CC BY
344
ISSN 2311-9403 (Online) ISSN 2079-6773 (Print)
Аудиторская деятельность
ПРОБЛЕМНЫЕ ВОПРОСЫ СИСТЕМЫ ВНУТРЕННЕГО КОНТРОЛЯ В СФЕРЕ СТРОИТЕЛЬСТВА Анна Игоревна АНЦИФЕРОВА
аспирантка кафедры бухгалтерского учета,
Нижегородский государственный университет им. Н. И. Лобачевского, Нижний Новгород, Российская Федерация
История статьи:
Принята 20.01.2016 Принята в доработанном виде 02.04.2016 Одобрена 05.06.2016
Ключевые слова: система внутреннего контроля, строительство, бухгалтерский учет, внутренний контроль
Аннотация
Предмет и тема. Эффективность внутреннего аудита в строительстве в настоящее время является важным фактором при проведении не только внешней проверки, но и внутреннего контроля. Основной особенностью строительной отрасли является продолжительность организационного и производственно-технологического цикла. Проведение своевременного внутреннего аудита позволяет не только предупредить и устранить проблемы и систематические сбои в работе, но и осуществлять контроль ранее принятых решений руководства, оценивать эффективность и результативность деятельности каждого структурного подразделения и в целом строительной организации. При этом необходимость эффективной системы внутреннего контроля также обусловливается дальнейшей активизацией экономической деятельности, инвестиционного сотрудничества российских хозяйствующих субъектов.
Цели. Цель статьи заключается в исследовании особенностей взаимодействия системы бухгалтерского учета и внутреннего аудита в строительстве.
Методология. В настоящей работе с помощью теоретических методов анализа и сравнения проанализированы различные аспекты системы внутреннего контроля и учета в строительстве, определена взаимосвязь между ними.
Результаты. В результате выявлено, что система внутреннего контроля в строительной организации оказывает значительное влияние на организацию бухгалтерского учета и позволяет не только предупредить и устранить ошибки, но и способствует исключению систематических сбоев в работе и осуществлению контроля ранее принятых решений руководства, оценке эффективности и результативности деятельности строительной организации.
Выводы и значимость. Сделан вывод о том, что система внутреннего контроля оказывает огромное влияние на систему бухгалтерского учета в строительстве и позволяет избежать не только нарушений отечественного законодательства, но и повысить качество принимаемых управленческих решений.
Значимость настоящей работы заключается в расширении научных представлений о взаимосвязи системы внутреннего контроля и бухгалтерского учета в строительстве.
© Издательский дом ФИНАНСЫ и КРЕДИТ, 2016
Строительство - это производство единичной продукции под заказ, по договору строительного подряда (ст. 740 Гражданского кодекса Российской Федерации) [1]. Особенность данной продукции заключена в том, что она является недвижимым имуществом либо неотделима от него без несоразмерного ущерба своему назначению. Кроме того, строительная продукция является чрезвычайно дорогостоящей. Отсюда масштабные налоговые риски и повышенная ответственность бухгалтера.
Для строительной деятельности характерна тесная взаимосвязь бухгалтерского учета самого объекта выполненных строительных работ и отсутствие возможности участия в производственном процессе традиционных средств труда, используемых в некоторых других отраслях.
Управлять хозяйственной деятельностью предприятия возможно только при наличии
достоверной информации о количестве и качестве произошедших на предприятии экономических процессов.
Начальные первичные данные о фактах хозяйственной деятельности находят отражение в бухгалтерском учете и это способствует систематизации и обобщении данных определенных явлений хозяйственной деятельности предприятия в целом, а также формированию его экономических показателей [2, с. 49].
Стоит отметить, что в данном случае система бухгалтерского учета, является упорядоченной системой не только сбора, но и регистрации и обобщения информации в денежном и количественном выражении об имуществе и обязательствах предприятия, а также их движении методом сплошного, непрерывного и документального учета всех совершенных хозяйственных операций [3, с. 363].
Система внутреннего контроля в данном случае представляет из себя совокупность организационных мер, методик и процедур, применяемых руководством экономического субъекта в качестве средств не только для упорядоченного и эффективного ведения финансово-хозяйственной деятельности, но и обеспечения сохранности активов, а также выявления, исправления и предотвращения искажений информации, своевременной подготовки достоверной бухгалтерской отчетности [4, а 30].
Понимание соответствующих аспектов систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, наряду с оценкой риска существенных искажений и риска средств контроля и учетом иной информации, позволяет аудитору определять виды потенциальных существенных искажений, которые могут встретиться в бухгалтерской отчетности; учитывать факторы, которые влияют на риск появления существенных искажений и разрабатывать надлежащие аудиторские процедуры.
Система внутреннего контроля строительных организаций, в отличие от торговых и промышленных, должна учитывать особенности строительного производства. Они сводятся к следующему [5, с. 10]:
— во-первых, в отличие от промышленного производства, в строительстве продукция неподвижна в процессе ее создания и эксплуатации, в пространстве перемещаются рабочие кадры и орудия труда;
— во-вторых, процесс изготовления продукции строительства занимает длительный период времени, что требует продолжительного вовлечения в эту деятельность рабочих сил и средств производства;
— в-третьих, строительство связано со многими отраслями экономики. Различные предприятия поставляют сырье, материалы и оборудование для изготовления строительной продукции.
Учитывая эти особенности, при формировании эффективной системы внутреннего контроля строительной организации необходимо принять во внимание следующие факторы:
— создание благоприятной внешней среды организации;
— обеспечение сохранности активов: предотвращение фактов хищения материальных
ценностей, нецелевого использования имущества;
— исключение потерь и нерационального использования товарно-материальных ценностей, строительной техники;
— соблюдение принципов сметного нормирования, обеспечение контроля за качеством строительно-монтажных работ;
— соблюдение строительных норм и правил, а также правил охраны труда и техники безопасности;
— обеспечение эффективной системы бухгалтерского учета.
Итак, система внутреннего контроля в строительстве имеет существенные отличительные черты в сравнении с промышленными и торговыми организациями, в первую очередь это характеризуется неподвижностью объектов строительства, долгосрочным незавершенным производством.
Средства внутреннего контроля, имеющие отношение к системе бухгалтерского учета предприятий строительной отрасли, содействуют достижению таких целей, как [6, с. 219]:
— осуществление операций по общему или специальному разрешению руководства;
— своевременный учет всех операций и прочих событий в точных величинах, на надлежащих счетах и в должные отчетные периоды с тем, чтобы сделать возможной подготовку бухгалтерской отчетности в соответствии с установленными принципами подготовки бухгалтерской отчетности;
— возможность доступа к активам и записям только по разрешению руководства;
— сопоставление учтенных активов с активами, имеющимися в наличии, через разумные промежутки времени и принятие надлежащих мер в отношении любых расхождений.
Таким образом, перечисленные ранее особенности бухгалтерского учета и внутреннего контроля в строительстве непосредственно влияют на организацию производства строительных работ и определяют значительные различия по сравнению с другими видами деятельности.
Стоит учитывать, что системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля не могут предоставить руководству строительного
предприятия абсолютно все исчерпывающие доказательства достижения поставленных перед этими системами целей из-за существования таких неотъемлемых ограничений, как [7, с. 15]:
— ориентация значительной части средств внутреннего контроля на текущие стандартные, а не редкие единичные операции;
— вероятная возможность ошибки вследствие человеческого фактора, например по причине небрежности или рассеянности, возможных ошибок в суждении и неправильного понимания стандартных инструкций учета;
— возможность избежать процедуры внутреннего контроля путем сговора представителя от руководства (сотрудника с внешними или внутренними) в отношении к экономическому субъекту лицам;
— вероятность злоупотребления полномочиями по реализации внутреннего контроля;
— вероятность того, что процедуры могут стать неправдоподобными вследствие видоизменения условий, и потому эффективность процедур может снизится.
Функциями службы внутреннего контроля могут быть следующие [8, с. 317]:
— мониторинг эффективности процедур системы внутреннего контроля. Здесь стоит отметить, что следует постоянно уделять соответствующее внимание постановке необходимых систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, которое входит в обязанности руководства, а на службу внутреннего контроля должны быть возложены обязанности по проверке этих систем и мониторингу эффективности их действия, а также представлению рекомендаций по их развитию;
— исследование финансовой и управленческой информации. Эта функция подразумевает обзорную проверку средств и способов, используемых непосредственно для сбора, измерения этой информации и составления на ее основе отчетности, а также детальное тестирование не только операций, но и остатков по счетам бухгалтерского учета;
— контроль за экономичностью и результативностью проверяемого лица;
— контроль за соблюдением не только законодательства Российской Федерации, а также внутренних требований руководства.
Главной целью службы внутреннего контроля в отношении организации учета и работы бухгалтерского подразделения
являются сопоставление и координация по вопросам постановки бухгалтерского и налогового учета, а в отдельных случаях и управленческого учета, обеспечение единого подхода отражения операций не только на счетах бухгалтерского учета, но и в регистрах налогового учета хозяйственных операций [9, с. 74], а также осуществление глубокого контроля за итоговыми результатами деятельности, соблюдая установленную методологию бухгалтерского и налогового учета.
Следует принять во внимание, что система внутреннего контроля выходит за рамки тех вопросов, которые непосредственно относятся к функциям системы бухгалтерского учета.
В процессе контрольной проверки внутренний аудитор уделяет особое значение только тем конкретным процедурам в системе бухгалтерского учета и внутреннего контроля хозяйствующего субъекта, которые имеют непосредственное отношение к процессу подготовки бухгалтерской отчетности [10, с. 66].
В процессе проведения внутреннего контроля аудитору необходимо понять системы бухгалтерского учета настолько, чтобы установить [11, с. 481]:
— основные группы и типы осуществляемых им операций;
— способы инициирования таких операций;
— основные регистры бухгалтерского учета, методы систематизации и хранения первичных документов и счета учета, используемые при подготовке отчетности;
— процесс ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской отчетности от момента инициирования важных операций и прочих событий до момента их включения в бухгалтерскую отчетность.
В данном случае понимание наиболее значимых аспектов систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, наравне с оценкой размера существенных искажений отчетности, позволяет аудитору установить виды таких потенциальных существенных искажений, которые могут быть скрыты в бухгалтерской отчетности; учитывать факторы влияния на риск возникновения существенных искажений [12, с. 79].
То есть именно внутренний контроль способствует объединению совокупности финансово-хозяйственной деятельности организации в единую систему и обеспечивает ее бесперебойное функционирование.
Аудитору важно понимание контрольной среды, достаточное для оценки отношения руководства экономического субъекта, его осведомленности и предпринимаемых действий в отношении средств внутреннего контроля, и их значимости для субъекта [13, с. 96].
Вместе с тем стоит учитывать, что внутренний контроль сам по себе не является единственным механизмом управления в финансово-хозяйственной деятельности организации. Он лишь содействует своевременному обнаружению недостатков, разработке и принятию мер по их устранению, но при этом не может гарантировать достижения цели в 100% случаев [14, с. 25].
Внутренний контроль в настоящее время основывается на принципах Комитета спонсорских организаций Комиссии Тредуэя (Committee of Sponsoring Organization of the Treadway Commission, далее - COSO), опубликованных в США в 1992 г. в Интегрированной концепции внутреннего контроля (Internal Control — Integrated Framework)
Существенная роль концепции заключается в том, что в ней определены основные понятия и элементы внутреннего контроля, сделан акцент на ответственности руководства организации за его состояние.
Модель COSO изображена в виде трехмерной матрицы, в форме куба (рис. 1).
В соответствии с моделью COSO внутренним контролем является непрерывный процесс, проходящий в любом хозяйственно-экономическом субъекте, реализовываемый его руководителями и сотрудниками для достижения таких целей, как:
— повышение производственной и финансовой эффективности;
— повышение достоверности финансовой и управленческой отчетности;
— соблюдение установленных требований.
В COSO определены пять взаимосвязанных элементов системы внутреннего контроля: контрольная среда, оценка рисков, контрольные
процедуры, обмен информацией, мониторинг [16, с. 318].
Стоит отметить, что система внутреннего контроля (СВК), построенная по концепции COSO, применима для крупных коммерческих организаций либо компаний, которые имеют сложную организационную структуру, в том числе в строительной отрасли [17, с. 318].
Вместе с тем для средних и малых организаций разработка СВК в полном соответствии с концепцией COSO, скорее всего, станет слишком затратной и сложной.
В соответствии с международными стандартами аудиторской деятельности, в частности МСА (ISA) 315 «Понимание деятельности экономического субъекта и его среды и оценка рисков существенного искажения», система внутреннего контроля представляет собой процесс, организованный и осуществляемый как представителями собственника, руководством, так и другими сотрудниками юридического лица для обеспечения достаточной уверенности в достижении целей с точки зрения достоверности и надежности финансовой (бухгалтерской) отчетности, а также эффективности и результативности хозяйственных операций строительного предприятия и соответствия его деятельности нормативным правовым актам [18, с. 58].
Стоит отметить, что достижение абсолютного 100% уровня уверенности невозможно в силу следующих причин [19, с. 115]:
— неприемлемо высокие затраты;
— возможности обойти или проигнорировать внутренний контроль со стороны руководства;
— вероятность сговора сотрудников.
Процедурами внутреннего контроля, которые представляют собой действия, направленные на минимизацию рисков, влияющих на достижение целей экономического субъекта в строительстве, являются [20, с. 77]:
—документальное оформление операций и фактов хозяйственной деятельности организации;
— утверждение (санкционирование) хозяйственных операций персоналом более высокого уровня;
— подтверждение соответствия документов установленным требованиям;
— подтверждение объемов производства, достоверности совершенных операций по строительству объектов;
— проведение сверок по дебиторской и кредиторской задолженностям с поставщиками и подрядчиками;
— система мер сохранности ценностей, проведение инвентаризации объектов учета;
— соблюдение правил выполнения хозяйственных и учетных операций, точность в составлении смет, соблюдение установленных сроков составления бухгалтерской отчетности.
Выводы. Таким образом, установлено следующее. Во-первых, доказано, что понимание наиболее значимых аспектов систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, наравне с оценкой размера существенных искажений и риска средств внутреннего контроля, позволяет аудитору установить виды наиболее потенциальных существенных искажений, которые могут быть сокрыты в бухгалтерской отчетности с учетом факторов влияния на риск возникновения существенных искажений.
Во-вторых, выявлено, что система внутреннего контроля в строительстве выполняет функции контроля, которые способствуют повышению организации бухгалтерского учета.
В-третьих, установлено, что эффективная система внутреннего контроля в строительстве позволяет усилить контроль за затратами и повысить безопасность объектов строительства.
В заключение стоит отметить, что в строительной отрасли именно внутренний контроль и бухгалтерский учет способствуют объединению совокупности финансово-хозяйственной деятельности организации в единую систему и о б е с п е чи в а ю т е е б е с пе р е б о йно е функционирование.
Тем не менее доказано, что сам по себе внутренний контроль не является единственным механизмом управления в финансово-хозяйственной деятельности организации. Он лишь может содействовать своевременному обнаружению недостатков и нарушений, разработке и принятию мер по их устранению, но при этом не может гарантировать достижения цели в 100% случаев.
Рисунок 1
Модель COSO [15, c. 125]
Список литературы
1. Гражданский кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 26.01.1996 № 14-ФЗ.
2. Карибова И.Ш. Особенности современных требований к системе менеджмента качества строительных организаций в России // Экономика, управление, финансы: материалы междунар. науч. конф. (г. Пермь, июнь 2011 г.). Пермь: Меркурий, 2011. С. 49-52.
3. Кучеров А.В. Особенности аудита строительных организаций в России / А.В. Кучеров, К.А. Лугаськова // Молодой ученый. 2013. № 6. С. 362-365.
4. Зонова О.В., Шевцова О.Н., Кравченко А.В. Оценка эффективности системы внутреннего контроля в организации. М.: Изд-во LAP Lambert Academic Publishing, 2012. 136 с.
5. Хвостова С.В. Внутренний контроль учета в строительстве // Учет в строительстве. 2014. № 10. С.10-15.
6. КеворковаЖ.В., Бережной В.А., Мамаева Г.А. Практический аудит. Таблицы, схемы, комментарии. М.: Проспект, 2015. 432 с.
7. Лесняк В.А. Внутренний аудит в системе управления современным предприятием // Молодой ученый. 2014. № 12. С. 15-19.
8. Крышкин О.В. Настольная книга по внутреннему аудиту. Риски и бизнес-процессы. М.: Альпина Паблишер, 2015. 478 с.
9. Штиллер М.А. Внутренний аудит рисков в учетной системе предприятия. М.: Изд-во LAP Lambert Academic Publishing, 2014. 188 с.
10. Серебрякова Т.Ю. Концептуальные модели внутреннего контроля. М.: Изд-во Palmarium Academic Publishing, 2012. 92 с.
11. Левкович А.В, Левкович О.В., Лемеш В.С., Лапченко Д.Л., Тарасевич И.Р. Бухгалтерский и налоговый учет, финансовый анализ и контроль. М.: Изд-во Амалфея, 2012. 728 с.
12. Тлеубаева С.В. Организация внутренного аудита в условиях экономической интеграции. М.: Изд-во Palmarium Academic Publishing, 2014. 152 с.
13. Штиллер М.В. Внутренний аудит рисков в учетной системе предприятия. М.: Изд-во: LAP Lambert Academic Publishing, 2014. 188 с.
14. Панкратова Л.С. Формирование системы внутреннего аудита в производственных структурах. М.: Изд-во LAP Lambert Academic Publishing, 2014. 96 с.
15. Парушина Н.В., Кыштымова Е.В. Аудит. Основы аудита, технология и методика проведения аудиторских проверок. М.: Инфра-М, Форум, 2013. 415 c.
16. Подольский В.И., Савин А.А. Аудит в строительстве. М.: Академия. 2015. 256 с.
17. Рогуленко Т.О. Внутренний аудит / Т.О. Рогуленко, В.В. Гузь, С.В. Пономарева, А.В. Бодяко. М.: КноРус, 2013. 184 с.
18. Паронян Г.В. Финансовый контроль в строительстве: особенности и правовая база. М.: Изд-во LAP Lambert Academic Publishing, 2014. 80 с.
19. Шабля А.В. Бухгалтерский учет в строительстве. М.: Проспект, 2015. 176 с.
20. Анциферова А.И., Козменкова С.В. Современные проблемы и тенденции развития аудита в России / Профессия бухгалтера - важнейший инструмент эффективного управления сельскохозяйственным производством / Сборник научных трудов по материалам III Международной научно-практической конференции, посвященной памяти профессора В.П. Петрова, 28 октября 2014 г. Казань: Изд-во Казанского ГАУ, 2015. 190 с.
