CC BY
33
РЕГУЛИРОВАНИЕ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ
РАСПРЕДЕЛЕНИЕ ПОЛНОМОЧИЙ ОРГАНОВ ВЛАСТИ ПО ФОРМИРОВАНИЮ ДОХОДОВ БЮДЖЕТОВ
Н.М. САБИТОВА, кандидат экономических наук, доцент, заведующая кафедрой финансов Казанского государственного
финансово-экономического института
В последнее время широко обсуждается проблема разграничения полномочий, в том числе и в бюджетной сфере. Этот вопрос актуален в связи с готовящимися изменениями в федеральном законодательстве по вопросам организации местного самоуправления в РФ. Бюджетные полномочия каждого уровня власти во многом зависят от распределения полномочий в сфере формирования доходов. Обычно в экономической литературе обсуждается вопрос о налоговых полномочиях органов власти разного уровня. В данной статье речь идет о распределении полномочий органов власти по формированию доходов бюджетов.
В Бюджетном кодексе РФ в ст. 53, 59 и 64 установлены полномочия законодательных (представительных) органов власти разного уровня по формированию доходов бюджетов. Анализ содержания этих статей показывает, что в них в основном идет ссылка на налоговое законодательство, то есть речь идет о налоговых полномочиях органов власти. В частности, в ст. 59, п. 1 к полномочиям законодательных (представительных) и исполнительных органов субъектов РФ отнесены вопросы введения региональных налогов и сборов, установление размеров ставок по ним, предоставление налоговых льгот в пределах прав, предоставленных налоговым законодательством РФ. Но данные вопросы уже регламентирует Налоговый кодекс РФ. Так, в ст. 3, п. 5 записано, что «налоги и сборы субъектов РФ, местные налоги и сборы устанавливаются, изменяются или отменяются, соответственно, законами субъектов РФ о налогах и сборах и нормативными правовыми актами представительных органов местного самоуправления о налогах и сборах в соответствии с Налоговым кодексом РФ». Причем по всем региональным налогам и сборам субъекты РФ должны принять свои законы о налогах и сборах, которые должны определить все элементы налогообложения
(п. 6 ст. 3 НК). То есть бюджетное законодательство субъектов РФ не может вводить региональные и местные налоги, не может устанавливать размеры ставок по региональным и местным налогам, не может предоставлять налоговые льготы. Все перечисленное должно регулироваться только законами субъектов РФ о налогах и сборах, а по местным налогам, соответственно, нормативными правовыми актами представительных органов местного самоуправления о налогах и сборах. Точно также не корректна запись п. 2 и 3 ст. 59 Бюджетного кодекса, где законодатели пытаются регулировать сроки по внесению изменений и дополнений в налоговое законодательство. Во-первых, Бюджетный кодекс не может регулировать сроки принятия налогового законодательства. Во-вторых, ст. 5 Налогового кодекса устанавливает действие актов законодательства о налогах и сборах во времени.
В Бюджетном кодексе в ст. 59, п. 4 и 5. речь идет о дополнительных условиях предоставления налогового кредита, отсрочки и рассрочки по уплате налогов, хотя порядок и условия предоставления налогового кредита, отсрочки и рассрочки по уплате налогов в бюджеты субъектов РФ регулируются Налоговым кодексом (ст. 63, 64, 65). Причем в этих статьях ничего не сказано о возможности дополнительных условий предоставления налогового кредита, отсрочки и рассрочки по уплате налогов. В статье 63, п. 1 Налогового кодекса записано, что органами, в компетенцию которых входит принятие решения об изменении срока уплаты налога и сбора (далее - уполномоченные органы), являются по региональным и местным налогам и сборам финансовые органы субъекта РФ и муниципального образования. А налоговый кредит в соответствии с п. 1 ст. 65 Налогового кодекса (новая редакция НК, пункт введен в действие с 13.08.99 г.) также рассматривается как
изменение срока уплаты налога. Кроме того, в п. 3 ст. 63 Налогового кодекса записано, что если законодательством о налогах и сборах или бюджетным законодательством соответствующего субъекта РФ предусмотрено перечисление регионального налога и сбора в бюджеты разного уровня, срок уплаты такого налога и сбора в части сумм, поступающих в бюджет субъекта РФ, изменяется на основании решения финансового органа этого субъекта РФ, а в части сумм, поступающих в местный бюджет, - на основании решения финансового органа муниципального образования. Все перечисленное выше касается и ст. 64 Бюджетного кодекса РФ относительно полномочий органов местного самоуправления по формированию доходов местных бюджетов.
Безусловно, налоговые доходы в доходах бюджетов всех уровней занимают основное место. Так, в 2001 году доля налоговых доходов в доходах консолидированных бюджетов субъектов в целом по РФ составила 66,57%, бюджетов субъектов РФ -56,2%, местных бюджетов - 61,2%. Но в то же время региональный анализ структуры доходов консолидированных бюджетов субъектов РФ показал, что в ряде регионов налоговые доходы составляют незначительный удельный вес. Например, в Усть-Ордынском автономном округе эта доля составляла 3,0%, Республике Тыва 4,2%, Коми-Пермяцком автономном округе - 10,1%. При этом в других субъектах РФ доля налоговых доходов весьма значительна: Липецкая область -87,4%, Республика Коми - 87,4%, Тюменская область - 83,9%. Такой разброс в структуре доходов бюджетов обусловлен рядом причин. Во-первых, налоговые доходы зависят от развития налоговой базы в регионе, поэтому в ряде регионов их доля незначительна. А в некоторых регионах, где налоговая база развита, их доля также невелика, например в Татарстане - 46,7%. Доля Татарстана в общей сумме налоговых поступлений в бюджеты всех уровней РФ составила в 2001 году 2,5%, тогда как доля Липецкой области - 0,55%, Республики Коми - 1,3%, Тюменской области - 2,4%. Во-вторых, доля налоговых доходов зависит от наличия других источников формирования доходов бюджетов субъектов РФ, в частности неналоговых доходов, целевых бюджетных фондов. Их доля также по субъектам РФ колеблется. Например, в Республике Мордовия доля доходов целевых бюджетных фондов в 2001 году составляла 39,5%, Таймырском автономном округе - 30,7%, Пермской области - 28,3%, в Москве - 24,9%. Одновременно в ряде субъектов РФ их вообще нет или их доля незначительна. В-третьих, такой разброс обусловлен отчасти и бюджетной политикой Прави-
тельства РФ, направленной на усиление централизации финансовых ресурсов, в результате чего возникает необходимость использовать различные формы финансовой помощи.
В отношении неналоговых доходов в Бюджетном кодексе только в ст. 53, п. 2 записано, что федеральные органы законодательной власти могут устанавливать новые виды неналоговых доходов, отменять или изменять действующие после представления федеральными органами исполнительной власти своего заключения и только путем внесения изменений в Бюджетный кодекс РФ. Полномочия субъектов РФ, местных органов власти в отношении неналоговых доходов в ст. 59 и 64 отсутствуют. В Бюджетном кодексе нет никаких разъяснений в отношении полномочий по другим доходам.
На наш взгляд, полномочия органов власти по формированию доходов не должны затрагивать налоговые полномочия органов власти несмотря на то, что налоговые полномочия влияют на возможности формирования доходов. Органы власти разного уровня имеют и налоговые полномочия, и полномочия по формированию доходов бюджетов соответствующего уровня, но их, по мнению автора, следует разделять. В экономической литературе обычно обсуждается только вопрос о налоговых полномочиях. Эта проблема в России в настоящее время весьма актуальна. В Программе развития бюджетного федерализма в Российской Федерации на период до 2005 года, ставится только проблема разграничения налоговых полномочий, предложены принципы их разграничения, а также общая схема разграничения налоговых полномочий и доходных источников между уровнями бюджетной системы. То есть вопрос о полномочиях в области доходов в целом не ставится. Но в то же время в Программе приведены наиболее существенные изменения в разграничении налоговых полномочий и доходных источников между уровнями бюджетной системы.
Судя по общей схеме разграничения налоговых полномочий и доходных источников между уровнями бюджетной системы, к 2005 году должен измениться статус некоторых налогов. Под «статусом» в предлагаемой схеме понимается вид закрепления налога - федеральный, региональный, местный. Но эта схема не изменяет существующий в настоящее время статус налогов, если под ним понимать уровень его закрепления. Анализ предлагаемых изменений показывает, как нам представляется, касаются в основном перераспределения налогов между уровнями бюджетной системы и не затрагивают вопросов разграничения налоговых полномочий между уровнями вла-
сти. Теоретические представления о распределении налогов между уровнями бюджетной системы сформулированы А. Шахом1 и проанализированы в монографии В.Б. Христенко2.
В Налоговом кодексе РФ нет определения налоговых полномочий. В финансово-кредитном энциклопедическом словаре налоговые полномочия рассматриваются в двух аспектах: предусмотренная налоговым законодательством возможность участника налоговых правоотношений (государственных органов) осуществлять определенные действия или требовать известных действий от других участников этих правоотношений (налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов); право должностных лиц налоговых органов совершать определенные действия от имени представляемого налогового органа3.
И в первом, и втором определении, по нашему мнению, дается слишком узкое толкование налоговых полномочий. В первом случае речь больше идет о правах участников налоговых правоотношений, а не о налоговых полномочиях. Во втором случае авторы подменяют налоговые полномочия органов власти правами должностных лиц налоговых органов. Кроме того, авторы не учитывают определение полномочий, данное в Федеральном законе от 24.06.99 г. №119-ФЗ «О принципах и порядке разграничения предметов ведения и полномочий между органами государственной власти Российской Федерации и органами государственной власти субъектов Российской Федерации».
Анализируя данные определения, следует иметь в виду, что речь идет о полномочиях органов власти разного уровня в налоговой сфере. Каждому уровню власти в соответствии с законодательством устанавливаются полномочия по нормативно-правовому регулированию налоговой сферы. Распределение этих полномочий по уровням власти прежде всего зависит от системы и принципов налогообложения, которые приняты в стране. В РФ эти вопросы определяются на федеральном уровне, но в Конституции РФ (ст. 71) записано, что в ведении РФ находятся только федеральные налоги и сборы, а установление общих принципов налогообложения и сборов в РФ находятся в совместном ведении.
1 Shah A. The Reform of Intergovernmental Fiscal Relations, 1991
2 Христенко В.Б. Межбюджетные отношения и управление региональными финансами: опыт, проблемы, перспективы. -М.: Дело, 2002. - С. 25 - 32.
3 Финансово-кредитный энциклопедический словарь / Кол.
авторов; Под общ. Ред. А.Г. Грязновой. - М.: Финансы и статистика, 2002.-С. 617-618.
На наш взгляд, налоговые полномочия - это в первую очередь права и обязанности органов власти разного уровня по правовому регулированию налогообложения и налогового администрирования.
Налоговые полномочия органов власти разного уровня регулируются законодательством о налогах и сборах. Налоговый кодекс выделяет законодательство РФ о налогах и сборах, законодательство субъектов РФ о налогах и сборах, нормативные правовые акты представительных органов местного самоуправления о налогах и сборах (гл. 1 НК). В частности, в ст. 1 записано, что законодательство субъектов РФ о налогах и сборах состоит из законов и иных нормативных правовых актов о налогах и сборах субъектов РФ, принятых в соответствии с Налоговым кодексом. В отношении органов местного самоуправления в п. 5 той же статьи записано, что нормативные правовые акты органов местного самоуправления о местных налогах и сборах принимаются представительными органами местного самоуправления в соответствии с Налоговым кодексом РФ.
Как отмечают авторы комментария к Налоговому кодексу, «в общем смысле Конституция РФ и Налоговый кодекс РФ закрепляют невозможность принятия самостоятельных нормативных актов в сфере налогообложения субъектами РФ и органами местного самоуправления. Поэтому первоначальное, рамочное регулирование налоговых отношений происходит на уровне Налогового кодекса РФ и федеральных законов, а уже затем осуществляется разработка налогового законодательства субъекта РФ, в более полной мере раскрывающего те или иные положения (см., например, п. 3 ст. 12 НК). Законодательство субъектов РФ может быть оформлено в виде общих и специальных законов о налогах и сборах, налогового кодекса субъекта Федерации, иных нормативных актов, принимаемых законодательными (представительными) органами»4.
Полномочия же органов власти по формированию доходов бюджетов должны, по нашему мнению, определять возможность нормативного правового регулирования доходов через бюджетное законодательство. Автор считает, что в Бюджетном кодексе должны быть определены полномочия всех уровней власти по формированию доходов, которые не регулируются налоговым законодательством, или налоговое законодательство должно прямо указывать на необходимость регу-
4 Брызгалин A.B., Берник В.Р., Головкин А.Н. Комментарий к Налоговому кодексу Российской Федерации, части первой с постатейными материалами официальных органов / Под ред. A.B. Брызгалина и А.Н. Головкина. Изд. 3-е, перераб. и доп. -М.: Аналитика-Пресс, 2001. - С. 29.
лирования этих вопросов бюджетным законодательством.
В ст. 39 Бюджетного кодекса записано, что доходы бюджетов формируются в соответствии с бюджетным и налоговым законодательством РФ. Действительно, в настоящее время они так и формируются. Однако, на наш взгляд, доходы бюджетов должны формироваться на основе налогового, но только в соответствии с бюджетным законодательством. К сожалению, проблема в том, что бюджетные законодатели четко не определили сферу бюджетных правоотношений, на которую распространяется действие Бюджетного кодекса.
Бюджетный кодекс (гл. 1) дает характеристику бюджетного законодательства РФ. Как следует из ст. 2, бюджетное законодательство РФ состоит из Бюджетного кодекса и принятых в соответствии с ним федеральных законов о федеральном бюджете на соответствующий год, законов субъектов РФ о бюджете на соответствующий год, нормативных правовых актов представительных органов местного самоуправления о местных бюджетах на соответствующий год, иных федеральных законов, законов субъектов РФ и нормативных правовых актов представительных органов местного самоуправления, регулирующих бюджетные правоотношения, указанные в ст. 1 Бюджетного кодекса РФ. Но в ст. 1 Бюджетного кодекса характеристика бюджетных правоотношений дана поверхностно. К бюджетным правоотношениям в том числе, отнесены и отношения, возникающие между субъектами бюджетных правоотношений в процессе формирования доходов бюджетов всех уровней бюджетной системы РФ и бюджетов государственных внебюджетных фондов. И далее, в п. 2 этой статьи, записано, что Бюджетный кодекс устанавливает:
• правовой статус участников бюджетного процесса;
• правовые основы порядка и условий привлечения к ответственности за нарушение бюджетного законодательства РФ.
Как нам представляется, такой редакцией изначально весьма ограничивается сфера бюджетных правоотношений, регулируемых Бюджетным кодексом. В действительности возникает значительно более широкий круг бюджетных правоотношений, чем это I Гредставлено в ст. 1 Бюджетного кодекса. В сфере формирования доходов бюджетов, например, Бюджетный кодекс РФ определяет виды доходов бюджета (ст. 41), полномочия органов власти по формированию доходов (ст. 53, 59,64).
В отличие от Бюджетного кодекса, в Налоговом кодексе более четко сформулирована сфера
налоговых правоотношений. В ст. 1, п. 2 записано, что Налоговый кодекс устанавливает систему налогов, взимаемых в федеральный бюджет, а также общие принципы налогообложения и сборов в Российской Федерации, том числе:
• виды налогов и сборов, взимаемых в Российской Федерации;
• основания возникновения (изменения, прекращения) и порядок исполнения обязанностей по уплате налогов и сборов;
• принципы установления, введения в действие и прекращения действия ранее введенных налогов и сборов субъектов Российской Федерации и местных налогов и сборов;
• права и обязанности налогоплательщиков, налоговых органов и других участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах;
• формы и методы налогового контроля;
• ответственность за совершение налоговых правонарушений;
• порядок обжалования актов налоговых органов и действий (бездействия) их должностных лиц.
Как видно, сравнение не в пользу Бюджетного кодекса. По мнению автора, в области доходов бюджетов Бюджетный кодекс должен устанавливать: виды доходов бюджетов всех уровней; принципы распределения доходов между уровнями бюджетной системы; полномочия каждого уровня по формированию доходов бюджетов; порядок формирования доходов бюджетов всех уровней;
- права и обязанности органов власти каждого уровня власти по формированию доходов бюджетов;
формы и методы бюджетного контроля за доходами;
- ответственность за нарушение бюджетного законодательства.
В этой связи представляется, что в Бюджетном кодексе более четко должна быть сформулирована сфера регулирования бюджетных отношений, устанавливаемая Бюджетным кодексом и не только в сфере доходов. Автор считает, что в Бюджетный кодекс должны быть внесены поправки, восполняющие данные пробелы.
Вследствие того, что в России сфера регулирования бюджетного и налогового законодательства четко не определена, сложилась такая практика, когда бюджетное законодательство регулирует вопросы, которые должны устанавливаться только налоговым законодательством, и, наоборот, налоговое законодательство устанавливает чисто
бюджетные вопросы. Например, есть опыт, когда налоговые законы устанавливают нормативы распределения налогов по уровням бюджетной системы. Это касается налога на прибыль, акцизов, налога на доходы физических лиц и др. Нормативы распределения налогов по уровням бюджетной системы РФ должны устанавливаться через бюджетное законодательство.
Бюджетное законодательство в свою очередь часто входит в сферу действия налогового законодательства, что является нарушением ст. 6 Налогового кодекса. В соответствии с Налоговым кодексом (ст. 3, п. 5), «налоги и сборы субъектов РФ, местные налоги и сборы устанавливаются, изменяются или отменяются, соответственно, законами субъектов РФ о налогах и сборах и нормативными правовыми актами представительных органов местного самоуправления о налогах и сборах в соответствии с Налоговым кодексом». Это означает, что по всем региональным налогам и сборам субъекты РФ должны принять свои законы о налогах и сборах, в которых должны быть установлены все элементы налогообложения (ст. 3, п. 6). К сожалению, законодательство субъектов РФ о налогах и сборах пока развито слабо, в частности это относится к Татарстану. Такое положение можно, конечно, объяснить и тем, что пока система налогов и сборов в РФ находится в переходном состоянии. В таблице 1 приведен перечень региональных налогов и их нормативное правовое регулирование в Республике Татарстан.
По двум региональным налогам в Татарстане не приняты соответствующие республиканские законы. Соответственно элементы по этим налогам устанавливаются ежегодным законом «О бюджетной системе РТ», например ставки по налогу на имущество предприятий ежегодно устанавливаются законом РТ «О бюджетной системе Республики Татарстан». По плате за древесину ставки установлены постановлением кабинета мини-
стров «Об установлении ставок платы за древесину, отпускаемую на корню», что также не соответствует ст. 6, п. 1 Налогового кодекса.
Налоговые доходы занимают важное место в доходах региональных и местных бюджетов. Но большая часть из них является федеральными. В России существует принцип расщепления налогов, и доходы бюджетов всех уровней формируются за счет федеральных, региональных и местных налогов. Проблема распределения налоговых доходов по уровням бюджетной системы затрагивает интересы всех регионов. Существующая система распределения налогов порождает необходимость дополнительного расщепления налогов по уровням бюджетной системы. В этой связи Правительство РФ предлагает перейти к системе «один налог - один бюджет». Но если не изменить существующую систему распределения налогов по видам в соответствии с налоговым законодательством, все бюджеты субъектов РФ будут дотационными. К этой системе можно перейти только при укреплении доходной базы региональных и местных бюджетов за счет перераспределения налогов между уровнями бюджетной системы. В этом случае можно будет говорить о собственных доходах региональных или местных бюджетов. В настоящее время доля региональных и местных налогов в доходах бюджетов субъектов РФ незначительна. В составе республиканского бюджета РТ, например, доля региональных и местных налогов в 1999 году составляла 10,8%, а в 2000 и 2001 годах она понизилась до 4,7 и 6,3% соответственно.
К сожалению, бюджетное регулирование в РФ - весьма сложный и противоречивый процесс. По каждому регулирующему налогу имеются свои особенности распределения по уровням бюджетной системы. Непонятно, почему ежегодный федеральный закон о федеральном бюджете на соответствующий год устанавливает нормативы от-
Таблица 1
Правовое регулирование региональных налогов на территории Республики Татарстан в 2002 году
Вид налога Федеральное законодательство Законы и нормативно-правовые акты субъектов РФ
Налог на имущество предприятий Закон РФ от 13.12.91 № 2030-1 «О налоге на имущество предприятий» Закон РТ от 24.12.2002 «О бюджетной системе РТ на 2003 год»
Налог с продаж Глава 27 Налогового кодекса РФ Закон РТ «О налоге с продаж» от 17. 01.2002 № 1287
Лесной доход Лесной кодекс от 29.01.97 №22-ФЗ, гл. 13 «Платежи за пользование лесным фондом» Постановление К.М РТ № 315 от 01.06.2001 «Об установлении ставок платы за древесину, отпускаемую на корню»; закон РТ от 24.12 2002 г. «О бюджетной системе РТ на 2003 год»
числений не только по федеральным, но по региональным и даже местным налогам. Например, это касается земельного налога и арендной платы за земли городов и поселков, которые относятся к местным налогам. Причем этот налог зачисляется во все уровни бюджетной системы.
Налоговые полномочия региональных властей прежде всего определяются перечнем региональных налогов, закрепленным налоговым законодательством РФ. Анализ состава и структуры региональных налогов в республиканском бюджете РТ показывает, что наибольший удельный вес приходится на налог на имущество предприятий - в 2001 году он составил 72,5%, затем следует налог с продаж - 25,6%. Остальные региональные налоги влияют несущественно на доходы республиканского бюджета. В этой связи, конечно, правомерен вопрос о расширении перечня региональных налогов, которые могли бы существенно влиять на доходы реги ональных бюджетов.
В соответствии с Общей схемой разграничения налоговых полномочий и доходных источников между уровнями бюджетной системы в РФ, представленной в Программе развития бюджетного федерализма в Российской Федерации на период до 2005 года региональными бюджетами будут закреплены: транспортный налог, налог с продаж, экологические платежи (налоги), налог на игорный бизнес. В схеме даны пропорции их распределения между региональными и местными бюджетами. Эти изменения не повлияют за финансовую базу региональных бюджетов.
В настоящее время наиболее актуальной является проблема слабой финансовой базы местных бюджетов. Но в условиях существующего закрепления налоговых доходов в налоговом законодательстве РФ за местными бюджетами не может быть речи о серьезном их финансовом обеспечении. Доля местных налогов в доходах местных бюджетов Республики Татарстан в 2001 году составила 6,7%, а в налоговых доходах местных бюджетов - 11,3%.
Налоговый кодекс РФ также определяет полномочия местных органов власти по формированию налоговых доходов, а федеральное законодательство устанавливает «рамочные условия» практически по всем местным налогам и сборам. К местным налогам относятся: налог на имущество физических лиц, земельный налог, регистрационный сбор с физических лиц, занимающихся предпринимательской деятельностью, налог на рекламу и другие местные налоги, устанавливаемые федеральным законодательством. Например, по земельному налогу и налогу на имущество физи-
ческих лиц все налоговые полномочия устанавливаются федеральным законодательством. По остальным местным налогам местные органы власти принимают соответствующие решения об их установлении, порядке и механизме взимания.
Если анализировать состав и структуру местных налогов в РТ, то наибольший удельный вес приходится на налог на содержание жилого фонда и объектов социально-культурной сферы - в 2001 году - 84,2%, а также земельный налог -13,9%. Остальные местные налоги составляют весьма незначительную долю. В последние годы наметилась некоторая тенденция роста доли налога на имущество физических лиц, причем этот налог в Татарстане в 2001 году по сравнению с 2000 годом вырос в 19 раз. В перспективе, в структуре местных налогов может быть рост только этого дохода. Учитывая, что местные налоги не могут обеспечить деятельность местных органов власти, доходы местных бюджетов формируются за счет процедуры бюджетного регулирования. Причем это регулирование осуществляется как напрямую федеральными властями, например при установлении нормативов распределения земельного залога в федеральном законе о федеральном бюджете на соответствующий год, так и республиканскими властями при установлении нормативов отчислений от федеральных и региональных налогов.
По схеме разграничения налоговых полномочий, предложенной в Программе развития бюджетного федерализма в Российской Федерации до 2005 года, за местными бюджетами будут закреплены всего три налога - налог на недвижимость (имущество, землю), налоги на совокупный доход, налог на рекламу. Эти налоги незначительны в структуре доходов местных бюджетов. Налог на недвижимость в перспективе, конечно, может возрасти, но прогнозов на этот счет пока нет. Все будет зависеть от развития законодательства об оценочной деятельности. Следует отметить, что предлагаемая в программе схема разграничения налоговых полномочий не учитывает многоуровневой системы местных бюджетов, которая сложилась в ряде регионов, в том числе и в Татарстане. Учитывая, что в проекте федерального закона «Об общих принципах организации местного самоуправления» предусмотрена многоуровневая структура органов местного самоуправления, этот вопрос требует дальнейшей проработки со стороны федеральных законодателей. В этой связи готовятся изменения в Бюджетный и Налоговый кодексы.
Исследование проблемы разграничения доходных и налоговых полномочий между уровня-
ми власти в РФ показало отсутствие их четкого теоретического определения В результате законодатели в субъектах РФ, органах местного самоуправления не могут их четко сформулировать на своем уровне, не вносит понимания схема разграничения налоговых полномочий.
В соответствии ст. 2 Налогового кодекса, законодательство о налогах и сборах регулирует шесть видов отношений. Это властные отношения по установлению, введению и взиманию налогов и сборов в РФ, а также отношения, возникающие в процессе осуществления налогового контроля, обжалования актов налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц и привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения. Эти же отношения, очевидно, возникают при регулировании законодательства по другим доходам бюджетов. Но их должен регламентировать Бюджетный кодекс. В соответствии с Налоговым кодексом полномочия у разных уровней власти по регулированию этих отношений по видам налогов разные. Автор считает, что существующую схему разграничения налоговых полномочий в РФ на основе положений Налогового кодекса можно представить в виде табл. 2.
По региональным и местным налогам соответствующие органы власти имеют полномочия по введению этих налогов, кроме того, некоторые полномочия они имеют и по взиманию этих налогов. Остальные властные отношения - полномочия федеральных властей. Учитывая вышеизложенное, автор считает, что налоговые полномочия можно рассматривать как полномочия разных уровней власти по установлению, введению, взиманию налогов и сборов в РФ.
К сожалению, Налоговый кодекс РФ не дает какой-либо характеристики этих отношений. Такая характеристика содержится в комментарии к
Налоговому кодексу5. Как отмечают авторы, «установление налога и сбора - это первичное нор-мотворческое действие, принятие нормативного акта - Налогового кодекса РФ, в котором дается четкий перечень налогов и сборов. Посредством этого перечня конкретный налоговый платеж определяется как таковой и находит свое место в действующей налоговой системе государства»6. И далее: «Установление налога предусматривает возможность введения налога на соответствующей территории в рамках страны или только региона. Все налоги и сборы, которые предусмотрены ст. 13,14,15 Налогового кодекса РФ, считаются установленными». То есть право установления налога субъектам РФ и местным органам власти не дано.
Отношения по введению налогов и сборов, как отмечается в комментариях, - «это вторичное нормотворческое действие, принятие соответствующего нормативного акта федерального, регионального или местного уровня, подробно регламентирующего условия, порядок и процедуру взимания того или иного налога или сбора в бюджет. При введении налога должны быть определены существенные элементы налоговых обязательств». Таким образом, существует процедура установления, а затем введения налога. Однако Налоговый кодекс четко не разделяет эти процедуры. В этой связи в комментарии отмечается, что «федеральный законодатель устанавливает федеральные налоги и сборы, самостоятельно определяет не только их перечень, но и элементы налоговых обязательств (устанавливает налог). Применительно к субъектам РФ и органам местного самоуправления понятие «установление налогов и сборов» имеет иной юридический смысл, а именно введение налога»7. «Установление налога субъектом РФ означает его право самостоятельно решать, вво-
Таблица 2
Общая схема разграничение налоговых полномочий между органами власти разного уровня
Элемент налога Федеральные налоги Региональные налоги Местные налоги
Установление налога Ф Ф Ф
Введение налога Ф Р М
Взимание налога Ф Ф + Р Ф + М
Осуществление налогового контроля Ф Ф Ф
Обжалование актов налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц Ф Ф Ф
Привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения Ф Ф Ф
5 Брызгалин A.B., Берник В.Р., Головкин А.Н. Комментарий к Налоговому кодексу Российской Федерации, части первой с постатейными материалами официальных органов / Под ред. A.B. Брызгалина и А.Н. Головкина. Изд. 3-е, перераб. и доп. - М.: Аналитика-Пресс, 2001. - С. 33 - 36.
6 Там же, с. 33.
7 Там же, с. 34.
дить или не вводить на своей территории соответствующий налог». Отсюда следует, что субъекты РФ и местные органы власти имеют права только на введение налога или сбора, что, собственно, и имеет место.
Налоговый кодекс РФ определяет общие условия установления налогов и сборов (ст. 17). Налог считается установленным лишь в том случае, когда определены налогоплательщики и элементы налогообложения. Такими элементами являются: объект налогообложения, налоговая база, налоговый период, налоговая ставка, порядок исчисления налога, порядок и сроки уплаты. Кроме того, как отмечается в п. 2 ст. 17 Налогового кодекса, в необходимых случаях при установлении налога в акте законодательства о налогах и сборах могут также предусматриваться налоговые льготы и основания для их использования налогоплательщиком.
В соответствии со ст. 12, при установлении регионального или местного налога законодательными (представительными) органами субъектов РФ, а также представительными органами местного самоуправления определяются такие элементы налогообложения, как налоговая ставки в пределах, установленным Налоговым кодексом РФ, порядок и сроки уплаты налога, а также формы отчетности по данному региональному или местному налогу. Из перечисленных в ст. 17 элементов налогообложения полномочия субъектов РФ распространяются только на два элемента. Формы отчетности к элементам налогообложения в ст. 17 не отнесены. В таблице 3 предлагается схема распределения налоговых полномочий по нормативно-правовому регулированию элементов налогообложения, разработанная автором на основе положений Налогового кодекса РФ.
Кроме того, при установлении регионального или местного налога законодательными (пред-
ставительными) органами субъектов РФ, а также представительными органами местного самоуправления могут также предусматриваться налоговые льготы и основания для их использования налогоплательщиком. Однако фактическое распределение налоговых полномочий по уровням власти намного сложнее и запутаннее.
Казалось бы, на федеральные налоги должны распространяться исключительные полномочия федерального уровня власти. Но субъекты РФ имеют некоторые полномочия в отношении федеральных налогов. До принятия гл. 25Налогового кодекса, субъекты РФ могли, например, предоставлять льготы по налогу на прибыль в части, зачисляемой в бюджеты субъектов РФ. В настоящее время в соответствии со ст. 284 гл. 25 законами субъектов РФ размер ставки налога на прибыль может быть уменьшен для отдельных категорий налогоплательщиков в части сумм налога, подлежащих зачислению в бюджеты субъектов РФ на 4% (с 14,5 до 10,5%).
По налогу на игорный бизнес федеральное законодательство устанавливает минимальные размеры ставки налога, а законодательные (представительные) органы субъектов РФ определяют конкретные единые размеры ставок налога для всех игорных заведений, находящихся на их территориях.
По региональным и местным налогам рамочные условия устанавливаются федеральным законодательством. Полномочия же субъектов РФ и органов местного самоуправления распространяются на налоговые ставки в пределах, установленных налоговым законодательством, порядок и сроки уплаты. Например, налог на имущество предприятий устанавливается федеральным законом «О налоге на имущество предприятий». Этим законом установлена предельная ставка налога в размере 2% от стоимости имущества, а также дан перечень льгот, но предусмотрена возможность предоставления дополнительных льгот региональными и местными властями. Аналогичный закон должны принять и субъекты РФ, где должны быть установлены названные элементы налогообложения.
По местным налогам органы местного самоуправления должны принимать решения о введении соответствующих налогов на своей территории. Следует иметь в виду, что по местным налогам законодательные (представительные) органы субъектов РФ не имеют права устанавливать местные налоги и сборы (ст. 12, п. 4).
Следующий вид отношений, который регулируется законодательством о налогах и сборах -отношения по взиманию налогов и сборов. Как от-
Таблица 3
Общая схема распределения налоговых полномочий по нормативно-правовому регулированию элементов налогообложения
Элемент налога Феде- Регио- Местные
ральные нальные налоги
налоги налоги
Объект Ф Ф Ф
налогообложения
Налоговая база Ф Ф Ф
Налоговый период Ф Ф Ф
Налоговая ставка Ф Ф + Р Ф + М
Порядок исчисления Ф Ф Ф
налога
Порядок и сроки Ф Ф + Р Ф + м
уплаты
мечается в комментарии, эти отношения возникают в процессе исполнения налогового обязательства, то есть при исчислении и уплате конкретных видов налогов и сборов. Дана ссылка на разд. IV Налогового кодекса, других комментариев нет. Раздел IV «Общие правила исполнения обязанности по уплате налогов и сборов» включает такие вопросы, как объекты налогообложения, исполнение обязанности по уплате налогов и сборов, изменение срока уплаты налога и сбора, а также пени, требования по уплате налогов и сборов, способы обеспечения исполнения обязанностей по уплате налогов и сборов, зачет и возврат излишне уплаченных или излишне взысканных сумм независимо от вида налога. При введении субъектами РФ или местными органами власти региональных и местных налогов и сборов должны соблюдаться эти общие правила.
Другие виды отношений, регулируемые законодательством о налогах и сборах, в комментарии не раскрыты. Однако полномочиями по этим видам отношений наделены только федеральные органы власти. Осуществление налогового контроля возложено на налоговые органы РФ. Вопросы обжалования актов налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц и привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения также относятся к федеральным
органам власти, и эти вопросы регулируются только федеральным законодательством. Налоговый кодекс, в частности устанавливает общие положения об ответственности за совершение налоговых правонарушений (гл. 15), а также порядок обжалования актов налоговых органов и действий или бездействия их должностных лиц (гл. 19).
Таким образом, анализ существующей системы разграничения налоговых полномочий и полномочий в сфере формирования доходов показывает законодательную неурегулированность данного вопроса прежде всего на федеральном уровне. Законодатели четко не определили сферу бюджетных правоотношений, на которую распространяется действие Бюджетного кодекса в сфере доходов. В результате бюджетное законодательство входит в сферу действия налогового законодательства. Бюджетный кодекс не дает системного понимания основ формирования доходов бюджетов всех уровней. Нет полной характеристики полномочий разных уровней власти в области формирования доходов бюджетов. Бюджетный кодекс РФ не решает вопроса в отношении уровня нормативного правового регулирования доходов, на которые не распространяется налоговое законодательство. Решение этих проблем будет способствовать совершенствованию бюджетных правоотношений в РФ.
