CC BY
63
ПРОБЛЕМЫ АДМИНИСТРИРОВАНИЯ ИМУЩЕСТВЕННЫХ НАЛОГОВ
Н.М. БОБОШКО,
профессор кафедры экономического анализа, финансов и статистики Московского университета МВД России, кандидат экономических наук, доцент Рецензент: Суглобов А.Е., начальник кафедры экономического анализа, финансов и статистики Московского Университета МВД России, доктор экономических наук, профессор
08.00.10 — Финансы, денежные обращения и кредит
E-mail: [email protected]
Аннотация. В статье рассмотрены вопросы, связанные с развитием направлений налогового администрирования налогов на имущество, транспортного налога и земельного налога.
Ключевые слова: имущество, налогообложение, налоговая база, особенности формирования налоговой базы.
PROBLEMS OF PROPERTY TAX ADMINISTRATION
BOBOSHKO N.M.,
professor of the department economic analysis, finance and statistics of the Moscow University of the Ministry of Internal Affairs of the Russian Federation, candidate of economic sciences, docent
Suglobov A.E., chief of the department of economic analysis, finance and statistics of Moscow University MIA Russia, doctor of economic sciences, professor
Annotation. the questions in the article are about development of property tax, transport tax and land tax administration.
Key words: property, taxation, tax base, features of tax base formation
Проблема администрирования имущественных налогов на территориях российского государства решается неоднозначно. У налоговых инспекций и налогоплательщиков возникают различного рода вопросы по существу налогообложения и по использованию инструментов налогового контроля налоговых баз имущественных налогов.
Среди значимых имущественных налогов традиционно выделяют: налог на имущество юридических и физических лиц, транспортный налог и земельный налог.
Реализация основных направлений налоговой политики, проводимой в связи с «Программой антикризисных мер Правительства Российской Федерации на период до 2012 года» предусматривает решение вопросов администрирования имущественных налогов в следующих направлениях2:
• введение налога на недвижимость взамен действующих земельного налога и налога на имущество физических лиц;
• уточнение состава плательщиков имущественных налогов;
• решение вопросов о признании отдельных объектов основных средств объектами обложения налогом на имущество организаций, в частно-
сти объектов жилого фонда; приобретенных объектов, которые на момент приобретения не пригодны к эксплуатации; объектов, представляющих собой имущественный комплекс, состоящий из множества отдельных объектов основах средств и др.;
• решение ряда вопросов, связанных с формами собственности; государственной, акционерной, при которых возникают претензии по имущественному праву, например, акций на капитал.
Решение указанных направлений требует серьезной подготовительной работы и создания благоприятных правовых условий. Так, для введения налога на недвижимость необходимо формирование государственного кадастра недвижимости, при ведении которого требуется: четкий порядок определения налоговой базы (кадастровой стоимости) объектов недвижимости. Ряд шагов в этом направлении уже предпринят Федеральным законом № 221 ФЗ «О государственном кадастре недвижимости» (2008 г.): определен механизм урегулирования отношений, возникающих в связи с введением государственного кадастра недвижимости; ведением кадастрового учета имущества и организации кадастровой деятельности.
Проблема определения кадастровой стоимости объектов недвижимости, которая является налоговой базой для определения налога, до сих пор не решена, поскольку в порядке проведения государственной кадастровой оценки все еще существует масса нерешенных вопросов. Для налогоплательщиков очень важно знать о механизме кадастровой оценки недвижимости, владеть методическим инструментарием оценки. Хотя проведение самой кадастровой оценки не является прерогативой налогоплательщика, данный пласт профессиональных знаний (как проводить такую оценку) позволит предотвратить нежелательные налоговые риски, которые могут возникать после признания кадастровой стоимости в качестве налоговой базы.
Известно, что доходы от налогообложения имущества занимают преобладающую долю в объеме налоговых доходов региональных и местных бюджетов. В отдельных регионах налог на имущество организаций составляет до 95% в структуре всех имущественных налогов3. Это объясняется высокой стоимостью объектов обложения. Поэтому вопросы применения к этим объектам кадастровой стоимости являются очень острыми. Если организация признает кадастровую стоимость для отражения объекта не только в налоговом, но и в бухгалтерском учете, то это неизбежно повлечет за собой изменение сумм амортизационных отчислений, величина которых влияет на себестоимость продукции и прибыль от продаж. Если организация для целей бухгалтерского учета сохранит традиционные позиции учета объектов имущества по первоначальной стоимости, то между бухгалтерским и налоговым учетом будут расти разницы, связанные с применением кадастровой стоимости в качестве налоговой базы налога на имущество. Эти вопросы пока не поднимаются собственниками и не отражаются в учете и отчетности. Но, очевидно, требуется разработка нового Положения по бухгалтерскому учету (ПБУ), которое определит указанные позиции.
В качестве правовой защищенности имущественного налогообложения требуется раскрытие на законодательном уровне содержания понятий «имущество», «объект имущества», которые до настоящего времени в гражданском законодательстве объясняются через категорию «объект гражданского права», используемую для обозначения не столько вещественности объектов, сколько для прямого указания на наличие у этих объектов правообладателей. В настоящее время из положений Гражданского кодекса РФ можно выделить ст. 128, в которой говорится об объектах гражданских прав, раскрывающих понятие «имущество». К таким объектам относятся: вещи, включая деньги и ценные бумаги; иное имущество, включая имущественные права; работы и услуги; информация; результаты интеллектуальной деятельности, включая исключительные права на них (интеллектуальная собственность); нематериальные блага. Такое понимание имущества явно
неприемлемо для уточнения объектов налогообложения, требуется его индивидуальная идентификация и признание. Эти процедуры, на наш взгляд, должны быть четко прописаны в налоговом законодательстве. Отдельного решения требует проблема включения в состав имущества имущественных прав4. Построение налоговых моделей требует определения содержания всех элементов, включаемых в них, и установление взаимосвязей между элементами. В настоящее время можно говорить только о двух основных элементах: «налогоплательщик» и «объект налога», поскольку законодательство связывает их посредством вещного права, которым обладает плательщик налога на имущество. На наш взгляд, отсутствие в моделях элементов, отражающих наличие правовой связи с идентификацией вещного права и объектам налогообложения, не позволяет достичь той конкретной цели и условий, при которых юридическое (или физическое) лицо приобретает статус плательщика конкретного имущественного налога. В настоящее время плательщиками, например, налога на имущество, признаются организации, имеющие имущество, признаваемое объектом налогообложения в соответствии со ст. 374 НК РФ. К таким объектам отнесены движимое и недвижимое имущество, в том числе имущество, переданное во временное владение, в пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению. Условием признания можно считать прописанное в статье требование, что это имущество должно учитываться на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета. На практике возникает масса проблем в связи с определением налоговой базы у конкретного плательщика налога, поскольку пользование имуществом, полученным во временное владение, в совместную деятельность и др. требует определения «балансодержателя» этого имущества. Участниками таких сделок могут являться одновременно несколько лиц и только один из них, в соответствии с договором, может учитывать это имущество на своем балансе. Следовательно, сумма налога будет начисляться тому налогоплательщику, кто признан им в соответствии с Налоговым кодексом. Осуществление совместной деятельности, в свою очередь, предполагает организацию этой деятельности и получение доходов от нее всеми участниками. В этом случае налоговая нагрузка, в связи с уплатой налога на имущество по совместной деятельности, должна быть распределена между участниками, что не рассматривается в настоящее время в налоговом законодательстве.
Ряд объектов основных средств, признаваемых объектами обложения налогом на имущество, на практике до настоящего времени вызывают споры. Можно привести пример налогообложения объектов жилого фонда. Объекты жилого фонда, при-
обретенные после введения в действие ПБУ 6/01 «Учет основных средств», стали подлежать амортизации. Но в арбитражной практике сохранялась позиция признания актива в качестве основного средства при наличии следующих условий:
• объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;
• объект предназначен для использования в течение длительного времени, т.е. свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
• организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;
• объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.
Если имущество не отвечало хотя бы одному из перечисленных условий, то признание его в качестве объекта основных средств не производилось.
Проблемным является вопрос исчисления налога на имущество организаций по тем объектам жилого фонда, которые являются многоквартирными домами. Этот вопрос требует применения множества правовых норм, связанных с: передачей жилых помещений в собственность граждан, бухгалтерским учетом объектов приватизированного жилого фонда, определением балансовой (остаточной) стоимости жилого дома и доли площади приватизированного (неприватизированного) жилого фонда, включая все жилые и нежилые помещения квартир, в общей стоимости жилого дома.
Имущественные объекты, представляющие собой комплекс, состоящий из множества отдельных объектов — установок, сооружений, оборудования и иного имущества, объединенных единым функциональным предназначением, — сложно учитывать и амортизировать5. Это связано с разными сроками полезного использования отдельных частей имущественного объекта, необходимостью применения разных норм амортизации и включением в налоговую базу по налогу на имущество. Момент включения стоимости объекта в налоговую базу во многом зависит от способа приобретения имущества: по договору купли-продажи, построенные или арендованные и др. Поскольку налог на имущество уплачивается по месту нахождения каждого объекта недвижимости, по месту нахождения обособленного подразделения предприятий, имеющего отдельный баланс, требует уточнения порядок зачисления налога на имущество организаций в региональные бюджеты, в бюджеты муниципальных образований.
В отношении транспортного налога субъекты Российской Федерации получили право самостоятельно устанавливать ставки налога в зависимости от экологического класса и года выпуска транспортного средства. Налоговая нагрузка на владель-
цев транспортных средств может быть увеличена в несколько раз за счет применения органами власти повышенных ставок налога на отдельные категории плательщиков транспортного налога и виды транспортных средств. Определение налоговой базы зависит от вида транспортного средства: имеющих двигатели, за исключением воздушных транспортных средств; воздушные транспортные средства, для которых определяется тяга двигателя; водные несамоходные (буксируемые) транспортные средства и иные водные и воздушные транспортные средства. Для определения налоговой базы принимаются данные, содержащиеся в технической документации на транспортные средства, в ряде случаев - данные экспертных заключений. Проблемы могут возникнуть при определении категории транспортных средств в качестве объекта налогообложения. Позиции судов, руководствующихся Классификатором основных фондов (ОКОФ), расходятся с мнением Минфина России, который считает возможным применять ОКОФ для исчисления и уплаты транспортного налога только в той части, которая не противоречит Конвенции о дорожном движении. В Постановлениях Президиума ВАС РФ 2007 г. указано, что ОКОФ предназначен не для налогообложения, а для учета и статистики основных средств, поэтому термины, используемые в классификаторе не сопоставимы с наименованиями объектов обложения транспортным налогом, содержащимися в Налоговом кодексе РФ.
Сложным правовым и методическим вопросом налогообложения является идентификация объектов имущественного налогообложения разных форм собственности, в частности государственной акционерной собственности. Акционерная собственность в России доминирует. Из 4,5 миллиона организаций и предприятий, данные о которых зарегистрированы в органах государственной статистики и имущество которых учтено в Реестре федерального имущества, — более 300 тыс. предприятий являются акционерными обществами. Интересы государства представлены более чем в четырех тысячах акционерных обществ, которые являются крупными, стратегически значимыми для экономики и обеспечения национальной безопасности страны. Поэтому государственная акционерная собственность является неотъемлемым элементом государственной собственности, формирующим структуру общественного воспроизводства, обладающим особым экономическим содержанием и спецификой функционирования и развития.
Экономическое содержание государственной акционерной собственности составляет совокупность тех имущественных прав, которые принадлежат государству, а также прав собственника, на которые от имени государства оказывают управляющее воздействие органы государственной власти (управления). Государственная собственность на акции имеет специфические характеристики, свя-
занные с отношениями, возникающими при использовании акций, находящихся в собственности государства. К таким характеристикам относят:
• имущественное право акции на капитал, при котором в системе отношений собственности между участниками происходит условное отделение процесса производства от собственности на функционирующий капитал. Акция в этом случае является экономическим инструментом, при помощи которого осуществляется управление акционерным обществом;
• двойственная роль акции, соединяющей в себе право на доход и право на управление;
• возможность влияния на частный бизнес. Осуществляя с помощью акций управление предприятием, государство может косвенно влиять на развитие частного бизнеса в своих интересах.
С точки зрения государственного управления, собственность на акции наиболее действенна с позиции размеров рыночной собственности и с позиции управляемости. Управление касается не только участников рынка, но и рыночных процессов, например, через государственные пакеты акций на фондовом рынке. Государственный акционерный капитал в целом ориентирован на обеспечение необходимых условий эффективной деятельности и экономического роста организаций всех форм собственности и решение целого комплекса социальных проблем.
Проблемы обложения земельным налогом связаны с определением налоговой базы, особенно в отношении ее долей в праве общей собственности на земельные участки, в отношении которых:
• налогоплательщиками признаются разные лица;
• установлены различные налоговые ставки.
Государственный земельный кадастр до настоящего времени не содержит полных сведений об административном делении территории Российской
Федерации, в результате налогоплательщик не может иметь документ, который подтвердил бы тот факт, что земельный участок находится на территории одного или нескольких муниципальных округов. Кроме того, в документах, подтверждающих право собственности, владения, пользования землей фиксируется только общая площадь земельного участка, поэтому определить принадлежность долей участка, находящегося на территориях разных муниципальных округов, практически невозможно.
Требует урегулирования вопрос применения повышающих коэффициентов, применяемых при расчете земельного налога для организаций и для физических лиц. Определение временных периодов для применения повышающих коэффициентов при расчете земельного налога по участкам, на которых осуществляется жилищное строительство, начинается с даты государственной регистрации прав на данные земельные участки. Сложности могут возникнуть также и в том случае, если на одном земельном участке построены объекты, облагаемые налогом на имущество по разным ставкам.
Литература
1. Налоговый кодекс Российской Федерации. Части первая и вторая // Собрание законодательства РФ.
2. Налоговая политика. Теория и практика: учебник для магистрантов, обучающихся по специальностям «Финансы и кредит», «Бухгалтерский учет, анализ и аудит», «Мировая экономика», / [И.А. Майбуров и др.]; под ред. И.А. Майбурова. М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2010.
3. Стратегические ориентиры экономического развития России: Науч. доклад. СПб.: Алетейя, 2010.
4.Налоговое администрирование: учебник. О.А. Миронова, Ф.Ф. Ханафеев. М.: Омега-Л, 2008.
