CC BY
290
3. Социально-экономический потенциал устойчивого развития: учебник [Текст] / под ред. Л.Г. Мельника (Украина) и Л. Хенса (Бельгия). - Сумы: ИТД «Университетская книга», 2007. - 1120 с.
4. Государственная стратегия устойчивого развития Российской Федерации (проект) [Текст] // Зелёный мир. - 2002. - № 13-14. - С. 9.
5. Пирогов, Г.Г. Эффективность и справедливость: теория и реальность [Текст] / Г.Г. Пирогов // в кн.: Социальная справедливость и экономическая эффективность: Опыт, проблемы, теория: матер. науч. конф. - М.: ЛЕНАНД. - 2007. - 288 с. - С. 43-53.
Сведения об авторах Тлупов Сафарби Хабасович - канд. экон. наук, доцент кафедры «Менеджмент» Кабардино-Балкарского института бизнеса (г. Нальчик).
Information about the authors Tlupov Safarbi Habasovitch - Candidate of Economic Sciences, assistant professor of the depatment of management, Kabardino-Balkarsky Institute of Business (Nalchik).
УДК: 336.2
ПРЕИМУЩЕСТВА И НЕДОСТАТКИ ПРОПОРЦИОНАЛЬНОЙ НАЛОГОВОЙ СИСТЕМЫ: НДФЛ В СТРАНАХ ЕС
© 2010 г. Вёрёш Дюла, Коденко Екатерина, Комароми Калман, доктор Борсеки Ева
Рассматриваются системы налогообложения доходов физических лиц в странах ЕС. Обобщая опыт европейских стран последнего десятилетия, авторы анализируют различные аспекты введения пропорциональный системы налогообложения.
Ключевые слова: налоговая система, Европейский союз, налог на доходы физических лиц.
In the article systems of the taxation of incomes of physical persons in the EU countries are considered. Authors analyze various aspects of proportional taxation systems, generalizing European countries’ experience of the last decade.
Keywords: tax system; the European Union, the tax of incomes of physical persons.
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ) в структуре доходных статей бюджета многих стран мира играет значимую роль. Любое изменение в НДФЛ необходимо рассматривать в рамках всей системы налогообложения, в первую очередь, в связи с налогом на добавленную стоимость (НДС), т.к. изменение одного налога оказывает влияние на другой.
Доходы в бюджет от НДФЛ можно достичь различными видами (пропорциональное, прогрессивное) налогообложения. Положительные и отрицательные свойства пропорционального и прогрессивного налогообложения были проанализированы в данной работе.
Во многих странах Средне-Восточ-ной Европы уже действует система пропорционального налогообложения, однако невозможно оставить без внимания тот факт, что пропорциональная система налогообложения не отвечает одному из основных общепринятых принципов - справедливости налогообложения.
Авторы исходят из гипотезы о том, что реформа налогообложения в Венгрии не привела к положительным результатам ни с нормативной, ни с позитивной точки зрения, т.е. действующая система налогообложения нуждается в полном преобразовании.
Однако реформа налогообложения не может коснуться только необходимости преобразования системы НДФЛ: вопрос необходимо рассматривать в комплексе, что приведет к пересмотру всех элементов бюджетно-налоговой политики.
Налоговые доходы (от НДФЛ) в процентах ВВП в странах-членах Европейского Союза составляют 9,3%. В среднем доля налоговых доходов от НДФЛ в новых странах-членах ЕС меньше, чем в старых странах-членах (рис. 1).
В последние годы во вновь вступивших в ЕС странах стало популярным введение пропорциональной системы налогообложения, тогда как в старых странах-членах ЕС по-прежнему господствует система налогообложения с несколькими налоговыми ставками.
Например, в Дании налоговые доходы (от НДФЛ) в процентах ВВП составляют 24,5%, тогда как в Словакии этот показатель имеет наименьшую величину, всего 2,5%.
Доля ВВП на душу населения в новых членах ЕС ниже среднего показателя по ЕС. Кроме того, среди этих стран в Венгрии намного выше налоговые доходы в процентах от ВВП, чем это могло бы быть оправдано показателем ВВП на душу населения.
В некоторых европейских странах в области НДФЛ произошли такие изменения, которые можно назвать трендовыми, т.е. происходящими в одном направлении [1].
О 5
Источник: Евростат, 2008
Рис. 1. Доходы госбюджета от НДФЛ в 2006 г. (в % от ВВП)
Среди таких мероприятий можно назвать стимулирование занятости населения путем снижения вычетов из заработной платы, в т.ч. путем понижения налоговой ставки для низкооплачиваемых категорий занятых. Другим примером является повышение границы заработной платы, кото-
рая не подлежит налогообложению. Такие меры были приняты во многих странах ЕС за последние годы (рис. 2). Исключение составляет Швеция, где, в отличие от остальных стран, произошло повышение предельной налоговой ставки.
Источник: составлено авторами по данным Евростат, 2008
Рис. 2. Предельная налоговая ставка НДФЛ (%
По данным Евростата НДФЛ, в процентах ВВП, в ЕС в 2000 году составил 9,9%, а к 2006 году сократился до 9,2%. Снижение показателей связано с тем, что в отношении налоговых отчислений, из-за постоянного повышения пенсионных и медицинских расходов, проще понизить подоходный налог, чем отчисления в фонд социального страхования.
Чаще всего потерю поступлений в бюджет, возникающую от снижения подоходного налога, компенсируют повышением косвенных налогов. В интересах возмещения потерь поступлений в бюджет, связанных со снижением налогообложения, правительства пытаются подействовать на мораль налогоплательщиков (во многих европейских странах именно это послужило наибольшим преимуществом введения пропорционального способа налогообложения), увеличивая налоговую базу и уменьшая количество налоговых ставок.
Подобные меры принимаются для того, чтобы как можно больше субъектов платило сниженную сумму налога, чтобы налоговая система стала конкурентоспособной и поступления от налогов в бюджет не снижались, а наоборот, увеличивались. «Налоговый клин» представляет собой
сумму личного подоходного налога и отчислений в фонд социального страхования со стороны работодателя и работника, в процентах, в отношении к средней заработной плате (рис. 3). Рассматриваемые страны ЕС можно определить в две основные группы по признаку «налогового клина». В 8 странах «налоговый клин» составляет от 45,4% до 55,5%, в 10 странах этот показатель колеблется от 34,1% до 44%. По отношению к остальным странам, в Ирландии «налоговый клин» составляет всего 22,3%.
«Налоговый клин» (рис. 3) показывает, что в случае стран-членов ЕС средние затраты по заработной плате, выраженные в долларовом эквиваленте, не соответствуют ВВП на душу населения. Сумма ВВП на душу населения в Австрии, Дании, Швеции и Великобритании, а также в Бельгии, Германии и Финляндии примерно одинакова, тогда как в отношении среднего размера брутто заработной платы наблюдается заметная разница.
Например, в Германии на 45% выше размер брутто заработной платы, чем в Дании, и большая часть этой разницы объясняется различием в отчислениях в фонд социального страхования.
Источник: составлено по данным ОЭСР 2008
Рис. 3. Налоговый клин в странах ЕС в 2006 году (%
Источник: составлено авторами по данным ОЭСР, 2007 Рис. 4. Соотношение средних значений нетто-зарплаты и брутто-зарплаты, 2006
В структуре средней заработной платы в разных странах отчисления в фонд социального страхования со стороны работодателей и работников занимают разное
место. Так, последовательность брутто-зарплат работников и последовательность брутто-затрат работодателей не совпадают.
В Великобритании средняя брутто-зарплата работников самая высокая, и в среднем нетто-зарплата в процентах от брутто составляет 73,23%, тогда как в Венгрии этот показатель всего 63,92%. В Польше - 69,7%, в Словакии - 78,62%, в Чехии - 78,6% (рис. 4).
Таким образом, налоговая ноша работников велика даже в странах рассматриваемого региона, а Венгрия среди них в отношении нетто-зарплаты находится на последнем месте. В то же время взносы в фонд социального страхования обеспечивают для Венгрии твердое место среди стран, где высоки налоговые отчисления в фонд социального страхования. Это также подтверждает необходимость изменения системы налогообложения.
Сама идея пропорциональной системы налогообложения появилась не сегодня, к тому же среди стран с переходной экономикой впервые о ней заговорили в Венгрии. В 1989 году Корнаи Янош выступал за однозначную и нейтральную систему налогообложения, в отличие от тогда еще только зарождающейся венгерской системы [2].
Сторонники пропорциональной системы налогообложения считают, что неотъемлемыми частями конкурентоспособной экономики являются, с одной стороны, прозрачная, хорошо соструктуриро-ванная налоговая система, с другой стороны, бюджет, характеризуемый относительно небольшими изъятиями доходов.
Пропорциональный подоходный налог, согласованный с системой социального страхования, мог бы послужить основой создания бюджетной системы с хорошо планируемыми доходами. Наряду с этим, необходимо учитывать, что нормальное функционирование налоговой системы в большой мере зависит от готовности субъектов налогообложения к уплате налогов. По мнению авторов, налоговая система, выстроенная понятно и прозрачно для всех, положительно подействует на сознательность налогоплательщиков в уплате налогов.
Пропорциональная система налогообложения - вопрос не только налоговой техники, налогового администрирования и
налоговой политики, но и основа прозрачного, простого государственного бюджета [3].
Венгрия уже давно должна была вступить в «налоговое соревнование», которое наблюдается в ближневосточном регионе Европы.
Наряду с оборотными налогами, НДФЛ является одним из основных источников государственного бюджета, и поэтому выступает значительным фактором в создании и поддержании равновесия государственного бюджета. Также влияние на равновесие оказывает уже упомянутый выше подход налогоплательщиков к уплате налогов. Это естественно, ведь речь ведется о прямом виде налога, изменения в котором непосредственно влияют на потребление, сбережения налогоплательщиков. Поэтому весомое место занимают справедливые принципы налогообложения.
В вопросе принципа справедливости необходимо введение такого налогообложения, которое было бы приемлемо для всего общества. То есть речь идет о том, чтобы люди воспринимали уплату налогов не как «необходимое зло» и всеми способами старались уйти от уплаты, а воспринимали это как цену за предоставляемые государством услуги.
В осуществлении принципа справедливости играет роль горизонтальная и вертикальная трактовка. Согласно горизонтальному толкованию, размер налога должен быть одинаковым в отношении определенного уровня заработка, тогда как, в соответствии с вертикальной трактовкой, размер налога зависит от получаемой прибыли, дохода. Обеспечение этого возможно двумя способами: пропорциональным (линейным) и прогрессивным налогообложением. В случае пропорционального налогообложения осуществляется линейная модель, то есть при увеличении налоговой базы в прямой пропорции увеличивается взимаемый налог.
Вопрос в том, будет ли способно общество расстаться с принципом «пусть платят богатые», и сменить подход на «пусть и богатые платят» [3].
Ни для кого не секрет, что действующая в данный момент налоговая система и сейчас работает по линейному принципу
(обложение разными налогами различных видов дохода: движимое, недвижимое
имущество, доходы от капитала, и т.д.). К тому же, следует учесть, что применяемые 2 предела (диапазона) и их границы (до 1900000 форинтов годового дохода взимается 18% налога, к сумме выше 1900000 форинтов уже применяется 36%-ная ставка) для значительной группы, в принципе, означают пропорциональное налогообложение. С этой точки зрения, со ссылкой на принцип справедливости, действительно верной является мысль отвергнуть идею введения пропорционального налога.
В интересах обеспечения принципа эффективности налогообложения налоговую систему необходимо избавить (очистить) от многочисленных исключений и льгот, а также увеличить налоговую базу одновременно с уменьшением величины налоговых ставок. Сторонники пропорциональной системы налогообложения полагают, что во многом возросла бы эффективность налоговой системы, если бы социально незащищенных (нуждающихся) граждан рассматривали бы отдельно от налогообложения.
Простота и ясность налогообложения во многом сопутствуют повышению конкурентоспособности системы налогообложения страны. На сегодняшний день в Венгерском законодательстве существует слишком много способов определения налоговой базы. И, что естественно, такая широкая палитра дает возможность для оптимизирования и спекуляции налогов. Это, в свою очередь, увеличивает административные расходы и усложняет возможности контроля. С другой стороны, использование налоговой политики в социальных целях еще больше усложняет налоговую систему (различные льготы, поддержка накоплений и т.д.)
В нескольких европейских странах за последнее время ввели пропорциональную систему налогообложения. Первопроходцем стала Эстония в 1991 году. С тех пор на пропорциональную систему перешли Латвия, Литва, Россия, Сербия, Украина, Словакия, Грузия и Румыния. В Финляндии проводятся исследования возможностей перехода на такую систему. Волна
реформирования налоговой системы коснулась не только европейских стран. В Соединенных Штатах и Новой Зеландии тоже подумывают о радикальном реформировании системы налогообложения.
Согласно Эпштену, пропорциональная система, с одной стороны, возможно, самая разумная, ведь введение единого налога было бы несправедливо и к тому же по политическим соображениям неприемлемо, а с другой стороны, применение прогрессивного налогообложения сопровождается многочисленными трудностями [4].
В том случае, когда между налоговыми ставками нет значительной разницы и используется малое количество диапазонов с узкими границами - как в случае Венгрии, нет смысла использовать способ прогрессивного налогообложения.
На среднюю налоговую ношу, и на распределение налоговой нагрузки указывает распределение соотношения налогового бремени, которое получено путем соотношения дохода, облагаемого наивысшей налоговой ставкой к доходу, определяющему высшую границу наименьшей налоговой ставки. На международном уровне этот показатель в среднем составляет 10. В случае Венгрии распределение соотношения налогового бремени, начиная с 1992 года, намного ниже среднего международного показателя, а с 2005 года - на минимальном уровне.
Также проблемой является то, как среди налогоплательщиков распределяется НДФЛ в Венгрии. Повышение минимальной заработной платы и освобождение доходов в размере минимальной зарплаты от налогообложения привело к тому, что в Венгрии значительная часть работников официально имеют минимальный оклад.
Другая проблема в том, что обладающие средней заработной платой со значительной её части платят налог по более высокой ставке, что соответствует уже пропорциональному налогообложению.
С 2000 года разрыв между уровнем средней заработной платы и нижней границы самой высокой ставки увеличился. Таким образом, большая часть налоговой нагрузки ложится на плечи работников со средним окладом.
К главным преимуществам пропорциональной системы налогообложения относят то, что её введение позволит налогообложению стать дешевле, проще и вызывать меньше споров, ведь граждане с высокими доходами будут платить больше [4] даже в случае пропорционального налогообложения.
Рассматривая распределение диапазонов годовых доходов, с учетом практически неизменного числа налогоплательщиков, мы установили, что с 1999 года постепенно и равномерно возросла доля заявивших совокупный годовой доход свыше 2000 тыс. форинтов и значительно сократилась доля заявивших совокупный годовой доход меньше 1000 тыс. форинтов (рис. 5). Это изменение подтверждается и увеличением совокупного годового дохода из расчета на одного налогоплательщика (рис. 6). Всеобщий взимаемый налог все в меньшей степени повторяет вышеупомяну-
тую тенденцию, что указывает на неравномерное распределение налогового бремени.
При введении пропорциональной системы налогообложения нужно будет платить меньше налогов, из чего можно предположить, что будет меньше попыток уйти от уплаты налогов. Данный тезис недавно был доказан примером России, которая ввела 13%-ную ставку НДФЛ [5].
С увеличением налоговой ставки вначале возрастает доход от сбора налогов, однако с течением времени он начинает снижаться, то есть этот процесс характеризуется перевернутой буквой и. Однако этот факт, в случае Венгрии, эмпирически не подтвержден [6], т.к. наряду с высокой налоговой долей необходимо учитывать факт коррупции, что сдерживает положительное действие снижения ставки налога.
Таким образом, снижение налоговой доли не может привести к автоматически пропорциональному увеличению доходов от налоговых сборов.
Источник: составлено по данным Госстатистики
□ выше 4000 тыс Форинтов
■ 2000 - 4000 тыс.Форинтов
□ 1500 - 2000 тыс.Форинтов
■ 1000 - 1500 тыс.Форинтов
□ 500 - 1000 тыс.Форинтов
□ 0 - 500 тыс.Форинтов
Рис. 5. Диапазонное распределение годового дохода, %
2 000 1800 1600 1400 1200 1000 800
0
1999 2000 2001 2002 2003 2004 200$ 2006 2007
-^-совокупный ГОДОВОЙ доход
Источник: составлено по данным Налоговой Инспекции Венгрии
Рис. 6. Совокупный годовой доход на одного налогоплательщика (тыс. форинтов/чел.)
Согласно его расчетам, из-за скрытой экономики недобор налогов, в период с 2000 по 2004 годы в процентах от ВВП, составил 7%, что по отношению к турецким 8,4%, или к польским 8%, нельзя назвать более высоким показателем. Контрпримером может послужить Швеция, где наряду с высокой предельной налоговой ставкой доходы в государственный бюджет от налоговых сборов также высоки. Причинами этому служат подходящая налоговая мораль и низкий уровень коррупции.
Преимущество пропорционального налога в том, что возможно создание исключительно простой системы налогообложения, что снизило бы расходы, связанные с администрированием, проверками. В то же время, если рассуждать о введении единого пропорционального налога, то целесообразно провести границу на относительно низком уровне, чтобы как-то осуществить «осветление» экономики. Это означает уровень налога около 20% [7]. Прозрачность в налогообложении имеет огромное значение, так как если невозможно расширить круг налогоплательщиков, то и поступления от налогов в казну станут меньше.
Балинт Гомбкётё, налоговый менеджер одной консалтинговой фирмы, не согласен с утверждением, что введение
20-процентного налога в первое время будет сопровождаться недобором в бюджет. В качестве примера он привел тот факт, что при снижении подоходного налога с предприятий доходы в бюджет все же возросли. В то же время: «Так как нет точных данных о теневой экономике, невозможно заранее предугадать, сколько человек можно привлечь в круг налогоплательщиков такими изменениями» [8].
Главный аргумент противников линейной ставки заключается в том, что с введением линейной ставки угрозе подвергается принцип прогрессивности, согласно которому те, у кого доходы выше среднего, должны платить значительную часть из своей зарплаты в качестве налога.
Принимая во внимание финансовое положение в Венгрии, можно сказать, что введение линейной ставки в большей степени отразится на категориях граждан с низким уровнем доходов [7]. Прогрессивность предполагает высокие предельные ставки, которые - согласно некоторым мнениям - снижают образование капитала, накопления сбережений, и, тем самым, экономический рост.
В одном из своих исследований МВФ призывает ко вниманию, что в странах, вводящих пропорциональную систему налогообложения, те преимущества, из-за
которых страны готовы были на временные жертвы, могут оказаться иллюзиями. Самой большой проблемой, упоминаемой в исследовании, является снижение доходов
от налогов в бюджет (рис. 7), а также тот факт, что не везде система налогообложения стала яснее и проще.
Источник: данные МВФ
Рис. 7. Доходы от НДФЛ в процентах ВВП до и после введения пропорционального налогообложения
Пропорциональные налоговые системы с единой налоговой ставкой в некоторых странах Европы, из-за различных исключений и льгот, представляют собой системы с несколькими налоговыми ставками, системы с единой налоговой ставкой не существует [9]. Введение такой системы может породить не меньше общественной неудовлетворенности, как и прогрессивный способ налогообложения.
По мнению известного венгерского экономиста Ласло Чабы, общественное дифференцирование нужно производить на основе других налогов, в системе дотаций, то есть введение единого налога возможно лишь при наличии компенсаций (субсидий) для категорий граждан с низким уровнем дохода [10].
Бывший министр финансов Венгрии Михай Купа придерживается идеи снижения степени прогрессивности НДФЛ [11], однако введение единого налога, по его мнению, социально и экономически неприемлемо.
Весомым аргументом в пользу пропорциональной системы налогообложения выступает то, что существование единой налоговой ставки проще и яснее, а также удешевит расходы по налогообложению. В то же время проявляется невыполнение вертикального принципа справедливости -
обладающие более высокими доходами граждане должны платить больше налогов, что в свою очередь может способствовать уклонению от уплаты налогов слоев населения со средним заработком.
Важнейшим шагом в процессе реформирования системы НДФЛ является её упрощение, упразднение льгот и исключений. Это важно не только потому, что ясность и прозрачность правил повышает готовность налогоплательщиков к уплате налогов, но также уменьшает возможность оптимизации налоговой нагрузки.
Более высокий налоговый доход может быть обеспечен в случае, если удастся совместить расширение доходных диапазонов с дальнейшим усилением проверок, а также с введением стимулирующих мер.
Если большая доля налогоплательщиков будет добросовестно уплачивать налоги, то в полной мере действовал бы принцип горизонтальной справедливости. В такой ситуации у государства появилась бы возможность уменьшить налоговую нагрузку, сохраняя прогрессивный способ налогообложения. В результате снизилось бы налогообложение заработной платы, «налоговый клин», и вслед за этим уменьшилось бы сдерживающее действие нало-
гообложения на уровень занятости населе- ния.
Литература
1. Toth, G.C. Szemelyi jovedelemado- rendszer a visegradi orszagokban// Toth G.C. -2009 - ECOSTAT Mfihelytanulmany, Budapest, Old. 21-29.
2. Kornai, J. Indulatos ropirat a gazdasagi atmenet ugyeben / Kornai J. // HVG. - 1989. -№ 8. - Old. 35-48.
3. Egy a kulcs? / Csillag I.// HVG. - 2008. - № 17. - Old. 12-21.
4. The case for flat taxes/ Epstein R. - The New Zealand Herald, 2005. - Old. 124-135.
5. Partos, G. East Europeans opt for flat-rate tax // Partos G., 2005:
http://news.bbc.co.uk/go/pr/fr/-/2/hi/business/4155907.stm
6. Laczko, M. A rejtett gazdasag rejtelmei // Laczko M. - 2008:
http://econ.core.hu/doc/HiddenEcon/ Lacko.pdf.
7. Zara L., Torok A. A Gazdasagi Versenykepesseg Kerekasztal allaspontja az ado- es jarulekrendszer celszem atalakitasarol 2009-ben / Zara L., Torok A. // Gazdalkodas. - 2007. -№ 15. - Old. 26-32.
8. KPMG kommentar: Adoterheles kontra egykulcsos ado // Gombkoto Balint. - 2008: http://adozona.hu/blog/20080422_kpmg_egykulcsos_ado.aspx.
9. Illuzio az egykulcsos SZJA rendszer// Vamosi-Nagy Szabolcs. - 2004:
www.origo.hu/uzletinegyed/hirek20040312illuzio.html.
10. Laszlo, Cs. Cel az adorendszer erdemi egyszemsitese / Laszlo Cs. - 2008: http://www.magyarorszag.hu/hirkozpont/hirek/adozas/ado20080313.html.
11. Kupa, M. Adobol nem lehet gyereket csinalni / Kupa M. - 2007:
http://www.origo.hu/uzletinegyed/magyargazdasag/20070608kupa.html.
Сведения об авторах
Вёрёш Дюла - адъюнкт, старший преподаватель Университета им. Св. Иштвана (Венгрия, г. Гёдёллё). Тел. +36(28)522000-2008.
Коденко Екатерина - адъюнкт, старший преподаватель Университета им. Св. Иштвана (Венгрия, г. Гёдёллё). Тел. +36(28)522000-2008.
Комароми Калман - адъюнкт, старший преподаватель Университета им. Св. Иштвана (Венгрия, г. Гёдёллё). Тел. +36(28)522000-2008.
Доктор Борсеки Ева - доцент Университета им. Св. Иштвана (Венгрия, г. Гёдёллё). Тел. +36(28)522000-2008.
Information about the authors
Veresh Dyula - adjunct, senior lecturer of the University named after St. Ishtvan (Hungary, Gedelle). Phone: +36(28)522000-2008.
Kodenko Ekaterina - adjunct, senior lecturer of the University named after St. Ishtvan (Hungary, Gedelle). Phone: +36(28)522000-2008.
^maromi Kalman - adjunct, senior lecturer of the University named after St. Ishtvan (Hungary, Gedelle). Phone: +36(28)522000-2008.
Doctor Borseki Eva - assistant professor of the University named after St. Ishtvan (Hungary, Gedelle). Phone: +36(28)522000-2008.
