CC BY
143
НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ
ПЕРЕХОД ПРАВА НА ПРОИЗВЕДЕНИЕ ПО НАСЛЕДСТВУ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ НАСЛЕДНИКОВ
В. В. АВДЕЕВ,
консультант по налогам и сборам
Гражданским кодексом Российской Федерации (ГК РФ) установлено, что исключительное право на произведение переходит по наследству. Рассмотрим основные вопросы о наследовании исключительных прав на произведения, охраняемые авторским правом, а также о налогообложении наследников.
Для начала отметим, что наследованием признается приобретение имущества, оставшегося после смерти иного лица. Имущество, получаемое при наследовании, называют наследственным имуществом, наследством.
Наследство умершего переходит к наследникам в порядке универсального правопреемства, т. е. в неизменном виде как единое целое и в один и тот же момент (ст. 1110 Гражданского кодекса Российской Федерации).
Передача наследства осуществляется по завещанию и по закону (ст. 1111 ГК РФ). При этом передача наследства по закону имеет место, когда и поскольку оно не изменено завещанием, а также в иных случаях, установленных ГК РФ.
В состав наследства входят принадлежавшие наследодателю на день открытия наследства вещи, иное имущество, в том числе имущественные права и обязанности.
Не входят в состав наследства права и обязанности, неразрывно связанные с личностью наследодателя, в частности право на алименты, право на возмещение вреда, причиненного жизни или здоровью гражданина, а также права и обязанности, переход которых в порядке наследования не допускается ГК РФ или другими законами.
Не входят в состав наследства личные неимущественные права и другие нематериальные блага.
Следует обратить внимание, что жизнь и здоровье, достоинство личности, личная неприкосновенность, честь и доброе имя, деловая репутация, неприкосновенность частной жизни, личная и семейная тайна, право свободного передвижения, выбора места пребывания и жительства, право на имя, право авторства, иные личные неимущественные права и другие нематериальные блага, принадлежащие гражданину от рождения или в силу закона, неотчуждаемы и непередаваемы иным способом. На это указывает ст. 150 ГК РФ.
В случаях и в порядке, предусмотренных законом, личные неимущественные права и другие нематериальные блага, принадлежавшие умершему, могут осуществляться и защищаться другими лицами, в том числе наследниками правообладателя.
Наследство открывается со смертью гражданина (ст. 1113 ГК РФ). Объявление судом гражданина умершим влечет за собой те же правовые последствия, что и смерть гражданина.
Днем открытия наследства является день смерти гражданина (ст. 1114 ГК РФ). При объявлении гражданина умершим днем открытия наследства является день вступления в законную силу решения суда об объявлении гражданина умершим, а в случае, когда днем смерти гражданина признан день его предполагаемой гибели, — день смерти, указанный в решении суда.
Итак, из ранее изложенного следует, что по наследству могут передаваться имущественные права, коими являются исключительные права на произведения. Данный вывод подтверждается и ст. 1283 ГК РФ, в которой сказано, что по наследству переходит исключительное право на произведение.
Не могут передаваться по наследству личные неимущественные права, к которым, в частности, относятся:
— право авторства, т. е. наследник ни при каких условиях не может считаться автором произведения;
— право на имя, которое означает, что наследник не может решать вопросов, связанных с тем, будет ли произведение опубликовано под настоящим именем автора, под псевдонимом или анонимно;
— право на неприкосновенность произведения — означает, что произведение должно использоваться в том виде, как его создал автор. То есть нельзя вносить изменения в текст и название произведения. При этом допускается изменение формы произведения, например переработка драматического произведения в сценарий либо наоборот.
Однако при определенных условиях наследники автора вправе осуществлять защиту авторства, имени автора и неприкосновенности произведения. Так, согласно п. 2 ст. 1267 ГК РФ автор при составлении завещания вправе указать лицо (исполнителя завещания), у которого после его смерти возникнет пожизненная обязанность по охране авторства, имени автора и неприкосновенности произведения. Это лицо осуществляет свои полномочия пожизненно.
При отсутствии таких указаний или в случае отказа назначенного автором лица от исполнения соответствующих полномочий, а также после смерти этого лица охрана авторства, имени автора и неприкосновенности произведения осуществляется наследниками автора, их правопреемниками и другими заинтересованными лицами.
Кроме того, если произведение не обнародовано при жизни автора, оно может быть обнародовано после его смерти лицом, обладающим исключительным правом на произведение, но при условии, что обнародование не противоречит воле автора произведения, определенно выраженной им в письменной форме (в завещании, письмах, дневниках и тому подобном). На это указывает п. 3 ст. 1268 ГК РФ.
Следует отметить, что исключительным правом на произведение согласно п. 1 ст. 1229 ГК РФ является право его обладателя использовать такое произведение по своему усмотрению любым способом, который не противоречит закону. Использованием произведения независимо от того, совершаются ли соответствующие действия в целях извлечения прибыли или без такой цели, на основании п. 2 ст. 1270 ГК РФ считается, в частности:
— воспроизведение произведения;
— распространение произведения путем продажи или иного отчуждения его оригинала или экземпляров;
— публичный показ произведения;
— импорт оригинала или экземпляров произведения в целях распространения;
— прокат оригинала или экземпляра произведения;
— и т. д.
Следует обратить внимание, что правообладатель может распоряжаться исключительным правом на произведение, а также разрешать или запрещать другим лицам использование такого произведения, что установлено ст. 1229 ГК РФ. Отсутствие запрета не считается согласием (разрешением).
Исключительное право на произведение в силу п. 1 ст. 1281 ГК РФ действует в течение всей жизни автора и семидесяти лет, считая с 1 января года, следующего за годом смерти автора.
Таким образом, в пределах семидесяти лет начиная с 1 января года, следующего за годом смерти автора, наследники могут распоряжаться исключительным правом на произведение, а также разрешать или запрещать другим лицам использование такого произведения. При этом распоряжаться исключительным правом на произведение наследники могут любым не противоречащим закону и существу такого исключительного права способом, в том числе путем его отчуждения по договору другому лицу (договор об отчуждении исключительного права) или предоставления другому лицу права использования произведения в установленных договором пределах (лицензионный договор). На это указывает ст. 1233 ГК РФ.
Кроме того, если автором ранее уже был заключен договор об отчуждении исключительного права или лицензионный договор, то наследники становятся правообладателями входящих в состав наследства авторских вознаграждений, которые принадлежали автору по соответствующему договору.
Далее рассмотрим налогообложение авторских вознаграждений, выплачиваемых наследникам авторов произведений.
Налог на доходы физических лиц. В соответствии с п. 1 ст. 210 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц (НДФЛ) учитываются все доходы физического лица, признаваемого плательщиком указанного налога, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах,
или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды.
Пунктом 18 ст. 217 НК РФ установлено, что не подлежат налогообложению НДФЛ доходы в денежной и натуральной формах, получаемые от физических лиц в порядке наследования, за исключением вознаграждения, выплачиваемого наследникам (правопреемникам) авторов произведений науки, литературы, искусства, а также открытий, изобретений и промышленных образцов.
Согласно п. 1 ст. 226 НК РФ российские организации, индивидуальные предприниматели, нотариусы, занимающиеся частной практикой, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, а также обособленные подразделения иностранных организаций в Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми физическое лицо получило доходы, обязаны исчислить, удержать у физического лица и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 224 НК РФ с учетом особенностей, предусмотренных этой статьей.
На основании п. 2 ст. 226 НК РФ исчисление сумм и уплата налога производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со ст. 214.1, 214.3, 214.4, 227, 227.1 и 228 НК РФ с зачетом ранее удержанных сумм налога.
В подпункте 6 п. 1 ст. 228 НК РФ предусмотрено, что физические лица, получающие доходы в виде вознаграждения, выплачиваемого им как наследникам (правопреемникам) авторов произведений науки, литературы, искусства, а также авторов изобретений, полезных моделей и промышленных образцов, обязаны самостоятельно исчислить НДФЛ с таких доходов, представить в налоговый орган по месту своего учета налоговую декларацию и в установленные сроки уплатить исчисленный налог в соответствующий бюджет.
Таким образом, норма подп. 6 п. 1 ст. 228 НК РФ распространяется на авторские вознаграждения, которые принадлежали наследодателю на день открытия наследства и входили в состав наследства. На это же указывают и письма ФНС России от 27.07.2011 № ЕД-4-3/12152@, от 02.12.2009 № ШС-17-3/216@ «О направлении письма Минфина России» (вместе с письмом Минфина России от 23.11.2009 № 03-04-07-01/359).
Учитывая ранее изложенное, с сумм авторских вознаграждений, включаемых в состав наследства,
наследники авторов обязаны самостоятельно исчислить и уплатить сумму НДФЛ.
В отношении сумм вознаграждений, получаемых наследниками авторов после принятия наследства как обладателями исключительных прав на их произведения, согласно письму ФНС России от 27.2011 № ЕД-4-3/12152@ применяется следующий порядок.
С сумм вознаграждений, получаемых наследниками по договорам об отчуждении (продаже) исключительного права на произведение, исчислить и уплатить НДФЛ на основании подп. 2 п. 1 ст. 228 НК РФ обязаны сами налогоплательщики.
С сумм вознаграждений, получаемых наследниками по лицензионным договорам, предусматривающим не отчуждение (продажу) исключительного права на произведение, а предоставление права на использование произведения в установленных договором пределах, НДФЛ исчисляется и уплачивается в порядке, предусмотренном ст. 226 НК РФ.
Следует обратить внимание, что, по мнению ФНС России, изложенному в ранее названном письме, физические лица, выступающие в качестве наследников авторов науки, литературы, искусства, получающие вознаграждения как обладатели исключительных прав после принятия наследства, при исчислении налоговой базы по НДФЛ имеют право на профессиональный налоговый вычет в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных расходов.
Взносы в Пенсионный фонд, фонды социального и медицинского страхования Российской Федерации. На основании п. 1 ст. 7 Федерального закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования (далее — Закон № 212-ФЗ) объектом обложения страховыми взносами для организаций и индивидуальных предпринимателей, производящих выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, признаются, в том числе, выплаты и иные вознаграждения по договорам авторского заказа, договорам об отчуждении исключительного права на произведения науки, литературы, искусства, издательским лицензионным договорам, лицензионным договорам о предоставлении права использования произведения науки, литературы, искусства.
Уплата страховых взносов с указанных вознаграждений осуществляется плательщиками страхо-
вых взносов (страхователями) — организациями и индивидуальными предпринимателями, производящими выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, на обязательное пенсионное страхование и обязательное медицинское страхование соответствующих категорий застрахованных лиц.
В соответствии со ст. 7 Федерального закона от 15.12.2001 № 167-ФЗ «О пенсионном страховании в Российской Федерации» застрахованными лицами в этом случае являются лица, работающие по авторскому и лицензионному договору.
Застрахованными лицами на основании Федерального закона от 29.11.2010 № 326-ФЗ «Об обязательном медицинском страховании в Российской Федерации» (далее — Закон № 326-ФЗ) являются физические лица, на которых распространяется обязательное медицинское страхование в соответствии с названным Федеральным законом. На основании п. 1 ст. 10 Закона № 326-ФЗ застрахованными лицами являются, в частности, граждане Российской Федерации, постоянно или временно проживающие в Российской Федерации иностранные граждане, лица без гражданства (за исключением высококвалифицированных специалистов и членов из семей в соответствии с Федеральным законом от 25.07.2002 № 115-ФЗ «О правовом положении иностранных граждан в Российской Федерации»), работающие по трудовому договору или гражданско-правовому договору, предметом которого являются выполнение работ, оказание услуг, а также по договору авторского заказа или лицензионному договору.
Таким образом, уплата страховых взносов с вознаграждений по договорам авторского заказа, договорам об отчуждении исключительного права на произведения науки, литературы, искусства, издательским лицензионным договорам, лицензионным договорам о предоставлении права использования произведения науки, литературы, искусства осуществляется в целях обязательного пенсионного страхования и обязательного медицинского страхования физических лиц (застрахованных лиц), получающих вознаграждение за выполнение работы (работающих) по указанным договорам.
В соответствии со ст. 1257 ГК РФ автором произведения науки, литературы или искусства признается гражданин, творческим трудом которого оно создано и у которого в соответствии с п. 3 ст. 1228 ГК РФ первоначально возникает исключительное право на результат его творческого труда.
Следовательно, в объект обложения страховыми взносами должны включаться выплаты и иные вознаграждения только по договорам авторского заказа, договорам об отчуждении исключительного права на произведения науки, литературы, искусства, издательским лицензионным договорам, лицензионным договорам о предоставлении права использования произведения науки, литературы, стороной которых является автор.
Выплаты в пользу правообладателей, не являющихся авторами, — наследников авторов не подлежат включению в объект обложения страховыми взносами, поскольку указанные физические лица не являются застрахованными лицами, в пользу которых уплачиваются страховые взносы. Именно такое мнение изложено в письме Минздравсоцразвития России от 20.05.2010 № 1261-19.
Значит, на вознаграждения, выплачиваемые наследникам авторов по договорам об отчуждении исключительного права на произведения науки, литературы, искусства, издательским лицензионным договорам, лицензионным договорам о предоставлении неисключительного права использования произведения науки, литературы, искусства, страховые взносы не начисляются.
Список литературы
1. Гражданский кодекс РФ (часть третья): Федеральный закон от 26.11.2001 № 146-ФЗ.
2. Гражданский кодекс РФ (часть четвертая): Федеральный закон от 18.12.2006 № 230-ФЗ.
3. Налоговый кодекс РФ (часть вторая): Федеральный закон от 05.08.2000 № 117-ФЗ.
4. О направлении письма Минфина России» (вместе с письмом Минфина России от 23.11.2009 № 03-04-07-01/359): письмо ФНС России от
02.12.2009 № ШС-17-3/216@.
5. О пенсионном страховании в Российской Федерации: Федеральный закон от 15.12.2001 № 167-ФЗ.
6. О правовом положении иностранных граждан в Российской Федерации: Федеральный закон от 25.07.2002 № 115-ФЗ.
7. Об обязательном медицинском страховании в Российской Федерации: Федеральный закон от
29.11.2010 № 326-ФЗ.
8. Письмо Минздравсоцразвития России от 20.05.2010 № 1261-19.
9. Письмо ФНС России от 27.07.2011 № ЕД-4-3/12152@.
* * *
