CC BY
37
21 (309) - 2012
Мнения, комментарии, рекомендации специалистов
ПОРЯДОК ПЕРЕЧИСЛЕНИЯ НАЛОГА НА ДОХОДЫ ФИЗИЧЕСКИХ ЛИЦ С ОТПУСКНЫХ
Л. Л. ГОРШКОВА, руководитель Центра методологии бухгалтерского учета и налогообложения
У многих бухгалтеров нередко вызывает трудности порядок перечисления в бюджет налога на доходы физических лиц (НДФЛ) с отпускных, оформление документов. Рассмотрим эти вопросы на конкретном примере.
Так, организация просит уточнить, в какой день нужно перечислить в бюджет НДФЛ с отпускных: в день выплаты или в последний день месяца, за который начислены отпускные? В каких коррес-понденциях счетов отразить эти операции и какими документами их подтвердить? В каком периоде включается в состав расходов сумма начисленных отпускных, если период отпуска приходится на несколько отчетных периодов?
Налоговый учет. На основании подп. 6 п. 1 ст. 208 и п. 1 ст. 210 Налогового кодекса РФ (НК РФ) отпускные являются доходом работника и включаются в налоговую базу по НДФЛ.
Организация, выплачивающая отпускные, признается налоговым агентом и должна исчислить, удержать и уплатить в бюджет НДФЛ (ст. 226 НК РФ).
Как отмечается в письме ФНС России от 09.04.2012 № ЕД-4-3/5888@, дата фактического получения доходов в виде оплаты отпуска определяется в соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ как день выплаты этих доходов, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках, независимо от того, за какой месяц она была начислена.
Таким образом, в рассматриваемой ситуации перечислить в бюджет НДФЛ с отпускных нужно в день выплаты.
В соответствии с п. 7 ст. 255 НК РФ сумма отпускных учитывается для целей налогообложения прибыли в составе расходов на оплату труда.
Минфин России в письмах от 22.04.2010 № 03-03-06/1/288 и от 13.04.2010 № 03-03-06/1/255 разъяснил, что сумма начисленных отпускных за ежегодный оплачиваемый отпуск при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций включается в состав расходов пропорционально дням отпуска, приходящимся на каждый отчетный период.
Таким образом, в состав расходов сумма начисленных отпускных, если период отпуска приходится на несколько отчетных периодов, включается пропорционально дням отпуска, приходящимся на каждый отчетный период.
Исходя из ч. 1 ст. 7 Федерального закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования» и пп. 1, 2 ст. 20.2 Федерального закона от 24.07.1998 № 125-ФЗ «Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний», отпускные облагаются страховыми взносами.
Бухгалтерский учет. Исходя из Положения по бухгалтерскому учету «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы» (ПБУ 8/2010), утвержденного приказом Минфина России от 13.12.2010 N° 167н, обязательства организации в связи с возникновением у работников права на оплачиваемые отпуска в соответствии с законодательством РФ являются оценочными обязательствами.
Аналогичная точка зрения указана в письме Минфина России от 14.06.2011 № 07-02-06/107.
Согласно пп. 5, 8 ПБУ 8/2010, а также пп. 5, 8 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.1999 № 33н, суммы таких оценочных обязательств признаются в составе расходов по обычным видам деятельности и отражаются по кредиту счета 96 «Резервы предстоящих расходов» в корреспонденции со счетами учета соответствующих расходов (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н (далее — Инструкция № 94н).
При начислении отпускных и страховых взносов производится запись по дебету счета 96 и кредиту счетов 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» (в части суммы отпускных), 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» (в части страховых взносов) — на основании п. 21 ПБУ 8/2010 и Инструкции № 94н такой записью списывается сумма ранее признанного оценочного обязательства.
Инструкцией № 94н также установлено, что удержание суммы НДФЛ при выплате отпускных отражается записью по дебету счета 70 и кредиту счета 68 «Расчеты по налогам и сборам».
Применение Положения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль орга-
низаций» ПБУ 18/02. Исходя из того, что в налоговом учете отпускные признаются по мере начисления, а в бухгалтерском — по мере признания оценочного обязательства, в период признания оценочных обязательств возникают вычитаемая временная разница и соответствующий ей отложенный налоговый актив (пп. 11, 14 Положения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» ПБУ 18/02, утвержденного приказом Минфина России от 19.11.2002 № 114н).
Как следует из п. 17 ПБУ 18/02, при признании в составе расходов для целей налогового учета соответствующих частей (в каждом отчетном периоде) суммы начисленных работнику отпускных и страховых взносов, возникший ранее отложенный налоговый актив уменьшается, что отражается записью по дебету счета 68 и кредиту счета 09 «Отложенные налоговые активы».
Корреспонденции счетов. Обозначения субсчетов, используемые в таблице проводок:
— к балансовому счету 69:
• 69-1-1 «Страховые взносы на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством»;
• 69-1-2 «Страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний»;
• 69-2 «Страховые взносы на обязательное пенсионное страхование»;
• 69-3 «Страховые взносы на обязательное медицинское страхование»;
— к балансовому счету 68:
• 68-1 «Расчеты по НДФЛ»;
• 68-2 «Расчеты по налогу на прибыль». Бухгалтерские проводки операций по учету
начисленных работнику отпускных, страховых взносов и НДФЛ приведены в таблице.
Бухгалтерские проводки операций по учету начисленных работнику отпускных, страховых взносов и налога на доходы физических лиц
Содержание операций Корреспонденция счетов Первичный документ
Дебет Кредит
Начислены отпускные работнику 96 70 Записка-расчет о предоставлении отпуска работнику
Начислены страховые взносы 96 69-1-1, 69-1-2, 69-2, 69-3 Бухгалтерская справка-расчет
Отражено возникновение отложенного налогового актива 09 68-2 Бухгалтерская справка-расчет
Окончание таблицы
Содержание операций Корреспонденция счетов Первичный документ
Дебет Кредит
Удержан НДФЛ 70 68-1 Регистр налогового учета (Налоговая карточка)
Перечислены отпускные на счет работника за вычетом НДФЛ 70 51 Выписка банка по расчетному счету
Уменьшен отложенный налоговый актив (по мере признания расходов в налоговом учете) 68-2 09 Бухгалтерская справка-расчет
В рассматриваемой ситуации перечислить в бюджет НДФЛ с отпускных нужно в день выплаты. В состав расходов для целей налогообложения прибыли сумма начисленных отпускных, если период отпуска приходится на несколько отчетных периодов, включается пропорционально дням отпуска, приходящимся на каждый отчетный период. Отпускные, если период отпуска приходится на несколько отчетных периодов, необходимо отражать в бухгалтерском и налоговом учете с учетом приведенных рекомендаций.
Список литературы
1. Налоговый кодекс РФ (часть вторая): Федеральный закон от 05.08.2000 № 117-ФЗ.
2. О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования: Федеральный закон от 24.07.2009 № 212-ФЗ.
3. Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний: Федеральный закон от 24.07.1998 № 125-ФЗ.
4. Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению: приказ Минфина России от 31.10.2000 № 94н.
5. Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы» (ПБУ 8/2010): приказ Минфина России от 13.12.2010 № 167н.
6. Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99: приказ Минфина России от 06.05.1999 № 33н.
7. Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» ПБУ 18/02: приказ Минфина России от 19.11.2002 № 114н.
8. Письмо Минфина России от 13.04.2010 № 0303-06/1/255.
9. Письмо Минфина России от 22.04.2010 № 0303-06/1/288.
10. Письмо Минфина России от 14.06.2011 № 07-02-06/107.
11. Письмо ФНС России от 09.04.2012 № ЕД-4-3/5888@.
