CC BY
21
ОЦЕНКА ЭВОЛЮЦИОННОГО РАЗВИТИЯ СОЦИАЛЬНОГО НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ
В РОССИИ
Е. Ю. Жидкова
ESTIMATION OF SOCIAL TAXATION EVOLUTIONAL DEVELOPMENT IN RUSSIA
Zhidkova E.J.
The advantages and disadvantages of single tax in the process of its evolutional development in Russia are considered in the article. Foreign taxation experience dealing with the State finance formation from fees for social needs has been investigated. The budget effect of applying regressive tax rates in the Russian Federation has been considered their inefficiency in the contemporary economic conditions has been revealed.
Key words: social policy of the state, tax reforms, single social tax, foreign experience, tax proceeds, regression tax rates, saving rate.
В статье выделены преимущества и недостатки единого социального налога в процессе его эволюционного развития в России. Исследован зарубежный опыт налогообложения в части формирования государственных финансов от взносов на социальные нужды. Рассмотрен бюджетный эффект от применения регрессивных налоговых ставок в РФ.
Ключевые слова: социальная политика государства, налоговые реформы, единый социальный налог, зарубежный опыт, налоговые поступления, регрессивные налоговые ставки, экономический эффект.
УДК 336.2 (470)
Социальное государство имеет главной задачей проведение активной политики занятости и реализация других мер, способствующих повышению качества человеческого потенциала. Без эффективной социальной политики невозможно формирование развитого рынка социальных услуг, как невозможно обеспечение конкурентоспособности страны и требуемых темпов ее экономического роста.
Социальное страхование представляет собой основной, базовый институт социальной защиты работающего населения в странах с рыночной экономикой. Его предназначение состоит в выполнении одной из центральных функций общественного производства - воспроизводственной, выполнение которой реализуется с помощью формирования и распределения страховых ресурсов для защиты работников от массовых видов социальных рисков таких как: утраты трудоспособности (болезнь, инвалидность, старость) потери места работы (безработица), предоставление качественной и всесторонней медицинской помощи
Важнейшим условием, обеспечивающим саму возможность функционирования социального страхования, является наличие эффективных регулятивных механизмов, в том числе налоговых, где важное место принадлежит единому социальному налогу (ЕСН). Порядок исчисления и взимания данного налога регламентировался ч. 2 гл. 24 НК РФ и включал в себя шесть налогов (единый социальный налог, зачисляемый в
федеральный бюджет, единый социальный налог, зачисляемый в фонд социального страхования, единый социальный налог, зачисляемый в федеральный фонд медицинского страхования, единый социальный налог, зачисляемый в территориальный фонд медицинского страхования, страховые взносы на обязательное пенсионное страхование). Учитывая кризисную ситуацию в системе социального обеспечения и рост дефицита всех социальных фондов, Правительство РФ объявило о намерении с 2010 г. отменить ЕСН и вернуться к уплате страховых взносов в соответствующие фонды с увеличением ставки до 34%, отказаться от регрессивной шкалы налогообложения и установить необлагаемую сумму дохода в размере 415 000 рублей.
Для выравнивания условий страхования во многих странах применяют механизмы ограничения страхования заработной платы только в определенных размерах (диапазонах), верхним пределом которой выступает, как правило, 2-3-х кратная средняя величина заработной платы квалифицированного рабочего типичного обрабатывающего сектора экономики. Сопоставление институциональных характеристик социального страхования в развитых странах и в России свидетельствует о том, что большинство институциональных характеристик, присущих развитым европейским странам, еще не свойственно отечественной системе социального страхования, а потенциал данного института социальной защиты в нашей стране только формируется (1, с. 38):
- отсутствует должная корреляция размеров страховых взносов и величин пенсий и пособий;
- заработная плата в 2-3 раза меньше по удельному весу в ВВП (всего 24%), чем в развитых странах (50-60% от ВВП);
- за счет налогообложения фонда оплаты труда финансируются выплаты как страхового, так и нестрахового характера;
- крайне высокая дифференциация заработной платы в стране (1:20 и более) блокирует развитие цивилизованных страховых отношений и формирование мотива-
ционных установок работников к зарабатыванию пенсионных и других страховых прав.
Многие эксперты отмечают, что действующая система социального страхования в России более соответствует характеристикам института социальной помощи, а реформы в данной сфере, проводимые в последние годы, не только качественно не изменили существовавшие в советское время государственные бюджетные перераспределительные механизмы, с помощью которых обеспечивалось до 2/3 средств "государственного социального обеспечения", но еще в большей мере их укрепили.
С 2001 г. максимальная суммарная ставка налога уменьшилась с 39,5% до 36,5%. Кроме того, ЕСН не просто изменил название (исчезло слово «взнос»), но и изменил свое содержание. Он стал в части, связанной с пенсионной системой, зачисляться в федеральный бюджет за исключением налогового вычета и предназначаться для выплаты базовой части пенсии.
Законодательное приравнивание страховых взносов к налогам (социальные налоги) и стремление консолидировать страховые средства в федеральном бюджете неизбежно ведет к социальному обеспечению, осуществляемому по "остаточному" принципу и "по усмотрению" государственной власти. Прежде всего, следует отметить, что по своей экономической природе страховые пенсионные взносы представляют собой трансформированную форму заработной платы (ее резервируемую часть) на случаи наступления таких социальных рисков, как старость, инвалидность и утрата кормильца. На этом основании данные страховые ресурсы, безусловно должны принадлежать застрахованным работникам. В противном случае мотивация работников к зарабатыванию пенсионных прав снижается, так как они ставятся в двусмысленное и достаточно унизительное положение "получателей пенсий за счет работающего населения". На самом деле, они сами зарабатывают право на свою пенсию ежечасно, ежедневно и ежемесячно в момент начисления заработной платы, которая служит экономической базой и
правовым основанием начисления страховых платежей на пенсионные нужды и фиксации страховых, в том числе пенсионных, прав работников.
Поэтому существующее правовое положение, согласно которому пенсионные финансовые ресурсы и ресурсы других социальных внебюджетных фондов являлись собственностью государства, необходимо было менять. Это открыло бы возможности для включения в ресурсы пенсионного обеспечения, помимо взносов работодателей, и страховые взносы самих работников, как полноценных субъектов своего пенсионного страхования.
Таким образом, начиная с 2001 г., в стране произошел "откат" назад с помощью введения единого социального налога (ЕСН). Его применение привело к тому, что значительную часть страховых ресурсов (14 процентных пунктов из 35,6%) стали включать в федеральный бюджет и использовать как "бюджетный источник" для финансирования базовых (социальных) пенсий. Включение части единого социального налога в состав федерального бюджета позволило федеральным органам перераспределять страховые средства и использовать их не по прямому назначению. Если следовать логике бюджетного подхода, что было применено при введении ЕСН, то бюджетные ресурсы не являлись страховыми целевыми взносами работодателей для пенсионных выплат, а представляли из себя налоговый ресурс, который первоначально попадал в бюджет, а потом направлялся на пенсионные выплаты. Однако введение на пути взносов на пенсионные цели дополнительного посредника в лице "федерального бюджета" только на первый взгляд выглядело непонятным. С помощью такого механизма государство стремилось перераспределить не принадлежащие ему ресурсы что являлось следствием ряда объективных причин (2, с. 43):
- крайне низкий размер заработной платы (до 4 тыс. рублей в месяц) примерно у 40% работающих граждан, которые при таком ее уровне не могли заработать пенсионных прав даже на среднюю пенсию (1800
рублей в месяц - 101% от прожиточного минимума), что обрекало их на пенсию, размер которой значительно ниже даже прожиточного минимума;
- крайне высокий уровень дифференциации заработной платы в целом по стране (1:20), в отраслевом и региональном разрезах, что приводило к необходимости выравнивания доходов с помощью нестраховых методов перераспределения взносов по ЕСН верхних (6-10-х) децильных групп страхуемых лиц, страховые ресурсы которых государство фактически экспроприировало, решая проблему бедности не с помощью налоговой, социальной политики или политики заработной платы (т. е. выполняя собственно государственные задачи), а, по-прежнему, по-большевистски: отбирая и перераспределяя за счет фактически вложенного труда высокодоходных групп наемного персонала.
Введение регрессивной шкалы в 2001 г. в сочетании со значительным снижением налога на доходы физических лиц для средне и высокооплачиваемых слоев населения должно было, по мнению авторов налоговой реформы, стимулировать организации легализовывать теневые выплаты в виде заработной платы и таким образом увеличить налоговую базу социальных фондов, что в свою очередь, позволило бы еще сильнее уменьшить ставки налога и снизить общую налоговую нагрузку на предприятия.
Однако итоги 2001-2008 гг. (период когда действовали регрессивные налоговые ставки) говорят о том, что какого-либо существенного уменьшения теневых выплат не произошло. Этому есть достаточно простое объяснение. Если сравнивать объем социальных платежей в общей сумме обязательных платежей в РФ и в развитых государствах, то они в России оказываются ниже среднего показателя в странах ЕС, где он составляет 28,8 % общей суммы обязательных платежей, в то время как в нашей стране - около 20 %.
В каждой отдельно взятой стране ситуация достаточно разная и определяется общей налоговой и социальной доктриной государства. Наибольшую долю в общей сумме обязательных платежей социальные
взносы занимают во Франции (43 %), наименьшую в Великобритании (18,5%). В США и ФРГ их доля составляет около 37%. Причем из года в год наблюдается тенденция увеличения этих платежей в общем объеме налоговых доходов. Так, в США в 1920 г. их доля была около 20 %, тогда как в 1999 г. - 37 % (3, с. 48).
Несмотря на сравнительно большой размер этих платежей, в развитых странах они уплачиваются достаточно исправно. Только в России, государствах СНГ и странах Восточной Европы наблюдается столь массовое использование различных схем уклонения от уплаты социальных платежей. Это объясняется в первую очередь тем, что все платежи, учитываемые в себестоимости продукции, полностью входят в цену товара
и в конечном итоге перелагаются на потребителя. При наличии устойчиво покупательского спроса производителю нет смысла уклоняться от уплаты этих платежей. В наших условиях низкого покупательского спроса производитель очень часто не имеет возможности переложить налог на потребителя за счет увеличения цены. Поэтому он ищет пути снижения своих издержек путем сокрытия части фонда оплаты труда и применение различных серых схем оплаты. В связи с этим вряд ли стоит ожидать существенного результата по легализации выплат за счет использования регрессивной шкалы.
Доля налогов и взносов на социальные нужды в общем объеме доходов в консолидированный бюджет РФ представлена в таблице 1.
Таблица 1
Доля налогов и взносов на социальные нужды в общем объеме доходов в консолидированный бюджет РФ (составлена автором на основе данных Госкомстата РФ за 2005-2008 гг.) в млрд. руб.
Показатель 2005 2006 2007 2008
Доходы консолидированного бюджета всего 8 580 10 626 13 368 16 004
Налоги взносы на социальные нужды 1 178 1 441 1 981 2 113
Доля налогов и взносов на социальные нужды в общем объеме доходов консолидированного бюджета РФ в % 14% 14% 15% 13%
Как видно, доля налогов и взносов на социальные нужды в общем объеме доходов консолидированного бюджета РФ увеличились в абсолютных показателях в 1,8 раза, а в относительных осталась практически неизменной на уровне 13-15 %.
С 1 января 2005 г. в механизм исчисления ЕСН были внесены существенные изменения. Важнейшим из них стало снижение максимальной ставки с 35,6 % до 26 % и изменение регрессивной шкалы. Еще одним аргументом в пользу снижения размера данного налога являлось широко распространенное мнение и экспертные оценки о массовых формах "ухода" работодателей от выплат по ЕСН с помощью утаивания части заработной платы (ее выплаты "в конвертах"). Поэтому считалось, что необходимо кардинально снизить общий размер ЕСН (финансовое бремя) с тем, чтобы заинтере-
совать работодателей в официальной регистрации реальной заработной платы.
Ниже, в таблице 2, приведены значения налога в расчете на 1 000 руб. дохода в зависимости от полученного годового дохода (налоговой базы).
Проведенные расчеты размера ЕСН, приходившегося на 1 000 руб. налогооблагаемой базы в зависимости от дохода работников свидетельствует о том, что за период с 2001 по 2008 гг. когда действовала сначала ставка 36,5 % , а затем 26 %, суммы налога значительно отличались для дохода работника до 250 000 руб. в год и выше. В частности, для дохода 100 000 руб. налог при ставке 36,5 % составлял 356 руб., а при ставке 26 % - 260 руб., для дохода 150 000 руб. соответственно 304 руб. и 260 руб., для дохода 200 000 руб. - 278 руб. и 260 руб. В дальнейшем начинало работать регрессивное
Таблица 2
Регрессивная шкала ставок единого социального налога (ЕСН) и ее влияние на величину платежей в зависимости от дохода ( в расчете на 1000 рублей дохода)
ставка ЕСН . ( страховых взносов), действующая :
с 01.01.2001 г. по 01.01.2005 г. с 01.01.2005 г. по 01.01.2009 г. с 01.01.2009 г. по 01.01.2010 г. с 01.01.2010 г.
До 100 000 руб. - 35,6% - - -
от 100 0001 до 300 000 руб. - 35 600 до 280 000 руб. - 26% до 415 000 руб. - 0% до 415 000 руб. -
руб. +20% с суммы превышающей 100 000 руб. 0%
от 300 001 до 600 000 руб. -75 600 от 280 001 до 600 000 Свыше 415 00 руб. - Свыше 415 000
руб. +10% с суммы превышающей 300 000 руб. руб. 26% руб. -34%
Свыше 600 000 руб. - 105 600 руб. свыше 600 000 руб. - - -
+2% с суммы превышающей 600 000 руб. 104 800 +2% с суммы превышающей 600 000 руб.
Платежи ЕСН в расчете на 1000 руб. дохода при годовом доходе равном > рублей)
100 000 - 356 руб. 260 руб. - -
150 000 - 304 руб. 260 руб. - -
200 000 - 278 руб. 260 руб. - -
250 000 - 262 руб. 260 руб. - -
300 000 - 252 руб. 249 руб. - -
350 000 - 230 руб. 228 руб. - -
400 000 - 214 руб. 212 руб. - -
450 000 - 201 руб. 200 руб. 260 руб. 340 руб.
500 000 - 191 руб. 195 руб. 260 руб. 340 руб.
550 000 - 183 руб. 186 руб. 260 руб. 340 руб.
600 000 - 176 руб. 174 руб. 260 руб. 340 руб.
650 000 - 164 руб. 163 руб. 260 руб. 340 руб.
700 000 - 153 руб. 152 руб. 260 руб. 340 руб.
налогообложение, которое практически не зависело от размера налоговой ставки (26 % или 36,5 %). В частности, при получении работником дохода в размере 400 000 руб. на каждые 1 000 руб. налоговой базы приходилось в первом случае 214 руб., а во втором 212 руб.; дохода в размере 450 000 руб. соответственно 201 руб. и 200 руб.; дохода 500 000 руб. - 191 руб. и 195 руб., дохода 550 000 руб. - 183 и 186 руб. и т. д. Таким образом очевидно, что при снижении ставки ЕСН с 36,5 % до 26 % была снижена налоговая нагрузка на доходы работников, не превышающие 250 000 руб. в год., а это значит, что налоговая реформа практически не кос-
нулась доходов, превышающих вышеуказанный размер.
Регрессивная шкала платежей не способствовала решению проблем снижения социальной напряженности, а наоборот, ее усиливала, так как в конечном счете при этом (6, с. 13):
- нарушался принцип справедливости и равной напряженности взимания налогов, при котором физические лица, имеющие более высокие доходы, участвовали в формировании социальных фондов с меньшей нагрузкой, чем физические лица, получающие более низкие доходы;
- разрыв в получаемых доходах отдельными группами населения еще более увеличивался.
ЕСН включался в себестоимость продукции (работ, услуг) и следовательно с увеличением дохода конкретного физического лица данный платеж на себестоимость продукции относился меньше. В то же время это способствовало увеличению как общего размера прибыли, так и той ее части, которая направлялась на выплату дивидендов по акциям. Если учесть, что основная часть акций предприятий и организаций сосредоточена в руках незначительной части лиц, то следовательно, дополнительные доходы, получаемые в виде причитающихся дивидендов, получали лица, имеющие в итоге более высокие доходы, увеличивая и без того имеющийся значительный разрыв в доходах между группами населения.
Существующий тезис, оправдывающий необходимость регрессивной шкалы платежей, при которой якобы должен происходить выход из «тени» денежных выплат, оказался недостаточно корректен. Практика показала, что такого выхода в массовом порядке не наблюдалось, так как порочные «преимущества» таких выплат сохранились, и в них заинтересованы были даже сами работники - получатели «теневых » выплат. Заинтересованность, прежде всего, диктовалась нестабильностью экономического развития и желанием пусть временно, пусть «сегодня» решить свои жизненные вопросы. Вывод дохода (заработка) из «тени» требовал иных комплексных решений и скорее связан с необходимостью принятия самых жестких мер по ликвидации главного источника ее проявления - «теневой экономики».
В целом, снижение размера ЕСН имело как положительные, так и отрицательные последствия.
Так, для работников и предприятий с заработной платой, близкой или немного превышающей средний уровень по стране, данная мера, в основном, носила положительный характер. И, напротив, для работников и предприятий, с заработной платой, ниже среднего уровня по стране (а это около
60 % трудозанятого населения) снижение размера ЕСН привело к значительному понижению размеров пенсий, пособий и медицинских услуг, а в лучшем случае их заморозит. Понятно, что при росте заработной платы и даже умеренной инфляции покупательная способность пенсий стала существенно снижаться.
Для государства снижение ЕСН потребовало изыскания достаточно существенных дополнительных ресурсов за счет федерального и региональных бюджетов. При этом бремя финансовой ответственности, связанной с дотацией выпадающих доходов являлось достаточно весомым (около 10 % от доходной части федерального бюджета) и отказаться от этой ноши, не повышая страховых тарифов даже в среднесрочной перспективе, не представлялось возможным.
И самое главное, снижение размера ЕСН привело не к укреплению связи заработной платы (страховых платежей) и страховых выплат, а, напротив, к дальнейшему ослаблению этой связи. Это еще больше снизило мотивационные установки работников и работодателей к зарабатыванию пенсионных прав.
Отрицательные последствия носило снижение базовой ставки единого социального налога так же и в отношении финансовой устойчивости государственных внебюджетных фондов. В результате снижения ставки единого социального налога уже в 2009 г. в федеральный бюджет и бюджеты государственных внебюджетных фондов недополучили значительные суммы средств - больше 300 млрд. руб. При этом выпадающие доходы федерального бюджета в связи со снижением ставки ЕСН налога составили в 2009 г., по предварительной оценке, свыше 280 млрд. руб., а обеспеченность выплат базовой части трудовой пенсии в бюджете Пенсионного фонда РФ за счет средств единого социального налога -около 61 %, что потребовало привлечения средств федерального бюджета в сумме 169,28 млрд. руб. (вместо предусмотренных на эти цели 74,67 млрд. руб.) (8, с. 8).
Можно сказать, что регрессивное налогообложение по ЕСН отбросило Россию назад, в социалистическое прошлое, но без финансовых возможностей того периода, когда при низких размерах заработной платы государство датировало около 2/3 расходов на пенсионную систему, что позволяло заявлять (статья 237 КЗоТ РСФСР) о том, что государство финансирует социальное страхование.
Особую проблему вызывает анализ динамики изменения задолженности по уплате страховых взносов в государственные социальные внебюджетные фонды, которые с 1 января 2001 г. были заменены единым социальным налогом. Образовавшаяся на дату их отмены задолженность по уплате этих взносов составляла 194 млрд. руб., а с учетом задолженности по уплате пеней и налоговых санкций - 605 млрд. руб. К 1 января 2005 г. указанные виды задолженности составили, соответственно, 121 млрд. руб. и 483 млрд. руб., или 41 % от суммарного объема доходов государственных внебюджетных фондов за 2004 г.
Проведенные исследования позволили сделать следующие выводы:
- ЕСН, введенный гл. 24 НК РФ с 01.01.2001г. не имел длительных перспектив применения, так как определение его в качестве налогового платежа, уплачиваемого в определенной части в федеральный бюджет, противоречило самой экономической природе страховых пенсионных взносов и снижало их регулирующую и социальную функции.
- Регрессивная шкала налогообложения по ЕСН как в первой, так и последующей редакции не способствовала массовой легализации теневых доходов, что было связано с нежеланием как самих работников обеспечивать себе достаточные пенсионные
накопления, так и работодателей, не желающих отказаться от использования незаконных схем уклонения от налогообложения.
- Проведенные расчеты относительно величины ЕСН, приходящегося на каждые 1 000 руб. дохода работника в зависимости от налогооблагаемой базы свидетельствуют о том, что регрессивное налогообложение применяемое с 01.01.2001 г. по 01.01.2009 гг. имело отношение к доходам работника свыше 250 000 руб. в год, в то время как более низкие доходы облагались по максимальной ставке, сначала 36,5 %, а затем 26 %. Положительным здесь следует отметить, что налоговые ставки в своей второй редакции, по сравнению с первым вариантом закона, действовавшим до 01.01.2005 г. уменьшились на 10 %, таким образом, уровень налоговой нагрузки на большую часть населения страны, имеющие низкие годовые доходы (около 60 %) сократилась.
- Социальные платежи в большинстве развитых стран в общем объеме обязательных платежей бюджета составляют от 30 % до 45 % в то время, как в России этот показатель не превышает 20 %. В связи с таким положением дел, а также в условиях неэффективности регрессивного налогообложения, просуществовавшего в России практически 10 лет, правительством было принято решение установить единую налоговую ставку в 2009 г. - 26 %, а с 2011 г. увеличить ее до 34 % и установить размер необлагаемого дохода в сумме 415 000 руб.
Таким образом, несостоятельность регрессивных ставок налогообложения в России по ЕСН оказалась очевидна, а каковы будут последствия проводимых налоговых реформ сегодня и их эффективность, покажет время.
ЛИТЕРАТУРА
1. Адигамова Ф. Ф. Налоговый фактор, влияющий на скрытую оплату труда // Финансы и кредит. 2006. № 15 (219). С. 36-45.
2. Дубова М. Д. Роль единого социального налога в реализации социальной политики госу-
дарства // Финансы и кредит. 2007. № 22 (35). С. 44-45. 3. Журавлева Т. А. Налоги как систематизирующий фактор экономического развития // Финансы и кредит. 2004. № 4(142). С. 47-49.
4. Официальный сайт Федеральной налоговой службы // URL: http://www. nalog. ru.
5. Официальный сайт Управления Госкомстат РФ: URL: http//www. infostat. ru.
6. Разгулин С. В. О некоторых мерах по совершенствованию налогового законодательства в целях стимулирования экономического роста // Финансы и кредит. 2006. № 25 (229). С. 11-14.
7. Российская федерация. Законы. Налоговый Кодекс Российской Федерации ч. 2 гл. 24 НК РФ // Консультант плюс - 2008.
8. Сумцова Н. В. Мамыкина Н. Н. Анализ эволюции российской налоговой системы в кон-
тексте налоговой политики // Финансы и кредит. 2004. №28 (166). С. 2-9.
Об авторе
Жидкова Елена Юрьевна, ГОУ ВПО «Ставропольский государственный университет», кандидат экономических наук, доцент кафедры «Финансы и кредит». Сфера научных интересов -проблемы, перспективы и приоритетные пути развития эффективного налогообложения в России. [email protected]
