CC BY
83
ПРОБЛЕМЫ УЧЕТА
ПРЕДПОСЫЛКИ РАЦИОНАЛЬНОЙ ОРГАНИЗАЦИИ УЧЕТА МАТЕРИАЛЬНО-ПРОИЗВОДСТВЕННЫХ ЗАПАСОВ
Н. А. МИСЛАВСКАЯ,
доктор экономических наук, профессор кафедры бухгалтерского учета Финансовой академии при Правительстве РФ С. Н. ПОЛЕНОВА, кандидат экономических наук, доцент кафедры бухгалтерского учета Финансовой академии при Правительстве РФ
Материально-производственные запасы представляют важнейшую часть оборотных активов организации, необходимых для осуществления ее хозяйственной деятельности. Авторы раскрывают в статье порядок выбора организацией единицы бухгалтерского учета материально-производственных запасов в целях обеспечения формирования полной и достоверной информации о них, а также контроля за их наличием и движением.
Материально-производственные запасы представляют важнейшую часть оборотных активов организации, необходимых для осуществления ее хозяйственной деятельности. Они, являясь предметами труда, вместе со средствами труда и рабочей силой обеспечивают производственный процесс, в котором используются однократно. Их себестоимость полностью передается на вновь созданный продукт.
Учет материально-производственных запасов организаций (кроме кредитных и бюджетных организаций) ведется на основании:
— Положения по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» (ПБУ 5/01) (в ред. приказа Минфина России от 26.03.2007 № 26н);
— Методическихуказаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных приказом Минфина России от 28.12.2001 № 119н (в ред. от 26.03.2007 № 26н);
— Методическихуказаний по бухгалтерскому учету специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и
специальной одежды, утвержденных приказом Минфина России от 26.12.2002 № 135н.
Для целей бухгалтерского учета в качестве материально-производственных запасов принимаются активы:
— используемые в качестве сырья, материалов и др. при производстве продукции, предназначенной для продажи (выполнения работ, оказания услуг);
— предназначенные для продажи (готовая продукция, товары);
— используемые для управленческих нужд организации.
Единица бухгалтерского учета материально-производственных запасов выбирается организацией самостоятельно таким образом, чтобы обеспечить формирование полной и достоверной информации о них, а также контроль за их наличием и движением. В практической деятельности единицей материально-производственных запасов является номенклатурный номер, партия материалов, их однородная группа и др.
В процессе хозяйственной деятельности материально-производственные запасы используются по-разному. Одни полностью потребляются в производстве и составляют вещественную основу продукции — сырье, материалы; другие — изменяют свою форму (смазочные материалы, лаки, краски); третьи — входят в изделия без изменений (запасные части); четвертые — способствуют производству (специальная одежда, специальный инструмент и приспособления). Поэтому в зави-
симости от способа использования и назначения в производственном процессе материально-производственные запасы классифицируются следующим образом.
Сырье и основные материалы составляют вещественную основу изготовленной продукции, работ, услуг, без которых невозможно их производство, выполнение.
Сырье представляет продукцию сельского хозяйства (лен, хлопок, шерсть и др.) и добывающей промышленности (песок, руда, гравий и др.), а основные материалы — готовую продукцию обрабатывающей промышленности (черные металлы в машиностроении, лес в деревообрабатывающей отрасли).
Вспомогательные материалы необходимы для улучшения потребительских свойств продукции, обслуживания и ухода за орудиями труда, облегчения производственного процесса, улучшения культуры труда и обслуживания и др. (смазочные и обтирочные материалы, краски, лаки, чистящие средства и др.).
Деление материалов на основные и вспомогательные носит условный характер и определяется технологическими особенностями производства. Так, в мебельном производстве ткань, используемая для обивки мебели, включается в группу основных материалов, а для ухода за станками — вспомогательных материалов.
Покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия поступают в организацию со стороны. Они прошли определенные стадии обработки, предназначены для изготовления продукции и являются составными элементами выпускаемой продукции (моторы для станков, шины в автомобилестроении и др.).
Возвратные отходы возникают вследствие особенностей технологического процесса производства продукции, работ, услуг. Полностью или частично утратив свои первоначальные качества, они используются для других нужд в самой организации или реализуются (стружка, опилки, обрезки трубидр.).
Топливо, тара и тарные материалы, относящиеся к вспомогательным материалам, выделяют в отдельную группу при классификации материально-производственных запасов из-за особенностей их использования и особой роли в производстве.
Топливо используется в организациях для осуществления производственного процесса (например, кокс в металлургии), работы автомобильного транспорта, отопления помещений.
Тара и тарные материалы необходимы для загрузки готовой продукции, перемещения, хранения (деревянная, картонная идр.).
Запасные части предназначены для восстановления активной части основных средств и поддержания их в работоспособном состоянии (детали, узлы машин и оборудования для проведения ремонтных работ).
Специальный инструмент и специальные приспособления, специальное оборудование, специальная одежда, относимые для целей бухгалтерского учета к оборотным активам и имеющие особый порядок отнесения их стоимости в затраты на производство и продажу продукции, работ, услуг, — технические средства, обладающие индивидуальными (уникальными) свойствами и предназначенные для обеспечения условий изготовления (выпуска) конкретных видов продукции (выполнения работ, оказания услуг) (инструменты, штампы, пресс-формы и др.).
Специальное оборудование — многократно используемые в производстве средства труда, которые обеспечивают условия для выполнения специфических (нестандартных) технологических операций.
Специальная одежда — средства индивидуальной защиты работников организации (комбинезоны, шлемы, респираторы и др.).
Материально-производственные запасы принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости.
Фактической себестоимостью материально-производственных запасов, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации).
К фактическим затратам на приобретение материально-производственных запасов относятся:
— суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу);
— суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением материально-производственных запасов;
— таможенные пошлины;
— невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением единицы материально-производственных запасов;
— вознаграждения посреднической организации, через которую приобретены запасы;
— затраты по заготовке и доставке материально-производственных запасов до места их использования, включая расходы по страхованию;
— затраты по содержанию заготовительно-складского подразделения организации, затраты за услуги транспорта по доставке материальных
ценностей до места их использования, если они не включены в цену, установленную договором; начисленные проценты по кредитам, предоставленным поставщиками (коммерческий кредит); начисленные до принятия к учету материалов проценты по заемным средствам, если они привлечены для их приобретения;
— затраты по доведению материально-производственных запасов до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях. Данные затраты включают затраты организации по подработке, сортировке, фасовке и улучшению технических характеристик полученных запасов, не связанные с производством продукции, выполнением работ и оказанием услуг;
— иные затраты, непосредственно связанные с материалами.
Не включаются в фактические затраты на приобретение материально-производственных запасов общехозяйственные и иные схожие расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением материально-производственных запасов.
Фактическая себестоимость материально-производственных ценностей при их изготовлении самой организацией определяется исходя из фактических затрат, связанных с производством данных запасов.
Фактическая себестоимость материалов, внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, определяется исходя из их денежной оценки, согласованной учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации.
Фактическая себестоимость запасов, полученных организацией безвозмездно по договору дарения, а также остающихся от выбытия основных средств и другого имущества, определяется исходя из их текущей рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету. Причем под текущей рыночной стоимостью понимается сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи указанных активов.
Фактическая себестоимость материально-производственных запасов, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством Российской Федерации.
В аналитическом учете и местах хранения материалов для их оценки могут применяться следующие учетные цены:
— договорные цены;
— фактическая себестоимость материалов по данным предыдущего периода (месяца, отчетного года);
— планово-расчетные цены, установленные самой организацией;
— средние цены группы материалов.
В условиях принятия в учетной политике организации использования учетных цен по материальным ценностям разрабатываются номенклатуры-ценники, а отклонения между фактической себестоимостью материалов текущего месяца и их учетной ценой учитываются в составе транспорт-но-заготовительных расходов (ТЗР).
При любом выбытии материально-производственных запасов, включая отпуск в производство, их оценка осуществляется организацией одним из следующих способов:
— по себестоимости каждой единицы;
— по средней себестоимости;
— по способу ФИФО (по себестоимости первых по времени приобретения материалов).
Применение способа оценки по группе (виду) материалов должно осуществляться в течение отчетного года и отражается в учетной политике организации, исходя из допущения последовательности ее применения.
При списании (отпуске) материалов по себестоимости каждой единицы запасов рассчитывается ее фактическая себестоимость. Списание (отпуск) материалов при оценке по средней себестоимости ведется по каждой группе (виду) запасов. Средняя себестоимость исчисляется как частное отделения общей себестоимости группы (вида) запасов на их количество, складывающихся соответственно из себестоимости и количества по остатку на начало месяца и по поступившим запасам в этом месяце.
Списание (отпуск) материалов способом ФИФО осуществляется в оценке исходя из допущения, что запасы используются в течение месяца и иного периода в последовательности их приобретения (поступления). Запасы, первыми поступающие в производство, должны быть оценены по себестоимости первых по времени приобретения с учетом себестоимости запасов, числящихся на начало месяца. Оценка материалов, находящихся в запасе на конец месяца, производится по фактической себестоимости последних по времени приобретения материалов, а в себестоимости проданной продукции учитывается себестоимость ранних по времени приобретения материалов.
Поступление материально-производственных запасов в организацию оформляется следующими первичными учетными документами, утвержденными постановлением Госкомстата России от 30.10.1997 № 71а:
— доверенностями формы № М-2 и № М-2а, оформляемыми для доверенных лиц организации при получении материальных ценностей, отпус-
каемые поставщиком по наряду, счету, договору, заказу. Они выписываются в одном экземпляре, выдаются под расписку получателю и регистрируются в журнале учета выданных доверенностей, который заранее пронумерован и прошнурован;
— приходным ордером формы № М-4, составляемым в одном экземпляре материально-ответственным лицом в день поступления ценностей на склад;
— актом о приемке материалов формы № М-7 в случае количественного, качественного расхождения, расхождения по ассортименту с данными сопроводительныхдокументов поставщика, атакже при приемке материалов, поступивших в организацию без документов. Он является основанием для предъявления претензии поставщику ценностей и составляется членами приемной комиссии с обязательным участием материально ответственного лица и представителя поставщика (независимой организации) в двух экземплярах и других документов (требованием-накладной формы № М-11, актом об оприходовании материальных ценностей, полученных при разборке и демонтаже зданий и сооружений формы № М-35).
Расход материально-производственных запасов в производстве ведется на основании следующих первичных учетных документов, утвержденных постановлением Госкомстата России от 30.10.1997 № 71а:
— лимитно-заборных карт формы № М-8;
— требований-накладных формы №М-11.
Кроме этого, организации, исходя из конкретных условий работы, могут самостоятельно разрабатывать документы по движению материально-производственных запасов, соблюдая требования ст. 9 Федерального закона «О бухгалтерском учете» (вред. от03.11.2006 № 186-ФЗ).
Лимитно-заборные карты предназначены для отпуска материалов, систематически потребляемых для изготовления продукции, работ, услуг, а также контроля за соблюдением лимитов (нормативного расхода). Они выписываются в двух или трех экземплярах сроком на один месяц (квартал). Лицо, осуществляющее отпуск материалов, отмечает в обоих экземплярах лимитно-заборной карты дату и количество отпущенных материалов, которые
подтверждаются подписями получателя и заведующего складом (кладовщика). Отпускаются только те материалы, которые указаны в лимитно-заборной карте, и в пределах установленных лимитов. В конце месяца (квартала) лимитно-заборные карты сдаются в бухгалтерскую службу организации.
В случае отпуска материалов сверх лимита в лимитно-заборных картах, требованиях-накладных проставляется штамп (надпись) «Сверх лимита». Такой отпуск осуществляется при наличии разрешения руководителя или лиц, им на то уполномоченных. На документах указываются причины сверхлимитного отпуска материалов. К сверхлимитному отпуску относятся дополнительный отпуск, связанный с исправлением или возмещением брака (на производство изделий, продукции взамен забракованной), покрытием перерасходов материалов и др.
Требования-накладные применяются для учета движения материалов внутри организации между структурными подразделениями или материально ответственными лицами. Они выписываются в двух экземплярах материально ответственным лицом структурного подразделения, сдающего материальные ценности (не израсходованные в производстве материалы, полученные отходы, брак и др.).
Список литературы
1. Федеральный закон от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (в ред. от 03.11.2006 № 183-ФЭ).
2. Положение по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» (ПБУ 5/01), утвержденное приказом Минфина России от 09.06.2001 № 44н (в ред. приказа Минфина России от 26.03.2007 № 26н).
3. Методические указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденные приказом Минфина России от 28.12.2001 № 119н (вред. от26.03.2007 № 26н).
4. Методические указания по бухгалтерскому учету специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды, утвержденные приказом Минфина России от 26.12.2002 № 135н.
