CC BY
18
ВЕСТН. МОСК. УН-ТА. СЕР. 11. ПРАВО. 2012. № 3
ПРОБЛЕМЫ ЭКОЛОГИЧЕСКОГО ПРАВА
т.В. Петрова, доктор юридических наук, профессор кафедры экологического и земельного права юридического факультета МГУ*
расходы на финансирование капитальных вложений в целях охраны окружающей среды: проблемы правового регулирования и стимулирования
В статье анализируются проблемы совершенствования законодательства Российской Федерации в связи с планируемой модернизацией промышленности с целью снижения ее негативного воздействия на окружающую среду. На основе анализа действующего законодательства и практики его применения автором сделан вывод о необходимости создания организационно-правового механизма, определяющего взаимосвязь технических характеристик и экологических показателей технологий, а также административных процедур, подтверждающих факт их внедрения.
Ключевые слова: модернизация промышленности в целях охраны окружающей среды; расходы на охрану окружающей среды; экономическое стимулирование капитальных вложений; плата за негативное воздействие на окружающую среду; расходы на ликвидацию накопленного экологического вреда.
This article analyzes the issues of improving the legislation of the Russian Federation in connection with the planned modernization of industry to reduce its negative impact on the environment. Based on an analysis of current legislation and practice author concludes on the need for organizational and legal framework that defines the relationship of technical characteristics and environmental performance of technologies, as well as administrative procedures, confirming their implementation.
Keywords: industrial modernization aimed at environmental protection; expenditure for environmental protection; economic stimulation for capital investments; fee for a negative impact on the environment; expenditure for liquidation of accrued ecological damage.
Одним из стратегических направлений развития российской экономики на ближайшее десятилетие определена модернизация промышленности с целью снижения энергоемкости и ресурсоемкости производственных процессов, сокращения отходов производства и их вторичного использования, внедрения новых технологий производства, уменьшающих антропогенную нагрузку на окружающую среду.
* tp1403@yandex.ru
Модернизация давно значится в ряду основных проблем российской промышленности ввиду значительного физического и морального износа основных фондов советского периода, роста аварийности на опасных производственных объектах, гидротехнических сооружениях, объектах коммунального хозяйства. Условия прошедшей приватизации имущественных комплексов промышленных предприятий, экономический спад 90-х гг., а также финансовые кризисы не способствовали ее решению.
Настоящий момент представляется вполне благоприятным, несмотря на мировой финансовый кризис, для постановки этой задачи в общегосударственном масштабе, поскольку за последние десятилетия появились доступные технологии, отвечающие вышеназванным экологическим критериям, есть успешный опыт их применения в ряде зарубежных стран, в том числе в части правового регулирования соответствующих отношений.
В ряде государственных программных документов последних лет появилось новое понятие, характеризующее взаимосвязь процессов модернизации производства с охраной окружающей среды, — экологическая эффективность экономики. Как отмечается в «Стратегии инновационного развития Российской Федерации на период до 2020 года»1, обеспечение экологической эффективности экономики является особым направлением деятельности бизнеса и экономической политики, общей характеристикой инновационного развития экономики.
В соответствии с Концепцией долгосрочного социально-экономического развития Российской Федерации на период до 2020 года для решения этих задач планируется не только ужесточение экологических требований и санкций за их несоблюдение, но и введение экономических, в том числе налоговых стимулов при внедрении экологически чистых и (или) энерго- и ресурсосберегающих технологий в виде льгот по налогу на прибыль организаций, земельному налогу, налогу на имущество, различных вычетов по налогу на доходы физических лиц и др.
Ожидаемый результат — сокращение в 2—2,5 раза к 2020 г. совокупного негативного воздействия на окружающую среду — может быть достигнут только при условии существенного роста расходов на указанные цели — не менее 1—1,5 % валового внутреннего продукта 2.
В самой идее такой модернизации заложена двуединая цель. С одной стороны, это повышение производительности труда, конкурентоспособности выпускаемой продукции (работ, услуг), снижение производственных затрат, а с другой — сокращение негативного воздействия
1 Стратегия инновационного развития Российской Федерации на период до 2020 года. Утверждена распоряжением Правительства РФ от 8 декабря 2011 г. № 2227-р.
2 Концепция долгосрочного социально-экономического развития Российской Федерации на период до 2020 года. Утверждена распоряжением Правительства РФ от 17 ноября 2008 г. № 1662-р // Собрание законодательства РФ. 2008. № 47. Ст. 5489.
на окружающую среду. Причем вторая, экологическая составляющая модернизации промышленности является ее обязательным условием.
Очевидно, что этот процесс займет не одно десятилетие и потребует значительных расходов на капитальные вложения в новое строительство, реконструкцию и техническое перевооружение действующих предприятий, внедрение новых технологий, а также соответствующего правового обеспечения в рамках экологического, налогового, бюджетного, таможенного законодательства, законодательства об инвестиционной деятельности, о техническом регулировании и пр.
Одно из необходимых условий продвижения к указанной идее — создание организационно-правового механизма, определяющего взаимосвязь технических характеристик и экологических показателей технологий, формы систематизации, порядок актуализации сведений о таких технологиях, а также административных процедур, подтверждающих факт их внедрения и использования, финансовых стимулов и гарантий, связанных с их внедрением и применением.
Роль экологического законодательства в этом механизме заключается прежде всего в обеспечении перехода от существующего индивидуального нормирования негативного воздействия на окружающую среду к так называемому технологическому нормированию в отношении производственных объектов, оказывающих негативное воздействие на окружающую среду. Экологическим законодательством также должен быть установлен порядок признания технологий (методов, способов) производства соответствующими заданным экологическим требованиям, правовых последствий применения (или неприменения) таких технологий для субъектов, деятельность которых оказывает негативное воздействие на окружающую среду. Еще одна задача — развитие и унификация соответствующего понятийного аппарата с его последующим внедрением в иное отраслевое законодательство.
Наконец, необходимо установить и некий переходный период с учетом примерных объемов и сроков осуществления будущих капитальных вложений, начиная от проектирования и заканчивая вводом модернизированных объектов в эксплуатацию. В течение этого периода наряду с ныне существующим правовым регулированием в рассматриваемой сфере будут действовать и новые правовые механизмы, прежде всего в части экономического стимулирования расходов на капитальные вложения в модернизацию собственного производства.
Попытка решения этих задач предпринята в проекте Федерального закона № 584587-5 «О внесении изменений в Федеральный закон "Об охране окружающей среды" и отдельные законодательные акты Российской Федерации», согласно которому для действующих производственных объектов предполагается установить восьмилетний срок со дня вступления в силу данного Федерального закона: по истечении
указанного срока нормирование их воздействия на окружающую среду будет осуществляться на основе технологических нормативов.
Установление экологических требований к самим технологиям (способам, методам) производства — это задача законодательства о техническом регулировании, включая технические регламенты, а также национальных стандартов, нормативных документов в области охраны окружающей среды, которые должны содержать конкретные требования к продукции, процессам ее производства, строительства, монтажа, наладки, эксплуатации, хранения, перевозки, реализации и утилизации, направленные на охрану окружающей среды. Приказом Ростех-регулирования от 30 декабря 2005 г. № 524-ст был утвержден и введен в действие с 1 января 2009 г. Национальный стандарт «Экологический менеджмент. Руководство по включению аспектов безопасности окружающей среды в технические регламенты. ГОСТ Р 14.07-2005», имеющий целью обеспечить в рамках технических регламентов учет экологических требований на всех перечисленных этапах жизненного цикла продукции.
К задачам налогового, бюджетного законодательства, законодательства об инвестиционной деятельности относится установление источников финансирования расходов на соответствующие капитальные вложения, а также мер экономического стимулирования и государственной поддержки направляемых на эти цели инвестиций.
Законодательство об охране окружающей среды сейчас содержит нормы, обязывающие субъектов хозяйственной деятельности внедрять и использовать современные технологии, экологические параметры которых характеризуются как «безотходная», «малоотходная», «ресурсосберегающая», «энергосберегающая», «экологически чистая», «экологически безопасная» и т.п. Например, согласно Федеральному закону от 4 мая 1999 г. № 96-ФЗ «Об охране атмосферного воздуха», юридические лица, имеющие стационарные источники выбросов вредных (загрязняющих) веществ в атмосферный воздух, обязаны внедрять малоотходные и безотходные технологии в целях снижения уровня загрязнения атмосферного воздуха (ст. 30). Федеральный закон от 24 июня 1998 г. № 89-ФЗ «Об отходах производства и потребления» обязывает индивидуальных предпринимателей и юридических лиц при осуществлении деятельности, связанной с обращением с отходами, внедрять малоотходные технологии на основе новейших научно-технических достижений (ст. 12).
Приведенные нормы в известной степени декларативны, поскольку, во-первых, отсутствуют критерии (технические и правовые) идентификации перечисленных технологий и, во-вторых, не определены правовые последствия несоблюдения обязанности по их внедрению и использованию.
В законодательстве ряда зарубежных, в частности, европейских
стран подобный правовой механизм уже создан. Вместо приведенного выше терминологического ряда, характеризующего различные экологически значимые параметры технологий, в нем используются обобщающие понятия — «наилучшая существующая технология», «наилучшая доступная технология», «наилучшая существующая практика», а также определены критерии, которым эти технологии (способы, методы) производства должны соответствовать, и порядок их применения. Это позволяет практически использовать рассматриваемые категории для установления экологических требований при осуществлении производственной деятельности.
В странах ЕС эти отношения регулируются в соответствии с Директивой 96/61/ЕС «О комплексном контроле и предотвращении загрязнения» и принятой в ее развитие Директивой Европейского парламента и Совета ЕС 2008/1/ЕС от 15 января 2008 г. «О комплексном предупреждении и контроле загрязнения» (Directive ЕС 2008/1/ЕС of the European Parliament and of the Council of 15 January 2008 concerning integrated pollution prevention and control). Согласно указанным Директивам официальная информация о технологиях, соответствующих требуемым экологическим критериям, аккумулируется в справочниках по наилучшим доступным технологиям (НДТ). На основании Директив и принятого в соответствии с ними национального законодательства уполномоченные органы государств—членов ЕС выдают разрешения на эксплуатацию производственных объектов, условия которых основаны на НДТ и обеспечивают практически достижимый на данном этапе развития науки и техники уровень охраны окружающей среды.
Европейская комиссия обеспечивает обмен информацией о НДТ, а Европейское бюро подготавливает справочные документы по НДТ. К настоящему времени издано и применяется более 30 таких справочников, большинство из которых посвящены конкретным видам производственной деятельности, а 7 — касаются всех видов деятельности в части экологического мониторинга, систем охлаждения, хранения опасных материалов, очистки сточных вод и пр.
Справочниками НДТ охвачены различные виды производства: целлюлозно-бумажная, текстильная промышленность; обработка поверхностей органическими растворителями; крупные энергетические объекты; производство цемента и извести; керамическое, стекольное производство; производство чугуна, стали, цветных металлов; кузнечное дело и литейное производство; нефте- и газоперерабатывающие объекты; производство химической продукции тонкого органического синтеза, полимеров, неорганических химических веществ в больших объемах; сжигание и переработка отходов; производство продуктов питания, напитков и молока и др. Количество справочников НДТ постепенно увеличивается, включая все новые виды производственной деятельности.
Основная задача справочников НДТ — дать описание технологий производства, применение которых обеспечивает комплексное предотвращение негативного воздействия на все компоненты природной среды (атмосферный воздух, водные объекты, земли и пр.) и которые характеризуются наименьшими затратами ресурсов, энергии, наименьшим количеством отходов, выбросов загрязняющих веществ в атмосферный воздух и сбросов в водные объекты. Другими обязательными критериями для включения технологий в справочники НДТ является их доступность, понимаемая как их практическое наличие на рынке технологий и экономическая целесообразность внедрения и использования.
Выбор конкретной технологии осуществляется субъектом соответствующей производственной деятельности на добровольной и альтернативной основе. Однако этот выбор имеет и конкретные правовые последствия, поскольку именно на основе определенных в справочниках НДТ технологических параметров выбранной им технологии предоставляются необходимые разрешения на оказание воздействия на окружающую среду, осуществляется нормирование такого воздействия и последующий государственный контроль.
Попытка введения аналогичной конструкции была предпринята и в российском законодательстве. Федеральным законом от 10 января 2002 г. № 7-ФЗ «Об охране окружающей среды» еще десять лет назад было введено понятие «наилучшая существующая технология». Закон (ст. 1) определил наилучшую существующую технологию как «технологию, основанную на последних достижениях науки и техники, направленную на снижение негативного воздействия на окружающую среду и имеющую установленный срок практического применения с учетом экономических и социальных факторов». Другими нормами Закона была установлена обязательность применения таких технологий при проектировании (ст. 36), при эксплуатации и выводе из эксплуатации зданий, строений, сооружений и иных объектов (ст. 39), а также предусмотрено предоставление налоговых и иных льгот при их внедрении и использовании (ст. 17). Очевидно, что приведенное определение содержит самые общие признаки понятия «наилучшая существующая технология», не позволяющие оценить экологические характеристики той или иной технологии и признать ее таковой. Спорным представляется и содержащееся в определении положение о необходимости соответствия наилучшей технологии «последним достижениям науки и техники». Во-первых, не вполне понятно, какие именно достижения науки и техники следует считать «последними», во-вторых, тем самым из категории «наилучших» исключаются технологии, давно используемые и при этом обеспечивающие минимальное негативное воздействие на окружающую среду при условии их соблюдения.
Обязывающие нормы не подкреплены механизмом принуждения к их исполнению, стимулирующие нормы ст. 17 данного Закона яв-
ляются бланкетными и не имеют корреспондирующих им норм в налоговом, бюджетном, таможенном и ином законодательстве в части конкретизации оснований для предоставления льгот и иных мер государственной поддержки при внедрении и использовании рассматриваемых технологий.
Не способствуют решению проблемы модернизации и так называемые «лимиты» — временно и индивидуально устанавливаемые для конкретных субъектов показатели негативного воздействия их хозяйственной деятельности на окружающую среду в случае невозможности соблюдения ими допустимых нормативов воздействия (п. 2 ст. 23 Федерального закона «Об охране окружающей среды»). Основные правовые изъяны механизма установления лимитов заключаются в заведомо допускаемом нарушении нормативов качества окружающей среды, а следовательно, и гарантируемого Конституцией РФ права каждого на благоприятную окружающую среду, и в отсутствии ограничений общего срока их применения в случае многократного повторного установления.
Налицо серьезное противоречие экологического законодательства: обязывая субъектов хозяйственной деятельности принимать технологические меры по сокращению негативного воздействия на окружающую среду, оно одновременно дает им возможность откладывать решение этой проблемы на неопределенный срок.
Предшествующий опыт также свидетельствует, что установление поголовной обязанности следовать новейшим достижениям науки и техники само по себе не решает проблему. Такое требование требует дифференцированного подхода и оправданно при создании новых производственных объектов, на которых, безусловно, не должны использоваться морально и физически устаревшие технологии, оборудование и т.п. Однако в отношении объектов, построенных несколько десятилетий назад и нуждающихся в техническом перевооружении, реконструкции либо перепрофилировании, необходим иной подход, сочетающий административное принуждение с мерами государственной поддержки, включая экономическое стимулирование. Возможность дифференциации экологических требований вытекает из закрепленного в ст. 3 Федерального закона «Об охране окружающей среды» принципа обеспечения интегрированного и индивидуального подходов к установлению требований в области охраны окружающей среды к субъектам хозяйственной и иной деятельности, осуществляющим такую деятельность.
Поскольку задачей модернизации промышленности является получение двойного эффекта — производственного и экологического, немаловажно определить, какие именно расходы на финансирование капитальных вложений должны признаваться и учитываться в качестве «расходов на охрану окружающей среды» при предоставлении на-
логовых льгот, льгот по плате за негативное воздействие на окружающую среду, иных мер государственной поддержки, при планировании объемов капитальных вложений на восстановление нарушенного состояния окружающей среды и в иных подобных случаях.
В вышеназванных официальных документах государственного планирования и в законодательстве не конкретизированы источники финансирования расходов на технологическую модернизацию, целью которой является не просто создание новых или реконструкция действующих производственных мощностей, но и качественное изменение их экологических характеристик. Расходы на капитальные вложения, осуществляемые в целях охраны окружающей среды, исходя из смысла действующего законодательства могут быть классифицированы по следующим основаниям:
1) в зависимости от источника финансирования — на бюджетные и внебюджетные (собственные и заемные средства субъектов хозяйственной и иной деятельности, средства страховых и иных фондов и др.);
2) с учетом степени сопряженности с решением собственно экологических задач — на прямые природоохранные инвестиции в основной капитал и инвестиции в многоцелевые мероприятия, реализация которых дает не только экологический, но и экономический эффект;
3) в зависимости от компонента природной среды они могут быть направлены на охрану, воспроизводство, восстановление водных объектов, земель, почв, лесов, недр, животного мира, особо охраняемых природных территорий и др.
Финансирование вышеперечисленных расходов на цели охраны окружающей среды осуществляется на основе сочетания двух основных принципов:
— платности природопользования, в том числе платности негативного воздействия на окружающую среду, который известен в виде краткой формулы «загрязнитель платит» (или «природопользователь платит»);
— участия субъектов публичной власти в финансировании мероприятий, направленных на охрану окружающей среды, охрану, восстановление и воспроизводство отдельных компонентов природной среды.
Принцип «загрязнитель платит» в его широком понимании включает не только обязанность субъекта хозяйственной деятельности вносить в соответствующие бюджеты плату за негативное воздействие на окружающую среду и за использование природных ресурсов, но и его обязанность осуществлять инвестиции в целях сокращения негативного воздействия на окружающую среду.
Обязательность участия субъектов публичной власти в финансировании расходов на охрану окружающей среды базируется на двух принципах, закрепленных в ст. 3 Федерального закона «Об охране окружающей среды»: 1) ответственности органов государственной вла-
сти Российской Федерации, органов государственной власти субъектов Российской Федерации, органов местного самоуправления за обеспечение благоприятной окружающей среды и экологической безопасности на соответствующих территориях и 2) обязательности участия указанных субъектов в деятельности по охране окружающей среды.
Кроме того, публично-правовые образования в лице Российской Федерации, субъектов Российской Федерации и муниципальных образований являются субъектами права собственности на земельные участки, водные объекты, леса, животный мир, а также объекты хозяйственной и иной деятельности, оказывающие негативное воздействие на окружающую среду, и по общему правилу ст. 210 Гражданского кодекса РФ несут бремя затрат по содержанию принадлежащего им имущества, если иное не предусмотрено законом или договором.
Бюджетные расходы на охрану окружающей среды предусмотрены в структуре классификации расходов бюджетов Российской Федерации в виде самостоятельного раздела 6 «Охрана окружающей среды» в соответствии со ст. 21 Бюджетного кодекса РФ. В качестве подразделов, конкретизирующих направление бюджетных средств на выполнение отдельных функций в сфере охраны окружающей среды, указаны, в частности: экологический контроль; сбор, удаление отходов и очистка сточных вод; охрана объектов растительного и животного мира и среды их обитания; прикладные научные исследования в области охраны окружающей среды и пр. Данная классификация применяется к расходам бюджетов всех уровней бюджетной системы (федерального, субъектов Российской Федерации и местных) в соответствии с принципом единства бюджетной системы Российской Федерации. Выделяя некоторые управленческие и текущие расходы, указанная классификация, однако, не обособляет расходы на финансирование капитальных вложений в целях охраны окружающей среды.
До недавнего времени структура расходов на финансирование капитальных вложений в реализацию мер по охране окружающей среды была предусмотрена в рамках специальной Формы № 18-КС «Сведения об инвестициях в основной капитал, направленных на охрану окружающей среды и рациональное использование природных ресурсов»3. На основании Формы № 18-КС субъекты хозяйственной деятельности обязаны были ежегодно представлять в органы Росстата информацию о произведенных ими расходах на капитальные вложения в реализацию мер по охране окружающей среды. Сейчас специальная информация о таких капитальных расходах не представляется
3 Инструкция по заполнению формы федерального государственного статистического наблюдения № 18-КС «Сведения об инвестициях в основной капитал, направленных на охрану окружающей среды и рациональное использование природных ресурсов», утв. постановлением Госкомстата России от 14 августа 2008 г. № 189. (утратила силу в соответствии с приказом Росстата от 01.11.2008 № 274).
по причине отмены указанной Формы № 18-КС. В итоге рассматриваемые расходы оказались обезличенными в составе общих инвестиционных расходов, связанных со строительством (реконструкцией) любых объектов капитального строительства, информация о которых представляется в соответствии с Приказом Росстата от 1 ноября 2008 г. № 274 по Форме № С-1 «Сведения о вводе в эксплуатацию зданий и сооружений» 4.
В целях определения рассматриваемых расходов могли бы использоваться перечни или классификаторы природоохранных мероприятий и (или) основных фондов природоохранного назначения. Введение подобных перечней (или классификаторов) не предусмотрено на законодательном уровне, однако они встречаются в некоторых подзаконных нормативных правовых актах. Так, Перечень природоохранных мероприятий, ряд которых связаны с осуществлением капитальных расходов, содержится в Приложении № 2 к Инструктивно-методическим указаниям по взиманию платы за загрязнение окружающей природной среды, утвержденным приказом Минприроды РФ от 26 января 1993 г.5 Общероссийский классификатор основных фондов ОК 013-94, утвержденный постановлением Госстандарта России 26 декабря 1994 г. № 359 и введенный в действие с 1 января 1996 г., содержит раздел «Сооружения по охране окружающей среды и рациональному природопользованию»6.
Оба указанных источника явно нуждаются в обновлении, поскольку датируются 1993 и 1994 гг. соответственно. Они в основном отражают уже устаревший подход к снижению негативного воздействия на окружающую среду путем так называемой «очистки на конце трубы» и не отвечают более универсальным и масштабным целям внедрения и использования экологически эффективных инновационных технологий.
В связи с этим одной из первостепенных задач представляется нормативно-правовое закрепление более современных версий перечней природоохранных мер и (или) основных фондов природоохранного назначения, а также соответствующих капитальных расходов на финансирование их осуществления (внедрения).
Структурирование и законодательное закрепление указанных расходов является одним из необходимых условий для реализации мер
4 Приказ Росстата от 01.11.2008 № 274 (ред. от 16.12.2010) «Об утверждении Указаний по заполнению формы федерального статистического наблюдения № С-1 "Сведения о вводе в эксплуатацию зданий и сооружений"» // Вопросы статистики. 2009. № 4.
5 Инструктивно-методические указания по взиманию платы за загрязнение окружающей природной среды, утв. приказом Минприроды РФ от 26 января 1993 г. (с изм., внесенными приказом Госкомэкологии РФ от 15.02.2000; решениями Верховного суда РФ от 13.11.2007 № ГКПИ07-1000, от 12.07.2011 № ГКПИ11-594).
6 ОК 013-94. Общероссийский классификатор основных фондов, утв. постановлением Госстандарта России от 26.12.1994 № 359. (в ред. изменения 1/98, утв. Госстандартом России 14.04.98). М., 1995.
экономического стимулирования инвестиций в охрану окружающей среды. Федеральный закон «Об охране окружающей среды» (ст. 14) относит к мерам экономического стимулирования «предоставление налоговых и иных льгот при внедрении наилучших существующих технологий, нетрадиционных видов энергии, использовании вторичных ресурсов и переработке отходов, осуществлении иных эффективных мер по охране окружающей среды, поддержку предпринимательской, инновационной и иной деятельности (в том числе экологического страхования), направленной на охрану окружающей среды». Как уже отмечалось, стимулирующие нормы Федерального закона «Об охране окружающей среды» не имеют прямого действия и могут быть реализованы только в случае, если получат надлежащую конкретизацию в налоговом, таможенном, бюджетном и ином законодательстве.
Так, согласно ст. 56 Налогового кодекса РФ, льготы по федеральным налогам и сборам устанавливаются исключительно Налоговым кодексом РФ, а по региональным и местным налогам — также и законами субъектов Российской Федерации или нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований соответственно. Льготы по налогам и сборам выражаются, в частности, в освобождении от налогообложения, применении пониженных налоговых ставок, уменьшении налогооблагаемой базы, предоставлении налогового кредита.
Ныне предусмотренные налоговым законодательством льготы обусловлены преимущественно текущими расходами в сфере охраны окружающей среды и в гораздо меньшей степени — расходами на капитальные вложения в целях снижения негативного воздействия на окружающую среду. Например, ст. 254 (подп. 7 п. 1) Налогового кодекса РФ относит к материальным расходам, учитываемым при налогообложении прибыли, затраты налогоплательщика, связанные с содержанием и эксплуатацией очистных сооружений, золоуловителей, фильтров и других природоохранных объектов, расходы на захоронение экологически опасных отходов, расходы на приобретение услуг сторонних организаций по приему, хранению и уничтожению экологически опасных отходов, очистке сточных вод, формированию сани-тарно-защитных зон, другие аналогичные расходы по содержанию и эксплуатации основных средств и иного имущества природоохранного назначения.
К расходам на освоение природных ресурсов, учитываемых при налогообложении прибыли, ст. 261 Налогового кодекса РФ относит, в частности, расходы на возмещение комплексного ущерба, наносимого природным ресурсам землепользователями в процессе строительства и эксплуатации объектов, а также на возмещение потерь сельскохозяйственного производства при изъятии земель для нужд, не связанных с сельскохозяйственным производством, при уничтожении, порче
оленьих пастбищ, если только эти расходы не осуществляются за счет средств бюджетов или внебюджетных фондов.
К мерам налогового стимулирования расходов на капитальные вложения можно отнести предоставление налогоплательщику инвестиционного налогового кредита, т.е. возможности в течение определенного срока и в определенных пределах уменьшать свои платежи по налогу с последующей поэтапной уплатой суммы кредита и начисленных процентов (ст. 66—68 Налогового кодекса РФ). Инвестиционный налоговый кредит предоставляется по налогу на прибыль организации, а также по региональным и местным налогам на срок от одного года до пяти лет. К числу оснований предоставления инвестиционного налогового кредита ст. 67 Налогового кодекса РФ относит, в частности, проведение научно-исследовательских или опытно-конструкторских работ либо технического перевооружения собственного производства, направленного на охрану окружающей среды от загрязнения промышленными отходами, создание новых или совершенствование применяемых технологий. Данные основания должны быть документально подтверждены, при этом размеры предоставляемого кредита не могут превышать 30% стоимости приобретаемого оборудования природоохранного назначения. Организация, получившая инвестиционный налоговый кредит, вправе уменьшать свои платежи по соответствующему налогу в течение срока действия договора об инвестиционном налоговом кредите.
Эффективность данной льготы, несмотря на ее инвестиционную направленность, невелика в силу ряда причин. Во-первых, размер предоставляемого кредита покрывает только часть инвестируемых средств. Во-вторых, ее действие ограничено незначительным сроком, по истечении которого налог подлежит уплате вместе с процентами за пользование кредитом по ставке не менее одной второй и не более трех четвертых ставки рефинансирования Центрального банка РФ. В-третьих, Кодекс исходит из возможности (а не обязательности) предоставления инвестиционного налогового кредита по указанным основаниям. Нуждается в уточнении и указанное в ст. 67 основание предоставления кредита — техническое перевооружение собственного производства, направленное на охрану окружающей среды от загрязнения промышленными отходами, поскольку его буквальное толкование исключает иные экологически значимые цели модернизации производства, например снижение его энергоемкости или ресурсоемкости.
целям технологической модернизации соответствуют недавно внесенные Федеральным законом от 7 июня 2011 г. № 132-ФЗ изменения в подп. 35 п. 1 ст. 264 части второй Налогового кодекса РФ. Согласно новой редакции этой нормы к прочим расходам, связанным с производством и реализацией и учитываемым при определении налоговой базы по налогу на прибыль организации, отнесены расходы
по внедрению технологий производства, а также методов организации производства и управления. Но ее стимулирующий эффект во многом будет зависеть от толкования понятия «внедрение технологий производства», которое не имеет однозначного определения и в содержательном плане может изменяться в зависимости от контекста оперирующих этим понятием федеральных законов. Например, в ст. 1545 и 1551 части четвертой Гражданского кодекса РФ внедрение технологии понимается как ее практическое применение, что явно недостаточно для определения перечня расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль.
Экономическое стимулирование может осуществляться не только через предоставление льгот, но и путем применения повышенных ставок налогов и неналоговых платежей в случаях осуществления разрешенной, но экологически нежелательной деятельности либо противоправной деятельности, оказывающей негативное воздействие на окружающую среду. Например, по дифференцированным в зависимости от уровня негативного воздействия ставкам (нормативам) взимается плата за негативное воздействие на окружающую среду. Нормативы платы, установленные Постановлением Правительства РФ от 12 июня 2003 г. № 3447 за сверхнормативные (в пределах лимитов) выбросы и сбросы загрязняющих веществ, в пять раз выше размеров платы за выбросы и сбросы в пределах допустимых нормативов. Постановлением Правительства РФ от 8 января 2009 г. № 78 предусмотрены меры экономического стимулирования в целях сокращения выбросов в атмосферный воздух загрязняющих веществ и сокращения эмиссии парниковых газов, образующихся при сжигании попутного нефтяного газа на факельных установках.
Указанным Постановлением с 1 января 2012 г. введен целевой показатель сжигания попутного нефтяного газа на факельных установках — не более 5% от объема добытого попутного нефтяного газа. Субъекты хозяйственной деятельности, которые к данному периоду не смогли обеспечить соблюдение этого показателя, будут вносить плату за выбросы загрязняющих веществ в повышенном размере — с применением дополнительного коэффициента 4,5. В случае отсутствия у них средств измерения и учета, подтверждающих фактический объем образования, использования и сжигания на факельных установках
7 Постановление Правительства РФ «О нормативах платы за выбросы в атмосферный воздух загрязняющих веществ стационарными и передвижными источниками, сбросы загрязняющих веществ в поверхностные и подземные водные объекты, размещение отходов производства и потребления» от 12 июня 2003 г. № 344 (с изм., внесенными Постановлением Правительства РФ от 01.07.2005 № 410, от 08.01.2009 № 7) // Собрание законодательства РФ. 2009. № 3. Ст. 407.
8 Постановление Правительства РФ от 8 января 2009 г. № 7 «О мерах по стимулированию сокращения загрязнения атмосферного воздуха продуктами сжигания попутного нефтяного газа на факельных установках» // Там же.
попутного нефтяного газа, значение указанного коэффициента будет приниматься равным 6.
Реальным экономическим стимулом было ранее закрепленное право исполнительных органов государственной власти субъектов Российской Федерации корректировать (понижать) размеры платы за негативное воздействие на окружающую среду9 с учетом освоения субъектами платы средств на выполнение природоохранных меро-приятий10. Такая корректировка допускалась только в отношении той части платы, которая подлежала направлению в государственные внебюджетные экологические фонды. После упразднения внебюджетных экологических фондов данная плата в полном объеме стала поступать в федеральный, региональные и местные бюджеты. В дальнейшем механизм корректировки в отсутствие соответствующих норм федеральных законов был признан не соответствующим Конституции РФ и не подлежащим применению Постановлением Конституционного суда РФ от 14 мая 2009 г. № 8-П11.
Однако целесообразность возврата к корректировке платы за негативное воздействие на окружающую среду недавно была подтверждена Федеральным законом от 7 декабря 2011 г. № 416-ФЗ «О водоснабжении и водоотведении», согласно ст. 28 (п. 2) и ст. 43 (п. 1) которого с 1 января 2013 г. плата за сбросы загрязняющих веществ, иных веществ и микроорганизмов в поверхностные водные объекты, подземные водные объекты и на водосборные площади будет уменьшаться на величину фактически произведенных и документально подтвержденных в отчетном периоде затрат на реализацию природоохранных мероприятий, в том числе по строительству, реконструкции и модернизации очистных сооружений. Порядок понижения размеров платы с учетом произведенных расходов будет установлен Правительством Российской Федерации. Аналогичный механизм корректировки, т.е. снижения размеров платы путем зачета расходов на финансирование капитальных вложений в реализацию мер по охране окружающей среды предусмотрен и в упомянутом выше проекте Федерального закона №584587-5 «О внесении изменений в Федеральный закон "Об охране
9 Ныне — плата за негативное воздействие на окружающую среду.
10 Постановление Правительства Российской Федерации «Об утверждении Порядка определения платы и ее предельных размеров за загрязнение окружающей природной среды, размещение отходов, другие виды вредного воздействия» (с изм., внесенными постановлениями Правительства РФ от 27.12.1994 № 1428, от 14.06.2001 № 463, от 06.03.2012 № 192; решением Верховного суда РФ от 12.02.2003 № ГКПИ 03-49, Постановлением Конституционного суда РФ от 14.05.2009 № 8-П) // Собрание актов Президента и Правительства РФ. 1992. № 10. Ст. 726.
11 Постановление Конституционного суда РФ от 14 мая 2009 г. № 8-П «По делу о проверке конституционности положения подпункта б пункта 4 Постановления Правительства Российской Федерации "Об утверждении Порядка определения платы и ее предельных размеров за загрязнение окружающей природной среды, размещение отходов, другие виды вредного воздействия" в связи с запросом Верховного Суда Республики Татарстан» // Собрание законодательства РФ. 2009. № 22. Ст. 2752.
окружающей среды" и отдельные законодательные акты Российской Федерации».
Капитальные вложения в реализацию мер по охране окружающей среды связаны не только с технологической модернизацией основных фондов, но и с восстановлением нарушенного в результате хозяйственной и иной деятельности состояния природной среды, включая проведение рекультивации земель, благоустройства и реабилитации территорий, иных мер, завершающих строительные, лесозаготовительные, горнодобывающие, мелиоративные и иные работы, или сопутствующих им. Обязанности по восстановлению природной среды, а следовательно, и бремя соответствующих расходов возложены на субъектов, осуществляющих перечисленные виды работ, ст. 37 (п. 3), 39 (п. 2), 44 (п. 2), 46 (п. 2) Федерального закона «Об охране окружающей среды». Структура таких расходов определяется в соответствии с проектами рекультивации земель и благоустройства территорий. Неясным в содержательном плане остается понятие «реабилитация территории», под которой в законодательстве подразумевается комплекс мер по восстановлению окружающей среды в зонах экологического бедствия (ст. 70 Федерального закона «Об охране окружающей среды», ст. 3 Федерального закона «О специальных экологических программах реабилитации радиационно загрязненных участков территории»).
Имеются и иные проблемы с правовым регулированием расходов на восстановление нарушенного состояния природной среды. Так, в соответствии с п. 7 ст. 254 Налогового кодекса РФ к материальным расходам, связанным с производством и реализацией и учитываемым при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций, приравниваются расходы на рекультивацию земель и иные природоохранные мероприятия. По идее, эта норма должна стимулировать выполнение установленных законодательством обязанностей по восстановлению нарушенного состояния природной среды, включая рекультивацию земель. В силу предназначения этих мероприятий они, как правило, должны осуществляться после завершения строительства, добычи полезных ископаемых, иных видов деятельности, сопряженной с негативным воздействием на различные компоненты природной среды. Однако указанные положения Налогового кодекса РФ позволяют учитывать материальные расходы на рекультивацию земель и иные природоохранные мероприятия исключительно на стадиях осуществления деятельности по производству и реализации продукции (работ, услуг), но не на последующей стадии, когда завершены перечисленные виды хозяйственной деятельности.
Таким образом, налогоплательщик, производящий рекультивацию земель, иные природоохранные мероприятия по завершении основных работ, лишается возможности учесть соответствующие расходы при исчислении налога и вынужден осуществлять эти расходы
за счет оставшейся в его распоряжении прибыли. Учитывая масштабы и стоимость таких работ, можно сделать вывод, что их проведение становится для него крайне невыгодным и обременительным. Налоговый кодекс РФ также не содержит положений, позволяющих налогоплательщику отнести данные затраты к материальным расходам при исчислении налога на прибыль в будущих периодах, поскольку его будущая прибыль не связана с использованием выведенного из эксплуатации объекта хозяйственной деятельности.
Аналогичная проблема возникает при применении положений ст. 261 Налогового кодекса РФ «Расходы на освоение природных ресурсов», к которым отнесены среди прочих расходы налогоплательщика на геологическое изучение недр, разведку полезных ископаемых, проведение работ подготовительного характера. В ряду материальных расходов на освоение природных ресурсов, учитываемых при налогообложении прибыли, в абз. 4 п. 1 ст. 261 указаны «...расходы на возмещение комплексного ущерба, наносимого природным ресурсам налогоплательщиками в процессе строительства и эксплуатации объектов».
При исчислении налога на прибыль эти расходы включаются в состав расходов равномерно в течение двух лет, но не более срока эксплуатации объекта. По смыслу этой нормы ст. 261, налогоплательщик должен равномерно осуществлять работы по «возмещению комплексного ущерба, наносимого природным ресурсам», в том числе по рекультивации земель в течение последних двух лет эксплуатации объекта. Это также противоречит сути таких работ, основные объемы которых приходятся именно на стадию вывода объекта из эксплуатации.
О проблемах, возникающих при применении данных норм, свидетельствуют и материалы судебной практики по искам налоговых органов о взыскании недоимок и штрафов в связи с неправильным исчислением налогоплательщиком налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, налога на добычу полезных ископаемых. Суды по-разному подходят к толкованию положений ст. 254 и 261 Налогового кодекса РФ. В одних случаях они признают право налогоплательщика единовременно учитывать расходы на рекультивацию земель и восстановление нарушенного состояния окружающей среды после завершения эксплуатации объекта, несмотря на прямые указания Налогового кодекса РФ об их учете только на стадиях производства, реализации продукции (работ, услуг) (ст. 254), а также на стадии строительства и эксплуатации (ст. 261), в других — не признают12.
Еще одно направление расходов на капитальные вложения связано с ликвидацией экологически негативных последствий предыдущей хозяйственной и иной, например, военной деятельности или так на-
12 Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 23 сентября 2010 г. № Ф09-7482/10-С2; Постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 19 декабря 2007 г. № А19-9529/07-20-Ф02-8847/07.
зываемого «накопленного экологического вреда». В действующем законодательстве отсутствует и само понятие такого вреда, и порядок его ликвидации, включая распределение бремени соответствующих расходов. Проблема заключается в необходимости утилизации накопившихся отходов, проведения комплексной реабилитации территорий, рекультивации земель, очистки акваторий водных объектов от затонувших судов, осуществлении иных мер по восстановлению нарушенного состояния природной среды. Ввиду давности причинения такого вреда в ряде случае сложно или практически нереально установить лиц, деятельность которых привела к его возникновению, поэтому расходы по его ликвидации финансируются либо за счет бюджетных средств, либо из внебюджетных источников. Возможность привлечения внебюджетных средств во многом зависит от экономической заинтересованности субъекта либо в устранении препятствий для его текущей хозяйственной деятельности, либо в получении преимуществ в доступе к природным ресурсам, либо в получении налоговых льгот и иных мер государственной поддержки.
К числу правовых мер экономического стимулирования могут быть отнесены и меры государственного регулирования в сфере ценообразования на отдельные виды продукции, услуг, производство которых сопряжено с потреблением природных ресурсов и с негативным воздействием на окружающую среду.
Возможности экономического стимулирования в сфере охраны окружающей среды посредством налоговых и неналоговых платежей, связанных с воздействием на окружающую среду и использованием природных ресурсов, оцениваются очень высоко, однако в действующем российском законодательстве они реализованы далеко не в полной мере13.
Следует констатировать, что правовые меры экономического, в том числе налогового стимулирования, представленные в действую -щем законодательстве, не имеют системного характера ввиду отсутствия единой концепции регулирования посредством указанных мер, а также достаточных для практического применения льгот правовых критериев оценки экологических параметров технологий.
Список литературы
1. Экологическое право России: Сб. материалов науч.-практ. конф. Вып. пятый: 2005—2007 гг. / Под ред. А.К. Голиченкова; сост. А.К. Голиченков, Е.И. Ефимова. М., 2009.
2. Экологическое право России: Сб. материалов науч.-практ. конф. Вып. шестой: 2008—2009 гг. / Под ред. А.К. Голиченкова; сост. А.К. Голиченков, Е.И. Ефимова, Е.В. Матвеева. М., 2009.
3. Бенуа Боске. Экологизация налоговой системы в России. М., 2002.
13 См.: Бенуа Б.. Экологизация налоговой системы в России. М., 2002.
