CC BY
36
РАЗЛИЧИЯ В МЕТОДОЛОГИИ УЧЕТА РЕЗЕРВОВ СОГЛАСНО РСБУ И МСФО
М.А. Ходченкова, магистрант
И.Е. Ларина, канд. экон. наук, доцент
Национальный исследовательский университет «МЭИ»
(Россия, г. Москва)
DOI:10.24412/2411-0450-2022-8-23 7-240
Аннотация. Данная статья посвящена исследованию различий в методологии учета резервов, формируемых на предприятиях, согласно российским и международным стандартам учета и отчетности. Автором рассмотрены основные понятия, определяемые стандартами учета резервов, а также условия формирования оценочных обязательств. В статье определены основные аспекты соответствия российских и международных стандартов учета. В результате проведенного исследования выявлены проблемы резервирования в российской практике и определены причины их возникновения.
Ключевые слова: оценочное обязательство, резервы, условное обязательство, неопределенность сроков, неопределенная величина.
В международной практике учет резервов ведется в соответствии с Международным стандартом финансовой отчетности (IAS) 37 «Резервы, условные обязательства и условные активы». Международные стандарты финансовой отчетности (далее -МСФО) устанавливают следующее понятие термину «оценочное обязательство» -это обязательство с неопределенным сроком исполнения или обязательство неопределенной величины. Обязательством признается существующая обязанность организации, которая возникла в результате прошлых событий, и урегулирование которой должно привести к выбытию экономических выгод [1].
В соответствии с МСФО основой для формирования резерва служит любая задолженность или обязательство компании, в отношении которого у третьих лиц существует обоснованное ожидание по поводу их исполнения, а также со стороны организации имеется соответствующее намерение. Наличие только юридического основания не является условием создания резерва, поскольку организации могут иметь прочие обязательства, обусловленные предыдущей практикой их деятельности.
Основное отличие резервов от прочих обязательств организации таких, как кредиторская задолженность, начисления и
прочие, - неопределенность сроков или суммы будущих затрат [1].
В международных стандартах также подробно раскрывается отличие оценочного обязательства от условного обязательства. Термин «условный актив» и «условное обязательство» используется в отношении активов и обязательств, не подлежащих признанию в учете организации, потому что их наличие может быть подтверждено только при наступлении или не наступлении одного или нескольких будущих событий, в наступлении которых нет уверенности, или которые не находятся под контролем организации.
Условные обязательства не принимаются к учету в качестве обязательств организации по следующим причинам:
- условные обязательства являются возможными обязанностями, которые могут и не привести к выбытию экономических выгод организации;
- условные обязательства являются существующими обязанностями, которые не удовлетворяют критериям признания оценочных обязательств.
Фактически разница между «безусловным» оценочным обязательством и условным обязательством заключается в уровне вероятности оттока ресурсов, содержащих экономические выгоды.
Если организация сможет избежать расходов, то необходимости создавать обяза-
тельство нет, а значит резерв не формируется. Резервы должны создаваться при наличии высокой вероятности наступления события, то есть более 50%. События с невысокой вероятностью наступления приводят к созданию условных обязательств. Условные обязательства должны быть раскрыты в пояснениях к отчетности и не оказывают влияния на значения показателей в основных формах отчетности.
В российской нормативно-правовой базе не существует отдельного Положения по бухгалтерскому учету, посвященного порядку учета всех возможных резервов в организации. Однако, в разных Положениях можно встретить информацию, относящуюся к бухгалтерскому учету различных резервов, формируемых на предприятиях.
Создание резерва по сомнительным долгам установлено Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н в пункте 70. Организации должны создавать резерв по сомнительным долгам в отношении сомнительной дебиторской задолженности, при этом сумма резерва должна относиться на финансовые результаты компании [2].
Начиная с бухгалтерской отчетности за 2021 год, организации обязаны применять для учета запасов вместо ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов» Федеральный стандарт бухгалтерского учета ФСБУ 5/2019 «Запасы». Данный федеральный стандарт обязывает организации создавать резерв под снижение стоимости материальных ценностей в случае обесценения запасов. Резерв создается в сумме превышения фактической себестоимости запасов над их чистой стоимостью продажи и относится на расходы периода [3].
Создание резерва под обесценение финансовых вложений регламентировано ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений» [4].
Положения по бухгалтерскому учету и иные нормативно-правовые акты напрямую не закрепляют обязанности организаций создавать резерв на предстоящую оплату отпусков работникам. Данный резерв относится к резервам предстоящих расходов, учет которых регулируется ПБУ
8/2010 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы» [5].
Резервы предстоящих расходов также могут быть созданы в отношении будущих затрат на: ремонт основных средств, гарантийное обслуживание, подготовительные производственные работы в связи с сезонными особенностями деятельности, рекультивацию земли и прочие природоохранные мероприятия, выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет и т.д. [6].
ПБУ 8/2010 определяет оценочное обязательство как обязательство предприятия с неопределенной величиной и/или неопределенным сроком исполнения. [5]
Оценочные обязательства признаются в учете организаций только при одновременном соблюдении следующих условий:
- у организации существует обязанность, которая является результатом прошлых событий финансово-хозяйственной деятельности и выполнения которой невозможно избежать;
- в результате выполнения данного обязательства вероятно уменьшение экономических выгод;
- значение оценочного обязательства может быть обоснованно определено [5].
Определенные ПБУ 8/2010 критерии признания оценочных обязательств в большей степени соответствуют стандарту МСФО (IAS) 37.
Однако в практической деятельности российские организации применяют в бухгалтерском учете резервирование значительно реже, чем международные компании. Наиболее часто в российской практике создаются именно резервы по сомнительным долгам, на оплату отпусков и на ремонт основных средств [7].
Основной причиной данной тенденции является неправильное восприятие степени необходимости формирования резервов. Большинство российских организаций считает создание оценочных обязательств своим правом, а не обязанностью.
Одним из аргументов для данной позиции служит осуществление бухгалтерского учета строго в соответствии с утвержденной в организации учетной политикой. Соответственно, резервы, которые не ука-
заны в учетной политике компании, обычно не формируются, несмотря на требования ПБУ 8/2010.
Необходимость создания резервов напрямую зависит от уровня вероятности исполнения того или иного события. Фактически никакой зависимости от требований учетной политики быть не должно. Однако если компания сформирует в учете резерв, непредусмотренный учетной политикой, аудиторы организации могут заявить о несоответствии применяемого метода учета утвержденной учетной политике. Обратная проблема может возникнуть при предъявлении аудиторам достаточных доказательств в необходимости внесения определенного резерва в учетную политику организации.
Существует также еще одно практическое различие в подходах к созданию резервов согласно международным и российским стандартам.
Международные стандарты финансовой отчетности предполагают необходимость формирования оценочных обязательств, основанных на практике каждой конкретной организации, даже при отсутствии юридического основания. МСФО предусматривает создание резервов в случае, если обязательства организации предали публичной огласке. В результате у третьей стороны появилось обоснованное ожидание по исполнению данных обязательств.
Например, некоторая организация осуществляет деятельность по добыче полезных ископаемых. В обществе данная компания известна, как организация, заботящаяся об окружающей среде. Несмотря на отсутствие обязательств по восстановлению окружающей природы согласно зако-
нодательству, компания имеет данное фактическое обязательство, основанное на практике. Следовательно, организация должна сформировать соответствующий резерв.
В российской практике резервы по неюридическим обязательствам формируются довольно редко. Обычно руководство организаций не считает создание таких резервов целесообразным или же считает, что формирование резервов может быть признано необоснованным. Однако ПБУ 8/2010 утверждает, что оценочное обязательство может возникнуть в результате действий компании, которые вследствие установившейся прошлой практики, указывают третьим лицам на принятие организацией определенных обязательств. В таком случае отсутствие резерва в бухгалтерском учете должно рассматриваться как нарушение законодательно закрепленных норм учета.
Таким образом, можно сделать вывод о наличии различий в международной и российской практике учета по формированию резервов. Однако следует отметить, что российский стандарт учета ПБУ 8/2010 "Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы" во многих аспектах соответствует международному стандарту финансовой отчетности (IAS) 37 «Резервы, условные обязательства и условные активы». Данный факт свидетельствует о сближении российских и международных стандартов учета и отчетности в области резервирования, что дает возможность отечественным специалистам чаще обращаться к примерам международной практики для решения спорных задач.
Библиографический список
1. Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 37 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы» (введен в действие на территории Российской Федерации приказом Минфина России от 28.12.2015 N 217н).
2. Приказ Минфина России от 29.07.1998 N 34н (ред. от 11.04.2018) «Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации».
3. Приказ Минфина России от 15.11.2019 N 180н «Об утверждении Федерального стандарта бухгалтерского учета ФСБУ 5/2019 «Запасы».
4. Приказ Минфина России от 10.12.2002 N 126н (ред. от 06.04.2015) «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений" ПБУ 19/02» (Зарегистрировано в Минюсте России 27.12.2002 N 4085).
5. Приказ Минфина России от 13.12.2010 N 167н (ред. от 06.04.2015) «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы» (ПБУ 8/2010)».
6. Приказ Минфина РФ от 31.10.2000 N 94н (ред. от 08.11.2010) «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению».
7. Щекина, Н.В. Различия в практике методологии резервирования: РСБУ и МСФО // Молодой ученый. - 2017. - №13 (147). - С. 416-418.
DIFFERENCES IN THE METHODOLOGY OF ACCOUNTING FOR RESERVES
ACCORDING TO RAP AND IFRS
M.A. Khodchenkova, Graduate Student
I.E. Larina, Candidate of Economic Sciences, Associate Professor National Research University «Moscow Power Engineering Institute» (Russia, Moscow)
Abstract. This article is devoted to the study of differences in the methodology of accounting for provisions formed at enterprises, according to Russian and international accounting and reporting standards. The author considers the basic concepts defined by the accounting standards of provisions, as well as the conditions for the formation of estimated liabilities. The article defines the main aspects of compliance with Russian and international accounting standards. As a result of the conducted research, the problems of reservation in Russian practice have been identified and the causes of their occurrence have been determined.
Keywords: estimated obligation, provisions, contingent liability, uncertainty of terms, uncertain value.
