Проблемы в области терминологической базы, используемой в системе внутреннего контроля и аудита и пути их решения Текст научной статьи по специальности «Экономика и бизнес»

ТЕRRА ECONOMICUS ^ 2011 ^ Том 9 № 1 Часть 3

38

АКТУАЛЬНЫЕ ПРОБЛЕМЫ ХОЗЯЙСТВЕННОЙ ПРАКТИКИ

ПРОБЛЕМЫ В ОБЛАСТИ ТЕРМИНОЛОГИЧЕСКОЙ БАЗЫ, ИСПОЛЬЗУЕМОЙ В СИСТЕМЕ ВНУТРЕННЕГО КОНТРОЛЯ И АУДИТА И ПУТИ ИХ РЕШЕНИЯ

КАПЕЛИСТ Е.И.

аспирант, Донской государственный аграрный университет, e-mail: [email protected]

В целях обеспечения единства терминологической базы предпринята попытка разграничить понятия «бухгалтерская отчетность», «финансовая отчетность». В результате исследования выявлены три базовые точки зрения и проведено четкое разграничение исследуемых понятия широко применяемых в системе внутреннего контроля и аудита.

Ключевые слова: система внутреннего контроля; бухгалтерская отчетность; финансовая отчетность; бухгалтерская «финансовая отчетность».

They have made an attempt to differentiate notions bookkeeping «financial balance», financial accounting to provide unity of terminological basis. Three basic points of view have been revealed as a result of research and precise differentiation of the notions to use widely in the system of internal control and audit.

Keywords: internal control system; bookkeeping balance; financial accounting; bookkeeping «financial accounting».

Коды классификатора JEL: M42.

В связи с приближением российских правил (стандартов) к международным стандартам аудита в новом федеральном правиле (стандарте) аудиторской деятельности № 8 «Понимание деятельности аудируемого лица, среды в которой она осуществляется и, оценка рисков существенного искажения аудируемой финансовой (бухгалтерской) отчетности» (в ред. Постановления Правительства РФ от 19.11.2008 N 863) под системой внутреннего контроля понимается процесс, организованный и осуществляемый представителями собственника, руководством, а также другими сотрудниками аудируемого лица, для того чтобы обеспечить достаточную уверенность в достижении целей с точки зрения надежности финансовой (бухгалтерской) отчетности, эффективности и результативности хозяйственных операций и соответствия деятельности аудируемого лица нормативным правовым актам [6]. Данный подход совпадает с трактовкой данного понятия Институтом внутренних аудиторов и методикой COSO. Новая трактовка, на наш взгляд, является более емкой.

В нормативных актах, научных трудах, монографиях, учебной литературе мы можем встретить следующие термины: «бухгалтерская отчетность», «финансовая отчетность», «бухгалтерская (финансовая) отчетность», «финансовая (бухгалтерская) отчетность», «финансовая информация», «бухгалтерская информация».

Термин «бухгалтерская отчетность» применяется в базовых в области бухгалтерского учета нормативных актах, таких, как Федеральный закон № 129-ФЗ от 21.11.1996 г. «О бухгалтерском учете», Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденное Приказом Минфина РФ от 29.7.1998 г. № 34н, Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организаций» (ПБУ 4/99), утвержденное приказом Минфина РФ от 6.7.1999 г. № 43н, приказ Минфина РФ от 2.7.2010 г. № 66н «О формах бухгалтерской отчетности организаций», приказы Минфина РФ от 18 сентября № 115н и № 116н «О внесении изменений в нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету» в ФЗ «О бухгалтерском учете».

Наряду с понятием «бухгалтерская отчетность» применяется термин «финансовая отчетность», используемый в гражданско-правовом обороте в Гражданском Кодексе (ст. 91 п. 4 и ст. 103 п. 5 ГК РФ), статьях 88, 89 Федерального закона «Об акционерных обществах» от 24.11.1995 N 208-ФЗ, в Федеральном законе «О рынке ценных бумаг» от 22.04.1996 N 39-ФЗ.

© Е.И. Капелист, 2011

В настоящее время существует несколько точек зрения на проблему разночтения применяемых понятий. Первая группа ученых отождествляет данные понятия, рассматривая их как синонимы и не проводя различий между ними. Вторая группа автором проводит разграничения на основе глубокого понимания теории бухгалтерского учета. В Концепции развития бухгалтерского учета в РФ указано, что «бухгалтерский учет представляет собой информационную базу, на основе которой хозяйствующие субъекты подготавливают бухгалтерскую отчетность юридического лица... Информация, формируемая в бухгалтерском учете, используется для составления управленческой, налоговой, статистической отчетности, отчетности перед надзорными органами. При необходимости на основе данной информации должны составляться также другие виды отчетности» [5]. Я.В. Соколов дает следующее определение: «Бухгалтерская отчетность — это система учетных показателей, отражающих хозяйственную деятельность фирмы за определенный период» [9, с. 370].

Таким образом, бухгалтерский учет рассматривается как интегрирующее понятие, включающее самые разнообразные виды учета, например, налоговый, управленческий, стратегический, социальный, экологический и т.д.

Следует обратить и на тот момент, что, согласно Положению по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организаций» (ПБУ 4/99), утвержденному приказом Минфина РФ от 6 июля 1999 г. № 43н, применяется термин «информация», сопутствующий бухгалтерской отчетности. В такой информации раскрываются «динамика важнейших экономических и финансовых показателей деятельности организации за ряд лет; планируемое развитие организации; предполагаемые капитальные и долгосрочные финансовые вложения; политика в отношении заемных средств, управления рисками; деятельность организации в области научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ; природоохранные мероприятия; иная информация» [5]. Несомненным является то, что данная информация носит финансовый характер и может быть сформирована в различных видах учета: управленческом, экологическом, стратегическом и др. Так, в соответствии с этим нормативным актом: «При раскрытии дополнительной информации, например, природоохранных мероприятий, приводятся основные проводимые и планируемые организацией мероприятия в области охраны окружающей среды, влияние этих мероприятий на уровень вложений долгосрочного характера и доходности в отчетном году, характеристику финансовых последствий для будущих периодов, данные о платежах за нарушение природоохранного законодательства, экологических платежах и плате за природные ресурсы, текущих расходах по охране окружающей среды и степени их влияния на финансовые результаты деятельности организации» [5].

Практика составления пояснительной записки свидетельствует, что в ней, наряду с пояснениями бухгалтерской отчетности, крупные организации приводят данные о выполнении бюджетов (например, бюджета доходов и расходов). Данная информация формируется в системе управленческого учета. Таким образом, применительно ко второй точке зрения бухгалтерская отчетность рассматривается как понятие более широкое, чем «финансовая отчетность». Однако такое понимание, на наш взгляд, требует тотального пересмотра практически всех нормативных актов в области бухгалтерского учета, налогообложения, аудита, финансов и закрепления четкого понимания понятия «бухгалтерский учет» в широком смысле слова. Кроме того, потребуется пересмотр и традиционной теории бухгалтерского учета (со всеми вытекающими последствиями). Подобная точка зрения имеет право на существование, но ее применение в настоящее время нецелесообразно.

Третья точка зрения разграничивает финансовую и бухгалтерскую отчетность: если в России в рассмотренных нами выше нормативных актах применяется термин «бухгалтерская отчетность», то за рубежом организации, применяющие МСФО, формируют финансовую отчетность, базирующуюся на концепции рискового финансового капитала. Согласно точке зрения А.Н. Хорина, понятие «бухгалтерская отчетность» более узкое по сравнению с «финансовой отчетностью». Следует отметить, что при формировании финансовой отчетности возрастает роль профессионального суждения бухгалтера. Под бухгалтерской отчетностью он понимает отчетность, сформированную в соответствии с требованиями действующего российского законодательства. В РФ состав отчетности четко регламентирован Приказом Минфина РФ от 02 июля 2010 г. № 66н «О формах бухгалтерской отчетности организаций», Положением по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организаций» (ПБУ 4/99), утвержденным приказом Минфина РФ от 6 июля 1999 г. № 43н. В финансовой отчетности может раскрываться как бухгалтерская, так и небухгалтерская информация. Она может содержать данные о финансовом положении, финансовых ресурсах организации, объемах и формах привлечения в оборот организации собственного и заемного капитала; финансовом результате деятельности организации за отчетный период, размерах и формах экономических выгод, полученных основными группами поставщиков финансовых ресурсов организации, добавленной стоимости; изменении финансового положения организации, изменении источников финансирования и направлениях их использования в организации, движении фондовых потоков организации за отчетный период и др. Очевидным является то, что для бухгалтерской отчетности характер-

ТЕRRА ECONOMICUS ^ 2011 ^ Том 9 № 1 Часть 3

ТЕRRА ECONOMICUS ^ 2011 ^ Том 9 № 1 Часть 3

40

Е.И. КАПЕЛИСТ

но преобладание юридической формы над экономическим содержанием, в то время, как для финансовой отчетности — преобладание экономической сути показателей над юридическими нормами национального законодательства.

Считаем целесообразно в научных исследованиях, при постановке и функционировании системы внутреннего контроля и аудита придерживаться третьей точки зрения. Следует обратить внимание на еще один аспект исследуемой проблемы. В федеральном правиле (стандарте) аудиторской деятельности (ФСАД 1/2010) «Аудиторское заключение о бухгалтерской (финансовой) отчетности и формирование мнения о ее достоверности» в п. 14 указывается на то, что «в аудиторском заключении может быть выражено не-модифицированное или модифицированное мнение о достоверности бухгалтерской отчетности». В ранее действовавшем правиле (стандарте) № 6 «Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности» указывалось, что аудитор оценивает степени соответствия финансовой (бухгалтерской) отчетности законодательству Российской Федерации. При этом отмечалось, что требования, изложенные в данном стандарте, могут быть использованы для подготовки аудиторских заключений по бухгалтерской информации, которая не является финансовой (бухгалтерской) отчетностью.

Как нами уже было показано, бухгалтерская отчетность, в ряде случаев, может включать отдельные элементы финансовой отчетности, т.е. по сути дела представляет симбиоз эти видов отчетности. В связи с этим считаем правомерным в данной ситуации применять термин «бухгалтерская (финансовая) отчетность».

Таким образом, мы рекомендуем разграничить понятия «бухгалтерская отчетность», «финансовая отчетность» и бухгалтерская (финансовая) отчетность. Под бухгалтерской отчетностью понимается отчетность, сформированная в соответствии с требования действующего в РФ законодательства. Бухгалтерская (финансовая) отчетность по своей природе является комбинированной и включает наряду с бухгалтерской отчетностью отдельные элементы финансовой. Особенностью финансовой отчетности является то, что в ее основе лежит концепция рискового финансового капитала.

Для повышения эффективности деятельности коммерческой организации в рамках учетной системы необходимо формировать надежную и достоверную информацию, пригодную для целей управления. Однако само по себе соблюдение законодательства в области бухгалтерского учета, налогообложения, позволяющее предотвратить злоупотребления и сформировать достоверную бухгалтерскую (финансовую) отчетность автоматически не обеспечивает повышение эффективности. Как показывает практика «потери от обычной неэффективности бизнес-процессов могут значительно превышать последствия от злоупотреблений [4, с. 7]. Система внутреннего контроля способствует не только профилактике и ранней диагностике нарушений, приводящих к искажениям бухгалтерской (финансовой) отчетности, но и позволяет выявлять внутренние резервы повышения эффективности на основе данных финансовой отчетности, обеспечивая тем самым высокий уровень управляемости бизнеса.

ЛИТЕРАТУРА

1. Гражданский кодекс Российской Федерации (ГК РФ) (части первая, вторая и третья). Электронно-правовая система «Консультант Плюс» // Интернет ресурс: http:/www.consultant.ru/online/.

2. Концепция развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на среднесрочную перспективу: утвержденная Приказом Минфина России от 01.07.2004 г. № 180. Доступ из справ.-правовой системы «Консультант Плюс».

3. Концепция бухгалтерского учета в рыночной экономике России (одобрена Методологическим Советом по бухгалтерскому учету при Минфине РФ и Президентским Советом института профессиональных бухгалтеров 29.12.1997 г.). Электронно-правовая система «Консультант Плюс» // Интернет ресурс: http:/www.consul-tant.ru/online/.

4. Макеев Р.В. Постановка систем внутреннего контроля: от проверок отчетности к эффективности бизнеса // Р.В Макеев. М.: Вершина, 2008.

5. Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99) [Электронный ресурс]: утверждено приказом Минфина РФ от 06.07.1999 г. № 43н (в ред. Приказа Минфина РФ от 18.09.2006 г. № 115н). Электронно-правовая система «Консультант Плюс» // Интернет ресурс: http:/www.consultant.m/online/.

6. Постановление Правительства РФ от 23.09.2002 г. № 696 «Об утверждении федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности (в ред. Постановлений Правительства РФ от 04.07.2003 г. № 405,от 07.10.2004 г. № 532, от 16.04.2005 г. № 228, от 25.08.2006 г. № 523, от 22.07.2008 г. № 557, от 19.11.2008 г. № 863) // СПС «Гарант».

7. Приказ Министерства финансов РФ от 29.07.1998 г. № 34н «Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ» (с изм. и доп.). Электронно-правовая система «Консультант Плюс» // Интернет ресурс: http:/www.consultant.ru/online/.

8. Приказ Минфина РФ от 20.05.2010 г. № 46н «Об утверждении федеральных стандартов аудиторской деятельности» (с изм. и доп.) Электронно-правовая система «Консультант Плюс» // Интернет ресурс: http:/www.consul-tant.ru/online/.

9. Соколов Я.В. Основы теории бухгалтерского учета [Текст] / Я.В. Соколов М.: Финансы и статистика, 2000.

10. Федеральный закон от 26.12.1995 г. № 208-ФЗ «Об акционерных обществах». Электронно-правовая система «Консультант Плюс» // Интернет ресурс: http:/www.consultant.m/onUne/.

11. Федеральный закон от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (с изм. и доп.) Электронноправовая система «Консультант Плюс» // Интернет ресурс: http:/www.consultant.ru/online/.

12. Федеральный закон от 30 декабря 2008 г. № 307-Ф3 «Об аудиторской деятельности». Электронно-правовая система «Консультант Плюс» // Интернет ресурс: http:/www.consultant.ru/online/.

13. Хорин А.Н. О достоверности и существенности показателей бухгалтерской отчетности // Бухгалтерский учет. 1999. № 11. С. 60-62.

14. Хорин А.Н. Финансовая отчетность организации: цель ее составления//Бухгалтерский учет. № 7. 2001. Электронно-правовая система «Консультант Плюс» // Интернет ресурс: http:/www.consultant.ru/online/.

ТЕRRА ECONOMICUS ^ 2011 ^ Том 9 № 1 Часть 3