CC BY
12
йО! 10.46320/2077-7639-2021-6-109-60-68
Особенности учёта затрат на воспроизводство остаточного эксплуатационного ресурса здания
Павлова Л.Л.
Воспроизводство остаточного эксплуатационного ресурса является одним из основных элементов технического и технологического развития народно-хозяйственного комплекса страны. Сложность учёта затратстроительных работ по воспроизводству эксплуатационного ресурсаобъясняется различием форм и содержания работ. В общем виде воспроизводство эксплуатационного ресурса здания — это реконструкция и капитальный ремонт (и частные их проявления). Порядок расчёта, начисления амортизации, правовое разграничение в практике учёта различаются, и зачастую выступают фактором неопределённости учётной политики. Объектом исследования является пассивная часть основных фондов имущественного комплекса страны. Предметом исследования является учёт затрат на воспроизводство пассивной части имущественного комплекса. Целью исследования выступает раскрытие особенностей системы учёта затрат на восстановление остаточного эксплуатационного ресурса зданий. Методология исследования предполагает теоретико-эвристический подход с использованием общепризнанных методов научного познания: синтез, классификацию, измерение и др. Результатом исследования выступает раскрытие элементов учётной политики, раскрытие форм и содержания строительных работ по воспроизводству эксплуатационного ресурса. Рассматривается состав затрат в зависимости от вида проводимых строительных работ, порядок начисления амортизации и формирования учётной политики на предприятии в соответствие с действующими и правовыми нормами законодательства в стране.
ДЛЯ ЦИТИРОВАНИЯ ГОСТ 7.1-2003
Павлова Л.Л. Особенности учёта затрат на воспроизводство остаточного эксплуатационного ресурса здания // Дискуссия. - 2021. - Вып. 109. - С. 60-68.
КЛЮЧЕВЫЕ СЛОВА
Технико-экономические показатели, реконструкция, капитальный ремонт, модернизация, техническое перевооружение, реновация.
JEL: L74, M41, M48
Введение
Восстановление остаточного эксплуатационного ресурса - важнейший элемент воспроизводства основных фондов, который включает в себя, как социальную сферу (объекты гражданского строительства), так и производственную и промышленную сферы (объекты производственного строительства, линейные объекты и т.д.). Основными видами работ воспроизводства эксплуатационного ресурса зданий выступают: капитальный ремонт и реконструкция. Далее будет показано,
чем содержательно они отличаются друг от друга. Проблематика учёта затрат заключается в том, что не всегда из производственной, правовой практики становится явным соотнесение тех или иных строительных работ к реконструкции или капитальному ремонту. Это непосредственно определяет уплату налога на прибыль, отчисление амортизации, формирование балансовой прибыли и прочее. Материалы и методы Проблема отнесения и учёта затрат по видам строительных работ не нова в российской практике
DOI 10.46320/2077-7639-2021-6-109-60-68
Characteristics of cost accounting for reproduction of the residual operational resource of the building
Pavlova L.L.
Reproduction of the residual operational resource is one of the main elements of the technical and technological development of the national economic complex of the country. The complexity of cost accounting for construction work to reproduce the operational resource is explained by the difference in the forms and content of the work. In general, the reproduction of the operational resource of the building is reconstruction and major repairs (and their private manifestations). The calculation procedure, depreciation accrual, legal differentiation in accounting practice differ, and often act as a factor of uncertainty in accounting policy. The object of the study is the passive part of the fixed assets of the country's property complex. The subject of the study is cost accounting for reproduction of the passive part of the property complex. The purpose of the study is to reveal the characteristics of the cost accounting system for the restoration of the residual operational resource of buildings. The research methodology assumes a theoretical and heuristic approach using generally recognized methods of scientific cognition: synthesis, classification, measurement, etc. The result of the study is the disclosure of the elements of accounting policy, disclosure of the forms and content of construction work on the reproduction of the operational resource. The composition of costs is considered depending on the type of construction work carried out, the procedure for calculating depreciation and the formation of accounting policy at the enterprise in accordance with the current and legal norms of legislation in the country.
FOR CITATION APA
Pavlova L.L Characteristics of cost accounting for reproduction of the residual operational resource of the building. Diskussiya [Discussion], 109, 60-68
KEYWORDS
Technical and economic indicators, reconstruction, overhaul, modernization, technical re-equipment, renovation.
JEL: L74, M41, M48
учёта. Существует значительная судебная практика в нашей стране, когда Федеральная налоговая служба Российской Федерации (РФ) обращается в суд по вопросам неправомерности учёта затрат в составе строительных работ на воспроизводство остаточного эксплуатационного ресурса объекта строительства. На рисунке 11 и 2 покажем примерное содержание состава работ по капитальному ремонту (рисунок 1) и реконструкции (рисунок 2) гражданских зданий.
1 Источник. [Электронный ресурс]. Режим доступа: kurjer.info/2017/02/07/overhaul-houses/
В практической ситуации реконструкция от капитального ремонта здания отличается тем, что технико-экономические показатели (ТЭП) объекта строительства в случае капитального ремонта не меняются в отличие от реконструкции (рисунок 22).
В отечественной практике разделение работ на реконструкцию и капитальный ремонт обычно представляется с позиции «технологии и организации» [1], в том числе сооружений [2]. В комментариях Н.В. Ласкиной можно прочитать 2 Источник: Составлено автором
Рис. 1 Примерный состав работ по капитальному ремонту гражданского здания Источник: https://kurjer.info/2017/02/07/overhaul-houses/
Рис. 2 Примерный состав работ по реконструкции гражданского здания
следующее: «При организации и ведении бухгалтерского и налогового учета зданий и сооружений существенное значение имеют следующие элементы: - квалификация ремонта на капитальный и текущий; - дифференциация работ по ремонту от работ по реконструкции;...» [3, с. 20]. То есть подчёркивается важность дифференциации вида работ, как уже было сказано ранее, для целей бухгалтерского и налогового учёта. В исследовании О.Г. Саймановойрассматриваются особенности проведения восстановительных работ по старому
фонду, но дефиниций понятий не представлено, либо представлено в общем виде: «.работы различной степени сложности»[4, с. 19].В исследовании М.Н. Ершова[5] рассматриваются также вопросы ремонта объектов массовой застройки без дифференциации и учёта затрат на виды проводимых строительных работ. Интерес представляет Определение Верховного суда РФ3 в части соотнесения затрат на капитальный ремонт или
3 Определение Верховного Суда РФ от 27.05.2021 № 304-ЭС21-6790.
реконструкцию. Так в определении сказано, что строительные работы дифференцируются по признаку - реконструкция, в случае изменения параметров строительного объекта по технологическому назначению; изменения функций нагрузки, производственных мощностей строительного объекта; когда параметры объекта приобретают новые технические и технологические качества в сравнении с предыдущим состоянием объекта. Рассмотрим состав работ по капитальному ремонту согласно ВСН 58-88(р) «Положение об организации и проведении реконструкции, ремонта и технического обслуживания зданий, объектов коммунального и социально-культурного назначения. Нормы проектирования» (таблица 14).
Основное отличие реконструкции от капитального ремонта состоит в том, что при первом виде работ первоначальная стоимость основных средств изменяется («увеличивается на сумму восстановления» [6]). В Налоговом кодексе РФ строительные работы по восстановлению основных средств, которые изменяют первоначальную стоимость, классифицируются следующим образом:достройка, дооборудование, реконструкция, модернизация, техническое пере-
4 Источник: ВСН 58-88(р) «Положение об организации и про-
ведении реконструкции, ремонта и технического обслуживания
зданий, объектов коммунального и социально-культурного назна-
чения. Нормы проектирования».
вооружение, частичная ликвидация5 (см. рисунок 2). Основным отличием капитального ремонта от реконструкции заключается в том, что при проведении работ по капитальному ремонту не меняются технико-экономические показатели объекта строительства:«При этом следует иметь в виду, что амортизируются только те неотделимые улучшения в арендованное имущество, которые носят капитальный характер, то есть связаны с реконструкцией, модернизацией, техническим перевооружением имущества»6. Капитальный ремонт понимается в категориях технического состояния объекта7: параметры устойчивости, надёжности объекта, исправности конструктивных элементов, исправности инженерных систем. Но при этом надо понимать, что помимо реконструкции и капитального ремонта работами по воспроизводству остаточного эксплуатационного ресурса могут выступать модернизация, техническое обновление (перевооружение), «реновация» [7] и т.д.Зарубежный опыт воспроизводства остаточного эксплуатационного ресурса в основном подразумевает понятие «реконструкции»[8, с. 213]. При этом под реновацией в большинстве случаев понимается не технические и конструктивные решения по объекту строительства: «На взгляд
5 Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 05.08.2000 N 117-ФЗ (ред. от 29.11.2021), ст. 257 п. 2.
6 письмо Минфина от 17.10.2017 № 03-03-Р3/67741.
7 письмо Минстроя от 27.02.2018 № 7026-АС/08.
Работы по благоустройству зданий Материал стен жилых и общественных зданий
каменных смешанных деревянных
ККР ВКР ККР ВКР ККР ВКР
1 2 3 4 5 6 7
I. Улучшенная планировка квартир
Полная внутренняя перепланировка помещений с устройством новых санузлов, кухонь и лестниц + - + - + -
Частичная внутренняя перепланировка с устройством новых санузлов, кухонь + + + + + -
Переоборудование вспомогательных помещений под жилые квартиры, детские учреждения и бытовые помещения для нужд населения + + + + + +
Переоборудование подвальных и полуподвальных (цокольных) помещений для размещения в них колясочных, хозяйственных кладовых, мастерских + + + + - -
II. Улучшение планировки общественных зданий
Частичная перепланировка помещений, вызываемая установкой нового оборудования или улучшением обслуживания населения с устройством новых санузлов + + - - - -
III. Повышение капитальности зданий
Усиление оснований фундаментов, не связанное с надстройкой здания + + - - - -
Ремонт каменных фундаментов с перекладкой отдельных участков, % периметра фундамента или числа столбов До 35 + До 35 + До 25 + До 25 + До 20 + До 20 +
Таблица 1
Состав работ по комплексному (ККР) и выборочному капитальному ремонту (ВКР) гражданских зданий
1 2 3 4 5 6 7
Замена деревянных столбчатых фундаментов на бутовые, бетонные или железобетонные - - - - + +
Устройство новых каменных фундаментов под стены, предусмотренные + + + +
новой планировкой помещений
Ремонт каменных стен с перекладкой отдельных участков, % площади До До До До
стен здания 25 + 20 + 15 + 10 +
Устройство новых стен, предусмотренных перепланировкой помещений или требованиями Госпожнадзора + + + - + -
Замена отдельных участков рубленых стен, % площади стен здания - - До 25 + До 15 + До 25 + До 10 +
Замена деревянных перекрытий на огнестойкие (преимущественно на сборные железобетонные) + + + - - -
Замена ветхих деревянных перекрытий на новые деревянные (в домах, подлежащих в ближайшем будущем сносу) + + + + + +
Замена отдельных ступеней, целых маршей и площадок лестниц новыми + + + + + +
Замена крыш с деревянными стропилами и обрешеткой на огнестойкие + + - - - -
Замена мансардных этажей на нормальные этажи в каменных жилых + +
домах I, II и III групп
Облицовка или штукатурка и окраска фасадов жилых и общественных
зданий, сданных в эксплуатацию до 1960 г, без отделки фасадов, а также
кирпичных зданий, стены которых не обладают достаточными теплоза-
щитными свойствами
IV. Повышение уровня инженерного оборудования жилых домов и общественных зданий
Замена печного отопления центральным с устройством отдельных квар-
тальных котельных или с присоединением их к городской теплосети
Переоборудование печей для сжигания в них газа и угля - - + + + +
Устройство внутридомового водопровода и канализации с присоедине-
нием к городским или внутриквартальным наружным сетям; устройство + + + + + +
водоподкачек
Устройство в квартирах дополнительной газовой аппаратуры, газифика-
ция отдельных домов и квартир; устройство недостающих + + + + + +
газоходов
Устройство внутреннего электроосвещения в домах или перевод его + + + + + +
на повышенное напряжение
Восстановление бездействующих и устройство новых лифтов в домах
высотой свыше пяти этажей или более 14 м от отметки тротуаров до пло- + + - - - -
щадки этажа
Автоматизация котельных, лифтового хозяйства и электроосвещения + + - - - -
Присоединение домов к теплофикационным сетям + + + + + +
Присоединение домов к радиотрансляционным сетям, телефонным + + + + + +
и электрическим сетям
Устройство и ремонт телевизионных антенн коллективного пользования + + + + + +
V. Благоустройство придомовой территории
Снос ветхих жилых строений в целях уменьшения плотности застройки + + + + + +
Устройство площадок для игр, отдыха, занятий спортом + + + + + +
Устройство наружных тамбуров + + + + + +
Устройство деревянных сараев (при отсутствии центрального отопления + +
и подвалов в домах), дворовых ограждений
Замощение или асфальтирование дворовых проездов и устройство ста- + + + + + +
ционарных снеготаялок
Озеленение дворовой территории + + + + + +
VI. Благоустройство территорий жилых домов кварталов старой застройки городов
По решению вышеуказанных организаций можно выполнять работы
по благоустройству территории жилого квартала со сносом нежилых по-
мещений и малоценных жилых строений, устройству площадок для игр, + + + + + +
отдыха, занятий спортом, производству асфальтирования, замощения
проездов и озеленению территории квартала
авторов, разумнее говорить не о реновации жилищного фонда (зданий), а о реновации территорий застройки, в этом случае вся понятийная терминология приобретает логичное содержание» [9, с. 407]. Таким образом для целей бухгалтерского учёта мы выделяем два вида работ: капитальный ремонт (не меняются ТЭП) и реконструкция (ТЭП объекта изменяются).
Результаты исследования
Для того чтобы выделить непосредственно особенности учёта затрат на воспроизводство остаточного эксплуатационного ресурса необходимо провести разграничение издержек (формирования
Инвестиционные
денежных потоков) таблица 28, таблица 39 и состав источников финансирования, таблица 410.
Далее представим проводки при реконструкции (таблица 6) и при капитальном ремонте (таблица 7).
В случае реконструкции обязательно прописывается сумма увеличения первоначаль-
8 Источник: СП 11-101-2003.
9 Источник: ГОСТ Р 21.101-2020 «Система проектной документации для строительства. Основные требования к проектной и рабочей документации».
10 Источник: ГОСТ Р 21.101-2020 «Система проектной документации для строительства. Основные требования к проектной и рабочей документации», СП 11-101-2003.
Таблица 2
ки (сводная ведомость)
Статьи затрат Издержки * Примечание
Национальная валюта млн. Иностранная валюта млн.
1. Земельный участок
2. Машины и оборудование
3. Производственные здания и сооружения
4. Нематериальные активы (лицензии, патенты, ноу-хау и т.п.)
5. Прочие основные производственные фонды
6. Итого затрат на основные производственные фонды
7. Объекты жилищно-гражданского назначения
8. Всего
Таблица 3
Накладные расходы (сводная ведомость)
Статьи расходов Категории издержек
по обслуживанию производства административные финансовые
1. Затраты на оплату труда (включая отчисления на социальные нужды) работников, не занятых непосредственно в производстве + +
2. Обязательное страхование имущества и отдельных категории работников + - +
3. Ежегодные платежи за земельный участок (земельный налог, арендная плата и т. д.) - - +
4. Налог на имущество предприятия - - +
5. Платежи за пользование недрами и отчисления на воспроизводство минерально-сырьевой базы - - +
6. Выплаты ссудного процента в пределах установленной ставки - - +
7. Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы + + -
8. Ремонт и обслуживание зданий и оборудования + + -
9. Платежи за предельно допустимые выбросы (сбросы) загрязняющих веществ - - +
10. Расходы по утилизации отходов + - -
11. Отчисления в ремонтный фонд предприятия + - -
12. Амортизация основных фондов, в т. ч. зданий и сооружений, оборудования + - -
13. Износ нематериальных активов + - -
14. Прочие расходы
Таблица 4
Источники финансирования и состав инвесторов
Источники финансирования Предпроизводственный период Производственный период
годы годы
1 2.....г 1 2.....г
Общая сумма финансовых средств, в том числе:
Собственные финансовые средства и внутрихозяйственные резервы предприятия
Акционерный капитал
Ассигнования из республиканских и местных бюджетов, внебюджетные фонды
Кредиты банков
Государственные займы и кредиты
Иностранный капитал (в долл. )
Привлеченные финансовые средства
Состав инвесторов и их долевое участие 1. 2.
Таблица 51
Чистая прибыль и налог на прибыль
Показатели Годы
1... 2... г
1. Выручка (валовой доход) от реализации продукции, в т. ч. налог на добавленную стоимость (НДС) 2. Выручка от реализации продукции без НДС 3. Затраты па производство реализованной продукции 4. Прибыль (+), убыток (-) от внереализационных операций 5. Балансовая прибыль 6. Налоги 7. Чистая прибыль (нарастающим итогом) 8. Чистая дисконтированная прибыль 9. Дисконтированная рентабельность
1 Источник: ГОСТ Р 21.101-2020 «Система проектной документации для строительства. Основные требования к проектной и рабочей документации».
Таблица 6
Проводки при реконструкции
Счета Состав
ДТ08 КТ60 (76) Фиксация трат
ДТ19 КТ60 (76). Учет НДС по проведенным работам.
ДТ68 КТ19 Принятие НДС к вычету
ДТ01 КТ08 Увеличение начальной стоимости здания
Таблица 7 Проводки при капитальном ремонте
Счета Состав
ДТ20, 26, 44 КТ60, 76. Отражение работ
КТ19 КТ60, 76. Учет НДС по проведенным работам.
ДТ68 (субсчет «Расчеты по НДС») КТ19. Принятие НДС к вычету
ной стоимости (в том числе для расчёта и учёта амортизационных отчислений), которая равна сумме затрат на реконструкции, подтверждённых документально.
Сумма затрат и расходов на проведение капитального ремонта также должна иметь документальное подтверждение. Обсуждения
Как уже становится понятно основной проблемой учёта затрат на воспроизводство остаточного эксплуатационного ресурса здания является дифференциация строительных работ по их виду и содержанию. При этом внутри ремонта также возникают правовые споры. Так, например в 2019 году Верховный Суд РФ постановил в своём определении, что в случае, если здание продолжает функционировать при проведении ремонтных работ, то это не капитальный, а текущий ремонт11. То есть необходимо чёткое правовое разграничение предметной области и дифференциация экономического смысла проводимых
11 Определение Верховного Суда РФ от 25 ноября 2019 г. № 304-ЭС19-20828.
Список литературы
1. Абрамян С.Г. Технология и организация реконструкции и капитального ремонта жилых и общественных зданий / С.Г. Абрамян, Т.Ф. Чередниченко, Ю.Н. Николаев; Волгоградский государственный архитектурно-строительный университет. Волгоград: Волгоградский государственный архитектурно-строительный университет, 2009. 105 с. ISBN 978-5-98276-270-2.
2. Егоров В.В. Реконструкция и капитальный ремонт зданий и сооружений /В.В. Егоров, В.В. Веселов. Санкт-Петербург: Петербургский государственный университет путей сообщения Императора Александра I, 2015. 46 с.
3. Ласкина Н.В. «Капитальный ремонт, реконструкция, переустройство и перепланировка объектов недвижимости: юридические аспекты.»Электрон. дан.[Электронный ресурс]. Режим доступа: СПС «КонсультантПлюс». 2009. Загл. с экрана(2014).
4. СаймановаО.Г. «Особенности организации капитального ремонта и реконструкции зданий старого фонда».// Международный научный журнал «Наука и мир». Волгоград2.6 (2017): 19.
5. Ершов М.Н. К вопросу об актуальности реконструкции капитального ремонта жилых зданий массовой застройки 1953-
References
1. Abrahamyan S.G. Technology and Organization of reconstruction and overhaul of residential and public buildings / S.G. Abrahamyan, T.F. Cherednichenko, Yu.N. Nikolaev; Volgograd State University of Architecture and Civil Engineering. -Volgograd: Volgograd State University of Architecture and Civil Engineering, 2009. 105 p. ISBN 978-5-98276-270-2.
2. Egorov V.V. Reconstruction and overhaul of buildings and structures / V.V. Egorov, V.V. Veselov. St. Petersburg: St. Petersburg State University of Railways of Emperor Alexander I, 2015. 46 p.
3. LaskinaN.V. "Major repairs, reconstruction, reconstruction and redevelopment of real estate: legal aspects." Electron. dan.-Ac-
работ. Так в исследовании отечественных авторов сказано: «.при определении вида работ: реконструкция или капитальный ремонт, следует руководствоваться не множеством нормативных источников часто региональной принадлежности, а ГрК РФ и НК РФ, которые в синтезе дают чёткое представление о соотнесении видов работ друг с другом и позволяют не нарушать правовую и методологическую целостность характера технико-экономического обоснования проекта» [10, с. 217].
Заключение
Вопрос учёта затрат на воспроизводство остаточного эксплуатационного ресурса здания имеет высокую прикладную значимость. Большинство судебных споров в данном правовом пространстве (обычно между налоговыми органами и налогоплательщиками) связано с неправильным учётом затрат. Неправильный учёт затрат в реальной практике происходит из-за неверной дифференциации проводимых строительных работ. Данное исследование направлено, прежде всего, на снижение неопределённости бухгалтерского учёта рассматриваемой предметной области.
1975 годов / М.Н. Ершов, Г.М. Гамрекелидзе, А.Н. Мамин // Технология и организация строительного производства. 2015. № 4-1 (9). С. 21-24.
6. Методические указания по бухучету основных средств, п. 20 ПБУ 6/01 и п. 60, утв. приказом Минфина от 13.10.2003 № 91н.
7. Ильин Борис, КальгинаАлександра. Защита прав владельцев недвижимости при реконструкции и реновации. Litres, 2019.С. 313.
8. Стебеняева Т.В. Зарубежный опыт воспроизводства жилищного фонда / Т.В. Стебеняева, С.М. Островский // Проблемы современной науки. 2012. № 3. С. 213-224.
9. Хайруллин В.А. Понятие реновации гражданских зданий:тео-ретические и прикладные аспекты явления / В.А. Хайруллин, И Г. Терехов, А.А. Аболихинь // Евразийский юридический журнал. 2017. № 12(115). С. 406-407.
10. Хайруллин В.А. Правовые аспекты процесса воспроизводства основных фондов в строительстве /В.А. Хайруллин, Э.В. Шакирова// Евразийский юридический журнал. 2014. № 8 (75). С. 216-217..
cess from the help. legal system "ConsultantPlus".2009.Title from the screen (2014).
4. Saimanova O.G. "Features of the organization of capital repairs and reconstruction of buildings of the old fund". International scientific journal "Science and Peace". Volgograd 2.6 (2017): 19.
5. Ershov M.N. On the question of the relevance of the reconstruction of capital repairs of residential buildings of mass construction in 1953-1975 / M.N. Ershov, G.M. Gamrekelidze, A.N. Mamin // Technology and organization of construction production. 2015. № 4-1 (9). P. 21-24.
6. Methodological guidelines on accounting of fixed assets, para-
graph 20 of PBU 6/01 and paragraph 60, approved by the Order of the Ministry of Finance dated 13.10.2003 No. 91n.
7. Ilyin Boris, KalginaAlexandra. Protection of the rights of property owners during reconstruction and renovation. Liters, 2019. P. 313.
8. Stebenyaeva T.V. Foreign experience of reproduction of housing stock / T.V. Stebenyaeva, S.M. Ostrovsky // Problems of modern science. 2012. No. 3.P. 213-224.
9. Khairullin V.A. The concept of renovation of civil buildings: theoretical and applied aspects of the phenomenon / V.A. Khairullin, I.G. Terekhov, A.A. Abolikhin// Eurasian Legal Journal. 2017. № 12 (115). P. 406-407.
10. Khairullin V.A. Legal aspects of the process of reproduction of fixed assets in construction / V.A. Khairullin, E.V. Shakirova// Eurasian Law Journal. 2014. № 8 (75). P. 216-217..
Информация об авторах
Павлова Л.Л., кандидат экономических наук, доцент, Тюменский индустриальный университет (г. Тюмень, Российская Федерация). Почта для связи с автором: pavlova68@icloud.com
Information about the authors
Pavlova L.L., PhD in Economics, Associate Professor, Tyumen Industrial University (Tyumen, Russian Federation). Corresponding author: pavlova68@icloud.com
Информация о статье
Дата получения статьи: 15.11.2021
Дата принятия к публикации: 17.12.2021
© Павлова Л.Л., 2022.
Article Info
Received for publication: 15.11.2021
Accepted for publication: 17.12.2021
© Pavlova L.L., 2022.
