CC BY-NC
41Правовое регулирование бухгалтерской (финансовой) отчётности в странах-участниках Евразийского экономического союза
Бубнова Ольга Юрьевна
кандидат юридических наук
доцент, ФГБОУ ВО "Московский государственный юридический университет им. О.Е. Кутафина (МГЮА)"
125993, Россия, г. Москва, уп. Садовая-Кудринская, 9 Bubnova ОТ да Yur'evna PhD in Law
associate professor at Kutafin Moscow State Law University 125993, Russia, Moscow, str. Sadovaya-Kudrinskaya, 9
И clivia20@mail.ru
Статья из рубрики "Бухгалтерский учет и стандарты финансовой отчетности"
Аннотация. Предметом исследования выступают законы и подзаконные нормативные правовые акты государств-членов Евразийского экономического союза, которыми в настоящее время являются Российская Федерация, Республика Казахстан, Республика Беларусь, Республика Армения и Кыргызская Республика, регулирующие порядок предоставления и требования к содержанию финансовой отчетности хозяйствующих субъектов, а также международные стандарты финансовой отчетности. При написании статьи автор опирался, в том числе, на доктринальные источники, в частности статьи российских и зарубежных авторов. Исследование проведено на базе современных научных методов, в том числе с использованием общенаучного метода диалектического познания и логических методов (анализа, синтеза, дедукции, индукции и т.д.), частно-научных методов, таких как исторический, структурно-функциональный и статистический методы, а также специальных научных методов - формально-юридического и сравнительно-правового. В статье исследуются проблемы гармонизации бухгалтерской отчетности в государствах-членах Евразийского экономического союза на основе Международных стандартов финансовой отчетности. Автор анализирует источники правового регулирования бухгалтерской (финансовой) отчетности государств-членов Евразийского экономического союза, рассматривает этапы имплементации МСФО в национальное законодательство, изучает порядок добровольного и обязательного применения МСФО участниками финансовых правоотношений в соответствии с национальным законодательством государств-членов Евразийского экономического союза.
Ключевые слова: МСФО , стандарты экономический союз, ЕАЭС, финансовая гармонизация, бухгалтерский учет, стандарты,
DOI: 10.7256/2454-0765.2017.2.19280
Дата направления в редакцию: 24-05-2016
Дата публикации: 19-07-2017
финансовой отчетности, Евразийский отчетность, бухгалтерская отчетность, единое экономическое пространство
Abstract. The subject of the present research is the federal laws and regulations of the Eurasian Economic Unity member states (that are currently the Russian Federation, the Republic of Kazakhstan, the Republic of Belarus, the Republic of Armenia and Kyrgyz Republic) regulating the procedure of and requirements for financial statements of economic entities as well as international accounting standards. Apart from other sources, the author of the article has baSed his research on doctrinal sources, in particular, Russian and foreign research articles. The research was carried out based on modern research methods including the general dialectical research method and logical methods such as analysis, synthesis, deduction, induction, etc. as well as specific research methods such as historical, structure-functional and statistical methods, and special research methods such as the formal law method and comparative law method. The article is devoted to the issues of harmonization of accounting systems in the Eurasian Economic Unity member states on the basis of International Accounting Standards. The author analyzes sources of the legal regulation of accounting (financial) reports in the Eurasian Economic Unity member states and analyzes stages if the implementation of Financial Reporting Standards in Russia's legislation. The author also touches upon the procedure of voluntary and mandatory application of Financial Reporting Standards by participants of financial legal relations in accordance with the national laws of the Eurasian Economic Unity member states.
Keywords: harmonization, accounting reports, financial statements, EEU, Eurasian Economic Union, Financial Reporting Standards, IFRS, Accounting, standards, common economic space
Вступление России во Всемирную торговую организацию (далее - ВТО), а также ее членство в Евразийском экономическом союзе (далее - ЕАЭС) вызывают необходимость гармонизации бухгалтерской (финансовой) отчетности на международном уровне. Для гармонизации финансовой отчетности страны — участницы ВТО применяют Международные стандарты финансовой отчетности (далее - МСФО), которые представ! ляют собой систему документов, содержащих унифицированные принципы составления финансовой отчетности. МСФО «широко применяются и приняты в качестве основы подготовки финансовой отчетности во многих странах мира, вносят большой вклад в совершенствование и гармонизацию финансовой отчетности» -Ш. МСФО носят реко1 мендательный характер, поэтому страны могут самостоятельно принимать решения об их использовании. Например, некоторые страны — участницы ВТО применяют МСФО как национальные стандарты (Латвия, Мальта, Хорватия и др.) или используют национальные стандарты, которые основаны на МСФО (Бразилия, Индия, Португа лия, Франция и др.).
В условиях экономической интеграции представляет интерес составление бухгалтерской (финансовой) отчетности государствами — членами ЕАЭС.
Бухгалтерская (финансовая) отчетность членов ЕАЭС в настоящее время составляется на основе ряда нормативных актов. В Российской Федерации действует Федеральный закон от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее - Закон № 402-ФЗ), в Бело1 руссии — Закон Республики Беларусь от 12.07.2013 №57-З «О бухгалтерском учете и отчетности», в Казахстане — Закон Республики Казахстан от 28.02.2007 № 234-III ЗРК «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности», в Армении - Закон Республики Армения от 31.01.2003 №ЗР-515 «О бухгалтерском учете», в Киргизии - Закон Кыргызской Республики от 29.04.2002 №76 «О бухгалтерском учете».
В российской системе бухгалтерского учета под бухгалтерской (финансовой) отчетностью
понимается информация о финансовом положении экономического субъекта на отчетную дату, финансовом результате его деятельности и движении денежных средств за отчетный период, систематизированная в соответствии с требованиями, установленными Законом № 402-ФЗ.
Задачами бухгалтерской отчетности является представление достоверной информации о финансовом положении экономического субъекта на отчетную дату, финансовом результате его деятельности и движении денежных средств за отчетный период, необходимой пользователям этой отчетности для принятия экономических решений. Экономические субъекты обязаны составлять годовую бухгалтерскую (финансовую) отчетность. Бухгалтерская (финансовая) отчетность должна включать показатели деятельности всех подразделений экономического субъекта, в том числе его филиалов и представительств, независимо от их места нахождения, а также должна составляться в рублях (приказ Минфина России от 6 июля 1999 г. № 43н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99)»).
Годовая бухгалтерская (финансовая) отчетность, за исключением случаев, установленных Законом № 402-ФЗ, состоит из бухгалтерского баланса, отчета о финансовых результатах и приложений к ним. Отчетным периодом для годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности является календарный год — с 1 января по 31 декабря включительно, что не касается случаев создания, реорганизации и ликвидации юридического лица.
В соответствии с российским законодательством международный стандарт представляют собой стандарт бухгалтерского учета, применение которого является обычаем в международном деловом обороте независимо от конкретного наименования такого стандарта. Вместе с тем МСФО не указаны среди документов в области регулирования российского бухгалтерского учета, они лишь являются основой федеральных и отраслевых стандартов (п. 4 ст. 20 Закона № 402-ФЗ).
Реформа национальной системы бухгалтерского учета в соответствии с требованиями рыночной экономики и МСФО стала осуществляться согласно основным направлениям, утвержденным постановлением Правительства РФ от 06.03.1998 № 283 «Об утверждении Программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности». Задачи реформы заключаются в следующем: сформировать систему стандартов учета и отчетности, обеспечивающих полезной информацией пользователей, в первую очередь инвесторов; обеспечить увязку реформы бухгалтерского учета в России с основными тенденциями гармонизации стандартов на международном уровне; оказать методическую помощь организациям в понимании и внедрении реформированной модели бухгалтерского учета.
В соответствии с направлениями реформы в сфере бухгалтерского учета был принят Федеральный закон от 27.07.2010 № 208-ФЗ «О консолидированной финансовой отчетности», согласно которому кредитные, страховые, а также иные организации, ценные бумаги которых допущены к организованным торгам путем их включения в котировальный список, организации обязаны составлять консолидированную финансовую отчетность в соответствии с МСФО.
Под консолидированной финансовой отчетностью понимается систематизированная информация, отражающая финансовое положение, финансовые результаты деятельности и изменения финансового положения организации, организаций и (или) иностранных организаций — группы организаций, определяемой в соответствии с МСФО.
Годовая консолидированная финансовая отчетность представляется участникам организации, в том числе акционерам, а также в Банк России. Консолидированная финансовая отчетность представляется пользователям на русском языке.
Организации должны публиковать годовую консолидированную финансовую отчетность.
Надзор за представлением и публикацией консолидированной финансовой отчетности организациями осуществляет Банк России.
Организации составляют, представляют и публикуют консолидированную финансовую отчетность начиная с отчетности за год, следующий за годом, в котором установлено применение МСФО на территории РФ. Однако организации, ценные бумаги которых допущены к организованным торгам путем их включения в котировальный список и которые составляют консолидированную финансовую отчетность по иным, отличным от МСФО, международно-признанным правилам, а также организации, облигации которых допущены к организованным торгам путем их включения в котировальный список, представляют консолидированную финансовую отчетность не ранее чем с отчетности за 2015 г.
Таким образом, указанные организации составляют одновременно две отчетности: консолидированную финансовую отчетность и бухгалтерскую отчетность в соответствии с Законом № 402-ФЗ.
На территории Российской Федерации организации применяют: Международные стандарты финансовой отчетности (IFRS), Международные стандарты финансовой отчетности (IAS), разъяснения, принимаемые Фондом Комитета по Международным
стандартам финансовой отчетности ^^
Положение о признании МСФО и разъяснений МСФО для применения на территории РФ утверждено постановлением Правительства РФ от 25.02.2011 № 107 (далее — Положение). В соответствии с Положением признанный документ МСФО вступает в силу на территории РФ поэтапно, если иное не предусмотрено этим документом.
Н а первом этапе документ МСФО вступает в силу на территории РФ в сроки, определенные в этом документе, но не ранее его официального опубликования, и применяется добровольно.
Н а втором этапе документ МСФО вступает в силу на территории РФ в сроки, определенные в этом документе, и его применение носит обязательный характер.
Если в документе МСФО не определены срок и (или) порядок его вступления в силу либо он признан для применения на территории РФ после срока, определенного в нем, то такой документ вступает в силу на территории РФ со дня его официального опубликования.
Решение о введении документа МСФО в действие принимает Минфин России по согласованию с Банком России.
Решение же о введении документа МСФО в действие и о прекращении его действия на территории РФ оформляется Минфином России. Таким образом, приказом Минфина России от 18.07.2012 № 106н, приказом Минфина России от 02.04.2013 № 36н и приказом Минфина России от 21.01.2015 № 9н введены в действие отдельные МСФО (IFRS, IAS) и разъяснения МСФО (КРМФО (1FRIC) и ПКР (SIC)) для применения н территории РФ. В соответствии с данными нормативными правовыми актами документы
МСФО, введенные в действие, вступают в силу:
— в целях добровольного применения организациями — со дня их официального опубликования (публикуются на официальном сайте Минфина России);
— в целях обязательного применения организациями — в сроки, определенные в этих документах.
В настоящее время в России применяются одновременно две системы учета: согласно российским стандартам бухгалтерской отчетности (далее — РСБО) и на основании МСФО, которые не заменяют друг друга.
П орядок составления организациями бухгалтерской отчетности в Белоруссии во многом совпадает с порядком, действующим в России. Согласно Закону Республики Беларусь от 12.07.2013 №57-З «О бухгалтерском учете и отчетности» под отчетностью понимается система стоимостных показателей, касающихся активов, обязательств, собственного капитала, доходов, расходов организаций, а также иная информация, отражающая финансовое положение организации на отчетную дату, финансовые результаты ее деятельности и изменения ее финансового положения на отчетный период. Как и в России, отчетным периодом при составлении годовой бухгалтерской отчетности является календарный год — с 1 января по 31 декабря. Похож и состав бухгалтерской отчетности: бухгалтерский баланс, отчет о прибылях и убытках (в России отчет о финансовых результатах), отчет об изменении собственного капитала; отчет о движении денежных средств; примечания к отчетности, предусмотренные законодательством Республики Беларусь, и др. В Белоруссии существуют национальные стандарты бухгалтерского учета и отчетности, которые основываются на МСФО.
В настоящее время в Республике Беларусь (далее также - РБ) осуществляется поэтап! ный переход на организацию бухгалтерского учета согласно МСФО. Для этого вносятся изменения в действующее законодательство. Переход организаций на международные стандарты бухгалтерского учета осуществляется в соответствии с Государственной программой, которая была утверждена постановлением Совета министров РБ от 04.05.1998 № 694. Цель реформирования системы бухгалтерским учета, как и в России,
— приведение национальной системы бухгалтерского учета в соответствие с МСФО и требованиями рыночной экономики.
В соответствии с данной П рограммой и был принят новый Закон Республики Беларусь «О бухгалтерском учете и отчетности». В силу данного Закона МСФО вводятся и действие на территории Белоруссии в качестве технических нормативных правовых актов Советом министров РБ совместно с Национальным банком РБ. При введении в действие МСФО определяются особенности их применения на территории РБ. Общественно значимые организации (открытые акционерные общества, являющиеся учредителями унитарных предприятий и (или) основными хозяйственными обществами по отношению к дочерним хозяйственным обществам, банки и небанковские кредитно-финансовые организации, страховые организации) (за исключением банков) обязаны составлять годовую консолидированную отчетность за 2016 г. и последующие годы в соответствии с МСФО в официальной денежной единице РБ. Банки обязаны составлять годовую консолидированную или индивидуальную отчетность за 2016 г. и последующие годы в соответствии с МСФО в официальной денежной единице РБ. В Белоруссии, как и в России, предполагается применение МСФО в двух направлениях:
1) общественно значимые организации будут составлять консолидированную отчетность в полном соотв е тс тв ии с МСФ О ;
2) для всех остальных организаций сохраняется национальная система учета, которая будет включать национальные стандарты, разработанные с учетом положений МСФО.
Национальная система бухгалтерского учета Казахстана, так же как России и Белоруссии, претерпевает изменения. Проводимые реформы необходимы для повышения прозрачности финансовой отчетности. Реформа бухгалтерского учета заключается в
переходе на МСФО-^. Казахстан одним из первых на базе МСФО разработал и с 1996 г. внедрил Казахстанские стандарты бухгалтерского учета и финансовой отчетности (КСБУ). Внедрение МСФО началось с реформы правового регулирования бухгалтерского учета. В 1995 г. был принят Закон Республики Казахстан от 26.12.1995 № 2732 «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности» (в настоящее время утратил юридическую силу), в соответствии с которым хозяйствующие субъекты были подразделены на три категории согласно срокам перехода на МСФО. Так, согласно данному Закону первыми (с 1 января 2003 г.) на МСФО должны были перейти финансовые организации, следом (с 1 января 2005 г.) акционерные общества, а затем все иные организации кроме государственных предприятий (с 1 января 2006 г.). До перехода на МСФО при составлении финансовой отчетности организации руководствовались КСБУ, максимально приближенными к МСФО. Однако переход организаций на МСФО вызывал множество вопросов (некоторые организации не имели возможности перейти на МСФО в установленные сроки).
В настоящее время в соответствии с п. 4 ст. 2 действующий Закон Республики Казахстан от 28.02.2007 № 234-Ш ЗРК «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности» устанавливает следующее:
— малые и средние предприятия должны вести учет в соответствии с КСБУ (однако данные организации по решению их руководящих органов, утвердивших учетную политику, вправе составлять финансовую отчетность в соответствии с международными стандартами);
— организации публичного интереса (по общему правилу к ним относятся финансовые организации, акционерные общества, организации недропользователи, организации с долей участия государства в уставных капиталах, государственные предприятия, осно1 ванные на праве хозяйственного ведения) и крупные компании должны применять МСФО.
Порядок составления финансовой отчетности и дополнительные требования к ней устанавливаются в соответствии с международными стандартами и требованиями законодательства Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности.
Финансовая отчетность составляется организациями в соответствии с международными стандартами, опубликованными на государственном или русском языке организацией, имеющей письменное разрешение на их официальный перевод и (или) публикацию в Республике Казахстан, выданное Фондом Комитета международных стандартов финансовой отчетности.
Казахстанские стандарты бухгалтерского учета, предназначенные для большинства организаций Казахстана, разрабатывались на основе МСФО, однако некоторые из них не имеют аналогов среди МСФО, также некоторые МСФО не учтены в казахстанских
стандартах [4].
Аналогичным образом и в Киргизии на основании ч. 2 ст. 1 Закона Кыргызской Республики от 29.04.2002 №76 «О бухгалтерском учете» МСФО принятые Фондом
Комитета по МСФО (город Лондон) признаются единой диной методологической основой ведения бухгалтерского учета и составления финансовой отчетности для субъектов публичного интереса, независимо от формы собственности,.
Для целей данного Закона под субъектом публичного интереса понимается субъект, являющийся:
- эмитентом, ценные бумаги которого включены в листинг фондовой биржи;
- банком или иным финансово-кредитным учреждением, лицензируемым Национальным банком Кыргызской Республики;
- инвестиционным фондом, страховой компанией, негосударственным пенсионным фондом.
В соответствии со ст. 3 Закона Республики Армения от 31.01.2003 №ЗР-515 «О бухгалтерском учете» в порядке, установленном данным законом, на территории Республики Армения действуют международные стандарты финансовых отчетностей, а также принципы подготовки и преставления финансовых отчетностей, опубликованные Советом по Международным стандартам финансовой отчетности, справочники по применению стандартов и иные документы обязательного применения.
На основании ч. 1 ст. 6.1 Закона Республики Армения «О бухгалтерском учете» банки, кредитные организации, платежно-расчетные организации, управляющие инвестиционного фонда, подотчетные на рынке ценных бумаг эмиссары, инвестиционные общества, операторы регулируемого рынка, центральный депозитарий, страховые общества, перестраховочные общества, страховые брокеры, согласно учредительным документам организации или закону, составляют и представляют финансовые отчетности учредителям, участникам, в установленном законом порядке, государственным органам в соответствии с международными стандартами финансовых отчетностей и справочниками международных стандартов.
Субъекты, не указанные выше, могут составлять и представлять финансовые отчетности в соответствии с международными стандартами финансовых отчетностей и справочниками международных стандартов, совершив в финансовых отчетностях необходимые в ыя в ле ния об это м.
Таким образом, в странах-члена Евразийского экономического союза сочетаются два способа применения МСФО:
1) национальные стандарты разрабатываются на основе МСФО;
2) от отдельных категорий организаций требуется непосредственное применение МСФО (в отношении консолидированной отчетности).
В заключение следует подчеркнуть, что гармонизация национальных правил ведения бухгалтерского учета на основе МСФО имеет важное значение в условиях Единого экономического пространства. Так, в соответствии с Договором о Евразийском экономическом союзе государства-члены данного союза гармонизируют требования по регулированию и надзору в части требований к бухгалтерской (финансовой) отчетности кредитных организаций, страховых организаций и профессиональных участников рынка ценных бумаг именно на основе Международных стандартов финансовой отчетности.
Как отмечается в науке, «мировая история развития бухгалтерского учета
демонстрирует, что одной из основ устойчивой финансовой инфраструктуры является четкая, понятная и общепризнанная система бухгалтерского учета и финансовой отчетности, принципы которой можно интерпретировать и применять достаточно жестко и постепенно, что в значительной мере выгодно всем основным субъектам на рынке:
государству, предприятиям, кредиторам и инвесторам» Í51. Особую актуальность данный вопрос приобретает в условиях международной интеграции, происходящей в рамках наднациональных объединений. Можно ожидать, что гармонизация национальных правил ведения бухгалтерского учета в странах-участницах ЕАЭС приведет к кумулятивному эффекту в виде ускорения товарооборота в Едином экономическом пространстве, повышению инвестиционной привлекательности национальных экономик и увеличению бюджетных доходов. Таким образом, приведение внутригосударственных правил составления финансовой отчетности стран-участниц ЕАЭС в соответствие с МСФО является одной из первоочередных целей правового регулирования бухгалтерского учета и отчетности на сегодняшнем этапе исторического развития.
Библиография
1. Кожевникова С.И. Проблемные аспекты внедрения МСФО в России // Актуальные проблемы российского права. 2014. № 5. С. 781.
2. Правовые основы бухгалтерского учета: учебник / отв. ред. Е.Ю. Грачева, Е.И. Арефкина. М., 2011. С. 208.
3. Исакова С.А. Проблемы применения МСФО и MCA в национальной систе-ме учета Республики Казахстан // Экономический анализ: теория и практика. 2009. № 35. С. 48-51.
4. Дуйсебек А. Опыт внедрения МСФО в Республике Казахстан // Международный бухгалтерский учет. 2008. № 2. С. 48-50.
5. Чадин М.В. Проблемы финансово-правового регулирования российского бухгалтерского учета и финансовой отчетности // Актуальные проблемы российского права. 2008. № 3. С. 146.
References (transliterated)
1. Kozhevnikova S.I. Problemnye aspekty vnedreniya MSFO v Rossii // Aktual'nye problemy rossiiskogo prava. 2014. № 5. S. 781.
2. Pravovye osnovy bukhgalterskogo ucheta: uchebnik / otv. red. E.Yu. Gracheva, E.I. Arefkina. M., 2011. S. 208.
3. Isakova S.A. Problemy primeneniya MSFO i MCA v natsional'noi siste-me ucheta Respubliki Kazakhstan // Ekonomicheskii analiz: teoriya i praktika. 2009. № 35. S. 4851.
4. Duisebek A. Opyt vnedreniya MSFO v Respublike Kazakhstan // Mezhdunarodnyi bukhgalterskii uchet. 2008. № 2. S. 48-50.
5. Chadin M.V. Problemy finansovo-pravovogo regulirovaniya rossiiskogo bukhgalterskogo ucheta i finansovoi otchetnosti // Aktual'nye problemy rossiiskogo prava. 2008. № 3. S. 146.
