CC BY
298
Удк 336.025
перспективы развития налога на добавленную стоимость в России
А. В. ШИПИЛОВА, аспирант кафедры налогов и налогообложения Е-mail: ya. semiramida2008@yandex. ru Всероссийский заочный финансово-экономический институт
В статье дана оценка роли налога на добавленную стоимость (НДС) в формировании федерального бюджета, проанализирована законодательная база НДС, а также определены и обоснованы перспективы развития этого налога в Российской Федерации.
Ключевые слова: налог на добавленную стоимость, косвенные налоги, плательщики НДС, фискальные платежи, налоговая ставка.
Основную роль в российской системе фискальных платежей играют косвенные налоги, к которым относятся:
- налог на добавленную стоимость (НДС);
- акцизы;
- таможенные пошлины.
Они занимают весомое место в доходах бюджета. В составе доходов бюджета косвенные налоги играют определяющую роль, так как при правильном и удачном выборе объектов обложения они могут приносить казне такие крупные доходы, которые было бы затруднительно собрать в форме прямого налогообложения. Наиболее существенным из косвенных налогов, применяемых в Российской Федерации, является налог на добавленную стоимость.
В составе косвенных налогов НДС выступает одним из регуляторов перераспределения общественных благ, основным и стабильным источником поступления доходов в федеральный бюджет. Также налог на добавленную стоимость является способом распределения налогового бремени, позволяющим соблюдать экономическое и юридическое равенство налогоплательщиков, и играет значительную роль
в социально-экономическом развитии российского государства.
Как правило, налог на добавленную стоимость является формой изъятия в бюджет части добавленной стоимости на всех стадиях производства и обращения и уплачивается со всех видов товаров. Его база определяется путем исключения из объема продукции в денежном выражении стоимости потребленных ресурсов (сырья, материалов, полуфабрикатов), приобретенных у сторонних организаций. Он выплачивается с прироста стоимости продукта на каждой последующей стадии его производства и реализации, т. е. с разницы между затратами на приобретение и ценой продажи. Заметим, что в эту стоимость не включаются:
- зарплата персонала;
- расходы на услуги и товары;
- приобретенные у неплательщиков НДС.
В Российской Федерации в последнее время доля задолженности по НДС в общей сумме задолженности по налогам превышает 40 %. Причины столь высокого уровня задолженности кроются в сложном механизме платежей, включающем множественность расчетов и допускающем возможности уклонения от налогов. В том числе и возможность необоснованного возмещения НДС из бюджета ввиду определенных пробелов в налоговом законодательстве и двоякого толкования некоторых положений Налогового кодекса РФ.
Отметим, что проведенные в стране в 20012005 гг. налоговые реформы привели к существенному снижению нагрузки на факторные доходы
(ФД) наемных работников и собственников предприятий.
Однако на нынешнем этапе развития экономики России НДС остается более предпочтительным, чем прямые налоги. Это обосновывается следующими факторами:
1) от него труднее уклониться плательщику, так как выручку всегда сложнее скрыть или занизить, нежели прибыль;
2) процесс взимания НДС не вызывает больших затруднений, что сокращает расходы на данную процедуру;
3) НДС не зависит от результатов хозяйственно-экономической деятельности субъектов, поступления от него достаточно стабильны;
4) в некоторых случаях взимать НДС легче и дешевле, чем прямые налоги (например при провозе через границу, в момент производства и т. п.).
Таким образом, исследование теоретических и практических перспектив управления налогом на добавленную стоимость организаций в рамках формирования их налоговой политики с целью разработки предложений по совершенствованию процесса налогообложения добавленной стоимости является ныне особенно актуальным.
Проблемы косвенного налогообложения постоянно занимали умы экономистов, философов, государственных деятелей самых разных эпох.
Большинство из действующих налогов были введены в практику в XIX в. Некоторые налоги (акцизы, земельный налог) известны еще с древних времен. Что касается непосредственно косвенного налогообложения, то впервые такие налоги рассмотрены в трудах А. Смита еще в 1784 г., а также в трудах М. Панталеоне в конце XIX в.
Налог на добавленную стоимость стал применяться лишь в XX в. Впервые он был введен в 1919 г. Вильгельмом фон Сименсом (Германия). Интересен тот факт, что налог, получивший название «облагороженного» или «улучшенного» налога с оборота, был придуман им в эпоху налоговой реформы, происходившей в Германии в 1919 г. При этом с момента изобретения налога и до момента его введения прошло довольно много лет. Лишь в 1958 г. НДС закрепился официально. Именно тогда французский экономист Морис Лоре описал схему действия налога и дал его экономическое обоснование. В течение следующих десяти лет НДС применялся в экспериментальном варианте, а опытной «лабораторией» послужило зависимое от Франции африканское государство Кот-
д-Ивуар. Экономисты задаются вопросом - почему налог первоначально испытывали на жителях Африки? Может быть, это связано с подчиненным положением самого народа, а может быть, с благоприятной экономикой, основанной на экспорте какао, ананасов и прочих эксклюзивных товаров. Но это нововведение дало положительные результаты. Даже после обретения независимости в 1960 г. африканское государство не отказалось от налога на добавленную стоимость и использует его по настоящее время, взимая по ставке 20 % (для некоторых товаров - 11,1 %). Похоже, что именно этот эксперимент способствовал тому, что экономика Кот-д-Ивуар на протяжении последних лет демонстрирует устойчивый экономический рост в 2,5-3 % в год.
В самой Франции налог на добавленную стоимость в том виде, в котором он представлен сейчас, был введен 01.01.1968 - с момента вступления в силу закона Пятой Республики N° 66-10. Целью этого закона было объединить, упростить и обобщить порядок взимания и исчисления НДС, с тем чтобы превратить его в единый и современный налог на производственные расходы (издержки).
Дальнейшему «карьерному» росту НДС способствовало подписание в 1957 г. в Риме договора о создании Европейского экономического сообщества (ЕЭС), которым утверждалось намерение гармонизировать законодательство о налогах и сборах стран-участниц для развития общего рынка. Для этих же целей II Директива Совета ЕЭС от 11.04.1967 утвердила налог на добавленную стоимость как главный косвенный налог Европейского экономического сообщества. Наличие НДС в налоговой системе являлось обязательным условием вступления государства в члены ЕЭС.
В настоящее время налог на добавленную стоимость используют около 140 стран мира. Однако государства с наиболее развитой экономикой либо совсем не применяют этого налога (США), либо используют его сильно модифицированные формы (например Япония: ставка 5 %, возмещение из бюджета не предусмотрено).
Целесообразно выделить тех отечественных ученых-экономистов, которые внесли существенный вклад в разработку концепции налогообложения добавленной стоимости: Л. Ф. Катаева, О. Г. Лапина, Ю. М. Лермонтов, С. Г. Пепеляев, И. В. Соколов, Д. Г. Черник и др.
Несмотря на значительное количество исследований, посвященных процессу налогообложения
добавленной стоимости, перспективы развития этого налога представляют особый интерес и все чаще становятся объектом внимания как современных экономистов-теоретиков, так и практиков.
Проблемы совершенствования налогообложения добавленной стоимости обсуждаются на различных экономических форумах, где наряду с отдельными мероприятиями по улучшению процесса функционирования НДС предлагают крайние меры, вплоть до замены налога на добавленную стоимость налогом с продаж.
Поэтому важно определить роль НДС в формировании федерального бюджета, провести анализ законодательной базы налога на добавленную стоимость и вносимых за последние 10 лет изменений в процесс исчисления, взимания и администрирования налога. Необходима также оценка того, как эти изменения повлияли на уровень собираемости и доначислений НДС, а также выявление перспектив развития налога на добавленную стоимость в Российской Федерации.
Налоговая система в Российской Федерации была создана в 1991 г., когда был принят пакет законопроектов о налоговой системе. Действующее законодательство:
- установило перечень идущих в бюджетную систему налогов, сборов, пошлин и других платежей;
- определило плательщиков, их права и обязанности;
- закрепило права и обязанности налоговых органов. [5, 7].
При решении задачи развития рыночных отношений в России возникла необходимость реорганизации налога с оборота, действовавшего до 1992 г., который более чем на 80 % мобилизовался в бюджет в виде разницы между фиксированными государством розничными и оптовыми ценами. В новых условиях, предполагающих свободное ценообразование на основе спроса и предложения, исключалась возможность формирования бюджета посредством налога с оборота в том его виде, в котором он применялся в СССР [6].
В то же время государство должно иметь стабильный источник доходов бюджета, что и предопределило введение в Российской Федерации с 01.01.1992 налога на добавленную стоимость. Тем самым обеспечивался равный подход к вовлечению в процесс формирования бюджета всех хозяйствующих субъектов независимо от организационно-правовых форм и форм собственности.
Налог на добавленную стоимость - косвенный налог, влияющий на процесс ценообразования и структуру потребления, который представляет собой форму изъятия в бюджет части прироста стоимости, создаваемой на всех стадиях процесса производства товаров, работ.
Плательщиками НДС признаются:
- организации,
- индивидуальные предприниматели,
- лица, признаваемые плательщиками НДС в связи с перемещением товаров через таможенную границу РФ, определяемые в соответствии с Кодексом Таможенного союза.
Такое определение следует из ст. 143 Налогового кодекса РФ [3].
Доля НДС в бюджетах отдельных стран существенно различается. Так, во Франции НДС составляет 45 % налоговых поступлений в бюджет, в Нидерландах - 2 %.
VI Директива Совета ЕЭС от 17.05.1997 стала основой современной европейской системы НДС, так как была принята с целью унификации базы налога на добавленную стоимость во всех странах ЕЭС, поскольку отчисления от поступлений НДС в бюджеты стран - членов Сообщества в определенном проценте направляются на формирование общего бюджета ЕЭС. Из развитых стран НДС отсутствует в США и Австралии, где вместо него действует налог с продаж по ставке от 2 до 11 % [4].
Итак, рассматривая историческое развитие налога на добавленную стоимость, заметим, что события, произошедшие 17.08.1998, резко усилили роль налогов в экономическом положении страны. Каждое государство в посткризисной обстановке пыталось поправить свое экономическое положение при помощи корректировки налоговой системы.
Порядок обложения предприятий данным налогом с 01.01.2001 регулируется гл. 21 Налогового кодекса РФ (часть вторая) [6]. Но до сих пор НДС вызывает массу вопросов у организаций и физических лиц как являющихся плательщиками налога, так и освобожденных от такой обязанности согласно законодательству. Дело в том, что был внесен целый ряд изменений в порядок исчисления и уплаты НДС. Рассмотрим наиболее существенные:
1. Федеральным законом от 28.12.2001 № 179-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в статьи 149 и 164 части второй Налогового кодекса Российской Федерации» внесены изменения и дополнения
в ст. 149 и 164 Налогового кодекса РФ, касающиеся введения НДС по ставке 10 % в отношении:
- лекарственных средств (включая лекарственные субстанции, в том числе внутриаптечного изготовления);
- изделий медицинского назначения;
- периодических печатных изданий (за исключением периодических печатных изданий рекламного или эротического характера).
2. Письмом Министерства по налогам и сборам РФ от 27.12.2000 № БГ-3-03/461 разъясняется, что возмещение сумм налога на добавленную стоимость при экспорте товаров (работ, услуг) осуществляется налоговыми органами в порядке и сроки, установленные гл. 21 Налогового кодекса Российской Федерации. Решения о возмещении сумм НДС при экспорте товаров (работ, услуг) экспортерам в объеме до 5 млн руб. в течение месяца, а также налогоплательщикам, являющимся традиционными экспортерами, независимо от величины возмещения, принимаются налоговыми органами по месту постановки на учет экспортеров. После принятия решения налоговые органы самостоятельно направляют заключения на возмещение из федерального бюджета сумм НДС в соответствующие органы федерального казначейства для исполнения. Решения о возмещении НДС в объеме свыше 5 млн руб. экспортерам, не являющимся традиционными, принимаются территориальными управлениями МНС РФ. Решения должны приниматься в срок до 2 мес.
3. Письмом Министерства по налогам и сборам РФ от 12.02.2001 № ВГ-6-03/130 разъяснено, что организация, в состав которой входят обособленные подразделения, уплачивает налог на добавленную стоимость по месту своего нахождения, а также по месту нахождения каждого из обособленных подразделений. Вместе с тем, учитывая, что 100 % НДС, уплачиваемого на территории РФ, поступает в федеральный бюджет, указанные организации -плательщики налога на добавленную стоимость могут производить централизованную уплату налога (в целом по организации, включая все обособленные подразделения) по месту нахождения организации. При принятии такого решения организации-налогоплательщики в приказе об учетной политике на 2001 г. для целей налогообложения должны дополнительно указать, в каком порядке будет уплачиваться налог на добавленную стоимость (централизованно или по месту нахождения каждого обособленного подразделения).
4. С 01.01.2004 была снижена основная ставка НДС с 20 до 18 % в соответствии с изменениями, внесенными Федеральным законом от 07.07.2003 № 117-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу некоторых законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации» в п. 3 ст. 164 Налогового кодекса РФ.
В 2010 г. налоговое законодательство существенно изменилось. В плановом периоде 20122014 гг. налогоплательщика ожидает не меньшая, если не большая, динамика налоговых норм. Правительство РФ задумало перейти от фазы реализации антикризисных налоговых мер к фазе устойчивого развития российской экономики [8]. Это совершенно не означает, что налогоплательщику станет проще жить. В последние годы продолжаются дискуссии о реформе налога на добавленную стоимость. Причем эти обсуждения активизировались в связи с разработкой долгосрочной стратегии социально-экономического развития России и спорами о том, как создать стимулы для инновационного экономического роста. Некоторые эксперты предлагают снизить ставку налога, ссылаясь на сверхвысокие конъюнктурные доходы экономики. Однако популярностью пользуется другая идея - полностью отменить НДС, заменив его налогом с продаж.
Еще в 2006 г. председатель Правительства РФ М. Фрадков предложил снизить ставку налога на добавленную стоимость до 13 %, отменив при этом льготную 10 %-ную ставку. Однако в Министерстве финансов РФ и Министерстве экономического развития РФ были не согласны с таким предложением. В этих ведомствах считали, что ставку нужно снизить только до 16 %.
Вопрос об изменении ставки по налогу на добавленную стоимость был поднят на ежегодной конференции «Налоговая политика в условиях выбора пути развития России». Ее участники сочли преждевременным снижение НДС, так как выпадение доходов бюджета, по предварительным расчетам, может быть возмещено только через 8-12 лет. При этом подчеркивалось, что в случае снижения НДС придется отложить другие налоговые инициативы. Предлагалось в первую очередь добиваться улучшения качества администрирования НДС. По расчетам специалистов Минфина России, снижение НДС до 12-13 % с нынешних 18 % приведет к выпа-
дению доходов бюджета на уровне 2 % ВВП. Таким образом, инициатива по снижению ставки НДС является неперспективной в условиях, когда перед государством стоит задача устранения дефицита Пенсионного фонда РФ, перехода на качественно новый уровень образования и здравоохранения.
Но Торгово-промышленная палата России (ТПП) выступила за то, чтобы вопрос о снижении ставки по НДС все-таки рассмотреть, учитывая, что данный налог является одним из основных налоговых источников пополнения федерального бюджета. Цели и задачи макроэкономического развития России до 2020 г. требуют достаточно устойчивой финансовой базы. Поэтому, по мнению экспертов ТПП, наиболее реалистичным в среднесрочной перспективе является снижение ставки НДС до 13-15 %.
Некоторые специалисты высказывают мнение о том, что необходимо поэтапно снижать уровень налога на добавленную стоимость с доведением его ставки к 2020 г. до уровня 10-12 % при сохранении соответствующих льготных режимов. Это позволит в определенной мере приостановить рост цен.
Сторонники отмены НДС ссылаются на ряд недостатков налога и сложности с администрированием, которые делают его неэффективным не только в России, но и в других странах. При этом в РФ трудности с возмещением НДС и обоснованием налоговых вычетов в некоторых случаях препятствуют выходу российских компаний на внешний рынок. Более того, структура налога (позволяющая применять налоговые вычеты и возмещение налога по методу начислений) используется в следующих негативных целях:
- создание различных схем незаконной минимизации налога:
- уклонение от налогообложения;
- прямое незаконное субсидирование из бюджета, в том числе и незаконное возмещение НДС из бюджета.
Зачастую аргументом против НДС служит то, что этот налог сдерживает развитие отраслей с высокой добавленной стоимостью, а его отмена существенно улучшит инвестиционную привлекательность таких отраслей, расширит их финансовые возможности.
Критики НДС указывают и на другие его отрицательные стороны. Например, на то, что относительно высокие издержки по его администрированию в России ложатся преимущественно на плечи добросовестного налогоплательщика (в то время как в мировой практике именно относительно низкие административные издержки для
налогоплательщика отличают НДС в выгодную сторону от налогов на доходы). Широкие масштабы использования схем уклонения от уплаты НДС при импорте создают неравные условия конкуренции для законопослушных импортеров, что заставляет весь этот сектор уходить «в тень».
Другими словами, проблемы с администрированием НДС (впрочем, как и многих других налогов) налицо. Но в настоящее время НДС является одним из важнейших факторов стабильности как российской налоговой системы, так и российского бюджета [11].
По мнению автора, для стимулирования производства продукции с высокой долей добавленной стоимости целесообразно:
- снизить ставку налога на добавленную стоимость;
- упростить механизм его зачета.
Вместе с тем в связи с высокой фискальной значимостью данного налога следует дополнительно изучить вопросы об обоснованном размере снижения его ставки либо замены его налогом с продаж. На взгляд автора, приемлемым с позиций фискальных интересов государства и необходимости развития экономики является налог на добавленную стоимость, взимаемый по ставке 12 %.
Однако при снижении общей ставки данного налога следует сохранить его льготную ставку в 10 % для ряда продовольственных товаров и товаров детского ассортимента. В противном случае неизбежен рост цен на основные потребительские товары.
Анализируя данные о поступлении НДС в федеральный бюджет России за последние 16 лет (1994-2010 гг.), можно заметить, что его доля в доходах бюджета возросла. И это, несмотря на то, что произошло увеличение удельного веса поступлений от налога на прибыль предприятий и подоходного налога с физических лиц. Это можно рассматривать как положительный фактор, так как косвенное налогообложение имеет прежде всего фискальную направленность, в меньшей степени влияя на характер и структуру экономического роста (табл. 1).
Существенно и то, что, получив в 2000 г. чистую («на руки») зарплату, работник покупал товары, в цене которых содержались не только налог с розничных продаж (НРП) по ставке до 5 % и НДС по ставке 20 %, но и другие косвенные налоги. Речь идет о налогах на выручку от реализации товаров, работ и услуг (НВР) по суммарной ставке 4 % (на пользователей автодорог - по ставке 2,5 % и на содержание жилищного фонда и объектов социально-культурной
Таблица 1
Динамика поступлений НДС в бюджет РФ в 2000-2010 гг., млрд руб.
Показатель 2000 2001 2002 2003 2004 2005 2006 2007 2008 2009 2010
НДС 226,2 353,4 477,5 531,9 619,0 749,0 1 025,7 1 534,5 2 071,8 2 346,8 3 019,4
сферы - 1,5 %). По цене приобретенных работником товаров за вычетом косвенных налогов можно определить остаточный факторный доход-зарплату.
Несмотря на огромное фискальное значение данного налога, нельзя отрицать его регулирующего влияния на экономику. Через механизм обложения НДС (в частности через систему построения ставок) он влияет на ценообразование и инфляцию, так как фактически увеличивает цену товара на сумму налога. Безусловно, открытым остается вопрос о положительной стороне этого влияния: ведь увеличение цены способствует развитию инфляционных процессов. С другой стороны, НДС практически не препятствует развитию производства, поскольку действительным его плательщиком становится не производитель, а потребитель [4].
Рост НДС связан исключительно с изменениями порядка уплаты налога, «занизившими» поступления НДС в январе-июне 2008 г., что, кстати, оттеняется двумя обстоятельствами:
1) поступление внутреннего НДС в первой половине 2009 г. меньше, чем за первые полгода 2007 г.;
2) поступление НДС за 7 мес. 2010 г. составляет 80 % от платежей соответствующего периода прошлого года.
Для сравнения: среднее значение этого показателя в европейских странах - членах ОЭСР в 1992 г. составило 7,4 % (минимальное значение в 6,5 % -в Германии; максимальное значение в 10,2 % - в Греции) [9].
Объем поступлений доходов, администрируе-мых Федеральной налоговой службой (ФНС) России, в консолидированный бюджет РФ в январе-ноябре 2010 г. вырос на 22,6 % по сравнению с аналогичным периодом прошлого года (6,927 трлн руб.).
В январе-ноябре 2009 г. ФНС России обеспечила поступление в консолидированный бюджет 5,652 трлн руб. (табл. 2).
В том числе в федеральный бюджет за 11 мес. 2010 г. было перечислено 2,886 трлн руб. (рост по сравнению с аналогичным периодом 2009 г. - на 27,3 %), в консолидированные бюджеты субъектов РФ - 4,042 трлн руб. (рост - на 19,3 %).
Поступления налога на прибыль организаций за отчетный период составили 1,606 трлн руб. (рост -на 43,1 %), поступления налога на доходы физичес-
Таблица 2
Анализ налога на добавленную стоимость в срезе общих налогов и сборов в 2009-2010 гг., млрд руб.
Налог 2009 2010
Налог на прибыль организаций 1 315, 5 934,2
Налог на добавленную стоимость 440,4 770,6
Акцизы 151,6 554,9
Налоги, сборы и регулярные платежи за пользование природными ресурсами 862,2 684,9
Остальные федеральные налоги и сборы 750,3 956,2
Всего... 3 859,4 3 907,4
ких лиц в консолидированные бюджеты регионов -1,531 трлн руб. (рост - на 6,6 %) [10].
Объем перечислений НДС на товары, реализуемые на территории РФ, вырос на 10,1 % и составил 1,196 трлн руб.; на товары, ввозимые в РФ, - на 75 % -до 48,1 млрд руб. (табл. 3).
Поступления акцизов увеличились на 35,4 % и составили 402,8 млрд руб.
Поступления НДПИ в консолидированные бюджеты регионов составили 26,5 млрд руб., в федеральный бюджет - 1,246 трлн руб. В том числе перечисления НДПИ на нефть в федеральный бюджет достигли 1,147 трлн руб. (табл. 4).
В настоящее время, когда в экономических кругах все чаще говорят о грядущем экономическом кризисе и остро встает вопрос о поддержании профицита бюджета, необходимо обратить внимание на международный опыт реформирования НДС в
Таблица 3
Объем НДС в общей сумме налоговых доходов федерального бюджета России в 2001-2010 гг.,
млрд руб.
Год Удельный вес НДС
2001 353,4
2002 477,5
2003 531,9
2004 749,0
2005 1 025,7
2006 1 534,5
2007 2 071,8
2008 2 346,8
2009 3 019,4
2010 3 859,4
Таблица 4
Основные налоговые доходы в 2008-2010 гг., млрд руб.
Иалог 2008 2009 2010
Всего В процентах Всего В процентах Всего В процентах
Налог на прибыль 534,5 8,04 587,6 7,87 645,1 7,97
Единый социальный налог (ЕСН), зачисляемый в федеральный бюджет 442,8 6,66 506,0 6,78 573,7 7,09
Налог на добавленную стоимость (НДС) на товары (работ, услуги), произведенные в РФ 1 296 19,5 1 791 23,9 2 072 25,6
условиях кризиса и оценить все плюсы и минусы соответствующих преобразований.
Например, в Греции, которая находится на грани дефолта, базовая ставка НДС повысилась до 23 %. Это было второе повышение с весны 2011 г., когда налог увеличился с 19 до 21 % в рамках жестких экономических мер, предпринятых греческим правительством по согласованию с Евросоюзом и МВФ.
По оценкам экономистов, очередное повышение ставки НДС приведет автоматически к увеличению инфляции в Греции до 6 % (в мае инфляция уже достигла 5,4 %). Рядовому греческому потребителю данный шаг правительства будет стоить, по разным оценкам, около 3 млрд евро в год. Первое повышение НДС многие предприятия Греции компенсировали за счет собственных ресурсов, не поднимая цен на товары и услуги. Но второе повышение налога уже выльется в подорожание практически любой продукции на греческом рынке.
В конце 2009 г. бюджетный дефицит Греции составил 13,7 % ее ВВП. Совокупный долг страны превысил отметку в 300 млрд евро, поставив ее на грань дефолта. В результате Евросоюз и Международный валютный фонд решили выделить Греции экстренный кредит на сумму 110 млрд евро, рассчитанный до 2013 г. В обмен на это страна резко сократила расходы, повысила налоги, включая подоходный налог и НДС. В общем, она «затянула пояс», что вызвало возмущение местного населения. Таким образом, на неудачном опыте Греции видно, что повышение ставок НДС в период кризиса не повышает уровня бюджетных доходов, а лишь подрывает и без того шаткое доверие населения к государству.
В Испании, которая аналогично Греции находится в тяжелейшем экономическом положении (практически на грани банкротства), правительство не оставляет попыток поддержать рынок недвижимости, оказавшийся в период кризиса в глубокой депрессии. В отличие от Греции в стране было принято решение снизить до конца года в два раза НДС при покупке новой квартиры.
В последнее время (2005-2011 гг.) в России также высказывается ряд предложений о полной отмене НДС или дальнейшем сокращении его ставок [10, 12].
Кроме того, с 01.01.2010 в налоговую базу по НДС не включаются денежные средства, полученные управляющими организациями и ТСЖ на формирование резерва на проведение текущего и капитального ремонта общего имущества в многоквартирном доме.
Комитетом Государственной Думы РФ по бюджету и налогам высказывается ряд законодательных инициатив. Например, предлагается упростить возмещение НДС. В настоящее время уже принят Федеральный закон от 19.07.2011 № 245-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах». Нововведения по возмещению НДС вступили в силу с 01.10.2011. Изменились нормы ст. 165 Налогового кодекса РФ «Порядок подтверждения права на получение возмещения при обложении НДС 0 процентов». В частности, внесены коррективы в порядок подтверждения права на получение возмещения при применении НДС 0 % ставки, установленный ст. 165 Налогового кодекса РФ.
С 01.10.2011 из перечня подтверждающих 0 % ставку документов исключается выписка банка (копия выписки), подтверждающая фактическое поступление выручки от реализации на экспорт товара иностранному лицу. Данное изменение позволит экспортерам применять нулевую ставку независимо от формы расчетов за реализованные товары. Например, в отношении операций по реализации товаров, вывезенных в таможенной процедуре экспорта, расчеты по которым осуществляются путем подписания с покупателем акта зачета встречных требований. Порядок документального подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 % применяется в отношении товаров отгруженных (переданных), работ (услуг), выполненных (оказанных) начиная с 01.10.2011.
Также ст. 176.1 Налогового кодекса РФ дополняется п. 6.1, из положений которого следует, что банковская гарантия представляется в налоговый орган не позднее пяти дней со дня подачи налоговой декларации.
Предлагается ввести единую ставку на уровне 16-17 %, а количество освобождений от НДС сократить.
По прогнозам Минфина России на 2012 г., налоговое бремя вырастет без изменения налоговых ставок. Министерство финансов РФ заложило в бюджет рост собираемости НДС и налога на прибыль, а также «изменение структуры» налоговой базы. Это позволит Федеральной налоговой службе (ФНС) собрать с бизнеса еще 200 млрд руб. [1, 2].
Рост доходов, не относящихся к изменению макроэкономических показателей, составит в 2012 г. 298 млрд руб. Из них 204,2 млрд руб. являются фактическим повышением налоговой нагрузки на бизнес: они указаны в документе как «изменение структуры налоговой базы НДС и налога на прибыль» и «повышение уровня собираемости НДС, НДПИ и налога на прибыль» [1].
В сравнении с 2012 г. в действующем законодательстве о бюджете на 2011-2013 гг. налоговое бремя увеличивается де-факто на 500 млрд руб. К сборам налогов в бюджет-2012 в старой версии «трехлетки» прибавляется на 412 млрд руб. налогов за счет «изменения структуры» и на 78 млрд руб. -за счет «роста собираемости».
В отличие от всех остальных изменений бюджета, остающихся в основном виртуальными, внесение в прогноз дополнительных доходов от сборов налогов - реальная новая нагрузка на бизнес, вполне сравнимая, например, с ценой вопроса при «снижении» ставки социальных сборов с 34 до 30 %.
Для Федеральной налоговой службы это будет означать рост планов по сборам на те же 200 млрд руб. Как показывает практика выполнения планового задания ФНС России, из бизнеса эта сумма будет выбита практически в любой ситуации.
Очевидно, в ближайшее время в Государственной Думе РФ речь будет идти в первую очередь об усилении борьбы и с законным, и с незаконным возвратом НДС (неофициальные оценки объемов «искусственного» возврата НДС из бюджета составляют традиционно десятки миллиардов рублей в год). Продолжится борьба с занижением налоговой базы по налогу на прибыль.
Кроме того, в 2012 г. дополнительные налоговые доходы может дать введение системы парал-
лельного контроля за банковскими и экспортно-импортными операциями.
Итак, можно сделать некоторые выводы. Налоговая система является одним из основных элементов рыночной экономики. Она выступает главным инструментом воздействия государства на развитие хозяйства, определения приоритетов экономического и социального развития. В связи с этим необходимо, чтобы налоговая система России была адаптирована к новым общественным отношениям, соответствовала мировому опыту.
В 2012-2014 гг. правительство намерено увеличить налоговые поступления в бюджет более чем на 200 млрд руб.. Это будет достигнуто за счет роста собираемости НДС и налога на прибыль.
Очевидно, что Россию ждет изменение структуры налоговой базы по НДС и налогу на прибыль. Именно благодаря этому Минфин России рассчитывает получить с бизнеса дополнительные 204,2 млрд руб. в виде налогов. Исполнение предвыборных обещаний потребует роста доходов бюджета, что обернется дополнительной налоговой нагрузкой. Однако российская налоговая система - одна из лучших в Европе. Если в РФ без учета рентно-сырьевых сборов на налоги приходится около 20 % ВВП, то в Европе в среднем - 37 %.
Основным предложением по устранению недостатков НДС в последнее время являлась замена его налогом с продаж (НСП). Последний выдвигался в качестве альтернативы НДС, потому что он, якобы, традиционно считается простым в администрировании налогом как для государства, так и для налогоплательщиков. Однако, по мнению автора, с практической и теоретической точек зрения все выглядит не совсем так. Нельзя не признать, что хотя налоговые органы при администрировании НДС вынуждены контролировать значительный круг налогоплательщиков, основной объем доходов все-таки обеспечивает сравнительно небольшое количество организаций (в российских условиях крупнейшие налогоплательщики дают до 80 % доходов бюджета от НДС). В отличие от НДС, НСП взимается только на стадии конечного потребления. Следовательно, налоговым органам придется перестраивать свою работу так, чтобы контролировать уплату налога сотнями тысяч розничных торговых точек. Потенциальные возможности уклонения от налогообложения, а также риски для бюджета возрастают, причем этот рост пропорционален размеру налоговой ставки. При этом достоинство НДС заключается в том,
что обязательства по его уплате применительно к каждому товару распределены между различными налогоплательщиками на разных этапах производственно-коммерческого цикла. В результате даже при уклонении на каком-то этапе этого цикла бюджет получает доли налога, уплачиваемые на остальных этапах. В случае же с НСП уклонение от уплаты одного налогоплательщика означает потерю для бюджета всей суммы налога.
Одновременно при введении НСП возникнет необходимость в реформе режимов налогообложения для малого предпринимательства. Дело в том, что по логике конечного потребления товары (работы, услуги), которые приобретаются для осуществления предпринимательской деятельности, следует исключать из перечня налогооблагаемых благ. Но, чтобы не допустить возможности использования статуса предпринимателя при приобретении товаров (работ, услуг) для личных, не связанных с предпринимательской деятельностью целей, можно организовать администрирование НСП для предпринимателей по аналогии с «экспортной» схемой администрирования НДС. Индивидуальные предприниматели, как и прочие физические лица, независимо от целей приобретения товаров и услуг уплачивают НСП. Однако при последующей продаже купленных товаров (работы, услуги) конечному потребителю также предъявляют к оплате этот налог. При этом в бюджет должна перечисляться разница между «входящим» и «исходящим» НСП. Если же предприниматели будут продавать свою продукцию другим предпринимателям или организациям для производственных целей, то они по итогам налогового периода могут рассчитывать на получение возмещения. Такая система ничем не отличается от системы взимания НДС. Не случайно в большинстве стран мира налог с продаж постепенно модифицировался в НДС.
Другими словами, введение «простого и понятного» НСП (т. е. такого налога, который бы начислялся аналогично любому оборотному налогу - на весь объем реализации, подлежащий налогообложению) возможно только со значительными издержками для налогоплательщиков. Для этого необходимо создание специальной системы администрирования, которая позволяла бы разграничить продажи одних и тех же товаров конечному покупателю и промежуточному перепродавцу. Также требуется установить барьеры для возможного каскадного эффекта, когда реализация одного и того же товара облагается налогом несколько раз.
К недостаткам замены НДС на НСП в условиях глобализации мировой экономики и роста интеграции России в мировые экономические отношения можно отнести следующий факт. Действительно, при отсутствии НДС не нужно возмещать НДС из бюджета экспортерам. Однако в этом случае также не облагаются и импортируемые товары, что по сравнению с применением НДС, предполагающим налогообложение экспорта по нулевой ставке, предоставляет конкурентные преимущества импортным товарам.
Обращаясь к международному опыту, отметим, что в США, наиболее успешно использующих НСП, этот налог является не федеральным, а местным. Он взимается на уровне штатов. Кроме того, в структуре доходов консолидированного бюджета он играет гораздо меньшую роль (10,8 % в 2010 г.). Значительная часть налогового бремени перенесена в этой стране на прямые налоги, в частности на налоги с индивидуальных доходов (27,8 % в 2010 г.).
Поэтому российская налоговая система при переходе от НДС к НСП не может ориентироваться на опыт Соединенных Штатов. Более того, ставки НСП по штатам варьируются в США в интервале 4-8 %, а поступления от НСП (суммарное значение поступлений от НСП по штатам и в местные бюджеты) в среднем за 2008-2010 гг. составили 3,1 % ВВП.
Примечательно, что в России в 2000-2002 гг. при базовой ставке НСП в 5 % сборы составляли не более 0,5 % ВВП. То есть эффективная налоговая база (доля ВВП, облагаемая налогом) достигала лишь 10 %. В то время как в США при ставке НСП 4-7 % эффективная база в последние годы составляла 50-60 %.
Эти цифры еще раз демонстрируют, что механический переход от НДС к НСП в России вряд ли возможен, так как будет сопряжен со значительным выпадением доходов. А это потребовало бы либо существенного сокращения расходов, либо компенсации выпавших доходов за счет перенесения части налоговой нагрузки на другие налоги, не слишком зависящие от конъюнктуры внешних рынков. Наконец, введение НСП диктует необходимость решительной перестройки работы налоговых органов, а также требует немалого переходного и адаптационного периода, чтобы выйти на приемлемый уровень собираемости налога и величины налоговой базы. При этом прогнозировать как расчетные поступления, так и поведение субъектов рынка в этот период крайне затруднительно.
По мнению автора, на современном этапе российский НДС нуждается в дальнейшем реформировании. Необходимо устранять существующие
недостатки гл. 21 Налогового кодекса РФ и искать более эффективные подходы к администрированию налога. Однако НДС в России несовершенен не более и не менее других налогов, что само по себе должно приводить к выводу не об его отмене, а о продолжении совершенствования налоговой системы в целом. Проблема плохого администрирования НДС в итоге связана не с природой этого налога, а с качеством администрирования в налоговой системе в целом. И в этой ситуации простая замена одного налога другим выглядит малопродуктивным способом решения реальных проблем.
Некоторые эксперты, ссылаясь на проблемы с возмещением НДС, делают вывод о более высокой эффективной ставке налогообложения по сравнению с номинальной и на этом основании предлагают ее снизить. Однако практика взимания налогов (в том числе и НДС) в современной России свидетельствует как раз о невозможности решения проблем налогового администрирования посредством снижения налоговых ставок. Поэтому пересмотр налоговых ставок отнюдь не является ныне ключевой проблемой повышения эффективности налогов. Это может создать дополнительные проблемы не только в области налоговой политики, поскольку чревато наращиванием рисков для бюджетной системы в долгосрочной перспективе.
Отказ от отмены НДС не означает отказа от каких-либо реформ этого налога. Настала пора решить следующие задачи:
1) упорядочить и упростить получение возмещения НДС в условиях применения нулевой ставки и прочих случаях;
2) систематизировать различные положения Налогового кодекса РФ в части НДС и устранить имеющиеся внутренние противоречия. В странах, использующих НДС, для большинства налогоплательщиков, не совершающих сложных операций, этот налог - один из самых простых в исчислении и уплате. Следует стремиться к тому, чтобы так было и в России. Для этого надо предпринять ряд шагов:
- изменить правила оформления счетов-фактур;
- унифицировать права на налоговые вычеты в различных ситуациях и освобождение от налогообложения;
- уточнить многие формулировки Налогового кодекса РФ, которые могут быть истолкованы неоднозначно и создают прямые проблемы как для налогоплательщиков, так и для налоговых органов;
3) важнейшая составная часть реформы НДС и всей налоговой системы - повышение эффектив-
ности работы контролирующих органов. Для этого необходимо:
- наладить эффективное взаимодействие налоговых и таможенных органов;
- создать систему контроля, основанную на современных методах оценки рисков уклонения от налогообложения, неизвестных налогоплательщикам и применяемых исключительно налоговыми органами;
- повысить уровень ответственности сотрудников налоговых органов, расширив их права, в том числе права на вынесение решения на основании профессионального суждения о соответствии действий налогоплательщика духу и букве налогового законодательства;
- снизить коррупцию в государственных органах и продолжить совершенствование системы регистрации налогоплательщиков.
Список литературы
1. Аврова И. А. Комментарий к изменениям Налогового кодекса РФ, вступившим в силу с 1 января 2006 года. М.: АПРОИОР. 2006.
2. Бутрин Д., Нетреба П. Минфин готовит налог на выборы // Коммерсантъ. 14.09.2011. № 171.
3. Бюджетный кодекс Российской Федерации: Федеральный закон от 31.07.1998 № 145-ФЗ.
4. ЗубковаМ. НДС - 2011 на практике // НДС. 2011. № 7.
5. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая): Федеральный закон от 31.07.1998 № 146-ФЗ.
6. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая): Федеральный закон от 05.08.2000 № 117-ФЗ.
7.Об утверждении формы налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость и порядка ее заполнения: приказ Министерства финансов РФ от 07.11.2006 № 136н.
8. Основные направления налоговой политики Российской Федерации на 2012 год и на плановый период 2013 и 2014 годов: подготовлены в рамках составления проекта федерального бюджета на очередной финансовый год и двухлетний период от 29.08.2011.
9. Шаталов С. Д. Комментарии к Налоговому кодексу РФ, части второй. М.: МЦФЭР. 2004.
10. URL: http://www. nalog. ru.
11. URL: http://www. buhgalt. ru.
12. URL: http://www. nalvest. ru.
