CC BY
82
ПРОБЛЕМЫ УЧЕТА
ОРГАНИЗАЦИЯ УЧЕТАДВИЖЕНИЯ
МАТЕРИАЛЬНО-ПРОИЗВОДСТВЕННЫХ
ЗАПАСОВ
С. Н. ПОЛЕНОВА, кандидат экономических наук, доцент кафедры »Бухгалтерский учет» Финансовой академии при Правительстве РФ
Синтетический учет материальных запасов в коммерческих организациях строится в зависимости от используемого варианта их оценки в аналитическом учете и местах хранения, предусмотренного учетной политикой.
Если материалы учитываются по фактической себестоимости, то ее формирование ведется на счете 10 «Материалы», имеющим 11 субсчетов. Поступление материальных ценностей при их приобретении за плату по фактической себестоимости приобретения (заготовления) отражается записью: Д-т сч. 10 «Материалы»
К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», 71 «Расчеты с подотчетными лицами».
На сумму НДС в соответствии с данными счета-фактуры:
Д-т сч. 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям», субсчет 3 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам»
К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».
Фактические затраты по созданию материально-производственных ценностей в самой организации учитываются следующим образом: Д-т сч. 10 «Материалы» К-т сч. 23 «Вспомогательные производства». На сумму НДС: Д-т сч. 10 «Материалы»
К-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по НДС» (ст. 146 Налогового кодекса РФ).
При поступлении материально-производствен -ных запасов в качестве вклада в уставный (складочный) капитал по денежной оценке, согласованной учредителями, участниками, кредитуется счет 75 «Расчеты с учредителями», субсчет 1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал».
Когда материалы поступают безвозмездно по договору дарения, их текущая рыночная стоимость на дату принятия к учету отражается корреспонденцией с кредитом счета 98 «Доходы будущих периодов», субсчет 2 «Безвозмездные поступления» с учетом НДС (ст. 146 Налогового кодекса РФ).
Если организация отражает поступление МПЗ по учетным ценам, то кроме счета 10 «Материалы» дополнительно используются счета:
• 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей»;
• 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей».
Счет 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» используется для отражения покупной стоимости (стоимости заготовки и доставки) материальных ценностей, по которым в организацию поступили расчетные документы поставщиков:
Д-т сч. 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей»
К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами
и кредиторами», 71 «Расчеты с подотчетными лицами» и др.
Налог на добавленную стоимость: Д-т сч. 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям», субсчет 3 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам»
К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».
Стоимость фактически поступивших в организацию и оприходованных материально-производственных запасов списывается: Д-т сч. 10 «Материалы»
К-т сч. 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей».
Сумма разницы в стоимости приобретенных материальных ценностей по фактической себестоимости приобретения (заготовления) и учетным ценам списывается записью:
Д-т сч. 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей»
К-т сч. 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей».
Остаток по счету 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» на конец месяца будет представлять наличие материально-производственных запасов в пути.
На счете 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей» будет обобщена информация об отклонениях фактической себестоимости приобретения (заготовления) материально-производственных запасов и их стоимости по учетным ценам.
Неотфактурованными поставками считаются материально-производственные запасы, поступившие в организацию, на которые отсутствуют расчетные документы — счета, платежные требования, платежные поручения и др. документы, используемые для расчетов с поставщиками.
К неотфактурованным поставкам не относятся поступившие, но неоплаченные материальные запасы, на которые имеются расчетные документы. Такие материальные запасы принимаются и приходуются организацией в общеустановленном порядке с отнесением задолженности по их оплате на счета расчетов.
Неотфактурованные поставки принимаются на склад на основании акта о приемке материалов формы № М-7, утвержденного постановлением Госкомстата России от 30.10.1997 № 71а. В нем производится запись «Неотфактурованные поставки».
Акт составляется не менее чем в двух экземплярах членами приемной комиссии с обязательным участием материально ответственного лица,
представителя отправителя (поставщика) или представителя незаинтересованной организации. Оприходование неотфактурованных поставок производится на основании первого экземпляра указанного акта. Второй экземпляр акта направляется поставщику.
В акте производится оценка поступивших материалов по учетным ценам, которыми согласно учетной политике могут быть:
• планово-расчетные цены, установленные по их видам на отчетный год. По ним учитываются все запасы как при их принятии на учет, так и при списании в производство или на иные цели;
• договорные цены (по условиям договора поставки);
• фактическая себестоимость (рыночные цены) покупных запасов на остаток запасов на начало отчетного периода (месяца, в оценке, принятой в учетной политике (средняя себестоимость, ФИФО).
Организация принимает меры по установлению поставщика (если он неизвестен) и получению от него расчетных документов.
В бухгалтерии стоимость запасов, поступивших как неотфактурованные поставки, отражается в специальной ведомости учета неотфактурованных поставок, открываемой нагод. Запасы, поступившие на склад, отражаются в этом регистре аналитического учета по учетным ценам в разрезе видов ценностей и поставщиков.
По мере поступления счетов поставщиков в ведомости производятся сторнировочные записи сумм, ранее записанных по актам формы № М-7. Они ведутся позиционным способом по строкам, по которым ранее были записаны данные о полученных запасах в графе отчетного месяца, когда поступил и был отражен счет поставщика.
В конце месяца в ведомости подсчитывается общая стоимость запасов, принятых на учет в отчетном месяце как неотфактурованные поставки, и суммы сторно за тот же месяц. Затем выводится сальдо запасов, учтенных как неотфактурованные поставки на конец месяца.
Если расчетные документы на неотфактурованные поставки получены до составления в бухгалтерии регистров по приходу материально-производственных запасов, они учитываются в общеустановленном порядке.
Если расчетные документы по неотфактурованным поставкам поступили в следующем году после представления годовой бухгалтерской отчетности, то:
а) учетная стоимость материальных запасов не меняется;
б) сумма НДС принимается к учету в обычном порядке;
в) уточняются расчеты с поставщиком, а суммы сложившейся разницы между учетной стоимостью оприходованных материальных запасов и их фактической себестоимостью списываются в месяце, в котором поступили расчетные документы:
— уменьшение стоимости материальных запасов отражается как прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году:
Д-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
К-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет
1 «Прочиедоходы»;
— увеличение стоимости материальных запасов отражается как убытки прошлых лет, выявленные в отчетном году:
Д-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет
2 «Прочие расходы»
К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».
В случае оплаты организацией расчетных документов поставщиков до момента оприходования покупаемых запасов они учитываются организацией как материальные ценности в пути.
Стоимость оплаченных счетов поставщиков за не прибывшие на склад материально-производственные запасы, находящиеся в пути, учитывается в бухгалтерии в ведомости учета материалов в пути по следующим показателям:
• датаиномерзаписи;
• номер и дата счета-фактуры;
• номер документа железнодорожного или водного транспорта;
• станция отправления;
• наименование поставщика;
• вид материально-производственных запасов;
• их сумма;
• номер склада или приходного ордера;
• датаиномерзаписи;
• сумма по кредиту счетов расчетов (60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»),
В ведомости учета материалов в пути, открываемой на год, каждый расчетный документ по материалам в пути (счет, счет-фактура, платежное требование, платежное поручение и др.) записывается отдельно позиционным способом.
В журнале фиксируется сумма оплаченных расчетных документов поставщиков:
Д-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
К-т сч. 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета», 50 «Касса».
Бухгалтерская запись по дебету счета 10 «Материалы» и кредиту счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» производится в специальной графе «Занеприбывший груз». По мере поступления материалов, числящихся в пути, на основании документов первичного учета в ведомости учета материалов в пути делаются соответствующие отметки.
При использовании автоматизированных систем учет материалов в пути чаще всего ведут в оборотной ведомости по учету материалов в пути.
Когда в соответствии с учетной политикой организации для учета заготовления и приобретения материально-производственных запасов используется счет 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей», их покупная стоимость по данным поступивших расчетных документов поставщиков отражается по дебету этого счета:
Д-т сч. 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей»
К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», 71 «Расчеты с подотчетными лицами» и др.
В кредит счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» в корреспонденции со счетом 10 «Материалы» списывается стоимость фактически поступивших ценностей. Поэтому остаток счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» на конец отчетного периода (месяца) будет показывать наличие материально-производственных запасов в пути.
Материальные ценности, отпускаемые в производство и связанные с изготовлением и продажей продукции, по нормам п. 5 ПБУ10/99 «Расходы организации» (вред, от27.11 2006 № 156н) относятся к расходам по обычным видам деятельности. Они отражаются в учете в разрезе направлений затрат по учетным ценам:
Д-т сч. 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства» 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу» К-т сч. 10 «Материалы».
В качестве учетных цен на материалы применяются:
1) договорные цены. В этом случае другие расходы, входящие в фактическую себестоимость материалов, учитываются отдельно в составе транс-портно-заготовительных расходов (ТЗР);
2) фактическая себестоимость материалов по данным предыдущего месяца или отчетного периода (отчетного года). Отклонения фактической себестоимости материалов текущего месяца и их учетной цены учитываются в составе ТЗР;
3) планово-расчетные цены. Отклонения договорных цен от планово-расчетных учитываются в составе ТЗР и разрабатываются организацией для внутреннего использования;
4) средняя цена группы. Разница между фактической себестоимостью материалов и средней ценой группы учитывается в составе транспорт-но-заготовительных расходов. Средняя цена группы — разновидность планово-расчетной цены. Она устанавливается в тех случаях, когда производится укрупнение номенклатурных номеров материалов путем объединения в один номенклатурный номер нескольких размеров, сортов, видов однородных материалов, имеющих незначительные колебания в ценах. На складе такие материалы учитываются на одной карточке.
При существенных отклонениях планово-расчетных цен и средних цен от рыночных они подлежат пересмотру. Такие отклонения не должны превышать, как правило, десять процентов.
Транспортно-заготовительные расходы принимаются к учету путем:
а) отнесения на счет 15 «Заготовление и приобретение материалов» согласно расчетным документам поставщика. Тогда в состав отклонения в стоимости материалов (разницы между фактической себестоимостью приобретаемых материалов и их учетной ценой) входит сумма ТЗР и разница между стоимостью материала по договорной цене и его учетной ценой;
б) отнесения ТЗР на отдельный субсчет к счету 10 «Материалы»;
в) прямого включения ТЗР в фактическую себестоимость материала (присоединение к договорной цене материала, присоединение к денежной оценке вклада в уставный (складочный) капитал, внесенный в форме материально-производствен-ныхзапасов, присоединение крыночной стоимости безвозмездно полученных материалов и др.).
Непосредственное (прямое) включение ТЗР в фактическую себестоимость материала целесообразно в организациях с небольшой номенклатурой материалов, атакже в случаях существенной значимости отдельных видов и групп материалов.
Вариант учета ТЗР устанавливается в учетной политике организации.
Сумма отклонений ТЗР по окончании месяца (отчетного периода) в полном объеме отражается на счете 16 «Отклонение в стоимости материальных
ценностей», а по окончании месяца списывается на счета бухгалтерского учета, на которых отражен расход соответствующих материалов.
Списание отклонений в стоимости материалов или ТЗР по отдельным видам или группам материалов производится пропорционально учетной стоимости материалов. Для этого определяется отношение суммы остатка величины отклонения или ТЗР на начало месяца (отчетного периода) и текущих отклонений или ТЗР за месяц (отчетный период) к сумме остатка материалов на начало месяца (отчетного периода) и поступивших материалов в течение месяца (отчетного периода) по учетной стоимости.
Полученное в результате значение, умноженное на 100, дает процент, который следует использовать при списании отклонения или ТЗР на увеличение (удорожание) учетной стоимости, израсходованных материалов.
Для облегчения выполнения работ по распределению ТЗР (отклонений в стоимости материалов) допускается применение следующих упрощенных вариантов:
— при небольшом удельном весе (не более 10 % к учетной стоимости материалов) ТЗР (отклонений) их сумма может полностью списываться на счета 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства» и др.;
— удельный вес ТЗР (отклонений) может округляться до целых единиц (т. е. без десятичных знаков);
— в течение текущего месяца ТЗР (отклонения) могут распределяться исходя из удельного веса (в процентах к учетной стоимости соответствующих материалов), сложившегося на начало данного месяца. Если это привело к существенному недо-списанию или излишнему списанию отклонений или ТЗР (более пяти пунктов), в следующем месяце сумма списываемых (распределяемых) отклонений или ТЗР корректируется на указанную сумму прошлого месяца;
— ТЗР (отклонения) могут распределяться пропорционально их удельному весу (нормативу), закрепленному в плановых (нормативных) калькуляциях, к учетной стоимости используемых материалов.
Приведем пример распределения ТЗР (отклонений от учетных цен) по материально-производственным запасам за отчетный месяц (см. таблицу).
После расчета процента отклонений (ТЗР) за отчетный месяц исчисляют фактическую себестоимость материалов, поступивших в течение месяца, по партиям и для оценки материальных ценностей,
Распределения отклонений (ТЗР) за отчетный месяц
№ п/п Содержание Вид материала (группа материала) Учетная стоимость Сумма отклонений (ТЗР)
1 Остаток материалов на начало месяца в местах их хранения Сталь 19 000 1 500
2 Поступило за отчетный месяц (без внутреннего оборота) 11 000 900
3 Итого (п. 1 + п.2) 30 000 2 400
4 Процент отклонений (ТЗР) (2 400: 30 ООО) х 100 8,0
Списано за отчетный месяц:
5 — на основное производство 10 000 800
— на вспомогательное производство 3 000 240
Итого... 13 000 1 040
6 Остаток на конец месяца (п. 3. — п. 5) 17 000 1 360
отпущенных в производство, используют методы средней или ФИФО.
Аналитический учет (количественный и суммовой) движения материальных ценностей, обладающий значительной трудоемкостью, на складах организуется в карточках учета материалов формы № М-17 на основе первичных учетных документов (приходных ордеров формы № М-4, актов о приемке материалов формы № М-7, лимитно-заборных карт формы № М-8, требований-накладных формы № М-11 идр.).
Все первичные учетные документы по движению материальных ценностей на складах организации сдаются в бухгалтерию в установленные сроки. Бухгалтерия принимает и проверяет эти документы с точки зрения правильности их оформления и законности совершенных операций.
При обнаружении операций, не соответствующих законодательству и правилам бухгалтерского учета, лицо, осуществляющее учет материалов, сообщает об этом главному бухгалтеру. По недо-оформленным документам принимаются меры к их дооформлению либо такие документы возвращаются складам и подразделениям для надлежащего оформления.
После проверки первичные учетные документы таксируются, т. е. определяется сумма (денежная оценка) операций путем умножения цены материалов на их количество.
Аналитический учет организуется по складам, производственным подразделениям (цехам, участкам, переделам и др.) и другим местам хранения материалов, а внутри них — в разрезе каждого наименования (номенклатурного номера), групп материалов, субсчетов и синтетических счетов. Он ведется:
• по данным оборотных ведомостей;
• сальдовым методом.
В организациях используются два варианта учета материалов с использованием оборотных ведомостей.
1. В бухгалтерской службе ведутся карточки количественно-суммового учета, которые открываются на каждое наименование (номенклатурный номер) материалов. В них отражается движение материалов (приход, расход) на основании первичных учетных документов (приходных, расходных, на внутренние перемещения), сдаваемых в бухгалтерскую службу складами и подразделениями.
В местаххранения материально-производствен -ных запасов (складах, кладовых) аналитический учет также ведется в карточках количественно-суммового учета. В них ежемесячно выводятся обороты за месяц и остатки на начало следующего месяца.
Таким образом, в бухгалтерской службе дублируется складской учет, с той лишь разницей, что в бухгалтерской службе ведется количественный и суммовой учет, а на складах и подразделениях — только количественный учет.
Поданным карточек в бухгалтерии ежемесячно составляются оборотные ведомости материалов по местам их хранения, в которых указываются:
• номенклатурный номер материала (в случае его наличия);
• наименование материала с указанием отличительных признаков (сорт, артикул, размер, марка ит. д.);
• единица измерения;
• цена;
• остаток на начало месяца — количество и сумма;
• приход за месяц — количество и сумма;
• расход за месяц — количество и сумма;
• остаток на конец месяца — количество и сумма. В каждой оборотной ведомости выводятся итоги
сумм по каждой странице, по группам материалов, по субсчетам, синтетическим счетам и общий итог по складу (подразделению). На их основе составляется сводная оборотная ведомость, в которую переносятся итоги оборотных ведомостей складов.
Ежемесячно сводные оборотные ведомости сверяются с данными синтетического учета мате-
риалов, аданные карточек в бухгалтерии с данными карточек складов.
2. Карточки количественно-суммового учета в бухгалтерии не ведутся. Приходные и расходные документы группируются по номенклатурным номерам. По ним подсчитываются итоговые данные за месяц отдельно по приходу и отдельно по расходу и записываются в оборотную ведомость.
Оборотные ведомости и сводные оборотные ведомости ведутся так же, как в первом варианте. Остатки в оборотных ведомостях сверяются с остатками, выведенными в карточках складов и подразделений.
Сальдовый метод учета материалов заключается в том, что в бухгалтерии не ведется количественный и суммовой учет движения материалов в разрезе их номенклатурных номеров и не составляются оборотные ведомости. Учет движения материалов ведется в разрезе групп, субсчетов и балансовых счетов материалов в бухгалтерии только в денежном выражении, исходя, как правило, из учетных цен.
Материально ответственные лица складов на основании первичных документов ведут количественный учет материалов в карточках учета материалов формы № М-17. Сотрудник, ведущий бухгалтерский учет материалов по данному складу, принимает первичные учетные документы от материально ответственных лиц, проверяет их, сверяет с документами каждую запись в карточках учета материалов и подтверждает это своей подписью в карточках. Одновременно проверяет правильность выведения остатков.
Количественные остатки материалов на первое число каждого месяца на основании карточек учета материалов по каждому номенклатурному номеру переносятся в сальдовую ведомость.
Остатки материалов, записанных в сальдовой ведомости, таксируются по каждому номенклатурному номеру. Затем выводятся суммовые итоги остатков по группам материалов, субсчетам, синтетическим счетам и общий итог по складу.
Сальдовая ведомость составляется в бухгалтерии по той же форме, что и оборотная ведомость, за исключением оборотов. На основании сальдовых ведомостей составляется сводная сальдовая ведомость по складам организации в целом. Данные сальдовых ведомостей ежемесячно сверяются с данными синтетического учета материалов.
Независимо от принятого метода аналитического учета материалов в бухгалтерии ведется синтетический учет их движения в стоимостном выражении по синтетическим счетам, а внутри этих счетов — по складам и группам материалов.
Кроме сводной ведомости движения материалов, организация может составлять ведомость распределения (ведомость расхода) материалов, в которой указываются корреспондирующие синтетические счета и субсчета учета расхода материалов в зависимости от направления их использования.
Список литературы
1. Об утверждении методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов: приказ Минфина России от 28.12.2001 № 119н.
2. Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ10/99): приказ Минфина России от06.05.1999 № ЗЗн.
3. Положение по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» (ПБУ 5/01): приказ Минфина России от 09.06.2001 № 44н.
* * *
