CC BY
68
ПРОБЛЕМАТИКА ИДЕНТИФИКАЦИИ И МЕТОДИКИ ОПРЕДЕЛЕНИЯ ВЕЛИЧИНЫ ОЦЕНОЧНЫХ ЗНАЧЕНИЙ
А.Г. Иманалиева, студент
Научный руководитель: И.С. Егорова, канд. экон. наук, доцент Финансовый Университет при Правительстве Российской Федерации (Россия, г. Москва)
DOI: 10.24411/2411-0450-2019-10537
Аннотация. В статье производится идентификация оценочных значений, раскрываемых в рамках российской и международной практики. Рассматриваются основные положения по бухгалтерскому учету и международные стандарты учета и аудита, в которых дается определение данного понятия. Выделены проблемные вопросы, которые необходимо решить в части идентификации и определения оценочных значений. Рассмотрена проблематика методики определения величины оценочных значений, и предложены методы их расчета.
Ключевые слова: оценочные значения; оценочные обязательства; международные стандарты финансовой отчетности; международные стандарты аудита, методика оценки.
На сегодняшний день понятие оценочных значений приводится, как в российской практике, так и в международной практике.
Структурная схема понятий и видов оценочных значений в российской и международной практике представлена на рисунке 1.
В ПБУ 8/2010 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы» дается понятие оценочным обязательствам.
Оценочное обязательство - обязательство организации с неопределенной величиной и (или) сроком исполнения.
В ПБУ 21/2008 «Изменение оценочных значений» дается определение оценочного значения через перечень видов.
Оценочным значением является величина резерва по сомнительным долгам, резерва под снижение стоимости материально-производственных запасов, других оценочных резервов, сроки полезного использования основных средств, нематериальных активов и иных амортизируемых активов, оценка ожидаемого поступления будущих экономических выгод от использования амортизируемых активов и др.
Если какое-то изменение в данных бухгалтерского учета не поддается однозначной классификации в качестве изменения
учетной политики или изменения оценочного значения, то для целей бухгалтерской (финансовой) отчетности оно признается изменением оценочного значения.
Исходя из определения оценочных значений, приведенного в ПБУ 21/2008 и сложившейся практики, можно выделить следующие виды оценочных значений в бухгалтерском учете:
- резерв по сомнительным долгам;
- резерв под снижение стоимости материально-производственных запасов;
- резерв под снижение стоимости финансовых вложений;
- резерв на оплату отпусков;
- резерв на ремонт основных средств;
- сроки полезного использования основных средств, нематериальных активов и иных амортизируемых активов;
- оценка ожидаемого поступления будущих экономических выгод от использования амортизируемых активов.
В международной практике понятие оценочных значений приводится в Международном стандарте аудита (МСА) 540 «Аудит оценочных значений, включая оценку справедливой стоимости, и соответствующего раскрытия информации», а также в МСФО 37 "Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы".
В настоящем Международном стандарте аудита (МСА) устанавливаются обязанности аудитора по аудиту оценочных значений, включая оценки справедливой стоимости, и соответствующего раскрытия информации в финансовой отчетности. В частности, в нем более подробно разъясняется порядок применения МСА 315 "Выявление и оценка рисков существенного искажения посредством изучения организации и ее окружения" и МСА 330 "Аудиторские процедуры в ответ на оцененные риски", а также других применимых к аудиту оценочных значений МСА. В нем также содержатся требования и указания по выявлению искажений отдельных оценочных значений и признаков возможной предвзятости руководства.
Некоторые статьи финансовой отчетности не поддаются точной оценке, возможна лишь их приблизительная оценка. Для целей настоящего стандарта такие статьи финансовой отчетности именуются "оценочные значения". Характер и надежность информации, которую руководство может использовать для обоснования оценочного значения, существенно разнятся, что влияет на степень неопределенности, связанной с оценочными значениями. Степень неопределенности оценки, в свою очередь, влияет на риски существенного искажения оценочных значений, в том числе на их чувствительность к неумышленной или умышленной предвзятости руководства.
Цели расчета оценочных значений могут варьироваться в зависимости от особенностей применимой концепции подготовки финансовой отчетности и конкретной статьи финансовой отчетности. Одни оценочные значения рассчитываются с целью спрогнозировать результат (исход) одной или нескольких операций, событий или условий, в связи с которыми возникает необходимость в расчете оценочного
значения. Цель расчета других оценочных значений, включая множество оценок справедливой стоимости, иная, а именно определение стоимости текущей операции или статьи финансовой отчетности с учетом условий, существовавших на дату оценки, таких как расчетная рыночная стоимость конкретного вида активов или обязательств.
МСФО 37 дает следующее определение, оценочное обязательство - обязательство с неопределенным сроком исполнения или неопределенной величины.
Проблема идентификации оценочных значений состоит в том, что отсутствует определение оценочных значений, как отдельной категории и происходит сближение таких понятий, как оценочное обязательство и оценочное значение.
Если рассматривать методику определения величины оценочных значений, то можно столкнуться с проблемой, что нет законодательно закрепленных методов определения величины оценочных значений. Величина оценочных значений на практике рассчитывается самостоятельно каждой организацией в зависимости от выбранного ими метода расчета.
Исходя из сложившейся практики в данной статье хотелось бы привести некоторые методы расчета величины данных оценочных значений:
1. Резерв по сомнительным долгам - это вид резервного фонда, который организация должна создать, в случае наличия у нее крупной дебиторской задолженности, с которой есть проблемы к взысканию.
Данный резерв должен определяться организацией по каждому обязательству в отдельности. То есть по каждой задолженности, договору, по которой организация считает, что риск невозврата высок или уже числится просроченная задолженность.
Рисунок. Понятие, виды и методы оценки оценочных значений
Данный вид дебиторской задолженности должен быть подтвержден путем проведения инвентаризации расчетов. Таким образом, бухгалтерии необходимо подтвердить обязательства путем сверки взаиморасчетов.
Величина резерва по сомнительным долгам может определяться одним из следующих способов:
- Интервальный способ - при этом способе размер отчислений в резерв по сомнительным долгам рассчитывается ежеквартально (ежемесячно) в процентах от суммы долга в зависимости от длительности просрочки.
rca1 = S*%,
(l)
где Исд1 - величина резерва по сомнительным долгам, рассчитанная интервальным способом, Б - сумма долга,
% - величина процента в зависимости от срока просрочки.
- Экспертный способ - при этом способе резерв по сомнительным долгам созда-
ется по каждому сомнительному долгу в сумме, которая, определяется, как величина задолженности умноженная на вероятность не уплаты данной задолженности в срок по мнению организации.
Йсд2 =S1*p1+S2*p2+ Sn * рп
(2)
где Исд2 - величина резерва по сомнительным долгам, рассчитанная экспертным способом,
51, 52,5П - сумма долга, Р1> Р2> Рп - вероятность не уплаты долга.
- Статистический способ - при этом способе размер отчислений в резерв сомнительным долгам определяется согласно данным за несколько лет, как доля безнадежных долгов в общей сумме дебиторской задолженности определенного вида. Например, доля неоплаченных покупателями товаров в общей сумме задолженности покупателей.
D _
«сдЗ 2ДЗ-
(3)
где - величина резерва по сомнительным долгам, рассчитанная статистическим способом,
- величина безнадежных долгов за несколько лет,
- общая сумма дебиторской задолженности.
2. Резерв под снижение стоимости материально-производственных запасов
Резерв образуется на величину разницы между текущей рыночной стоимостью и фактической себестоимостью материально-производственных запасов.
Таким образом, при создании резерва под снижение стоимости материально-производственных запасов признается прочий расход (п. 20 Методических указаний, п. 11, 16 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).
^ М ПЗ = Рр ~ Рф ' (4)
где - величина резерва под снижение стоимости материально-производственных запасов,
- рыночная стоимость материально-производственных запасов,
- фактическая себестоимость материально-производственных запасов.
3. Сроки полезного использования основных средств и нематериальных активов
Организация самостоятельно определяет срок полезного использования до момента принятия объекта к учету в соответствии с п. 20 ПБУ 6/01 и п. 59 Методических указаний, исходя из:
- ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью;
- ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта;
- нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта (например, срок аренды).
Данные параметры для определения срока полезного использования не являются постоянными и могут меняться в зависимости от новых обстоятельств.
С П И = £ СП ИА; Ф И ; Н П О (5)
где - срок полезного использования амортизируемого объекта,
СПИА - срок полезного использования аналогичного объекта,
ФИ - ожидаемый физический износ, НПО - нормативно-правовые ограничения по использованию амортизируемого объекта.
4. Резерв на оплату отпусков При создании резерва на оплату отпусков существует практически единое мнение - предлагается определять количество дней неиспользованного отпуска по всем работникам и среднюю зарплату, что позволяет рассчитать сумму отпускных выплат на отчетную дату. Данный подход положен в основу методик исчисления величины обязательства по выплате за отпуск.
Например, начиная с ежемесячного резервирования и заканчивая методиками сближения налогового и бухгалтерского учета резервов под отпуска. При использовании автоматизированных систем бухгалтерского и налогового учета такие расчеты возможны. Практические работники, склонные к минимизации различий между бухгалтерским и налоговым учетом, выдвигают идеи применения порядка создания и определения величины оценочного обязательства по выплате отпускных аналогично налоговым правилам.
В некоторых статьях обосновывается создание обязательств на оплату отпусков исходя из инвентаризации долгов организации по предоставлению отпусков. По ее результатам определяют величину просроченных выплат текущего периода, переносимых на будущее, что вполне согласуется с МСФО.
Таким образом, величина резерва на оплату отпусков может быть рассчитан следующим образом:
Rr
= К *
Дн
ЗП
(б)
R
офв
= p - p
ГУ rP
(l)
где Яотп - резерв на оплату отпусков,
Кдн - количество дней неиспользованного отпуска,
- средняя зарплата всех работников.
5. Резерв под обесценение финансовых вложений
Обесценением финансовых вложений признается устойчивое существенное снижение стоимости финансовых вложений, по которым не определяется их текущая рыночная стоимость, ниже величины экономических выгод, которые компания рассчитывает получить от этих финансовых вложений в обычных условиях ее деятельности.
Учетная стоимость финансовых вложений - это стоимость финансовых вложений, по которой они отражаются в бухгалтерском учете.
Расчетная стоимость финансовых вложений - стоимость, определяемая на основе расчета, равная разнице между их стоимостью, по которой они отражены в бухучете (учетная стоимость), и суммой устойчивого существенного снижения.
Библиографический список
1. Федеральный закон от 06.12.2011 №402-ФЗ (ред. от 29.07.2018) учете"// СПС КонсультантПлюс.
2. Федеральный закон от 30.12.2008 №307-ФЗ (ред. от 23.04.2018) деятельности"// СПС КонсультантПлюс.
3. Приказ Минфина РФ от 31.10.2000 №94н (ред. от 08.11.2010) "Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению"// СПС КонсультантПлюс.
4. Приказ Минфина России от 13.12.2010 №167н (ред. от 06.04.2015) "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы" (ПБУ 8/2010)" // СПС КонсультантПлюс.
5. Приказ Минфина России от 09.06.2001 №44н (ред. от 16.05.2016) "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01" (Зарегистрировано в Минюсте России 19.07.2001 №2806) // СПС КонсультантПлюс.
6. "Международный стандарт аудита 540 "Аудит оценочных значений, включая оценку справедливой стоимости, и соответствующего раскрытия информации" (введен в действие на территории Российской Федерации Приказом Минфина России от 09.11.2016 № 207н).
7. Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 37 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы» (введен в действие на территории Российской Федерации Приказом Минфина России от 09.11.2016 № 207н) // СПС КонсультантПлюс
8. ЕгороваИ.С. Аудит: учебник / И.С. Егорова. - М.: КноРус, 2017. - 537 с.
где Яофв - резерв под обесценение финансовых вложений,
Ру - учетная стоимость финансовых вложений,
Рр - расчетная стоимость финансовых вложений.
Таким образом, исходя из рассмотренных положений по бухгалтерскому учету, можно сделать вывод об отсутствии идентификации оценочных значений, как отдельной категории, отсюда происходит сближение понятий оценочных значений и оценочных обязательств. Понятие оценочным значениям дается через их видовую классификацию, которые организация может создавать, используя профессиональное суждение. Также была выявлена проблема отсутствия методик оценки величины оценочных значений, закрепленных законодательно. Каждая организация рассчитывает оценочные значения самостоятельно, по своей методике, что создает трудности при осуществлении аудита оценочных значений.
"О бухгалтерском "Об аудиторской
9. Егорова И.С. Особенности перехода на международные стандарты аудиторской деятельности // Аудитор. 2018. № 5
10. Егорова И.С. Особенности формирования аудиторского заключения в соответствии с международными стандартами аудиторской деятельности // Аудит. 2018. №5. С. 22-25.
11. Егорова И.С., Ноятова К.В. Особенности аналитических процедур аудита: отечественная и международная практика // Учёт и контроль. 2018. № 9 (35). С. 9-14.
PROBLEMS OF IDENTIFICATION AND METHODS FOR DETERMINING THE
VALUE OF ESTIMATED VALUES
A.G. Imanalieva, student
Supervisor: I.S. Yegorova, candidate of economic sciences, associate professor Financial university under the Government of the Russian Federation (Russia, Moscow)
Abstract. The article identifies estimated values disclosed in the framework of Russian and international practices. The main provisions on accounting and international standards in which the definition of this category is given are considered. Highlighted issues that need to be addressed. The problem of determining the value of estimated values is highlighted. Based on current practice, proposed methods for calculating these estimated values.
Keywords: estimated values; the method of determining the value; estimated liabilities.
