CC BY
190
Характеристика категорийно-понятийного аппарата в рамках теории структурных преобразований
Термин Семантическое значение термина1 Трактовка в экономических системах2 Применение в рамках теории преобразований Характер изменений
1 2 3 4 5
Преобразование Крупные изменения, переделки, итогом которых должно стать изменение образа, вида или формы какого-либо объекта Количественное накопление изменений и сложности до предела, приводящего в конечном итоге к качественному преобразованию экономической системы Базовое, исходное понятие, через которое трактуются все остальные Позитивный/негативный Прогрессивный/регрессивный Эволюционный/революционный Естественный/искусственный Обратимый/необратимый
Перестройка Коренные изменения в системе Радикальное преобразование системы хозяйствования, касающееся модификации механизмов управления экономикой, изменения экономических отношений Используется при описании преобразований в экономике России на рубеже 80-90-х годов ХХ столетия Дискретный Прогрессивный Революционный Су бъективный (искусственный) Кратковременный/долгосрочный
Трансформация Преобразование, превращение (transformation: trans - сквозь, через; formation - форма) Трансформация - это процесс непрерывного преобразования, превращения, видоизменения систем всех уровней (нано-, мик-ро-, мезо-, макро-, мега-) в их единстве, взаимосвязи и взаимопроникновении, поскольку их развитие образует единый процесс экономического движения Может использоваться как синоним понятия «преобразование». Непрерывный Позитивный/негативный Прогрессивный/регрессивный Эволюционный/революционный Естественный/искусственный Обратимый/необратимый
1 Составлено по толковым словарям русского языка, словарям иностранных слов.
2 Составлено по современным экономическим словарям, а также на основе обобщений наиболее часто встречающихся в литературе подходов и трактовок.
Окончание табл.
1 2 3 4 5
Реформа Преобразование, изменение, переустройство (франц. гейопте, лат. пе^опто - преобразовываю) Крупные преобразования, изменения в системе ведения хозяйства, управления экономикой, путях и способах осуществления экономической политикой Реформы вносят изменения в экономические системы, не ломая их глубинных структур, и представляют собой предупреждающий ответ на низкую экономическую эффективность системы, возникающие экономические кризисы Дискретный Субъективный (искусственный) Позитивный Революционный Кратковременный/долгосрочный Общесистемные изменения/изменения отдельных элементов системы
Реструктуризация Реструктуризация - изменение прежней структуры объекта или замена ее новой структурой, т.е. обновление первоначальной структуры Реструктуризация - масштабное комплексное преобразование системы, достигаемое путем прогрессивных изменений ее структуры с целью обеспечения устойчивого развития. Осуществляется на разных уровнях экономики: мирового хозяйства, национальной экономики, отдельных секторов и отраслей, предприятий и их подразделений В современной теории термин используется преимущественно в отношении микроэкономических объектов Субъективный Позитивный Кратковременный/долгосрочный Непрерывный/дискретный
Модернизация Осовременить, усовершенствовать (греч. 1^ете -современный). Достижение прогрессивных сдвигов, изменений, соответствующих требованиям современности путем внедрения различных усовершенствований Осуществляется на основе внедрения НТП. Результатом могут быть как преобразования на уровне отдельных производств, так и структурные изменения экономики в целом Субъективный (искусственный) Позитивный Кратковременный/долгосрочный Общесистемные изменения/изменения отдельных элементов системы
В одних предприятиях реструктуризация связывалась со специфическими преобразованиями отдельных видов деятельности и бизнеса (финансовая реструктуризация, организационная перестройка правовой формы и внутрихозяйственных отношений, изменение структуры бизнес-процессов, структуры управления). В других осуществлялась глубокая и многосторонняя реструктуризация, предполагающая комплексное и взаимосвязанное изменение всех структур предприятия (функциональной, организационной, кадровой, финансовой, производственной и др.). С течением времени взгляд на реструктуризацию менялся. Ее перестали рассматривать как однократный процесс, а скорее как перманентный, соответствующий объективной эволюции бизнеса и рынка. В современных трактовках под реструктуризацией понимают совокупность мероприятий по комплексному приведению условий функционирования в соответствие с меняющимися условиями рынка и выбранной стратегии развития, способствующих повышению устойчивости, эффективности и конкурентоспособности предприятий. Таким образом, в ходе развития научной теории были перенесены акценты - реструктуризация стала рассматриваться не только как процесс преодоления определенных проблем на предприятии, но и как развитие конкурентных преимуществ. Не останавливаясь на деталях формулировок, предлагаемых авторами, изучающими данную проблематику, отметим, что основная отличительная характеристика термина «реструктуризация» - это преимущественное его использование в отношении микроэкономических объектов.
Сознательно проводимые преобразования также описывают термином «модернизация», что в переводе с греческого О^ете) трактуется как усовершенствование, улучшение, обновление [11, 198].
В широком экономическом понимании под модернизацией подразумевается искусственное приведение хозяйственных систем в состояние, отвечающее современным требованиям. При этом предполагается существование неких стандартов современности, которые позволяют квалифицировать системы как современные, либо как отсталые, требующие специальных усилий по их приведению к современному виду. Как правило, модернизация увязывается с НТП и вместе с ним является мощным фактором экономического роста. Осуществление модернизации в экономике отмечается появлением новых технологий, новых продуктов, переходом к новым технологическим укладам.
В таблице представлена обобщенная характеристика каждого из рассмотренных понятий, что позволяет не только иметь наглядное морфологическое описание и представление о их практическом применении, но и разграничить поле использования терминов в современной науке о структурных преобразованиях.
Литература
1. Большой словарь иностранных слов / сост. А.Ю. Москвин. - М.: ЗАО Центрполиграф, 2006. - 816 с.
2. Даль, В.И. Толковый словарь живого великорусского язык: в 4 т. / В.И. Даль. - М.: Рус. яз., 2000.
3. Кириченко, В. Рыночная трансформация экономики: Теория и опыт (спецкурс) / В. Кириченко // Рос. эконом. журн. - 2001. - № 1. - С. 34.
4. Любимцева, С.В. Трансформация экономических систем / С.В. Любимцева. - М.: Экономистъ, 2003 -443 с.
5. Мингалева, Ж.А. Структурные преобразования в экономике переходного периода: учеб. пособие / Ж.А. Мингалева, Ю.К. Терский, С.А. Замараев. - Пермь, 2003. - 330 с.
6. Мухаровский, Н.В. Трансформация экономики и проблемы ее конкурентоспособности / Н.В. Мухаров-ский, А.П. Карпов. - Новосибирск.: Наука, 2005. - 347 с.
7. Ожегов, С.И. Толковый словарь русского языка: 80000 слов и фразеологических выражений / С.И. Ожегов, Н.Ю. Шведова. - М.: ООО «ИТН Технология», 2003. - 944 с.
8. Осипов, Ю.М. Теория хозяйства. Начала высшей экономии: учеб. / Ю.М. Осипов. - М.: Изд-во Москов. ун-та, 1998. - Т. 3.
9. Основы рыночного хозяйства: понятия и концепции / под ред. А. Шюллера, Х.Г. Крюссельберга. - Марбург, 1993.
10. Популярная экономическая энциклопедия / под. ред. А.Д. Некипелова. - М., 2001. - 367 с.
11. Райзберг, Б.А. Современный экономический словарь. 2-е изд., исправ. / Б.А. Райзберг, Л.Ш. Лозовский, Е.Б. Стародубцева. - М.: ИНФРА-М, 1998. - 479 с.
12. Словарь синонимов русского языка / под ред. Евгеньевой. - М.: Апрель, 2004.
13. Советский энциклопедический словарь / под ред. А.М. Прохорова. - М.: Сов. энцикл., 1989. - 1632 с.
14. Вентцель, Д. Трансформация экономических систем / Д. Вентцель. - М., 1993.
УДК 657. 524 Э.Ю. Свиридов
ПУТИ СОВЕРШЕНСТВОВАНИЯ УЧЕТА ЗАТРАТ И КАЛЬКУЛИРОВАНИЯ СЕБЕСТОИМОСТИ НА ПРЕДПРИЯТИЯХ ЛЕСОПРОМЫШЛЕННОГО КОМПЛЕКСА
В статье анализируются проблемные вопросы, связанные с организацией учета затрат и калькулирования себестоимости на предприятиях лесопромышленного комплекса, предлагаются варианты их совершенствования.
На сегодняшний день развитие лесопромышленного комплекса является одним из приоритетных направлений промышленной политики государства. Лес - один из стратегических трудно возобновляемых природных ресурсов, составляющих богатство России, а интенсификация использования природного потенциала достижима лишь посредством развития производств комплексной и глубокой переработки. Лесопромышленный комплекс обладает высочайшим ресурсным потенциалом, но входящие в него отрасли нуждаются в структурной перестройке и инвестициях. С этих позиций особую актуальность приобретает проблема оптимизации затрат на предприятиях лесного комплекса.
Лесопромышленный комплекс (ЛПК) - это конгломерат технологически взаимосвязанных отраслей лесозаготовительной, деревообрабатывающей, целлюлозно-бумажной, лесохимической промышленности. ЛПК - уникальная промышленная область, в которой присутствуют как добывающие, так и обрабатывающие отрасли. Каждая из них обладает собственными производственными, экономическими, технологическими и иными особенностями, влияющими на организацию учета затрат и калькулирование себестоимости. В настоящее время процедуры учета затрат и калькулирования себестоимости приобретают решающее значение в системах управленческого учета предприятий ЛПК, от них зависит качество принимаемых управленческих решений о производственной программе, направлениях сбыта, маркетинговой политике.
Научные и практические исследования в области учета затрат и калькулирования себестоимости в нашей стране активно велись в 1960-1980 гг. В тот период механизация и автоматизация учетных работ находились в зачаточном состоянии, поэтому большинство авторов ставили целью разработку методик учета, не столько позволяющих получать точные, достоверные, детальные и своевременные данные, сколько способствующих стандартизации учетных процедур и снижающих их трудоемкость.
Общими направлениями развития производственного и калькуляционного учета были: увеличение периода, за который производится учет фактических затрат и калькулирование себестоимости; укрупнение объектов учета и объектов калькулирования (носителей затрат); разработка укрупненного, универсального для отрасли состава статей калькуляции. Н.Г. Чумаченко в 1965 г. писал: «...предприятия постепенно отказываются от калькулирования всех выпускаемых изделий, переходя к калькулированию только главных видов: калькуляция себестоимости единицы важнейших видов продукции составляется раз в квартал, не всегда осуществляется ежемесячное калькулирование единицы продукции . Общая тенденция развития учета - постепенный переход от контроля себестоимости изделия к контролю затрат по процессам и операциям» [10, 19-21]. Излишне говорить, что эта тенденция привела к обесцениванию роли и снижению качества информации о затратах: нарушались принципы оперативности, точности, детальности.
В 1992 г. П.П. Новиченко и И.М. Рендухов поставили вопрос о том, что аналитический учет должен отвечать потребностям управления, способствовать максимальной локализации прямых затрат по объектам учета; категории объектов учета и объектов калькулирования должны быть сближены в отраслях, применяющих попередельную или попроцессную системы [9, 24-30]. По их мнению, «группировка по калькуляционным статьям расходов позволяет определить назначение расходов, установить влияние каждой статьи на себестоимость, а также направления снижения издержек производства» [9, 29]. Правильный выбор состава калькуляционных статей дает возможность выявить цели расходования ресурсов организации и вклад каждого подразделения в формирование себестоимости. При этом статьи калькуляции должны быть разработаны таким образом, чтобы обеспечить «наибольшее выделение прямых затрат, связанных с производством отдельных видов продукции» [9, 30].
Отраслевыми особенностями состава затрат, включаемых в себестоимость продукции на предприятиях лесопромышленного комплекса (1994 г.), утвержден общий для всех отраслей ЛПК состав калькуляционных статей (табл. 1).
Таблица 1
Типовая номенклатура статей калькуляции для предприятия ЛПК [1]
№ п/п Статья затрат Сфера применения
1 Плата за древесину, отпускаемую на корню На лесозаготовках
2 Сырье и материалы за минусом возвратных отходов По перерабатывающим производствам
3 Стоимость покупной древесины На лесозаготовках
4 Оплата труда производственных рабочих На всех видах производств
5 Отчисления на социальные нужды производственных рабочих На всех видах производств
6 Расходы на подготовку и освоение производства На всех видах производств
7 Расходы на содержание и эксплуатацию оборудования На всех видах производств
8 Услуги лесовозного транспорта на вывозке и расходы по содержанию лесовозных дорог На лесозаготовках
9 Цеховые расходы На всех видах производств
10 Общехозяйственные расходы На всех видах производств
11 Прочие производственные расходы На всех видах производств
12 Коммерческие расходы (расходы на продажу) На всех видах производств
Очевидно, что приведенный перечень удобен для составления отчетной калькуляции конечного продукта. Эффективное управление, однако, предполагает, что калькуляции будут составляться не только по промежуточным продуктам (полуфабрикатам), но и по отдельным структурным единицам, для сравнения и оценки. Так, если интегрированная структура владеет несколькими лесозаготовительными предприятиями, то себестоимость пиловочника должна быть определена по регионам, делянам, участкам.
Кроме того, специфика управления предполагает выявление эффективных и неэффективных затрат по местам их возникновения. По мнению Н.Д. Врублевского, «учет издержек производства по местам возникновения призван ответить на вопросы: где и какие ресурсы потреблялись» [3, 160]. Типовой перечень статей калькуляции не позволяет с высокой степенью точности осветить второй аспект, а именно, потребление каких ресурсов производилось в МВЗ. Это происходит по той причине, что каждый процесс или передел отличается собственными специфическими потребностями в ресурсах.
Например, процесс вывозки леса требует значительных затрат ГСМ, как следствие, в процессе высоки затраты на содержание и обслуживание машин и механизмов. Для правильного управления этими затратами по процессу необходимо выделить несколько статей в группе «материалы». Наоборот, процессы окорки и распила круглого леса требуют детализации информации о группах машин и оборудования, задействованных в процессе.
На наш взгляд, одной из основных задач совершенствования методики учета затрат на предприятиях ЛПК является отход от универсального перечня и разработка состава калькуляционных статей для каждого отдельно взятого объекта учета. Современный уровень развития учетных технологий позволяет без существенного увеличения трудоемкости учетных работ расширить перечень объектов учета и носителей затрат, а также, опираясь на их технологические особенности и экономическую сущность, разработать для каждого из таких объектов собственный детальный перечень статей калькуляции. Другая задача, органически взаимосвязанная с первой, - увеличение количества уровней аналитического учета производства, позволяющего группировать затраты по местам их возникновения, экономическим элементам, статьям калькуляции, носителям затрат.
Одной из специфических особенностей учета затрат на предприятиях ЛПК считается высокий удельный вес расходов на содержание и эксплуатацию оборудования (РСЭО). В состав РСЭО предприятия ЛПК включают расходы, связанные с работой бензомоторных пил, трелевочных тракторов, агрегатных лесозаготовительных машин, погрузочно-разгрузочных механизмов, механизированных линий на нижних складах, сучкорезных установок, лебедок и другого оборудования, используемого на лесозаготовках и на сплавных и лесоперевалочных работах, а также расходы по содержанию и эксплуатации оборудования шпалопиления, лесопиления и других производств лесоэксплуатации. Существующий порядок учета РСЭО предполагает выделение этих расходов на субсчете 25-1 «Расходы на содержание и эксплуатацию оборудования».
В 1960 г. один из основоположников современного производственного учета М.Х. Жебрак, характеризуя экономическую сущность РСЭО и общепроизводственных расходов, писал: «Расходы эти принципиаль-
но, экономически, совершенно различны: первые по существу основные расходы, вторые - накладные расходы. Объединение этих экономически различных расходов (в группу цеховых. - Прим. автора) диктуется тем, что распределение названных расходов на многих предприятиях (главным образом, на тех, которые выпускают сложную продукцию) производится одинаковым методом» [4, 189].
Таким образом, включение РСЭО в группу общепроизводственных расходов было исторически обусловлено и продиктовано, в первую очередь, необходимостью упрощения учетных процедур. Поэтому в наши дни следует переосмыслить ставшую традиционной методику. Мы считаем, что соответствие управленческим задачам требует организовать учет РСЭО по видам производств (отраслям), по местам возникновения затрат (цехам, участкам) и центрам ответственности, а внутри этих объектов - по статьям затрат. Далее необходима группировка затрат по признаку примерно одинаковой величины эксплуатационных затрат на час работы машин и оборудования [2, 124]. Указанный порядок предполагает значительную аналитику по учету РСЭО и приведет к «перегрузке» счета 25 «Общепроизводственные расходы».
Таблица 2
Перечень статей затрат по содержанию и эксплуатации оборудования
№ п/п Статья Состав затрат, относимых на статью
1 Оплата труда Сдельная оплата труда наладчиков, смазчиков, электромонтеров, слесарей, ремонтников и других вспомогательных рабочих, обслуживающих производственное оборудование
2 Социальное страхование Расходы на обязательное страхование (ЕСН, обязательное пенсионное страхование, страхование от несчастных случаев на производстве) по категориям сотрудников, указанных в п.1
3 Электроэнергия Стоимость электрической энергии, потребляемой при эксплуатации оборудования
4 Топливо Стоимость ГСМ, масел, смазочных материалов, используемых при эксплуатации оборудования
5 Вспомогательные материалы Обтирочные материалы, эмульсии для охлаждения, материалы для сшивания и крепления ремней, тросов и канатов и прочие вспомогательные материалы, необходимые для ухода за оборудованием и содержания его в рабочем состоянии
6 Запасные части Стоимость запасных частей для периодической замены при эксплуатации оборудования: рамных и дисковых пил, ножей дубильных машин и окорочных станков и другого режущего оборудования, ремней, техстропов, канатов
7 Ремонт Затраты на ремонт оборудования по его видам
8 Амортизация Амортизация оборудования указанной группы
9 Услуги вспомогательных производств Стоимость услуг вспомогательных производств (ремонтно-механического цеха, компрессорной установки и т.д.), связанных с содержанием и эксплуатацией оборудования
10 Прочие Расходы, не вошедшие в предыдущие пункты
Учитывая различную экономическую сущность РСЭО и общепроизводственных расходов, а также сложную аналитику по учету РСЭО, считаем целесообразным возвращение к варианту, который предполагался Планом счетов бухгалтерского учета 1985г., с отражением РСЭО на отдельно выделенном счете 24 «Расходы на содержание и эксплуатацию машин и оборудования». Возможны следующие уровни синтетического и аналитического учета:
1 - субсчета - места возникновения затрат (цех, участок, процесс);
2 - аналитический счет первого порядка - код группы оборудования с примерно одинаковым уровнем эксплуатационных расходов внутри МВЗ;
3 - аналитический счет второго порядка - затраты по статьям согласно отраслевым особенностям учета затрат (табл. 2);
4 - аналитический счет третьего порядка - код подконтрольности затрат (менеджер, принимающий решение о величине затрат по указанной статье);
5 - аналитический счет пятого порядка - признак экономической обоснованности затрат.
Далее сгруппированные расходы по содержанию и эксплуатации оборудования включаются в себестоимость отдельных производств лесоэксплуатации, сплавных и лесоперевалочных работ пропорционально отработанным машино-сменам (согласно данным о работе механизмов).
Очевиден тот факт, что перечень калькуляционных статей и последовательность калькуляционных расчетов отличаются специфическими характеристиками для каждой из отраслей ЛПК. Основополагающими факторами здесь являются общие отраслевые технологические особенности, а также отличительные черты в организации производственного процесса на предприятии. Остановимся подробнее на двух процессах - лесозаготовке и лесопилении.
Лесозаготовительная отрасль объединяет такие технологические процессы, как заготовка древесины на участках, вывозка древесины, первичная обработка круглых лесоматериалов, частичная переработка круглых лесоматериалов и отходов лесозаготовок. Обособленный процесс - законодательно предписываемый лесопользователям комплекс работ по частичному восстановлению лесных ресурсов. В свою очередь, каждый процесс может быть разделен на различные виды (комплексы) работ. Например, лесозаготовка включает лесосечные работы на верхнем складе, вывозку леса, работы на нижнем складе. Вывозка леса может осуществляться автомобильным транспортом или путем лесосплава по малым и крупным рекам и водохранилищам. Процесс вывозки леса, кроме того, подразумевает работы по скатке леса в воду и лесоперевалочные работы с одного вида транспорта на другой. По каждому из этих комплексов работ необходимо сформировать собственный перечень статей калькуляции. Например, в комплексе лесосечных работ должны присутствовать следующие статьи:
- лесные подати (арендная плата);
- основная заработная плата рабочих лесозаготовительных бригад;
- дополнительная заработная плата рабочих лесозаготовительных бригад;
- отчисления на социальное страхование;
- расходы на подготовку и освоение производства;
- затраты на содержание и эксплуатацию оборудования.
Комплекс работ по вывозке леса не будет содержать статьи лесных податей (арендной платы), но должен содержать разукрупненную статью «Услуги лесовозного транспорта на вывозке и расходы на содержание лесовозных дорог». Отраслевые особенности состава затрат предполагают учитывать эти затраты в составе общепроизводственных расходов на субсчете 25-2 с последующим распределением. На наш взгляд, повышение достоверности учетных данных требует принципиально нового подхода к учету этих затрат. Содержание лесовозных дорог предполагает два различных вида расходов - на содержание лесовозных усов от основной дороги до верхнего склада и на содержание основной дороги [5, 78]. Мы полагаем, что затраты на содержание лесовозных усов могут быть отнесены на соответствующие места возникновения и центры затрат по прямому признаку, их целесообразно учитывать на счете 20 «Основное производство». Расходы на содержание основной дороги - накладные - надлежит учитывать на счете 25 «Общепроизводственные расходы».
В целом схему уровней синтетического и аналитического учета затрат по лесозаготовке можно представить следующим образом (рис. 1).
Рис. 1. Уровни синтетического и аналитического учета по счету 20 «Основное производство» на предприятии лесозаготовки
Локализация первичных затрат по местам возникновения и центрам затрат способствует более полному их контролю, а также увеличивает достоверность калькуляционных расчетов. Еще В.И. Стоцкий в 1931 г. предлагал в случаях, когда не все продукты проходят каждую из производственных стадий, оставлять к распределению между последними только ту часть затрат, которая не может быть отнесена на эти стадии прямо и непосредственно. В.Б. Ивашкевич описывает две возможных альтернативы организации такого учета. По первой из них на счетах центров затрат учитываются все прямые и косвенные расходы, связанные с данным центром, независимо от того, к каким изделиям они относятся. Вторая альтернатива предполагает, что прямые расходы списываются на изделия и в состав расходов центров затрат не включаются, в центрах затрат локализуются только косвенные расходы [6, 76]. Для лесозаготовительной отрасли предпочтителен первый вариант, поскольку по отношению к объектам калькулирования почти все затраты МВЗ являются косвенными.
Последним уровнем аналитического учета должны быть статьи калькуляции. В различных отраслях промышленности группировка затрат осуществляется в разной последовательности: в одних - сначала по калькуляционным объектам, потом - по статьям калькуляции, в других - сначала по статьям калькуляции, затем - по носителям затрат. Вторая форма присутствует в отраслях с попередельной системой, к которой относится лесозаготовительная и деревообрабатывающая промышленность.
В лесозаготовке объектом калькулирования считают обезличенный кубометр древесины, поскольку на лесосечных работах и на вывозке древесины предметом труда является хлыст, т.е. обезличенная древесина. Раскряжевка хлыстов осуществляется на нижних складах, где определяется объем сортиментов. Традиционные усовершенствования калькуляционных расчетов сводятся к предложениям определять помимо себестоимости кубометра обезличенной древесины еще и себестоимость одного обезличенного кубометра вывезенной древесины, и себестоимость обезличенного кубометра древесины, законченной обработкой на нижнем складе [7, 122]. Эти показатели характеризуют затраты по стадиям процесса, но не отражают изменений в структуре сортимента. Можно организовать учет по четырем уровням калькуляционных объектов (рис. 2).
Рис. 2. Уровни объектов калькулирования в лесозаготовке [8]
При этом в аналитическом учете четвертого уровня (по размерам) должны присутствовать все типоразмеры сортиментов, предусматриваемые номенклатурой готовой продукции, т.е. по длине и диаметру хлыста.
Распределение издержек, аккумулированных по центрам затрат, на их носителей необходимо организовать на основе данных оперативного учета. В конце периода может быть составлен акт выполненных работ по рубкам, в котором будет указан объем заготовленной древесины с распределением на категории по породам, типам обработки (деловая и дровяная), размерам. На основе акта в регистре матричной формы производится распределение издержек с МВЗ и центров затрат на объекты калькулирования. В качестве базы распределения можно выбрать:
- размер лесных податей (арендной платы);
- весовые коэффициенты ценности породы;
- весовые коэффициенты трудоемкости работ.
Деревообрабатывающая промышленность представлена лесопилением, производством мебели, тары, садовых домиков и прочими видами деятельности. С точки зрения учета, наиболее сложной областью является лесопиление. На наш взгляд, как и в лесозаготовке, в лесопилении учет целесообразно организовать по стадиям переработки, МВЗ и центрам затрат. К основным стадиям в лесопилении относятся: подготовка и подача пиловочного сырья в распил; раскрой бревен, сортировка пиломатериала; антисептирование; сушка; подготовка транспортных пакетов. Стадии переработки в общем случае можно отождествить с местами издержек. Разукрупнение МВЗ на центры затрат логично осуществлять по основным операциям и (или) группам оборудования, занятым в операциях. Например, МВЗ «сушка» целесообразно разделить на укладку в штабеля (группа - штабелеры), прикрытие поверхностей (участок ручной обработки), подачу в сушильные
камеры. Дальнейшее обобщение затрат осуществляется исходя из тех же принципов, которые сформулированы для лесозаготовительной промышленности.
Отдельную сложность в лесопилении представляет вопрос калькулирования себестоимости. Традиционно объектом калькулирования служит обезличенный кубометр пиломатериалов. Но лесопиление - это производство совместной (сопряженной) продукции, которая становится индивидуально различимой лишь после ее распила. Поэтому важной практической задачей считается определение себестоимости не только по породам и типоразмерам, но и по сортам пиломатериалов. Сортность пиломатериала преимущественно определяется качеством исходного сырья (пиловочника), его размером: больший диаметр и меньшая длина хлыста дают больший выход пиломатериалов высокой сортности.
Разделение затрат, рассчитанных на обезличенный кубометр пиломатериалов, на их сорта, можно осуществлять коэффициентным методом. П.П. Новиченко и И.М. Рендухов предлагают рассчитывать коэффициент качества, получаемый путем суммирования нормативных (плановых) затрат или отпускных (оптовых) цен по всем сортам, а затем соотносить их с соответствующим показателем, установленным для первого сорта продукции [9, 206-207].
Указанный вариант, как нам кажется, обладает одним недостатком: себестоимость сортов будет отражать колебания рыночных цен и спрос на продукцию, но практически не будет зависеть от технологических особенностей производства и качества исходного сырья. Здесь целесообразно использовать комплексные индексы, представляющие собой сбалансированный по весам набор производственных и качественных характеристик. Например, комплексный индекс может быть составлен по показателям размера, сорта и цены исходного сырья, нормативов выхода сорта пиломатериалов из сырья различных категорий качества и т.д.
Итак, основные направления совершенствования учета затрат и калькулирования себестоимости на предприятиях лесопромышленного комплекса состоят в максимальной локализации производственных затрат по местам возникновения затрат и центрам затрат, в разработке индивидуального перечня статей затрат для каждого из таких объектов, в разукрупнении носителей затрат (объектов калькулирования) и использовании коэффициентных способов калькулирования себестоимости продукции с учетом ее качества и типосорторазмеров.
Литература
1. Отраслевые особенности состава затрат, включаемых в себестоимость продукции на предприятиях лесопромышленного комплекса: утв. Минэкономики РФ 19.10.1994 г.: документ опубликован не был.
2. Бухгалтерский учет на промышленном предприятии: учеб. пособие / под ред. А.П. Кононова. - М.: Финансы, 1972. - 272 с.
3. Врублевский, Н.Д. Управленческий учет издержек производства: теория и практика / Н.Д. Врублевский. -М.: Финансы и статистика, 2002. - 352 с.
4. Жебрак, М.Х. Курс промышленного учета / М.Х. Жебрак. - М.: Гос. стат. изд-во, 1960. - 400 с.
5. Захарьин, В.Р. Особенности формирования себестоимости лесопродукции на лесозаготовительных предприятиях / В.Р. Захарьин // Я - бухгалтер. - 1999. - № 7. - С. 72-90.
6. Ивашкевич, В.Б. Проблемы учета и калькулирования себестоимости продукции / В.Б. Ивашкевич. - М.: Финансы, 1974. - 159 с.
7. Бухгалтерский учет на предприятиях лесозаготовительной и деревообрабатывающей промышленности: учеб. пособие / Г.В. Максимова, Т.И. Бабицкая, В.П. Кочетыгова [и др.]. - М.: Финансы и статистика, 1987. - 184 с.
8. Новикова, И.В. Учет древесины, отпускаемой на корню / И.В. Новикова, И.А. Игнатьева, Н.Ю. Водола-гина, Н.В. Андрианова // Консультант. - 1999. - № 19. - С. 30-35.
9. Новиченко, П.П. Учет затрат и калькулирование себестоимости продукции в промышленности: учеб. / П.П. Новиченко, И.М. Рендухов. - М.: Финансы и статистика, 1992. - 224 с.
10. Чумаченко, Н.Г. Методы учета затрат и калькулирования себестоимости промышленной продукции / Н.Г. Чумаченко. - М.: Финансы, 1965. - 124 с.
