CC BY
53
Медведева О. В.
ПОРЯДОК ИСЧИСЛЕНИЯ КАЛЬКУЛЯЦИОННОЙ СЕБЕСТОИМОСТИ ХЛЕБОПЕКАРНОЙ ПРОДУКЦИИ С УЧЕТОМ ЕЕ КАЧЕСТВА (НА ПРИМЕРЕ ОРЛОВСКОГО МУНИЦИПАЛЬНОГО ПРЕДПРИЯТИЯ
«ХЛЕБОКОМБИНАТ»)
В условиях применения нормативного метода учета затрат на производство есть возможность калькулировать фактическую себестоимость изделий с разными качественными характеристиками. Это имеет большое значение для оперативного руководства работой организации, в частности для обоснования экономической эффективности мероприятий по внедрению новой техники; повышению качественных характеристик продукции; выбора технологического процесса, разработки новых изделий.
В Орловском муниципальном предприятии «Хлебокомбинат» (далее по тексту МП «Хлебокомбинат») изготавливается продукция с разными качественными характеристиками, поэтому и необходимо калькулировать себестоимость продукции с учетом ее качества, соизмеряя дополнительные затраты на его повышение и возросшие качественные характеристики изделия. Методические вопросы калькулирования себестоимости продукции с учетом ее качества решаются в зависимости от особенностей технологии и организации производства и требуют комплексного подхода: определения порядка отражения в себестоимости дополнительных затрат на повышение качества продукции,
организации учета выпуска продукции с применением эффективных единиц измерения качества, уточнения объектов учета затрат, выбора объектов калькулирования и калькуляционных единиц с учетом потребительских свойств продукции.
Всесоюзным научно-исследовательским институтом стандартизации разработаны рекомендации, определяющие общие принципы создания системы нормативов для планирования качества продукции. Нормы и нормативы качества продукции можно определить с использованием расчетно-аналитических, опытных, отчетно-статистических и экономико-математических методов.
Расчетно-аналитический метод
основан на постоянном сочетании нормативных технико-экономических расчетов с критическим анализом исходных нормативных данных и условий изготовления, потребления и эксплуатации продукции по всем нормообразующим элементам. Опытные нормы и нормативы устанавливаются на основе анализа экспериментальных данных, с учетом достигнутых передовых методов работы и всестороннего анализа резервов производства. Они устанавливаются в том случае, если не представляется возможным из-за от-
сутствия соответствующих данных применять расчетно-аналитический метод.
При отчетно-статистическом методе нормы и нормативы качества устанавливаются на основании отчетностатистических данных за прошлый период или путем сравнения данного показателя качества с другим, одинаковым или подобным показателем, на который норма качества установлена, или на основе экспертных оценок.
При расчете норм могут использоваться методы структурного моделирования, которые в основном сводятся к установлению статистических зависимостей между затратами и параметрами качества продукции. Часть дополнительных текущих затрат в изменившихся условиях производства может быть связана с применением материалов более высокого качества, использованием труда более квалифицированных рабочих, что неизбежно должно отразиться на величине норм по указанным затратам. Такие расходы в учете должны быть зафиксированы как изменение норм в связи с улучшением качества.
Повышение качества продукции может не вызывать дополнительных затрат и даже сопровождаться снижением затрат на производство. Внедрение более рациональных технологических процессов, снижающих трудоемкость изделий и одновременно повышающих точность их изготовления, устранение различного рода отклонений от технологического процесса — все эти мероприятия приводят к снижению себестоимости. В этом случае важно правильно определить фактическое снижение издержек, что также может быть достигнуто организацией системного учета изменений норм на основе составляемых документов извещений на изменение норм.
Отклонения фактических затрат от действующих норм в ПО МП «Хлебокомбинат» выявляются способом партионного расчета, применяемым для выявления отклонений по каждой партии используемого сырья. При этом все выявленные отклонения фактических затрат от действующих норм учитываются по отдельным
видам продукции. В результате определяют фактическую себестоимость (Сф) отдельных изделий путем алгебраического суммирования нормативной себестоимости Сн, величины изменений норм (И) и отклонений от норм (О) по формуле:
Сф=Сн+И+О (1)
Если же прямое отнесение изменений норм и отклонений от норм затруднено и фактические затраты учитываются по группе однородных изделий, то они разделяются между отдельными видами пропорционально нормативным затратам на их производство. Таким образом, с помощью нормативного способа определяется фактическая себестоимость отдельных видов продукции. Для контроля над экономической эффективностью затрат на производство продукции более высокого качества исключительно важное значение имеет соизмерение произведенных затрат на ее изготовление и качественных характеристик изделия.
Калькулирование себестоимости продукции с учетом ее сортности и оценку выполнения плана по себестоимости иллюстрируют следующие данные: (табл. 1). Как видно из приведенных данных, продукции 1 сорта фактически произведено больше, а продукции 3 сорта меньше, чем предусмотрено планом. В результате улучшения сортности продукции при калькулировании себестоимости с учетом качества получена экономия в размере 0,4 руб. (2,4% плановой себестоимости) на единицу продукции.
Между тем, при калькулировании обезличенной продукции без учета сортности, как показано в таблице 2, получается перерасход по сравнению с планом на 0,5 руб. (3,3% плановой себестоимости) за единицу.
Таким образом, обобщая существующую практику калькулирования себестоимости продукции с учетом ее качества, можно сделать вывод, что общим стоимостным измерителем качества продукции является себестоимость эффективной единицы продукции, которая представляет собой отношение затрат
на производство к количеству продукции в эффективных единицах. При этом достоверность калькулирования себестоимости продукции с изменяющимися качественными характеристиками зависит не только от точного учета всех затрат на производство данной продукции но и от правильного измерения объема выпускаемой продукции с учетом ее качества, а также от правильного выбора коэффициента качества продукции в соответствии с ее наиболее важными эксплуатационными свойствами. Поэтому изучение качественных характеристик выпускаемых изделий и исчисление экономически обоснованных коэффициентов качества является необходимым условием организации такого калькулирования. Высокий уровень качества продукции способствует повышению спроса на продукцию и увеличению суммы прибыли не только за счет объема продаж, но и за счет более высоких цен.
Поэтому считаем на МП «Хлебокомбинат» необходимо проводить анализ не только внутренней деятельности по вопросам качества, но и изучать рынок (цены, скидки, условия договоров, рыночную политику, каналы и методы сбыта), объективно анализировать имеющиеся на рынке конкурирующие товары, мировые достижения и тенденции развития
производства данного вида продукции. Это позволит МП «Хлебокомбинат» оценить конкурентоспособность своих изделий и принять соответствующие меры по ее повышению.
Тогда цель анализа качества можно сформулировать как определение количественного влияния изменения качества продукции на конечные результаты производственной деятельности.
Качество продукции — понятие, которое характеризует параметрические, эксплуатационные, потребительские, технологические, дизайнерские свойства изделия, уровень его стандартизации и унификации, надежность и долговечность. Различают обобщающие, индивидуальные и косвенные показатели качества продукции.
Обобщающие показатели характеризуют качество всей произведенной продукции независимо от ее вида и назначения:
• удельный вес новой продукции в общем ее выпуске;
• удельный вес продукции высшей категории качества;
• средневзвешенный балл продукции;
• средний коэффициент сортности;
• удельный вес аттестованной и не аттестованной продукции;
Таблица 1. Производство продукции МП «Хлебокомбинат» в обезличенном и приведенном сорте
Сорт Оптовая Цена, руб. Коэффициент По плану Фактически
кол-во по сортам в переводе на 1 сорт Затраты, руб. кол-во по сортам в переводе на 1 сорт затраты, руб.
I 20 1,0 70 70 80 80
II 16 0,8 10 8 10 8
III 10 0,5 20 10 10 5
Итого 100 88 1500 100 93 1550
Таблица 2. Выполнение плана по себестоимости
Сорт Себестоимость Выполнение плана по себестоим., %
по плану фактически
Обезличенный 15,0 15,5 103,3(перерасход)
Приведенный (в пересчете на 1 сорт) 17,0 16,6 97,6 (экономия)
• удельный вес сертифицированной продукции;
• удельный вес продукции, соответствующей мировым стандартам;
• удельный вес экспортируемой продукции, в том числе в высокоразвитые промышленные страны.
Индивидуальные (единичные) показатели качества продукции характеризуют одно из ее свойств:
• полезность (содержание белка в продуктах питания);
• надежность (долговечность, безотказность в работе);
• технологичность, т.е. эффективность конструкторских и технологических решений (трудоемкость, энергоемкость);
• эстетичность изделий.
Косвенные показатели — это штрафы за некачественную продукцию, объем и удельный вес забракованной продукции, потери от брака и др.
Первая задача анализа — изучить динамику перечисленных показателей, выполнение плана по их уровню, причины их изменения и дать оценку выполнения плана по уровню качества продукции. Как видно из таблицы 3, за отчетный год на МП «Хлебокомбинат» проделана определенная работа по улучшению качества продукции и повышении ее конкурентоспособности, о чем свидетельствует увеличение удельного веса продукции высшей и средней категории качества.
Данные таблицы 3 показывают, что за отчетный 2006-й год на МП «Хлебокомбинат» проделана определенная работа по улучшению качества продукции и
повышения ее конкурентоспособности. Об этом свидетельствует увеличение удельного веса продукции высшей категории качества на 10% по сравнению с прошлым годом, а также изменения удельного веса продукции средней категории качества. В отчетном году этот показатель составил 1%. Уменьшение забракованной продукции также говорит об увеличении качества. Далее важно проанализировать потери от брака: по сравнению с прошлым годом этот показатель уменьшился и составляет 4 тыс. руб.
По продукции, качество которой характеризуется сортом или кондицией, рассчитываются доля продукции каждого сорта (кондиции) в общем, объеме производства, средний коэффициент сортности, средневзвешенная цена изделия в сопоставимых условиях. При оценке выполнения плана по первому показателю фактическую долю каждого сорта в общем, объеме продукции сравнивают с плановой, а для изучения динамики качества — с данными прошлых периодов.
Средний коэффициент сортности можно определить двумя способами: отношением количества продукции высшего сорта к общему количеству; отношением стоимости продукции всех сортов к возможной стоимости продукции высшего сорта. Отсюда коэффициент сортности:
1. по плану:
Ксорт = 45 / 250 = 0,18
2. фактически:
Ксорт = 46 / 248,1 = 0,2
3. Выполнение плана по качеству
111% (0,2 / 0,18)
Таблица 3. Анализ обобщающих показателей качества продукции МП «Хлебокомбинат»
за 2006 год
Показатель 2005 год 2006 год
план Факт
Средневзвешенный балл качества продукции
0,65 0,81 0,75
Удельный вес, %
а) продукции высшей категории качества; 70 80 80
б) продукции средней категории качества; 0,5 1,5 1,0
в) забракованной продукции; 0,8 0,4 0,3
0,4 0,7 0,6
Потери от брака 5,2 4,5 4
Калькуляции фактической себестоимости всех видов продукции, изготовленной на МП «Хлебокомбинат», представляются в составе отчетов на квартальную дату и за год. Калькуляционной единицей для хлеба и хлебобулочных изделий является 1 центнер продукции. Наименования калькулируемых изделий записываются в соответствии с данными аналитического учета по счету 43 «Готовая продукция». Проставляется ГОСТ или ТУ, выход при влажности 14,5% (базисной). Калькуляция утверждается директором организации, подписывается главным бухгалтером, экономистом, технологом. При составлении калькуляций применяется следующая номенклатура статей:
1.Хлеб кг.
2.Прочие основные материалы (дрожжи, сахар, масло, маргарин и т. д.) - кг.
3.Упаковочные материалы
4. Транспортные расходы по муке, прочим основным и упаковочным материалам -%
5.Возвратные отходы (в уменьшение фактических затрат)-%
ИТОГО:
6.Топливо кг и электроэнергия квт.ч. на технологические цели.
7.Заработная плата основных производственных рабочих
8.Зарплата дополнительная основных производственных рабочих
9.Отчисления на социальные нужды %
ЮОбщепроизводсгвенные расходы. %
11. Общехозяйственные расходы. %
ИТОГО:
Производственная себестоимость
Внепроизводственные расходы
Полная производственная себестоимость
Прибыль Рентабельность %
Оптовая цена за 100 кг.
НДС %
Оптово-Отпускная цена за 100 кг. Оптово-отпускная цена 1 единицы Торговая надбавка %
Розничная цена 1 единицы Затраты по основному сырью и прочим основным материалам исчисляются на основе действующих рецептурных норм расхода на 100 кг муки. Но так как из 100 кг муки выйдет, согласно нормам выхода готовой продукции, допустим 136 кг готовых изделий, затраты по основному сырью и материалам на единицу продукции пересчитывается согласно выхода готовой продукции.
Калькуляцию себестоимости продукции хлебопекарного производства составляет экономист МП «Хлебокомбинат» на основании данных бухгалтерского учета затрат на производство продукции (табл. 4) в книге К-39 в необходимом для целей калькулирования себестоимости продукции в разрезе.
В калькуляциях кроме плановой и фактической себестоимости продукции по статьям затрат, приводят отдельные технико-экономические показатели: выпуск продукции за отчетный период в оптовых ценах и в тоннах, сведения о браке продукции и массе муки, израсходованной на забракованную продукцию, влажность израсходованной муки, норму выхода и фактический выход готовой продукции.
Таблица 4. Анализ счета: 20 МП «Хлебокомбинат» за 2006
Счет С кредита счетов В дебет счетов
Сальдо на начало периода
10 23 26 43 50 5160 62 66 68 69 70 7173 76 2,015,273.58 5,770.46 1,257.00 123,080.59 3,348.06 2,104.92 874.83 452,504.15 4,085.42 1,288.04 135,849.62 924,970.17 203,395.55 40,000.00 616,072.28 4,529,874.67
Обороты за период Сальдо на конец периода 4,529,874.67 4,529,874.67
Таблица 5. Оборотно-сальдовая ведомость по счету 20 «Статьи затрат» МП «Хлебокомбинат» за 2006 г.
Субконто Сальдо на начало периода Обороты за период
Дебет Кредит Дебет Кредит
Арендные и лизинговые платежи 381,000.00 381,000.00
Выполненные дез.работы 9,238.90 9,238.90
Материальные расходы 1,708,506.43 1,708,506.43
Налоги и сборы 34,179.50 34,179.50
Прочие расходы 809,065.44 809,065.44
Расходы на канц. товары 4.419.50 4,419.50
Расходы на командировки 6,113.50 6,113.50
Расходы на оплату труда 458,369.42 458,369.42
Расходы на приобретение и ремонт основных средств 32,150.00 32,150.00
Расходы на автотранспорт выпл.комп. личн.автом 756,902.13 756,902.13
Расходы по газу 66,473.81 66,473.81
Расходы по эл. энергии 214,020.64 214,020.64
Услуги по обслуживанию ККМ 4,800.00 4,800.00
Услуги по сертификации 3,069.80 3,069.80
Услуги ППЖКХ 25,868.67 25,868.67
Услуги центра гигиены 10,889.02 10,889.02
Услуги ЦРБ 4,807.91 4,807.91
Итого развернутое 4,529,874.67 4,529,874.67
Списание стоимости покупных товаров, расходов на продажу, себестоимости продукции (работ, услуг) и формирование финансового результата в бухгалтерском учете МП «Хлебокомбинат» отражается общим порядком (на соответствующих субсчетах счета 90, и далее — на счет 99 и 84), и трудностей не вызывает. В настоящее время выпуск продукции отражается в отчетности в натуральных единицах.
В заключение отметим, что отчет о себестоимости продукции составляемый на основе анализа сч.20 по субконто (табл. 5) способствовал бы совершенствованию системы планового ценообразования, усилению контроля над снижением себестоимости продукции и повышением экономической эффективности производства.
Считаем, что целесообразно в МП «Хлебокомбинат» использовать две единицы измерения объема выпуска продукции — натуральную и эффективную, которая характеризует качество выпускаемой продукции. Если используются две калькуляционные единицы, исчисление затрат по статьям калькуляции осуществляется только по натуральной калькуляционной единице, а по эффективной определяется общая себестоимость в расчете на определенный параметр. Отражение этих данных в отчетных калькуляциях и в отчетах о себестоимости продукции способствовало бы совершенствованию системы планового ценообразования, усилению контроля над снижением себестоимости продукции и повышением экономической эффективности производства МП «Хлебокомбинат».
