач роста прибыли сельскохозяйственной организации, выявления экономии и излишнего расхода ресурсов при производстве продукции сельского хозяйства, позволяют оценить действительное финансовое положение при сложностях в реализации продукции.
Накопление сведений о текущих затратах обеспечивается путем точного, своевременного документирования расходов во время их возникновения. В первичной документации отражаются хозяйственные операции, имевшие место в прошлом или настоящее время. Вне зависимости от разновидности первичных документов, они отражают сходные по экономическому содержанию операции.
Для сельскохозяйственных организаций можно выделить целый ряд типовых ошибок, характерных для участка учета затрат на производства и калькулирования себестоимости. Рассмотрим некоторые из них. Сельскохозяйственные организации, применяя типовые,
унифицированные документы, оставляют незаполненными некоторые реквизиты. Зоотехники часто не обосновывают разработанные нормативы отпуска кормов, не определяют направленность, целесообразность, не проводят оценку излишков, расхода сверх лимитов, их следствия, причины. При учете расходования кормов, которые во многих сельскохозяйственных организациях совпадают с объемом выдачи, отражается их абсолютная сумма без применения анализа неиспользованных остатков.
Затраты во многих хозяйствах не содержат общую стоимость зелени, травы, находящейся на пастбищах, во время выгона животных, вследствие отсутствия учета, контроля затрат на обслуживание, снабжение сельскохозяйственных пастбищ. В некоторых хозяйствах использование угодий с многолетними травами, не подготовленных для выгона животных, происходит с применением документации по оприходованию пастбищных кормов, с указанием сведений о стоимости затрат по содержанию данных угодий, без учета информации о величине зеленой массы. В отношении учета, контроля материальных затрат основным недостатком является отражение стоимости материально-производственных запасов в величине затрат на базе документации оформления их отпуска со склада. При этом не происходит сравнения отпуска кормов с размерами производства, анализа соответствия сформированным нормативам расходов.
Сельскохозяйственное производство — сложный объект управления, на эффективность которого воздействуют длительность
технологического цикла, сезонность и т.д. Это требует оптимизации технических, экономических, производственных факторов для рационализации производственных затрат, их снижения.
Основными задачами, решаемыми при проведении внутреннего аудита затрат в сельскохозяйственной организации, являются:
- определение рациональности, эффективности используемого способа учета затрат, методов распределения общепроизводственных и общехозяйственных затрат;
- признание первоначальной оценки, анализа системы внутреннего контроля и бухгалтерского учета;
- признание правильности отражения операций учета прямых и косвенных расходов;
- анализ качества, достоверности проведения инвентаризации незавершенного производства;
- математические сверки показателей, отражающих калькуляцию себестоимости сводного учета производственных затрат.
На начальной стадии проведения ауди -та необходимо проанализировать учетную политику организации, выяснить экономичность, обоснованность применяемого метода учета затрат, сводного учета затрат, степень соответствия учетной политики особенностям сельскохозяйственного производства, воздействие на достоверность сведений о ходе реального положения в сельскохозяйственной организации. Если установлено, что в организации не применяется элементы метода учета, утвержденного в учетной политике, удовлетворяющего потребностям технологического процесса, то аудитору следует отразить данный факт в рабочем документе и проанализировать воздействие обнаруженного искажения на себестоимость продукции. Если данный метод не удовлетворяет потребностям технологического производства, то аудитору необходимо предложить некоторые изменения по организации учета производственных затрат согласно нормативным документам. При обнаружении значительных несоответствий необходимо учитывать их в аудиторском заключении.
Основой выводов аудитора о достоверности отчетности и действительной финансовой ситуации в организации является мнение о достоверности отражения учетной политики. Партнеры организации, все заинтересованные пользователи должны быть уверены в достоверности не только цифровых сведений,
но и разъяснений, содержащихся в учетной политике, которая является базой подготовки отчетности.
Оценка состояния бухгалтерского учета и системы внутреннего контроля в сельскохозяйственных организациях позволяет выявить нарушения в области методологии учета затрат, препятствующие успешному управлению себестоимостью продукции. Данные искажения вызваны расхождением целей производственного и управленческого аудита. Основная цель производственного аудита — сбор сведений для контроля производственных затрат и калькуляция себестоимости является преградой для выполнения функций внутреннего управленческого аудита;
- обеспечение руководства организации сведениями о реальном положении затрат, которые требуются для планирования, контроля, принятия эффективных управленческих решений;
- контроль за сбором информации, связывающей различные уровни управления, структурные подразделения между собой;
- регулярный контроль и анализ итогов работы подразделений, цехов, организации в целом;
- контроль процесса стратегического планирования, выбор будущих целей развития организации с помощью оценки фактических итогов работы;
- контроль правильности учета по видам сельскохозяйственных культур, группам животных, категориям работ, дающий возможность сокращения ассортимента затрат, снижения трудоемкости калькулирования;
- контроль правильности ведения учета по центрам ответственности, центрам возникновения затрат.
Осуществлять регулярный контроль, получать сведения для процесса бюджетирования затрат, планировать процесс производства позволяют вести учет производственных затрат на места возникновения.
Мнения экономистов относительно центров и мест возникновения затрат разнятся. Карпова Т.П. в учебнике «Управленческий учет» считает, центры ответственности, где это возможно, совмещают или включают в свою структуру места возникновения затрат [2]. Воронова Е.Ю., Улина Г.В. в качестве центров затрат рассматривают места возникновения затрат, например, цех, участок, отдельная машина и т.п. [1]. Кост -ромина Д.В. в статье «Управление затратами и прибылью предприятия на основе органи-
зации центров финансовой ответственности» пишет, что центры ответственности по степени совпадения с местом возникновения затрат подразделяются на совпадающие и несовпадающие [3].
Предлагается различать центры ответственности и места возникновения затрат, так как бывают случаи, когда центр ответственности отвечает за перерасход сырья, имевший место в другом цехе, отделе. Руководству организации необходимо учитывать особенности своего производства при детализации мест возникновения затрат и взаимосвязи их с центрами ответственности.
Внутренним аудиторам следует иметь в виду то, что во многих организациях вследствие отсутствия контроля по центрам ответственности, не осуществления контроля затрат по местам возникновения, отсутствует возможность проверки управления затратами в местах их формирования.
Центр ответственности является зачастую составляющей центра возникновения затрат, а в некоторых случаях они совпадают.
Выделение центров ответственности по общепроизводственным и общехозяйственным расходам дает возможность своевременно, рационально регулировать накладные расходы, эффективно управлять подразделениями.
Классификация затрат по элементам затрат, выделение статей и субстатей дает возможность повышения аналитичности статей затрат и формирования сведений, необходимых для эффективного использования производственных ресурсов.
Производственный аналитический отчет, позволяющий ведение оперативного учета и контроля расходования средств в установленных лимитах, проведение анализа, содержит сведения аналитического, оперативного учета и контроля.
Некоторые считают предпочтительным ведение «котлового» метода учета затрат исчислению себестоимости единицы изделия, работы, услуг, контролю материальных затрат.
Разработанная нами модель внутреннего аудита (рисунок 1) производственных затрат в сельскохозяйственных организациях включает 7 блоков, расположенных в иерархической последовательности.
Первый блок представляет инициирование, создание предпосылок для проведения аудита затрат, организуемое руководством либо по определенному графику мероприятий.
Второй блок представлен сбором информации, необходимых для внутреннего аудита, анализ первичной документации: товарно-транспортных накладных, приходных и расходных ордеров, накладных на внутреннее перемещение, актов о приемке-передаче материалов, актов о списании; регистров бухгалтерского учета: ведомостей учета остатков материалов на складе, отчетов «Производство и себестоимость продукции животноводства», «Расход кормов», данных производственных отчетов ферм и бригад, отчета 9-АПК «Производство и себестоимость продукции растениеводства», Главной книги, отчетности.
Третий блок включает в себя осуществление проверки, на основе использования различных ее форм, механизмов, технологий и методики проведения внутреннего аудита затрат. Выделяют законодательный, стандартный, управленческий, операционный способы внутреннего аудита затрат в сельскохозяйственных организациях.
Выделены основные аудиторские процедуры, свойственные для сельскохозяйственной организации: контроль добросовестности отношения работников ферм к своим обязанностям (хорошие условия содержания животных, надлежащий уход, правильный режим кормления и поения); расчет и анализ показателей затрат: фактическая окупаемость затрат на закупку племенных животных; фактическая окупаемость удобрений по каждой культуре; урожайность от естественного плодородия почвы без использования удобрений; показатели агрономического учета; показатели окупаемости затрат на расширение посевных площадей (осушение болот, раскорчевка кустарников, распашка залежей лугов и пастбищ); окупаемость посева более плодородных и урожайных сортов и культур; окупаемость затрат на повышение энергетической и протеиновой питательности кормов, анализ причин нерационального использования ресурсов и выявление виновных лиц.
Четвёртый блок представлен составлением, разработкой отчета об итогах работы внутреннего аудита, формированием результатов проверки.
В пятом блоке формируются сведения, необходимые для представления итогов работы руководству организации, для обсуждения результатов с руководством.
Следствием принятия окончательных решений (блок 6), является рост прибыли или получение убытка.
г:
Законодательно-нормативные документы относительно ответственности за хранение ТМЦ
ательно вные до относи ответстве а хранени
Внутренняя организационно-
распорядительная документа-
Первичная документация и учетные регистры, Бухгалтерская и управленческая отчетность (отчеты «Производство и себестоимость продукции животноводства», «Расход кормов», данные производственных отчетов ферм и бригад, отчет 9-АПК «Производство и себестоимость продукции растениеводства»)
Учетная политика организации
Акты сверок, аудит-ские заключения
3 блок: Выполнение проверки
технология
--
меха-
--
формы
методы
Проведение процедур внутреннего аудита затрат:
Контроль добросовестности отношения работников ферм к своим обязанностям (хорошие условия содержания животных,
надлежащий уход, правильный режим кормления и поения); Расчет и анализ показателей затрат: Фактическая окупаемость затрат на закупку племенных животных; Фактическая! окупаемость удобрений по лиц. Урожайность от естественного плодородия почвы без использования удобрений; Показатели агрономического учета; Показатели окупаемости затрат на расширение посевных площадей (осушение болот, раскорчевка кустарников,
распашка залежей лугов и пастбищ); Окупаемость посева более плодородных и урожайных сортов и культур; Окупаемость затрат на повышение энергетической и протеиновой питательности кормов. Анализ причин нерационального использования ресурсов и выявление виновных
4 блок: Формирование отчета о проведении аудита
5 блок: Обсуждение рйуль'ШТОВ проверки с руководством
С
7 блок: Оценка эффективности принятого решения
3
Рис. 1. Модель внутреннего аудита производственных затрат в сельскохозяйственных организациях
Завершающий блок предусматривает оценку эффективности принятого управленческого решения, осуществляемую в 7 блоке, во избежание принятия неэффективных и нецелесообразных решений по управлению нерациональности себестоимостью.
Процедуры внутреннего аудита предусматривают применение контроля исполнения и реализации руководством и работниками организации антикризисных мероприятий (по времени, охвату, качеству), анализ эффективности выполнения антикризисной программы. Применение данных процедур актуализируется в условиях нынешней кризисной экономической ситуации в стране.
В процессе поведения управленческого аудита используются аудиторские процедуры, реализуемые в контексте требований, отвечающих отечественным и международным правилам аудита:
-информационное обеспечение аудиторских доказательств;
-анализ итогов выборочного обследования и распространение результатов ко всей совокупности в целом;
-изучение необычных и нестандартных отклонений сведений, содержащейся в бухгалтерской отчетности;
-проверка правильности отражения первоначальных и конечных показателей отчетности;
-обследование и анализ полученного экспертного заключения;
-отражение результатов процедур аудита и полученных итогов работы;
-определение соответствия хозяйственных операций установленным нормам законодательства;
-сбор доказательств; -контроль наличия существенного сомнения в использовании допущения непрерывности деятельности в процессе формирования отчетности;
-анализ и оценка полноты охвата и верности отражения хозяйственных операций со сторонними организациями;
-проведение аудита в области программного обеспечения, электронной обработки сведений;
-определение уровня риска обнаружения нарушений в отчетности и исправление проводимых процедур;
Анализ качества проведения внутреннего аудита.
Разработаны мероприятия по совершенствованию внутреннего аудита затрат на
производство в сельскохозяйственных организациях:
1. Использование методических рекомендаций по применению передовых способов учета производственных затрат с учетом особенностей сельскохозяйственного производства.
2. Регулярный систематический контроль правильности отражения производственных затрат в учете по местам возникновения затрат и центрам ответственности.
3. Повышение эффективности контроля за рациональным, экономичным расходованием, использованием ресурсов центрами ответственности в основном и вспомогательном производствах.
4. Совершенствование учета затрат в целях усиления его контрольных функций, заключающихся в организации учета затрат по центрам ответственности, отнесении затрат вспомогательного производства к каждому конкретному центру ответственности, организации учета производственных затрат по статьям и субстатьям и др.
5. Обширное применение и внедрение автоматизации и компьютерной обработки данных.
6. Определение искажений, отклонений фактических расходов от установленных нормативов из-за изменения степени рациональности расходования ресурсов. Возникает необходимость в составлении таблиц, в которых сопоставляются плановые и фактические показатели, их разница. Данное графическое представление информации дает возможность синтезировать учет нормативных затрат с прогнозированием, оценкой полученной прибыли, с помощью установленных расхождений оценить действительное вложение отдельного структурного подразделения в получении прибыли организации. Для оценки расхождений в целом по организации необходимо дополнительно выявить расхождения затрат, инициированными факторами общехозяйственного характера.
7. Разработка, формирование отчета об исполнении сметы затрат основного производства. Для регулярного контроля за ходом реализации сметы следует формировать отчеты о выполнении сметы и передавать для ознакомления менеджерам, несущим ответственность за реализацию конкретных решений. Очень важна систематизация и регулярность представления таких отчетов. В отчете необходимо концентрировать внимание на показателях, имеющих отклонения от плановых.
8. Контроль исполнения сметы затрат основного производства, оценка их причин, определение виновных лиц, является базой и средством мотивации формирования влияния на работу подразделения организации. Этот контроль взаимоувязывает сведения, накапливаемые в ходе контроля, в процесс принятия управленческих решений, осуществляемых на основе данной информации. Наибольшее воздействие проявляется в оценке причин расхождений в затратах. Исследование факторов, воздействующих на данные расхождения, и разработка мероприятий по их предупреждению и устранению применяется также на этапе стратегического планирования организации в целом и его отдельных структурных звеньев при невозможности устранения отклонений.
9. Формирование, разработка и выполнение управленческих решений по устранению установленных расхождений и отрицательного влияния по участкам деятельности обеспечивает обратную связь с производством и эффективностью системы контроля затрат.
Библиографический список
1. Воронова Е.Ю., Улина Г.В. Управленческий учет на предприятии. М.: ТК Вел-би, Изд-во Проспект, 2006. — 248с., с.48.
2. Карпова Т.П. Управленческий учет. М.: ЮНИТИ, 2003. — 350 е., с. 95.
3. Костромина Д.В. Управление затратами и прибылью предприятия на основе организации центров финансовой ответственности.// «Финансовый менеджмент», 2004, № 4.
