CC BY
357
А.М. ТИМОХИН, старший преподаватель кафедры бухгалтерского учета, анализа и аудита ТИУиЭ
ОСОБЕННОСТИ УЧЕТА ЗАТРАТ НА ПРЕДПРИЯТИЯХ
ЧЕРНОЙ МЕТАЛЛУРГИИ
Особенности учета затрат на предприятиях черной металлургии обусловлены особенностью их технологического процесса. Как известно, на предприятиях черной металлургии исходное сырье, из которого получают готовую продукцию, последовательно проходит несколько стадий технологической обработки - переделов, завершающихся производством полуфабриката, - конечного результата определенного производственного цикла, предназначенного как для последующей обработки на данном предприятии, так и для реализации на сторону в качестве исходного материала в производственном процессе других предприятий. Примерами таких полуфабрикатов могут служить чугун (как продукция чугунолитейного производства), сталь (как продукция сталеплавильного производства), штрипс (как продукция производства листового проката).
В зависимости от используемой технологии производства продукции, структуры и масштабов производства на каждом предприятии черной металлургии существует свой порядок формирования и учета затрат на производство и реализацию готовой продукции, присущий только данному предприятию, исторически сложившийся и наработанный годами.
Вместе с тем, безусловно, существует и общий подход к организации и содержанию учетного процесса на этих предприятиях, разработанный на основе накопленного опыта работы бухгалтерских служб металлургических предприятий. Обобщением передового бухгалтерского опыта и выработкой рекомендаций по его применению на предприятиях традиционно занимались соответствующие подразделения отраслевых министерств. Но если раньше (во времена социалистической плановой экономики) их разработки в этой области были для предприятий беспрекословным руководством к действию, то теперь, с развитием рыночных отношений, они обладают статусом методических рекомендаций, на базе которых бухгалтерские службы металлургических предприятий могут строить свою индивидуальную учетную политику в области производственного учета. В настоящее время для этих целей применяются Методические рекомендации по планированию, формированию и учету затрат на производство и реализацию продукции (работ, услуг) предприятий металлургического комплекса, утвержденные 08.10.2004г. заместителем директора Департамента промышленности Министерства промышленности и энергетики Российской Федерации АД. Дейнеко [5].
Как было отмечено выше, в соответствии с технологическими особенностями металлургического производства учет затрат на производство готовой про-
дукции осуществляется попередельным методом (одним из трех, используемых в России ненормативных методов учета затрат, наряду с позаказным и попро-цессным методами). Суть этого метода сводится к тому, что учет исходного сырья для функционально обособленных технологических циклов-пределов ведется также обособленно и как бы заново: продукция одного передела является исходным сырьем для последующего передела [4, с. 146]. При этом продукт, полученный в результате передела, может ис -пользоваться и в качестве готовой продукции, реализуемой другим предприятиям. Все это делает его учет похожим на учет любой другой готовой продукции, выпускаемой предприятием, включающей в себя и цеховую, и производственную, и полную себестоимость.
Затраты соответствующих цехов (цеховая себестоимость), занятых в производстве одного передела, образуют расходы по переделу, которые вместе с затратами основных, вспомогательных и добавочных материалов, а также доли, приходящихся на них общепроизводственных и общехозяйственных (общезаводских) расходов, составляют производственную себестоимость получаемого в переделе продукта. В случае реализации его на сторону добавленные к нему соответствующие расходы на продажу образуют его полную себестоимость. Но поскольку в большинстве своем продукция одного передела используется для производственного потребления на самом предприятии, то применение для его учета синтетическо-го счета 43 «Готовая продукция» было бы в данном случае некорректным, как и применение счета 10 «Материалы». Поэтому действующим Планом счетов (впрочем, как и его предшественниками) для учета продукции, получаемой в результате законченного передела, используется специальный балансовый счет 21 «Полуфабрикаты собственного производства» [6].
В дебет счета 21 списываются предварительно собранные на счете 20 «Основное производство» или счете 23 «Вспомогательные производства» прямые затраты сырья и материалов, а также технологического топлива и различного рода энергии (с кредита счета 10 «Материалы»), затраты на заработную плату (с кредита счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»), отчисления на социальное страхование (с кредита счета 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению»), амортизация основных средств (с кредита одноименного счета 02), а также другие прямые и косвенные расходы, относящиеся к продукции конкретного передела (счета 23, 25, 26, 28, 60, 71, 76, 79, 96, 97 и др.).
Если продукция данного передела направляется в дальнейшую переработку на самом предприятии, то ее производственная себестоимость подлежит списанию с кредита счета 21 «Полуфабрикаты собственного производства» в дебет счета 20 «Основное производство» (или счета 23 «Вспомогательные производства»). Бели же продукция данного передела реализуется на сторону, то ее полная себестоимость подлежит списанию с кредита счета 21 в дебет счета 90 «Продажи» (или же счета 91 «Прочие доходы и рас -ходы»).
Применяемый на предприятиях черной металлургии метод учета затрат по переделам является наиболее оптимальным, т.к. за счет максимальной приближенности к технологии производства он обеспечивает наибольшую точность в определении затрат на производство выпускаемой продукции. Необходимо отметить, что любой из существующих методов учета затрат, ставя во главу угла повышение степени точности учета, всегда преследует две цели:
1) обеспечить своевременный и полный учет всех затрат предприятия, связанных с производством и реализацией продукции;
2) выработать алгоритм определения себестоимости единицы выпускаемой продукции. Достижение первой цели направлено на получение оперативной и достоверной информации обо всех затратах предприятия, необходимой для определения общего финансового результата его финансово-хозяйственной деятельности в целом и производственной деятельности в частности. Здесь главными являются:
• соблюдение законодательно установленных принципов и правил признания в учете различного рода затрат (причем установленных как нормативными документами, действующими на федеральном уровне, так и локальными нормативными актами самого предприятия);
• их документальное оформление (как с использованием унифицированных форм первичных учетных документов, так и без них, но с наличием в них всех обязательных реквизитов);
• бухгалтерская (расходы по обычным видам деятельности и прочие расходы) и налоговая классификации затрат (принимаемых к учету в целях налогообложения или нет);
• правильность их отнесения на финансовые результаты деятельности предприятия (в соответствии с выбранной классификацией и полученными доходами) и правильность определения налогооблагаемого дохода (в соответствии с правилами, установленными налоговым кодексом РФ). Решение этих задач требует от учетных работников знания действующего законодательства в облас-ти бухгалтерского и налогового учета, соблюдения установленных нормативных требований, аккуратности и добросовестности в работе с первичными документами, учетными регистрами, формами бухгалтерской отчетности.
В свою очередь, достижение первой цели делает возможным реализацию цели второй. Действительно, получив полную и достоверную информацию о производственных и иных затратах предприятия, прихо-
дящихся на весь выпуск продукции за отчетный период, казалось бы, можно без особого труда рассчитать объем затрат, относящихся к единице конкретного вида продукции. С позиции арифметики это так и есть, но с точки зрения экономики все гораздо сложнее. Именно здесь лежит одна из основных, пока не решаемых проблем обеспечения абсолютной точности учета.
Суть ее заключается в следующем. На подавляющем большинстве предприятий (за исключением предприятий с массовым производством однородной продукции, не имеющей незавершенного производств, учет которой ведется простым (или одноступенчатым) по процессным методом) помимо затрат, которые возникают и имеют место в части конкретного вида (или единицы продукции), объективно существуют расходы (зачастую достаточно значительные по величине), которые в силу их природы нельзя прямо отнести на какой-то конкретный вид продукции (или вид деятельности): расходы на обслуживание производства, содержание административно-управленческого персонала и др., поскольку они справедливы в отношении любой продукции (или вида деятельности), выпускаемой данным предприятием. Такие расходы в бухгалтерском учете получили название косвенных.
Единственным на сегодняшний день вариантом включения косвенных расходов в себестоимость производимой предприятием продукции является их условное распределение по специальному расчету между единицами или видами продукции (или видами деятельности) пропорционально заранее выбранной базе распределения. В свое время отечественными и зарубежными специалистами было предложено немало таких баз распределения. Наиболее известными из них стали: основная заработная плата ос -новных производственных рабочих; стоимость ос -новных материалов и другие виды прямых затрат, количество отработанных станко-смен, объем выпус-ка продукции и ряд других натуральных показателей. Перечень их не является исчерпывающим.
При этом все специалисты признают, что ни одна из предложенных баз распределения не является ни оптимальной, ни универсальной. Каждая имеет свои положительные и свои отрицательные стороны. Поэтому современным предприятиям предоставлено право выбора для себя той базы распределения, которая для него считается максимально приемлемой. Главное, чтобы эта база и порядок ее применения был зафиксирован Положением об учетной политике предприятия.
И все же главная проблема заключается не в отсутствии универсальности выбранной базы распределения и не в том известном принципе: что хорошо одним, то непригодно другим, а в том, что на одном и том же предприятии, при одной и той же величине общих производственных затрат, при разных базах распределения будет получаться различная себестоимость единицы продукции. А ведь производственная себестоимость единицы выпускаемой предприятием продукции есть база для расчета ее отпуск -ной цены и, как следствие, критерий для определения порога безубыточности производства данного вида
продукции. А это уже экономика. И не какая-нибудь виртуальная, а вполне реальная для данного предприятия в конкретных условиях конкретного рынка. Вполне очевидно, что от выбранной базы распределения косвенных расходов, формирующей величину производственной себестоимости, будет зависеть и качество принимаемых высшим менеджментом предприятия управленческих решений, способных оказать непосредственное влияние на эффективность деятельности предприятия как в настоящем, так и в будущем.
Таким образом, можно сделать вывод, что уровень организации бухгалтерского учета, а также умение учетных работников понимать экономику своего предприятия является одним из факторов, оказывающих существенное влияние на успешную работу этого предприятия.
Было бы неправильным думать, что бухгалтерская научная мысль смирилась с проблемой правильности учета и распределения косвенных расходов. Поскольку от ее решения зависит эффективность деятельности предприятий, то с тех пор, как она возникла, над ней постоянно работают как теоретики, так и практики. За это время различными специалистами было предложено немало методов и разработок. Некоторые из них заслуживают внимания.
Еще в 1936 г. американский экономист Д.Ч. Гар-рисон сформулировал идеи метода неполной (усеченной) себестоимости «Direct- Costing». Согласно этому методу себестоимость продукции предлагалось калькулировать не по всем производственным затратам, а только по их переменной составляющей, основу которой как раз и составляют прямые расходы. Расходы же постоянные, т.е. независящие от объема производства, куда относится большая часть общепроизводственных расходов и расходы общехозяйственного назначения, надлежало собирать на отдельном счете, в калькуляцию не включать и периодически списывать на финансовые результаты предприятия [2, с. 54]. Практическое применение метод «ди-рект-костинг» получил в 60-е гг. XX в. В настоящее время он широко используется в зарубежной практике в управленческих целях, поскольку в соответствии с требованиями МСФО для целей составления внеш-ней отчетности и расчета налогов метод «директ-костинг» не применяется. Возможность применения данного метода в российской бухгалтерской практике появилась с 1995 г.
В конце прошлого века американскими специалистами был предложен метод учета затрат по работам (операциям) или ABC-метод (Activiti Based Costing). Этот метод предполагает разделение всех затрат предприятия, в том числе косвенных, в зависимости от их функционального назначения в финансово -хозяйственной деятельности (например, производственные, коммерческие, управленческие и т.д.) и включение их в таком порядке в себестоимость выпускаемой продукции [3, с. 474]. Очевидно, что дальнейшая дифференциация расходов по функциональному назначению может в конечном итоге привести к идентификации значительной части косвенных расходов по отношению к конкретным видам продукции (или деятельности) предприятия.
Какой конкретно метод выбирать для организации учета затрат и как его использовать (модифицировать) - решать самому предприятию, точнее руководству его бухгалтерской службы.
Рассмотрим алгоритм организации учетного процесса на примере конкретного предприятия черной металлургии - ОАО «Таганрогский металлургический завод» (далее по тексту Предприятие).
Основной продукцией Предприятия является производство горячекатаных и электросварных труб. Исходным сырьем для трубопрокатного производства служит продукция собственного сталеплавильного производства. Сырьем для электросварной трубы является штрипс, закупаемый на стороне. Учет затрат на производство ведется попередельным методом на счете 20 «Основное производство».
Основной продукцией сталеплавильного производства является сталь, представляющая собой деформируемый под давлением сплав железа с углеродом и другими элементами, получаемый из чугуна, лома и других металлосодержащих добавок. На рас -сматриваемом Предприятии производство стали осуществляется мартеновским способом с разливкой стали в изложницы и на машине непрерывной раз -ливки стали (МНЛЗ). Соответственно, результатом мартеновского производства являются стальные слитки и стальные заготовки.
Основным сырьем для производства стали в мартеновском цехе являются чугун и чугунный лом, стальной лом и отходы, ферросплавы и другие легирующие материалы, входящие в состав металлоших-ты, а также добавочные материалы - плавиковый шпат, известняк, известь, доломит и магнезит.
Стальной и чугунный лом поступает на участок подготовки металлошихты из копрового цеха, где он проходит предварительную обработку и сортировку. Поступление лома на Предприятие отражается в бухгалтерском учете по дебету счета 10 «Материалы» и кредиту счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками». Поступающий на Предприятие лом складируется и хранится на специальных площадках, организованных на территории Предприятии. При его поступлении в переработку и сортировку производится его списание по средней себестоимости с кредита счета 10 «Материалы» в дебет счета 20 «Основное производство».
По сложившейся на Предприятии традиции продукция копрового цеха, сортированный чугунный и стальной лом учитывается как продукция копрового передела на счете 21 «Полуфабрикаты собственного производства». Себестоимость копрового передела предварительно формируется по дебету счета 20 «Основное производство» и включает в себя прямые затраты копрового цеха:
• стоимость поступившего на сортировку стального и чугунного лома, потребленной электрической, тепловой и других видов энергии, воды и т.п. (кредит счета 10 «Материалы»);
• основную и дополнительную заработную плату основных производственных рабочих (кредит счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»);
• отчисления на социальное страхование от заработной платы основных производственных рабо-
чих (кредит счета 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению»);
• амортизацию основных средств производственного назначения (кредит счета 02 «Амортизация основных средств»);
• общецеховые расходы, включающие расходы на ремонт и содержание производственного оборудования и расходы на содержание аппарата управления цеха (кредит счетов 02, 10, 69, 70, 71, 76 и др.);
• стоимость услуг вспомогательных цехов, участвующих в технологическом производственном процессе: железнодорожного, механического, электрического и других (кредит счета 20 «Основное производство»), вспомогательных цехов, не участвующих в основном производственном цикле: например, ремонтно-строительного (кредит счета 23 «Вспомогательные производства»);
• стоимость услуг сторонних организаций: ООО «Чистый Дом», ООО «Автостройтех», ООО «Типография» и др. (кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»);
• стоимость услуг обслуживающих подразделений непроизводственного характера, например медсанчасти (кредит счета 79 «Внутрихозяйственные расчеты»).
Поскольку переработанный и сортированный копровым цехом лом полностью потребляется в собственном мартеновском производстве и на сторону не реализуется, то образование товарной продукции не происходит. В связи с этим включение общехозяйственных расходов в состав себестоимости продукции копрового цеха не производится, т.к. согласно Методическим рекомендациям [5] распределение общехозяйственных расходов между цехами основного и вспомогательного производств на Предприятии производится пропорционально себестоимости выпущенной в отчетном месяце товарной продукции.
Рассортированный по мульдам стальной и чугунный лом, готовый к отправке железнодорожными платформами на шихтовый двор мартеновского цеха, представляет собой продукцию копрового передела. Общая стоимость копрового передела за отчетный месяц отражается в бухгалтерском учете Предприятия проводкой Д-т 21 - К-т 20.
Объектами калькулирования продукции копрового цеха является переработанный и отсортированный по категориям лом (чугунный лом, чугун чушковый, стальной лом, стальная стружка, стальные отходы кусковые, тонколистовые, пакетированные и т.д.). Прямые затраты на переработку (ножницы, огневая порезка, пресс) и сортировку лома учитываются непосредственно по каждой его категории по дебету счета 20 (в части аналитического учета), а косвенные затраты (включающие в себя помимо общецеховых расходов расходы вспомогательных цехов, услуги обслуживающих подразделений и др.) собираются как расходы по переделу и распределяются на прямые расходы пропорционально основной заработной плате основных производственных рабочих, занятых переработкой и сортировкой лома определенной категории.
Себестоимость 1 тонны переработанного и сортированного лома определенной категории за отчетный месяц определяется делением общей суммы, накопленной по этой категории прямых и косвенных затрат, образовавшихся по дебету счета 20 «Основное производство» (по данным аналитического учета к счету 20), на количество тонн переработанного и отправленного в мартеновский цех сортированного лома этой категории.
Необходимо отметить, что в силу специфики производственной деятельности (короткий цикл обработки и сортировки лома) в копровом цехе рассматриваемого Предприятия не образуется остатков незавершенного производства, практически никогда не бывает брака и отходов. В противном случае в рас -смотренную выше схему придется внести соответствующие корректировки (в сторону усложнения процедуры учета).
В случае наличия в копровом цехе незавершенного производства (лом, поступивший на сортировку, но еще не отсортированный и не подготовленный к отправке в мартеновский цех) себестоимость продукции копрового передела за отчетный месяц рас -счигывалась бы как общая сумма затрат по копровому переделу (дебет счет 20 за отчетный месяц) плюс стоимость остатков незавершенного производства на начало месяца (дебет счета 20 на начало месяца) минус стоимость остатков незавершенного производства на конец месяца (остаток по дебету счета 20 после списания суммы затрат, приходящейся на отчетный месяц, с кредита счета 20 в дебет счета 21). При этом порядок расчетов зависел бы от принятого на Предприятии способа оценки в бухгалтерском учете ос -татков незавершенного производства (по фактической производственной себестоимости, по прямым статьям затрат, по стоимости сырья и материалов) и метода определения фактической себестоимости завершенной производством продукции:
1) либо непосредственно определяется величина расходов, относящихся к завершенной производством продукции, которая подлежит списанию с кредита счета 20 в дебет счета 21. Оставшаяся сумма представляет собой себестоимость незавершенного производства на конец месяца, которая продолжает числиться по дебету счета 20;
2) либо путем инвентаризации определяется фактическая себестоимость незавершенного производства, стоимость которого остается по концу месяца на счете 20. Расходы, относящиеся к завершенному производству, списываются с кредита счета 20 в дебет счета 21.
В любом случае, при наличии незавершенного производства фактическая себестоимость завершенной производством продукции (ФС) определяется по формуле
ФС = Он + 3 - В - Ок, где Он - остатки незавершенного производства на начало месяца; 3 - затраты за месяц (дебетовый оборот по счету 20); В - возвраты и списания (с кредита счета 20); Ок - остаток незавершенного производства на конец месяца [1, с. 148].
При этом следует иметь в виду, что в силу действующей методологии отечественного бухгалтерского
учета в состав незавершенного производства зачас-тую включают стоимость материальных ценностей, фактически не являющихся изделиями незавершенного производства. Речь идет о материалах, выданных со складов организации в производственные цехи и участки, но еще не поступившие в обработку и переработку, а также о готовой по всем техническим параметрам продукции, еще не сданной на склад готовой продукции и продолжающейся числиться за произволетвенными подразделениями. Такая ситуация - результат узаконенного приоритета формы над содержанием, выразившийся в превалировании юридической трактовки хозяйственных операций в бухгалтерском учете над их экономической сущностью.
Рассмотрим методику организации учета затрат мартеновского производства на Предприятии.
Себестоимость стали по мартеновскому цеху ведется в один передел с охватом всех стадий производства: подготовки металлошихты, выплавки стали, ее внепечной обработки и разливки.
Плановые и отчетные калькуляции себестоимости мартеновской стали составляются по форме калькуляционного листа, содержащего четыре раздела:
• раздел А. Выпуск продукции и себестоимость стали;
• раздел Б. Сортаментные калькуляции себестоимости стали отдельных видов (марок и групп марок);
• раздел В. Расходы по переделу подразделения;
• раздел Г. Распределение расходов по переделу между видами (марками и группами марок) [5]. Плановые калькуляции составляет планово-
экономический отдел Предприятия, отчетные калькуляции по фактически понесенным затратам - бухгалтерия.
В разделе «А» показывается выпуск продукции в натуральном выражении и ее производственная себестоимость по плану и по отчету.
В разделе «Б» в сортаментных калькуляциях рас -считывается себестоимость стали, отдельных ее видов (марок, групп марок). При выплавке нескольких видов (марок, групп марок) стали, для сортаментных калькуляций используются вкладные листы.
В разделе «В» приводится расчет цеховых расходов по переделу в соответствии с установленной номенклатурой статей, всего и на одну тонну.
В разделе «Г» приводится распределение суммы расходов по переделу между видами (группами марок, марками стали), на которые составляются сортаментные калькуляции.
Сортаментные калькуляции себестоимости углеродистой, низколегированной и легированной стали составляются по видам (группам марок, маркам) в соответствии с утвержденной на предприятии номенклатурой. Уточненный перечень сортаментных калькуляций и помарочный их состав разрабатывается и уточняется ежегодно техническими и экономическими службами Предприятия.
Предприятие в соответствии с действующей номенклатурой видов (групп марок, марок) стали и на основании переводных коэффициентов для пересчета в приведенную (условную) массу определяет выплавку стали в приведенных тоннах, расходы на всю выплавленную сталь и на одну натуральную тонну.
Основой расчета переводных коэффициентов является соотношение номинальной часовой производительности мартеновского цеха по отдельным маркам (группам марок) стали или нормативное время выплавки 1 т стали с учетом затрат его на внепечную обработку и разливку. Пересчет в приведенную мае -су производится отдельно по литым заготовкам и стальным слиткам.
Технологический процесс получения стали в мартеновском цехе укрупнено выглядит следующим образом. Сортированный чугунный и стальной лом из копрового цеха подается на шихтовой двор для подготовки металлической шихты путем дозированного добавления ферросплавов, различных легирующих добавок и раскислите лей, а также необходимых неметаллических добавок (окислителей и флюсов). Готовая металлошихта загружается в мартеновскую печь, где при заданных технологических параметрах осуществляется процесс непосредственной выплавки стали. Из мартеновских печей жидкая сталь попадает в печь-ковш на доводку, а затем разливается в из -ложницы методом сифонной разливки или поступает на установку непрерывной разливки стали. После ее технологического остывания получается готовая продукция сталеплавильного производства в форме стальных слитков и стальных заготовок. Большая их часть как полуфабрикат мартеновского передела направляется в дальнейшую переработку в трубопрокатное производство, меньшая - реализуется на сторону как разновидность готовой продукции Предприятия.
Все затраты, понесенные мартеновским цехом в связи с получением стальных слитков и стальных заготовок (дебетовый оборот по счету 20 «Основное производство» в части аналитического учета по мартеновскому цеху за отчетный месяц), образуют цеховую себестоимость выплавленной стали. В состав этой себестоимости включаются (раздел «Б» калькуляции):
• стоимость сырья и основных материалов, образующих металлическую шихту (статья «Заданное»): Д-т 20 «Основное производство» - К-т 21 «Полуфабрикаты собственного производства» в части аналитического учета сортированного лома копровым цехом. Металлическая шихта планируется и рассчитывается по каждому калькулированному виду (марке, группе марок) стали;
• стоимость неметаллических добавок (статья «Добавочные материалы»): Д-т 20 «Основное производство» - К-т 10 «Материалы». Расход добавочных материалов планируется с учетом состава металлошихты и распределяется пропорционально количеству заданной металлошихты;
• расходы по переделу;
• расходы на внепечную обработку;
• расходы по непрерывной разливке стали на МНЛЗ;
• расходы по обдирке и огневой зачистке.
При этом при расчете цеховой себестоимости из общей величины стоимости сырья и основных материалов (статья «Заданное») вычитается стоимость образовавшихся в производстве отходов: скрапа,
литников, недоливок, обрези МНЛЗ, угара, как разницы между массой заданной металлической шихты и массой полученных из производства годных слитков, скрапа, литников, недоливок, обрези МНЛЗ и брака, т.п. и забракованных изделий, выявленных как в мартеновском цехе, так и в перерабатывающих цехах и у потребителей: Д-т 10 «Материалы», 28 «Брак в производстве» - К-т 20 «Основное производство». Отнесение бухгалтерией стали к браку производства производится на основании соответствующих документов отдела технического контроля.
В состав расходов по переделу входят (раздел «В» калькуляции):
• стоимость технологического топлива за минусом отходящего тепла (по данным теплотехнического бюро), стоимость электроэнергии и другие энергетические затраты (Д-т 20 «Основное производство» - К-т 10 «Материалы»);
• расходы на оплату труда основных производственных рабочих (Д-т 20 «Основное производство» - К-т 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»), 96 «Резервы предстоящих расходов» субсчета «Резерв на выплату вознаграждений по итогам года», «Резерв на компенсацию по неиспользованным отпускам», «Резерв на предстоящую оплату отпусков текущего периода». Данные расходы включаются в расходы по переделу при калькулировании соответствующих марок стали, по прямому назначению;
• отчисления на социальное страхование (ЕСН, начисленный на оплату труда основных производственных рабочих): Д-т 20 «Основное производство» - К-т 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению». Данные расходы включаются в расходы по переделу при калькулировании соответствующих марок стали, по прямому назначению;
• амортизация основных средств (Д-т 20 «Основное производство» - К-т 02 «Амортизация основных средств»). Данные расходы включается в расходы по переделу при калькулировании соответствующих марок стали, по прямому назначению. Амортизация основных средств, имеющих общее назначение, распределяется между агрегатами и марками стали пропорционально величине амортизации основных агрегатов;
• расходы на ремонт и содержание основных средств (20 «Основное производство» - К-т 10 «Материалы», 23 «Вспомогательные производства», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и другие, а также К-т 96 «Резервы предстоящих расходов» субсчета «Резерв на капитальный ремонт основных средств», «Резерв на капитальный ремонт зданий и оборудования», Резерв на капитальный холодный ремонт печей»);
• стоимость используемого в производстве сменного оборудования, инструментов и приспособлений (Д-т 20 «Основное производство» - К-т 10 «Материалы» субсчета «Спецоснастка и спецодежда», «Инвентарь и хозяйственные принадлежности»);
• расходы на внутризаводское перемещение грузов (Д-т 20 «Основное производство» в части учета затрат мартеновского цеха - К-т 20 «Основное производство» в части учета затрат железнодорожного цеха; К-т 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» в части учета затрат по автотранс портным перевозкам);
• прочие расходы по цеху (Д-т 20 «Основное производство» - К-т 02 «Амортизация основных средств», 10 «Материалы», 23 «Вспомогательные производства», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 71 «Расчеты с подотчетными лицами», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», 79 «Внутрихозяйственные расчеты», 96 «Резервы предстоящих расходов», 97 «Расходы будущих периодов» и др.). Общие затраты мартеновского цеха по статьям
расходов по переделу, которые не могут быть отнесены по прямому назначению на соответствующие виды агрегатов (печей, МНЛЗ и др.), распределяются между ними в следующем порядке:
1) пропорционально количеству заданной металло-шихты (расходы на технологическое топливо, энергетические затраты, сменное оборудование, инструменты и приспособления, затраты по внутризаводскому перемещению грузов, амортизация основных средств, стоимость отходящего тепла);
2) пропорционально основной заработной платы основных производственных рабочих, непосредственно занятых выплавкой стали на однотипном оборудовании (затраты на ремонт и содержание основных средств, прочие расходы по цеху).
На рассматриваемом Предприятии в состав рас -ходов по переделу включаются также расходы на внепечную обработку стали, расходы по непрерывной разливке стали на МНЛЗ и расходы по обдирке и огневой зачистке.
К расходам на внепечную обработку стали относятся технологические операции по доводке стали до требуемого качества, осуществляемые вне сталеплавильной печи в специальных установках. На данном Предприятии доводка стали производится в печь-ковше путем вакуумирования. Согласно Методическим рекомендациям [5] такие расходы предусмотрено планировать и учитывать отдельно по тем же статьям, что и для процессов выплавки стали. При этом калькулирование производится только по прямым издержкам.
К расходам по обдирке и огневой зачистке относятся: электроэнергия для обдирочных и зачистных станков, эмульсия, смазки и прочие материалы, оплата труда обдирщиков, вырубщиков, центровщиков, наждачников и т.д., единый социальный налог, амортизация основных средств, расходы на ремонт и содержание основных средств, стоимость сменного оборудования, инструментов и приспособлений. В соответствии с Методическими рекомендациями такие расходы предусмотрено планировать и учитывать отдельно. При этом калькулирование производится только по прямым издержкам. Расходы по обдирке и огневой зачистке распределяются между ста-
лью различных видов (марок, групп марок), подвергнутых обдирке и чистке по коэффициентам, устанавливаемым в годовом плане, исходя из трудоемкости этих операций по стали каждого вида [5].
Поскольку в мартеновском цехе рассматриваемого Предприятия разливка стали производится как на машине непрерывной разливки стали, так и в изложницы, то сортаментные калькуляции на литые заготовки и стальные слитки составляются без подразделения на выплавку жидкой стали и на разливку стали. Однако по стали одного и того же вида (марки, группе марок) составляются отдельные сортаментные калькуляции на литые заготовки и на слитки.
Заданная металлошихта, отходы, угар и брак отражаются отдельно по стали, разлитой в литые заготовки и слитки, и относятся на себестоимость этих видов продукции по прямому назначению. В случаях, когда в литые заготовки и в слитки разливается сталь одного вида, расход сырья, основных и добавочных материалов, а также отходы и угар, относящиеся к выплавке и выпуску из печи стали такого вида, рас -пределяются между литыми заготовками и слитками пропорционально количеству жидкого металла, используемого для разливки в изложницы и на установках непрерывной разливки стали. При распределении количество жидкого металла принимается равным массе годной стали, брака, а также той части отходов, которая отнесена по прямому назначению.
Убытки от брака, обнаруженные в переделе, а также в других цехах, на складе и у потребителей, также относятся на литые заготовки и слитки по прямому назначению.
Расходы по внепечной обработке, обдирке и зачистке относятся на литые заготовки и на слитки соответствующих видов (марок, групп марок) стали либо на основе поплавочного учета, либо расчетно-аналитическим путем. Распределение этих расходов может осуществляться:
1) между разными видами (марками, группами марок) - по приведенной массе стали, подвергающейся внепечной обработке, обдирке, зачистке, определяемой по коэффициентам, устанавливаемым исходя из материало- и энергоемкости операций по каждой группе марок;
2) между литыми заготовками и слитками одного вида (марки, группы марок) стали пропорционально физической массе заготовок и слитков, подвергнутых обдирке или очистке.
Расходы по переделу планируются, учитываются и калькулируются отдельно по видам разливки. Рас -ходы по переделу, относящиеся к разливке стали на установке для непрерывной разливки и в изложницы, планируются и учитываются отдельно и относятся на себестоимость литой заготовки и слитков по прямому назначению. Расходы по переделу, относящиеся к выплавке стали, и расходы общие по цеху распределяются по отдельным статьям между расходами по переделу литых заготовок и слитков пропорционально количествам разлитой стали, пересчитанным в приведенную массу по установленным коэффициентам.
Отнесение фактических расходов по переделу на соответствующие виды разливки стали по прямому назначению и путем распределения производится в
ведомости затрат на производство (отдельно по каждой статье и подстатье расходов).
В разделе «А» калькуляции выпуск продукции на производство и себестоимость литых заготовок и слитков указывается раздельно по номенклатуре сор-таментных калькуляций.
Себестоимость групп марок и отдельных марок литых заготовок исчисляется за итогом соответствующих сортаментных калькуляций по установленной номенклатуре и утвержденным коэффициентам. Для расчетов таких коэффициентов принимается нормативная (плановая) себестоимость соответствующего вида (марки, группы марок) стали в слитках (литых заготовках) и себестоимость этой же марки стали за вычетом из нее расходов по разливке.
Окончательная цеховая себестоимость выплав-ленной мартеновским цехом стали за отчетный месяц увеличивается на величину остатков незавершенного производства на начало отчетного месяца и уменьшается на сумму, относящуюся к остаткам незавершенного производства, приходящегося на конец отчетного месяца, т.е. дебетовый оборот по счету 20 плюс Д-т 20 (на начало) минус Д-т 20 (на конец).
Полученная цеховая себестоимость, с учетом потерь от брака (расходы на исправление брака за вычетом стоимости брака по цене возможного использования, суммы признанных претензий за поставку бракованной продукции, стоимость брака, выпущенного в прошлом году, а выявленного в отчетном месяце, и т.д.) образует производственную себестоимость выплавленной мартеновским цехом стали, которая списывается с кредита счета 20 «Основное производство» в дебет счета 21 «Полуфабрикаты собственного производства» как продукция мартеновского передела.
При реализации продукции мартеновского передела на сторону рассчитывается показатель себестоимости товарной продукции, куда помимо производственной себестоимости включается часть общепроизводственных и общехозяйственных расходов Предприятия, распределяемая на реализуемые изделия пропорционально производственной себестоимости готовой продукции, выпущенной в отчетном месяце и признанной товарной продукцией (Д-т 20 «Основное производство» - К-т 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы»). На рассматриваемом Предприятии к общепроизводственным расходам относятся расходы на содержание общезаводских лабораторий, служб и подразделений главных специалистов: главного металлурга, главного трубопрокатчика, главного механика, главного энергетика и др.
Добавлением к производственной себестоимости товарной продукции соответствующей части сбытовых расходов (расходов на продажу) получают полную себестоимость продукции мартеновского производства, подлежащей реализации на сторону.
Аналогичный подход к организации учета затрат (составление калькуляций, разделение затрат на заданное и расходы по переделу, формирование себестоимости товарной продукции и т.д.) практикуется и в цехах трубного производства: трубопрокатных и трубосварочных.
В цехах вспомогательных производств и в обслуживающих подразделениях в течение отчетного месяца формируются соответствующие затраты, которые списываются по принадлежности с кредита счетов 23 «Вспомогательные производства» и 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» в дебет счетов учета производственных затрат и расходов на продажу: 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства», 44 «Расходы на продажу». Если это обусловлено их технологическими процессами, то в этих цехах может иметь место незавершенное производство, т.е. на конец отчетного месяца определенная часть их затрат будет числиться по дебету счетов 23 или 29.
В свою очередь накопленные за отчетный месяц общепроизводственные и общехозяйственные расходы с кредита соответствующих счетов 25 и 26 распределяются пропорционально выбранным базам на товарную продукцию цехов основного производства (дебет счета 20) без остатка. Сальдо этих счетов на конец отчетного месяца будет равно нулю.
Таким образом, все затраты Предприятия на выплавку стали и производство горячекатаных и электросварных труб, за исключением затрат в незавершенном производстве, будут учтены в стоимости произведенной товарной продукции, которая после признания ее годной к реализации подлежит оприхо-
дованию соответствующей проводкой: Д-т 43 «Готовая продукция» - К-т 20 «Основное производство».
При реализации этой продукции на счете 90 «Продажи» будет сформирован финансовый результат от этой реализации, который с учетом прочих доходов и расходов Предприятия образует ее конечный финансовый результат (прибыль или убыток), учитываемый по кредиту или дебету соответствующего балансового счета 99 «Прибыли и убытки».
ЛИТЕРАТУРА
1. Бухгалтерский учет / Под ред. Я. В. Соколова. М.: Проспект, 2004.
2. Бахрушина М.А. Бухгалтерский управленческий учет. М.: Омега-Л, 2004.
3. Ивашкевич В.Б. Бухгалтерский управленческий учет. М.: Экономиста, 2004.
4. Комментарии к новому Плану счетов бухгалтерского учета / Под ред. A.C. Бакаева. М. ИПБ-БИНФА, 2001.
5. Методические рекомендации по планированию, формированию и учету затрат на производство и реализацию продукции (работ, услуг) предприятий металлургического комплекса. М.: Министерство промышленности и энергетики РФ, 2004.
6. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденный Приказом Министерства финансов РФ от 31.10.2000г. № 94н (в ред. от 18.09.2006г.).
О.В. ГРИЩЕНКО, канд. экон. наук, доцент кафедры бухгалтерского учета, анализа и аудита ТИУиЭ
КОНЦЕПЦИЯ КОРПОРАТИВНОЙ СОЦИАЛЬНОЙ ОТВЕТСТВЕННОСТИ: ОСНОВНЫЕ ПОНЯТИЯ
В условиях неоэкономики преобладает ориентация организаций на будущее. Причем компания должна не только иметь планы реконструкции в предвидении будущих изменений рынка, но и нести социальную ответственность. В мире дав -но уже признано, что невозможно построить успешный бизнес в регионе с разваливающейся социальной сферой, бедствующим, больным населением, плохой экологией. Все это в первую очередь требует финансовых вложений - социальных инвестиций, чтобы сталь составляющими удачного проекта. С другой стороны, каждой компании необходимо учитывать общественные ожидания по отношению к ее деятельности и в максимальной степени их удовлетворять. При этом общественные ожидания должны быть уравновешены с интересами бизнеса. Наиболее важно соблюдать это требование промышленным предприятиям добывающей, химической отраслей,
компаниям, производящим продукцию, влияющую на состояние здоровья людей.
В России, с ее транзитивной экономикой, вопросы развития социальной ответственности бизнеса долгое время не находили должного понимания. После периода приватизации предприятия и новые вертикально-интегрированные холдинги стремились ликвидировать социальный сектор, доставшийся им в наследство от советского периода, когда предприятия были ключевыми субъектами социальной политики. Это привело к целому комплексу негативных последствий: минимизации социальных гарантий, неэффективности социальной помощи, приведших к снижению качества трудовых ресурсов, ухудшению экологической ситуации в регионах и т.п. С начала XXI века всё активнее поднимается проблема формирования российским корпоративным сектором социальной политики нового типа, адекватной коммерческим целям компаний. В первую очередь об этом задума-
