CC BY
72
НАЛОГИ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ
УДК 336.221(470+571)
ББК 65.04
И. В. Галимова Проблемы управления налогообложением в России
В статье рассматриваются и анализируются процессы, происходящие в налоговой системе России за последние 15 лет, в том числе в сравнении с мировой практикой организации и реформирования налоговой системы, предлагается авторское видение причин негативных явлений в российской налоговой системе.
In the article the processes in the Russian tax structure for the period of previous 15 years are considered and analyzed in comparison with the world practice of organizing and reforming the tax structure. It also offers the author's original interpretation of the reasons for some negative phenomena in the Russian tax structure.
Ключевые слова: налоги, налогообложение, налоговая система, налоговая реформа, налоговое планирование, управление налоговой системой.
Keywords: taxes, taxation, tax structure, tax reform, tax planning, tax system administration.
Налогообложение находится на стыке всех социально-политических и экономических интересов общества. От того, насколько рационально определено и рассредоточено между плательщиками налоговое бремя, зависит успех индивидуального и корпоративного бизнеса, а значит, и богатство нации в целом.
В условиях рыночных отношений налоговая система является важной частью механизма государственного регулирования экономики с помощью финансовых рычагов. Эффективное функционирование всего хозяйственного комплекса страны зависит от того, насколько правильно построена система налогообложения.
81
Решение проблем налогообложения влияет на подъем и развитие экономики, выполнение социальных проблем -выплату пенсий, пособий, обеспечение конституционных га -рантий, связанных с бесплатным образованием, медициной.
Налоги и налогообложение имеют первостепенное значение как инструмент воздействия государства на экономическое поведение участников рыночных отношений и управления экономической системой. Однако налоги сами выступают объектом управления, которое в условиях рынка принимает форму налогового менеджмента - государственного и корпоративного. Органы государственной власти и налогоплательщики пытаются различными способами управлять налоговыми платежами. В современной России роль налогового менеджмента возрастает.
По содержанию налоговой политики можно судить о типе государства, о прочности его правовых основ и об устремлениях бюрократического аппарата, призванного поддерживать эти основы. Налоги - это мощнейшее орудие в руках тех, кто определяет социально-политические и экономические ценности в государстве.
Успешное проведение налоговой политики государства зависит от рациональности налогового законодательства и эффективности системы государственного налогового менеджмента. Государственный налоговой менеджмент является искусством сочетать интересы самого государства и его хозяйствующих субъектов. Поэтому от того, насколько грамотно эти интересы соблюдены, зависят качество и эффективность управления налогообложением на общегосударственном уровне.
В целом повышение эффективности государственного налогового менеджмента, его развитие должны сводиться к росту результативности мероприятий по всем функциональным направлениям менеджмента: организации, планированию, регулированию и контролю.
Основы действующей в настоящее время налоговой системы России были заложены на рубеже 90-х годов. В 1991 г. был принят пакет законопроектов о налоговой системе. Среди них: «Об основах налоговой системы в РФ»,
82
«О налоге на прибыль предприятий и организаций», «О налоге на добавленную стоимость» и др. Эти принятые законы были подготовлены за короткий промежуток времени. Это обстоятельство, а также отсутствие собственного опыта и знаний о международном опыте построения налоговых систем, приспособленных к функционированию рыночной экономики, явились главной причиной того, что вновь созданной Российской налоговой системе были присущи серьезные недостатки.
В последнее десятилетие минувшего века в России произошли серьезные изменения в налоговой политике и, безусловно, наиболее значимым явлением стало вступление в силу Налогового кодекса.
Налоговая система России, по-прежнему, выполняет в основном фискальную функцию, не стимулирует экономический рост и тем самым не приводит к расширению налогооблагаемой базы.
С исчезновением ценового и иного административного контроля, когда возможности государства оказывать воздействие на экономические процессы в обществе значительно сузились, лишь налоговое регулирование осталось реальным каналом обратной экономической связи государства с бизнесом. Но полноценное использование налогов как инструмента экономического регулирования производственной деятельности организаций в Российской Федерации осложняется, по крайней мере, двумя обстоятельствами. Во-первых, налоговая система России создается практически заново, с минимальной преемственностью опыта советской эпохи и со значительной долей копирования западного опыта. Это обстоятельство формирует противоречивые резуль -таты. Не разрешив старые противоречия формирования доходной части государственного бюджета, налоговая система породила новые. Прежде всего, это отсутствие стимулов повышения деловой активности хозяйствующих субъектов.
Во-вторых, сказывается временной фактор - вся история развития рыночной экономики в России не выходит за рамки двух десятилетий. В соответствии с задачами, кото-
83
рые ставились перед Налоговым кодексом, налоговая система РФ призвана быть более справедливой, понятой, единой и обеспечивающей сбалансированность общегосударственных и частных интересов. Это выражается в рационализации количества и видов налогов, методов их исчисления и способов взимания, форм контроля, соответствие их современному состоянию экономического и политического развития российского общества.
В настоящее время в России недостатками налогообложения являются:
• незавершенность законодательной базы;
• неэффективность механизмов сбора налогов;
• наличие теневой экономики;
• коррупция.
Проблема нестабильности налогового законодательства заключается в том, что вносятся поправки и изменения в законы, имеющие обратную силу, а также ликвидируются ранее введенные привилегии, что создает дополнительный источник риска для инвесторов. Государство должно гарантировать соблюдение стабильности налогов и правил их взимания в течение значительного периода времени. При этом обо всех планируемых изменениях налогоплательщиков необходимо извещать до периода их действия, а не ставить перед уже свершившимся фактом.
Налоговый кодекс требует дальнейших уточнений и дополнений. В настоящее время продолжает иметь место недостаточная четкость и ясность положений нормативных документов по налогообложению, их противоречивость и запутанность, что значительно затрудняет их изучение налогоплательщиком, в связи с чем неизбежны ошибки при исчислении налогов.
Достаточно сложной является проблема неплатежей налогов, т. е. недоимки. Одной из причин, способствовавших значительному росту недоимки, стало увеличение объемов отсроченных платежей, предоставляемых предприятиям, имеющим задолженность по платежам в бюджет,
с целью бронирования поступающих на их расчетные счета средств для выплаты заработной платы.
Другие причины неплатежей - отсутствие средств на счетах плательщиков, а также низкая платежная дисциплина налогоплательщиков. В этой связи на основании постановления правительства, а также нормативных актов субъектов Федерации проводится реструктуризация задолженности предприятий.
Реструктуризация позволяет предприятиям рассрочить выплату задолженности на шесть лет, а в последующие четыре года рассчитаться с задолженностью по штрафам и пеням. Законом также стимулируются досрочные платежи. К примеру, если задолженность по налогам будет погашена не за шесть лет, а за четыре года, то штрафы и пени автоматически списываются. Налоговым органом может быть принято решение и о прекращении рассрочки, если предприятие не заплатит текущие платежи в бюджет или не выполнит график погашения недоимок.
На Западе налоговые вопросы давно уже занимают почетное место в финансовом планировании предприятий. В условиях высоких налоговых ставок неправильный или недостаточный учет налогового фактора может привести к весьма неблагоприятным последствиям или даже вызвать банкротство предприятия. С другой стороны, правильное использование предусмотренных налоговым законодательством льгот и скидок может обеспечить не только сохранность полученных финансовых накоплений, но и возможности финансирования расширения деятельности, новых инвестиций за счет экономии на налогах или даже за счет возврата налоговых платежей из казны.
Основные цели налогового планирования - оптимизация налоговых платежей, минимизация налоговых потерь по конкретному налогу или по совокупности налогов, повышение объема оборотных средств предприятия и как результат увеличение реальных возможностей для дальнейшего раз -вития организации, для повышения эффективности ее работы. За счет облегчения налогового бремени путем изыскания наиболее рациональных способов снижения на-
85
логовых обязательств организации получают дополнительные возможности для максимального увеличения доходности финансово-хозяйственной деятельности и для дальнейшего эффективного развития производства.
При налоговом планировании не следует ориентироваться только на размеры налоговых ставок. Напротив, раз -меры налоговых ставок с точки зрения обложения налоговой деятельности имеют второстепенное значение. Иначе трудно бы было понять, почему в условиях полной свободы движения капиталов компании продолжают действовать в странах с уровнем корпорационного налога в 40-50 % и не перебираются в «налоговые гавани», где ставки этого налога 2-5 % или он вовсе не применяется.
На самом деле и в странах с нормальными, т. е. не пониженными, ставками налогов компании с хорошо поставленным налоговым планированием платят налоги по эффективной налоговой ставке не свыше 20-25 %. Снижение высоких нормальных налоговых ставок до пониженных эффективных ставок в западных странах в принципе доступно для всех компаний, хотя и носит избирательный характер. Практически во всех этих странах существуют значительные налоговые льготы (или даже прямые субсидии и компенсации) для экспортной деятельности, для инвестиций в новые промышленные мощности, в создание новых рабочих мест для предприятий, создаваемых в относительно менее развитых районах и т. д. Поэтому в отношении реальной производственной и коммерческой деятельности налоговые режимы развитых стран вполне конкурентоспособны с режимами стран - «налоговых гаваней», особенно если учесть, что для реальной деятельности важны состояние инфраструктуры, доступности источников сырья, близость рынков сбыта, наличие квалифицированной рабочей силы, в чем «налоговые гавани», очевидно, уступают развитым странам.
Но даже и для «базовых» компаний, не осуществляющих никакой деятельности в стране своего местонахождения, а только управляющих активами, обслуживающих или контролирующих деятельность в других странах, размеще-
86
ние в стране с нормальным уровнем налогообложения может оказаться не менее выгодным, чем в стране - «налоговой гавани». Многие страны (США, Великобритания, Франция и т. д.) предоставляют своим компаниям отсрочку от налогообложения доходов, полученных за рубежом до тех пор, пока они не будут реально репатриированы в страну. Такая отсрочка может фактически иметь бессрочный характер, а при современном уровне процентных ставок отсрочка в уплате налогов на 7-8 лет равносильна полному освобождению от налога.
Компании с международным масштабом деятельности могут даже пользоваться весьма существенными льготами, предусмотренными международными налоговыми соглашениями; страны - «налоговые гавани» - таких соглашений не имеют.
Отношение налоговых властей западных стран к «налоговым гаваням» при всей остроте официальной критики остается в рамках «резервируемой благосклонности». Большинство из стран - «налоговых гаваней» - при желании могло бы быть сокрушено простыми политическими и экономическими мерами в несколько дней. Но на самом деле капиталы только «базируются» в «налоговых гаванях», а реально они вкладываются и функционируют в тех же западных странах. Туда же переводятся и доходы с этих капиталов, поскольку их владельцы проживают в этих странах. Более жесткая позиция по отношению к «налоговым гаваням» могла бы побудить инвесторов и компании окончательно покинуть свою страну. Наконец, страны - «налоговые убежища» - играют важную роль для смягчения остроты конкурентных противоречий между развитыми странами в борьбе за привлечение капиталов и дают важный аргумент для внутриполитической борьбы в этих странах, позволяя властям защищать предоставление существенных налоговых льгот капиталам ссылками как раз на наличие этих «налоговых убежищ» за рубежом.
Таким образом, уплата предприятием налога по стандартной, установленной законом ставке - необычное, ред-
кое явление и свидетельствует о плохой постановке налогового планирования на данном предприятии.
В настоящее время наблюдается постепенное отлажи-вание налоговой системы, появление новых налогов и отмирание некоторых устаревших видов налогов.
От четкости налоговой системы непосредственно зависит планирование и прогнозирование в организации, а также взаиморасчеты с бюджетом. Необходимо решить проблемы единой ответственности всех хозяйствующих субъектов перед бюджетом, единой для бухгалтерий всех организаций форм отчетности и порядка исчисления налогов и других платежей с дифференциацией только по ставкам, а не по порядку и «технической» работе.
Налоги являются одним из экономических рычагов государства, с помощью которого оно пытается решить различные трудно совместимые задачи обеспечения достаточных денежных поступлений в бюджеты всех уровней, регулирования уровня доходов населения и, соответственно, структуры личного потребления и сбережений граждан; стимулирования наиболее рационального использования получаемых доходов, помощи наименее защищенным категориям населения. В связи с этим необходимо, чтобы налоговая система России была адаптирована к новым общественным отношениям и, с одной - соответствовала мировому опыту, но, с другой стороны, учитывала бы национальные особенности российской экономики на современном этапе.
Налогообложение доходов физических лиц обладает большими возможностями воздействия на уровень реальных доходов населения и позволяет с помощью системы льгот, выбора объекта и ставок налогообложения стимулировать стабильные доходы бюджета.
Существовавшая до 2000 г. налоговая система была тормозом для дальнейших финансово-экономических преобразований и стимулом развития теневой экономики.
Начиная с 2000 г. и по настоящее время в России проводится налоговая реформа. К числу задач реформы относятся: упрощение процесса уплаты и сбора налогов, уменьшение налогового бремени путем снижения предель-
88
ных ставок налогов, повышение горизонтальной справедливости налоговой системы путем расширения налоговой базы за счет сокращения льгот по налогам, повышение прогрессивности налога в результате сокращения возможностей уклонения от уплаты налога высокодоходными группами населения.
Одной из важных задач законодательной и исполни -тельной власти России является снижение налогообложения малого бизнеса. Мировая практика убедительно доказала целесообразность введения специальных налоговых режимов для малых предприятий. Их широко используют такие страны, как Великобритания, Франция, Италия, Голландия, Швеция, США. Высокая налоговая нагрузка лишает малое предприятие возможности формировать необ -ходимые запасы оборотных средств, отнимая значительную часть на покрытие налоговых обязательств. Поэтому снижение налогового бремени, упрощение процедур налогообложения - приоритетные направления налоговой политики в части улучшения деятельности малых предприятий.
Предприятия малого бизнеса в последние годы сталкиваются с несовершенством налогового законодательства, что является одной из основных причин снижения числа малых предприятий в России. Тяжелый налоговый пресс привел к тому, что большая часть отечественного малого бизнеса находится в теневой сфере экономики. Поэтому очевидно, что необходимо реформирование системы налогообложения малых предприятий.
В настоящее время остро обсуждается вопрос налоговых льгот для малого бизнеса. Любые налоговые льготы, в том числе льготы малому бизнесу, часто создают дополнительные возможности уклонения от налогообложения. Однако существует положительный опыт использования налоговых льгот для развития малого предпринимательства.
Ряд аргументов приводится против применения налоговых методов поддержки малых предприятий: налоговые меры не имеют адресного характера (в отличие от прямых субсидий), поэтому часто ими пользуются предприятия и физические лица, в них не нуждающиеся; меры, связанные с облегчением налога на прибыль, могут оказать стимули-
89
рующее действие только на прибыльные предприятия, в то время как многие малые предприятия первое время несут потери; налоговые меры могут рассматриваться как несправедливые, если сравнивать независимых предпринимателей и других налогоплательщиков; не фискальные меры более прозрачны и их легче рассматривать законодательной власти.
Следует отметить справедливость мнения экономистов о том, что введение особого порядка налогообложения малых предприятий противоречит принципу нейтральности налоговой системы. Однако в данном случае представляется, что некоторые льготы малым предприятиям должны лишь компенсировать им вызываемые как экономическими, так и институциональными причинами меньшие возможности самофинансирования, получения кредитов и финансирования через финансовые рынки. Исходя из этого использование налоговых льгот для поощрения развития малого предпринимательства возможно, однако должно осуществляться крайне продуманно с тем, чтобы при их использовании минимизировать возможности уклонения от налогов.
Особым вопросом является установление упрощенной системы налогообложения для малых предприятий, что часто относят к отдельному виду льгот. При этом следует учитывать, что упрощенный режим, снижая издержки контроля властей в одних видах деятельности, в других, напротив, создает возможности для трудно идентифицируемых способов уклонения от уплаты налогов. Поэтому важность вопрос заключается еще и в создании продуманной и рационально организованной системы, исключающей злоупотребления.
Таким образом, основная задача в области налогообложения малого предпринимательства заключается в разработке работоспособной системы, создающей стимулы для развития малого предпринимательства и одновременно предусматривающей меры в максимально возможной степени ограничивающие возможности злоупотреблений.
Новая система должна быть наиболее упрощенной, обеспечивающей предпринимателям возможность самостоя-
тельно, без помощи профессиональных юристов и экономистов, вести учет доходов и расходов, своевременно исполнять возложенные обязанности по уплате налогов и сборов. Государство также должно гарантировать неизменность такой системы налогообложения в течение достаточно длительного периода в целях поддержания благоприятных условий развития субъектов малого предпринимательства.
Одной из проблем налогообложения является уклонение от уплаты налогов. Эти действия характеризуются следующими обязательными признаками: во-первых, активными действиями налогоплательщиков; во-вторых, их направленностью на снижение размера налоговых отчислений. Но сами по себе неумышленные действия (небрежность, счетная ошибка) не могут рассматриваться в качестве способа уклонения от уплаты налогов.
Причины уклонения от уплаты налогов различны:
1. Моральные причины порождаются существом и характером налоговых законов, а также налоговой системой в целом. В случае непосильного «налогового гнета», когда налогоплательщик фактически «работает на государство» и отдает ему львиную долю своих доходов, у него рождается чувство подавления его государством. Как ответная реакция на такое подавление выступает уклонение от уплаты налогов.
2. Политические причины - когда налоги начинают использоваться государством не только для покрытия своих расходов, но и как инструмент социальной или экономической политики. Как инструмент социальной политики налоги проявляются, когда класс, стоящий у власти, использует их для подавления другого класса. Как инструмент экономической политики налоги проявляются в том, что государство повышает налоги на некоторые отрасли производства с целью уменьшения их удельного веса в экономике, и наоборот.
3. Экономические причины подталкивают налогоплательщика к уклонению от уплаты налогов также довольно часто. Их делят на два вида: причины, которые зависят от финансового состояния налогоплательщика и причины, порожденные экономической конъюнктурой. Финансовое по-
91
ложение иногда является решающим фактором. Если финансовое положение предприятия стабильно, то оно вряд ли станет на путь уклонения от уплаты налогов.
4. Правовые причины кроются в сложности налоговой системы, которая препятствует эффективности налогового контроля, в результате чего налогоплательщик может избежать уплаты налогов.
Но уклонение от уплаты налогов имеет отрицательные последствия как для экономики, так и для государства в целом. Государственный бюджет недополучает причитающиеся ему средства, поэтому ему приходится ограничивать реализацию некоторых государственных программ, не выплачивать заработную плату работникам бюджетной сферы и т. д. Кроме того, неуплата налогов может иметь серьезные последствия в виде нарушения принципов конкуренции. Поэтому в настоящий момент пресечение попыток неуплаты налогов возведено в ранг государственной налоговой политики.
Государство борется с уклонением от уплаты налогов с помощью следующих способов и средств:
• доктрина «существо над формой». Она сводится к тому, что юридические последствия сделки определяются ее существом, а не формой, т. е. имеет значение характер фактически сложившихся отношений между сторонами, а не название договора;
• доктрина «деловая цель» заключается в том, что сделка, которая создает налоговые преимущества, недействительна, если она не достигает деловой цели;
• право на обжалование сделок налоговыми органами или иными органами является одним из основных способов борьбы с уклонением от уплаты налогов. Налоговые органы вправе обжаловать в суде сделки, совершаемые юридическими или физическими лицами;
• презумпция облагаемости предполагает, что налогами должны облагаться все объекты налогообложения, за исключением тех, которые прямо перечислены в законе;
• заполнение пробелов в налоговом законодательстве сводится к тому, что законодатели принимают соответствующие поправки к налоговым законам, закрывая различные «лазейки», дающие возможность уклоняться от уплаты налогов.
Уклонение от уплаты налогов стало нормой поведения многих хозяйствующих субъектов. В результате они получают средства для выживания бизнеса и неформального решения производственных и социальных вопросов в условиях несовершенных общественных институтов и высокой коррупции. Вместе с тем это приводит к недостаточному финансированию общественного сектора хозяйства, нарушению правил честной конкуренции, росту коррупции, оттоку капиталов за рубеж и др.
Решение об уклонении или уплате налога налогоплательщик принимает под влиянием таких факторов, как ставка налога, вероятность обнаружения факта уклонения и размер штрафных санкций. На полезность уклонения налогоплательщика влияют не отдельные налоги, а вся их совокупность, действие которой выражается через среднюю ставку налога или налоговый коэффициент. Дополнительно учитываются следующие факторы, влияющие на изменение индивидуальной полезности налогоплательщика при уклонении от уплаты налогов:
• комиссионные вознаграждения посредникам за оказание услуг по такому уклонению;
• в нешние издержки на содержание «крыши», взятки проверяющим, «добровольные» пожертвования властям различных уровней;
• в нутренние издержки, связанные с необходимостью осуществления операций с неучтенными наличными деньгами и товарами, ведения двойной бухгалтерии, регистрации и содержания фирм, призванных выполнять отдельные функции по уклонению.
Для борьбы с уклонением целесообразно увеличить размеры штрафов, тем более что в отличие от усилий по повышению вероятности его обнаружения данная мера не
требует значительных дополнительных затрат. Для эффективной борьбы с уклонением от уплаты налогов необходимо ужесточить наказания для посредников с тем, чтобы их бизнес стал более рискованным. Это потребует от них если не прекращения его вообще, то повышения размера комиссионных. В результате большинство налогоплательщиков будут вынуждены отказаться от услуг посредников, а без них перестанут действовать наиболее распространенные схемы уклонения и многократно возрастает вероятность его обнаружения.
Теневая экономика - это наиболее латентный вид экономической деятельности, качественно отличающийся от всех других нарушений и «сокрытий» и требующий большого количества сил и средств для борьбы с ним, в частности, применения оперативно-розыскных методов и потому представляющий собой наиболее тяжкий вид социально опасных деяний в налоговой сфере.
Проблемы, связанные с легализацией теневого капитала, должны решаться, базируясь на следующих принципах:
• благоприятные для бизнеса изменения правовых условий (налоговая политика, приватизация, внешнеэкономическая деятельность), причем изменения, носящие упреждающий характер к необходимому усилению карательных мер;
• четкое разграничение капиталов криминальных элементов и теневиков-хозяйственников и учет данного разделения в законодательных актах по борьбе с организованной преступностью и коррупцией, о легализации преступных доходов;
• формирование нового отношения к отечественным предпринимателям на основе эффективной программы ре-партации капиталов и превращения их в инвестиционный ресурс России;
• укрепление доверия к власти, предполагающего в качестве одной из мер демонстрацию эффективной защиты населения от финансовых мошенничеств, защиты сбережений, капиталов и самого института частной собственности;
• установление общественного контроля за деятельностью хозяйствующих субъектов в границах правового поля. Механизм такого контроля должен быть основан на данных о правонарушениях в сфере экономики, что облегчает выбор партнера в деловых отношениях.
Наряду с перечисленными выше проблемами существует проблема воспитания налоговой культуры. Сегодня уровень налоговой культуры в России остается низким. Об этом свидетельствуют данные о росте правонарушений и преступлений, связанных с сокрытием доходов от налогообложения, в том числе в крупных и особо крупных размерах.
Многие нарушения налогового законодательства носят особо опасный для российской экономики характер, так как связаны с «отмыванием» капиталов, добытых преступным путем, утечкой валютных средств за рубеж, сращиванием криминальных структур с рыночными. Изменение негативных тенденций в экономике, возникших в нашем обществе в крупных размерах, одновременно с построением и развитием новой модели хозяйствования - актуальная задача государства. Важное значение при этом имеет совершенствование разъяснительной работы с гражданами.
В условиях современного мирового финансового кризиса многие государства, в том числе и Россия, снижают налоговую нагрузку на предприятия и физические лица. Так, с 2009 г. в Российской Федерации снижены налоговые ставки на прибыль с 24 % до 20 %, а единого налога - с 15 % до 5 %.
Основными направлениями совершенствования управления налогообложением являются:
• снижение реальной налоговой нагрузки на товаропроизводителей в сочетании с безусловным обеспечением необходимыми финансовыми ресурсами бюджетов всех уровней;
• обеспечение максимально равномерного распределения налоговой нагрузки путем выравнивания налоговой базы.
От решения указанных проблем зависит эффективность формирования доходов бюджетов всех уровней, рост пред-
принимательской активности, развитие производства и в конечном итоге стабилизация экономики России.
Таким образом, только на основании взвешенного и вдумчивого подхода к решению проблем управления налогообложением возможна оптимизация налоговой системы Российской Федерации.
Список литературы
1. Гражданский кодекс РФ. - СПб.: Питер, 2002.
2. Земельный кодекс Российской Федерации от 25 октября 2001 г. № 136-ФЗ.
3. Кодекс Российской Федерации об административных правонарушениях. Вводный комментарий. - СПб.: Питер, 2002.
4. Налоговый кодекс РФ. Ч. 1 и 2. - СПб.: Греда, 2006.
5. Панеков В. Г. Налоги и налогообложение в Российской Федерации. - М.: МЦФЭР, 2003.
6. Таможенный кодекс Российской Федерации от 28 мая 2003 г. № 61-ФЗ.
7. Юткина Т. Ф. Налоги и налогообложение. - М.: Инфра-М, 2005.
