CC BY
30
И.Г. Рагозина
Отдельные вопросы пенализации налоговых преступлений
В теории уголовного права высказывается точка зрения, что пенализация выступает количественной стороной криминализации определенных действий, ее показателем и мерилом [1, с. 97].
В то же время исследователи данной проблемы справедливо отмечают, что теоретические основы конструирования санкций уголовно-правовых норм в достаточной мере не разработаны. Это приводит к тому, что практика законотворчества, лишенная научно обоснованных рекомендаций, зачастую вынуждена прибегать к методу проб и ошибок, ориентируясь на уже существующие санкции по другим составам и субъективное мнение участников выработки предложений [2; 3]. Указанное в полной мере отражает проблему пенализации налоговых преступлений.
Уголовная ответственность за налоговые преступления в российском законодательстве характеризуется крайней нестабильностью и противоречивостью. Не меньше изменений претерпевают и наказания за эти преступления. В разные исторические периоды их диапазон менялся от исключительной меры наказания - смертной казни - до штрафа, который открывает действующую систему наказаний и, по общему мнению, признается наименее строгим ее видом. Этот факт наглядно свидетельствует об отсутствии ясной и последовательной политики государства в отношении наказуемости налоговых преступлений и, соответственно, их общественной опасности.
Проанализируем те изменения, которые происходили в рамках Уголовного кодекса Российской Федерации. Через полтора года после вступления его в силу Федеральным законом от 25.06.1998 № 92-ФЗ было ужесточено наказание за уклонение от уплаты налогов и (или) страховых взносов, предусмотренное в первоначальной редакции ст. 198 и 199 УК РФ. За уклонение от уплаты налогов с физического лица (ч. 1 ст. 198 УК РФ) срок лишения свободы увеличился в два раза - с одного года лишения свободы до двух лет, обязательные работы были заменены арестом, размер штрафа повышен с 500 до 700 МРОТ, т.е. до его максимальной отметки. По ч. 2 ст. 198 УК РФ наказание в виде лишения свободы было ужесточено с трех до пяти лет. Аналогичные изменения произошли и в наказании за уклонение от уплаты налогов с организации. По ч. 1 ст. 199 УК РФ законодатель повысил срок лишения свободы с трех до четырех лет, по ч. 2 - с пяти до семи лет. В связи с этим преступление перешло из категории средней тяжести в категорию тяжких преступлений.
Федеральный закон от 8 декабря 2003 г. № 162-ФЗ не только внес коррективу в диспозицию ст. 198, 199 УК РФ, исключив иной способ уклонения от уплаты налогов, но и значительно смягчил наказание за эти преступления. Проследим это на примере наказания в виде лишения свободы. За уклонение от уплаты налогов физическим лицом законодатель вернулся к первоначальному варианту, т.е. к одному году лишения свободы по основному составу преступления и трем годам - по квалифицированному. Еще большие изменения коснулись ст. 199 УК РФ. По ч. 1 срок лишения свободы стал меньше, чем был предусмотрен первоначальной редакцией, и составил всего два года, по ч. 2 максимальный срок снизился до шести лет. В качестве дополнительного наказания к лишению свободы законодатель предусмотрел возможность лишать виновного права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до трех лет. Однако анализ судебной практики показал, что судьи крайне редко используют эту возможность. Из 66 изученных нами приговоров это дополнительное наказание применялось всего дважды.
Такое маятниковое изменение наказаний Н.А. Лопашенко вполне обоснованно определила как парадокс пенализации налоговых преступлений. Нельзя не согласиться с тем, что «наказания за налоговые преступления не должны представлять собой чехарду всех возможных видов и многих возможных размеров наказания» [4, с. 20]. Если исходить из общепринятого в теории уголовного права мнения, что построение санкций и определение их пределов обусловлено ценностью общественных отношений, на которые посягает преступное деяние, то напрашивается вывод, что законодатель никак не может решить, насколько же значимы для государства отношения, связанные с исполнением налоговых обязательств, в то время как анализ современного состояния налоговой преступности как одной из составляющих экономической преступности свидетельствует, что она превратилась в одну из самых серьезных угроз национальной безопасности России [5, с. 3].
В настоящее время суды имеют возможность назначать за анализируемые преступления два вида основных наказаний - лишение свободы и штраф (мы не берем во внимание арест, который не применяется со времени введения в действие УК РФ).
Изучение практики назначения наказаний за налоговые преступления показало, что в 69,8 % случаев суды назначали виновным наказание в виде лишения свободы, однако в 93,5 % это наказание было условным.
Размер штрафа по ч. 1 ст. 198, ч. 1 ст. 199 и ч. 1 ст. 1991 УК РФ установлен от 100 до 300 тысяч рублей, либо в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период от одного года до двух лет, по ч. 2 ст. 198, ч. 2 ст. 199 и ст. 1992 УК РФ - от 200 до 500 тысяч рублей, либо в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период от восемнадцати месяцев до трех лет. Из этого следует, что штраф в размере, например, 200 тысяч рублей может быть назначен как по ч. 1 ст. 198 (ч. 1 ст. 199 УК РФ), так и по ч. 2 ст. 198 (ч. 2 ст. 199 УК РФ), причем и в том, и в другом случае судья не выйдет за допустимый размер наказания. Мы присоединяемся к авторам, которые полагают, что минимальный размер санкции за квалифицированный состав не должен превышать максимальное наказание, установленное за основной состав [6, с. 127]. Заметим также, что ч. 2 ст. 198 УК РФ относится к преступлениям средней тяжести, а ч. 2 ст. 199 УК РФ - к тяжким, однако в обоих случаях законодатель устанавливает равное наказание в виде штрафа, что также представляется нам необоснованным.
Средний размер штрафа, фактически назначенный по изученным нами приговорам, составил всего 107 000 руб. Это означает, что суды, вынося наказания за налоговые преступления, ориентировались на минимальный размер данного вида наказания, что свидетельствует, на наш взгляд, о необоснованно мягкой карательной политике государства и является неоправданным в период роста числа налоговых преступлений. Штраф, исчисляемый исходя из заработной платы или иного дохода осужденного, по изученным нами делам не назначался ни разу.
Бесспорно, что алгоритм поиска оптимального наказания и его размера за преступные посягательства, в том числе и за преступления в сфере экономики, не так прост, особенно если это касается наказаний, связанных с ограничением или лишением свободы виновного. Что же касается такого наказания, как штраф, то главным ориентиром в установлении его размера могла бы выступать сумма причиненного преступлением материального ущерба. Тогда штраф будет оказывать реальное карательное воздействие на виновных лиц, которое в свою очередь будет способствовать достижению целей уголовного наказания.
Несомненно, изучение регламентации наказаний за налоговые преступления в сравнительном праве будет полезно для отечественного законодательства.
Интересным нам представляется опыт китайского законодательства. Уголовный кодекс Китайской Народной Республики в главе 3 «Преступления, связанные с нарушением порядков социалистического рынка» содержит § 6 «Преступления в сфере налоговой политики», включающий 13 статей. Размер штрафа за действия, связанные с уклонением от уплаты налогов, а также сокрытием имущества, за счет которых должно производиться взыскание недоимки, исчисляется кратно к неуплаченному налогу. Так, например, санкция ст. 201 предусматривает штраф в сумме от двукратного до шестикратного размера налогов, в отношении которых производится уклонение от уплаты. Статья 203 предусматривает штраф в такой же сумме, но исходя из суммы сокрытой недоимки. При этом штраф является обязательным дополнительным наказанием, которое применяется к виновному лицу наряду с лишением свободы [7, с. 136, 138].
Аналогичный подход к наказанию за налоговые преступления содержится в уголовном законодательстве Испании. Причинение ущерба государственной казне путем уклонения от уплаты налогов (ст. 305) влечет за собой тюремное заключение на срок от одного года до четырех лет и штраф в размере шестикратной стоимости неуплаченного налога. Испанское законодательство уклонение от уплаты налогов рассматривает как преступление против государственной казны и социальной безопасности.
Законодательство США предусматривает возможность наложения комбинированного штрафа за неуплату налогов: 5 % от неуплаченной суммы и 59 % от суммы, которую налогоплательщик получил бы в случае помещения своих денег в банк, исходя из стандартных банковских ставок. Н. Тупанчески справедливо отмечает, что привязка штрафа к результатам возможной капитализации налоговых сумм - надежное средство предотвратить ситуацию, когда налогоплательщику становится выгоднее не платить налог, а вкладывать «сэкономленные» деньги в оборот и получать доходы, во много раз превышающие размеры штрафных санкций, установленных законом [8, с. 54-55].
Следует отметить, что такой подход к установлению наказуемости за налоговые преступления путем моделирования штрафных санкций, способных повлечь ощутимые материальные последствия для налогонеплательщика, был известен и отечественному законодательству.
В Уложении о наказаниях уголовных и исправительных не было главы о преступлениях в сфере экономической деятельности. Однако в разделе седьмом «О преступлениях и проступках против имущества и доходов казны» находились главы «О нарушении устава о соли», «О нарушении постановлений об акцизе с сахарного песка», «О нарушении уставов таможенных», в которых содержались статьи, направленные на обеспечение поступления налогов, сборов и пошлин в государственную казну. Например, согласно ст. 623 Уложения владелец или содержатель соляного завода, изобличенный в утайке добытой им соли в целях избежания платежа установленного акциза, в
первый раз подвергался взысканию в пятикратном размере следующего в казну акциза, во второй раз это взыскание удваивалось, а в третий - он приговаривался, помимо удвоенного взыскания, к заключению в смирительном доме на время от четырех до восьми месяцев [9, с. 192-288].
Санкция за налоговые преступления должна быть, на наш взгляд, сконструирована таким образом, чтобы виновному было невыгодно совершать преступление не только из опасения спровоцировать конфликт с государством и быть привлеченным к уголовной ответственности, но ив силу негативных для него материальных последствий. Казалось бы, что это очевидный факт, но в настоящее время он законодателем не учитывается. Сказанное можно наглядно проиллюстрировать небольшим примером. Для наступления уголовной ответственности по ч. 1 ст. 199 УК РФ необходимо, чтобы сумма неуплаченного в течение трех финансовых лет подряд налога была более пятисот тысяч рублей при условии, что его доля превышает 10 % подлежащих уплате сумм налогов, либо превышала один миллион пятьсот рублей. При этом наказание в виде штрафа составляет всего от ста до трехсот тысяч рублей, т.е. в пять раз меньше размера неуплаченных налогов. Заметим, что штраф при этом выступает основным видом наказания. В целях повышения эффективности уголовно-правового запрета за налоговые преступления было бы правильным предусмотреть штраф как дополнительное наказание.
Полагаем, что в ст. 46 УК РФ возможно было бы внести изменения следующего содержания: «В случаях, предусмотренных законом, штраф устанавливается в размере, пропорциональном причиненному ущербу».
Таким образом, даже краткий анализ пенализации налоговых преступлений свидетельствует о непоследовательной законодательной позиции в определении наказания за эти преступные посягательства и о неадекватности санкций причиненному государству ущербу, что противоречит предупредительной и охранительной функциям уголовно-правого запрета.
Литература
1. Российское уголовное право: Курс лекций / Ред. А.И. Коробеев. Владивосток, 1999. Т. 1.
2. Козлов А.П. Уголовно-правовые санкции (проблемы построения, классификации и измерения). Красноярск, 1989.
3. Осипов П.П. Теоретические основы построения и применения уголовно-правовых санкций (аксиологические аспекты). Л., 1976.
4. Лопашенко Н.А. Парадоксы уголовной политики в области налоговых преступлений и пути их преодоления // Российская юстиция. 2005. № 3.
5. Корнилов Г.А., Миронов В.С. Противодействие криминальным угрозам в сфере налогообложения - национальный интерес России: Научно-практическое пособие. СПб., 2004.
6. Пивоварова А.А. Эффективность санкции уголовно-правовой нормы // Уголовно-правовой запрет и его эффективность в борьбе с современной преступностью: Сборник науч. тр. / Ред. Н.А. Лопашенко. Саратов, 2008.
7. Уголовный кодекс Китайской Народной Республики. СПб.: Юридический центр Пресс, 2001.
8. Тупанчески Н. Уклонение от налогов как уголовное преступление в некоторых странах Европейского союза и в США // Уголовное право. 2002. № 1.
9. Уложение о наказаниях уголовных и исправительных с приведением статей других томов Свода законов, на которые сделаны ссылки и указания в этом Уложении. М., 1867.
