CC BY
20НАЛОГИ
УДК 336.227
Ольховик Владимир Витальевич,
к.э.н., старший научный сотрудник,
Центр межбюджетных отношений Научно-исследовательского финансового института,
Государственная классическая академия им. Маймонида
г. Москва
Olkhovik Vladimir Vitalievich,
Ph. D. in Economics, senior science master,
The Interbudget Relations Center, Financial Research Institute,
Maimonide's State Classical Academy,
Moscow
ОСОБЕННОСТИ СОВРЕМЕННОЙ ПРАКТИКИ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ БАНКОВ И КРЕДИТОВАНИЯ РЕАЛЬНОГО СЕКТОРА ЭКОНОМИКИ В ЗАРУБЕЖНЫХ СТРАНАХ
FEATURES OF THE MODERN PRACTICE OF TAXATION OF BANK PROFITS AND LENDING TO THE REAL SECTOR OF THE ECONOMY IN FOREIGN
COUNTRIES
В статье проанализированы особенности налогообложения прибыли банков различных стран с соотношением влияния на кредитование реального сектора экономики. В связи с постоянно растущим дефицитом финансовых ресурсов в реальном секторе экономики проблема создания эффективной системы регулирования налогообложения прибыли банков и кредитование реального сектора экономики приобрела в последнее время еще большую актуальность.
Ключевые слова: налогообложение прибыли, банки, налоговое законодательство, кредитование, реальный сектор экономики.
The article analyzes the features of the tax profits of banks in different countries with influence on the ratio of lending to the real sector of the economy. Due to the ever increasing scarcity of the financial resources in the real economy the problem of creating an effective system of regulation of taxation of profits of banks and lending to the real sector of the economy has recently become even more relevant.
Keywords: tax profits, banks, tax legislation, lending the real economy.
ВВЕДЕНИЕ
Налогообложение прибыли банковского сектора призвано стимулировать банковское инвестиционное кредитование реального сектора экономики и расширение доступности предоставления кредитов. Поэтому создание действенного налогового механизма регулирования банковской системы является одним из необходимых условий эффективного взаимодействия банков с реальным сектором экономики в части увеличения их инвестиционного потенциала. С этой целью необходимо рассмотреть зарубежный опыт налогообложения прибыли банков и кредитования реального сектора экономики.
В большинстве научных трудов ученых затрагиваются только общие вопросы теории и методологии налогообложения. Например, такие ученые, как О.Д. Василик, В.В. Витлинский, Ю.Н. Воробьев, Е.С. Вылкова, Л.И. Гончаренко, О.Д. Данилов, Ю.Б. Иванов, Н.Г. Евченко, А.И. Крысова-тый, И.А. Майбуров, П.В. Мельник, М.Р. Пинская, Г.А. Плавинская, М.В. Романовский, И.В. Сало, А.М. Соколовская, Д.М. Серебрянский, Е.Б. Шувалова и др., в своих работах рассматривают преимущественно общеэкономические проблемы влияния налогообложения на деятельность субъектов хозяйствования. В трудах В.А. Белостоцкой, Е.С. Вылковой, О.И. Борисова, Н.Г. Ивановой, Е.Ю. Жидкова, А.И. Крысоватого, Л.Л. Тарангул, Е.Б. Шуваловой, Л.И. Гончаренко, М.В. Романовского, В.Г. Панскова, М.Р. Пинской рассматриваются проблемы формирования эффективной налоговой системы государства с учетом зарубежного опыта.
ПОСТАНОВКА ЗАДАЧИ
Целью статьи является рассмотрение особенностей регулирования налогообложения прибыли банков и кредитования реального сектора экономики в зарубежных странах с целью выявления и применения наилучшего опыта в Российской Федерации.
45
РЕЗУЛЬТАТЫ
Институциональной особенностью системы налогообложения банковских учреждений в России и за рубежом является отсутствие отдельного законодательства, отличного от того, по которому регулируется процесс взимания налогов и сборов в других сферах экономики. Для всех плательщиков, независимо от специфики деятельности, налогообложение регулируется общими нормативно-правовыми актами в качестве которых могут выступать решения отдельных институтов власти в виде законов, нормативных положений, инструкций, директив, регламентов.
На рис. 1 схематично представлено законодательство отдельных государств и интеграционных объединений в сфере налогообложения банковских учреждений в США, странах Евросоюза, включая налогообложение прибыли России и Украины.
Как видно из рис. 1, наиболее схожие и сопоставимые нормативно-правовые акты регулирования налогообложения прибыли банков в России и на Украине, поскольку особенности налогообложения прибыли банков установлены Налоговым Кодексом, поэтому многие ученые сравнивают данные системы налогообложения. В странах Европейского Союза и США нормативно-правовая база отличается более широким и детальным перечнем нормативно-правовых актов и основами системы налогообложения.
Если рассматривать в общем уровень налогообложения банков, то Еврокомиссия постоянно выступает за увеличение налоговой нагрузки [5] в вопросе налогообложения банков: предлагает ввести налог на банковские операции, налог на трансграничные валютные операции, а также налог на финансовые сделки. В настоящее время в Великобритании уже введен налог на активы банков, который призван стабилизировать финансовую ситуацию в стране после мирового финансового кризиса. Страны Европейского Союза реализуют в основном практику стимулирования инвестиционной деятельности с помощью пассивных налоговых инструментов [6, а 20], к которым относят, в частности, снижение ставок по налогу на прибыль. Активные налоговые инструменты целевого назначения, например, инвестиционный налоговый кредит, в ЕС используется не в полной мере.
В США налог на прибыль корпораций считается самым высоким в мире и вносится в федеральный бюджет по определенной прогрессивной шкале. Для банков он составляет в среднем 34%. Как для банков, так и для других налогоплательщиков налоговая нагрузка максимальная, система налогообложения и администрирования достаточно жесткая. Более детальное изучение условий налогообложения банковских учреждений в США и странах Евросоюза позволило сделать вывод о несопоставимости их с условиями России и Украины.
Поэтому особенности регулирования налогообложения прибыли банков и кредитования реального сектора экономики более детально рассмотрим на примере стран СНГ (Азербайджана, Армении, Белоруссии, Казахстана и Узбекистана), поскольку они имели сопоставимые стартовые экономические условия и схожие типы экономических систем.
Основной документ, который регулирует процесс налогообложения прибыли банков в Азербайджане это Налоговый Кодекс [7]. Согласно Налоговому Кодексу Азербайджана механизм налогообложения банковской прибыли аналогичен российской и украинской практике. Прибыль облагается по ставке 20 % и определяется как разница между доходами и вычетами. В качестве единственной льготы для банков применяется вычет из дохода безнадежных долгов, то есть банкам разрешено уменьшать налогооблагаемую прибыль на безнадежную задолженность по выданным кредитам, однако применение этой льготы возможно только после соответствующего судебного решения в отношении должника, что значительно ужесточает налоговое льготирование.
В Азербайджане долгое время (с 2009 по 2011 гг.) действовали налоговые каникулы [8] в отношении налога на прибыль банков в той части, которая направляется на капитализацию. Частичное освобождение от налога на прибыль банков привело к усилению их финансового положения. При этом в стране существует проблема кредитования реального сектора экономики, предпочтение отдается потребительскому кредитованию. В тоже время в республике действует и развивается «Международный банк Азербайджана в кредитовании экономики», который был создан в целях стимулирования развития долгосрочного кредитования. Однако, по официальным данным Министерства Статистики Азербайджана [9] в 2014 году его деятельность существенно не повлияла на структуру кредитования реального сектора.
На официальном сайте налоговой службы Республики Армения (РА) [10] представлен закон РА «О налоге на прибыль» от 27.11.1997 г. N° 155 (с последними изменениями от 2013 г.), который устанавливает особенности налогообложения прибыли банков. В Армении существует 4 ставки
46
Законодательство отдельных государств и интеграционных объединений в сфере налогообложения
банковских учреждений
Украина
Европейский Союз
Налоговый кодекс Украины от 02.12.2010 г. №2755-VI (основной документ)
ЗУ № 2121-III от 07.12.2000 «О банках и банковской деятельности»
ЗУ № 679-XIV от 20.05.1999 г. «О национальном банке Украины»
Россия
Налоговый кодекс РФ
часть первая от 31.07.1998 г., № 146-ФЗ, часть вторая от 05.08.2000 № 117-ФЗ
Федеральный Закон РФ от 10 июля 2002 г. №86-ФЗ «О Центральном банке Российской Федерации (Банке России)»
Первая Директива № 67/227/ЕЭС от 11.04.1967 г. «О гармонизации законодательства государств-членов ЕС о налогах с оборота»
Директива № 90/434/ЕС от 23.07.1990 г. «Об общей системе налогообложения, применяемая в случаях слияния, разделения, перевода активов и обмена акциями для обществ находящихся в пределах юрисдикции различных государств-членов ЕС»
Директива № 90/435/ЕЭС от 23.07.1990 г. «Об общей системе налогообложения, которая применяемая к материнским и дочерним компаниям, находящимся в границах юрисдикции разных государств-членов ЕС»
Рекомендации Комиссии № 94/79/ЕС от 21 декабря 1993 года о налогообложении некоторых позиций прибыли, полученных нерезидентами в государствах-членах ЕС, иных, чем те, в которых они являются резидентами
США
Акт о доходах от 1962 года (Revenue Act of 1962)
Кодекс внутренних доходов США 1986 года (Налоговый кодекс государства) (Internal Revenue Code)
Корректирующие Налоговый кодекс законодательные
акты Федерального значения (Tax Reduction Act of 1975, Tax reform Act of 1986, American Job Creation Act of2004)
Рис. 1. Законодательство отдельных государств и интеграционных объединений в сфере налогообложения банковских учреждений Евросоюза, Украины, России и США (Составлено автором по [1-4])
налога на прибыль: 12%, 18%, 25%, 30%. Для банков РА установлена максимальная ставка в размере 30 процентов и вся сумма отчислений в резервные фонды включается в налоговый вычет.
Актуальной остается проблема кредитования реального сектора экономики в части недостаточности ресурсов со стороны банковского сектора и высоких рисков кредитования [11, с. 62]. Проблема развития реального сектора в настоящее время решается с помощью создания со стороны государства отдельных структур, отличных от банков: Армянского агентства инвестиций, Армянского агентства страхования экспорта, которые призваны привлечь дополнительные ресурсы в реальный сектор и снизить риски неплатежеспособности, в частности со стороны экспортеров.
47
Исходя из международной практики, банки дешевле и легче предоставляют финансовые ресурсы, если исчезает риск непогашения дебиторской задолженности у заемщика.
В Белоруссии механизм налогообложения прибыли банков регулируется особой частью Налогового Кодекса (НКБ) [12]. Для банков установлена общая фиксированная ставка налога на прибыль в размере 18%. Существует также категория внереализационных налоговых льгот, применяемых банками, к которой относятся специальные резервы по кредитным рискам и ценным бумагам, а также различные отрицательные курсовые разницы. Кроме того, в Налоговом Кодексе выделяется вид налоговых льгот, предоставляемых на основании указов Президента [13]. Согласно нормативно-правовым документам, размещенным на официальном сайте Президента Республики Беларусь [13] за последние четыре года эти льготы не вводились.
Решение проблем развития реального сектора, в частности, предприятий агропромышленного комплекса, должен обеспечить указ Президента «О мерах по повышению эффективности работы организаций агропромышленного комплекса» [14] №348 от 17.07.2014 г., в соответствии с которым банки и ОАО «Банк развития Республики Беларусь» обязаны предоставить отсрочку погашения задолженности по долгосрочным кредитам предприятиям агропромышленного комплекса. При этом компенсация потерь процентов по кредитам банков финансируется из местного бюджета.
В сфере современных тенденций развития финансовой системы такая мера носит директивный характер и не предусматривает применения современных инструментов регулирования экономики.
В отношении промышленного производства в Беларуси применялись налоговые льготы только в 2009 году в рамках указа Президента №48 «О стимулировании развития промышленного производства» [14], в соответствии с которым промышленные предприятия полностью освобождались от уплаты суммы превышения налогов по сравнению с предыдущим периодом, однако, по заключению экспертов, существенных результатов он не принес [15].
В соответствии с Налоговым Кодексом Республики Казахстан [16] ставка налога на прибыль общая для всех субъектов хозяйственной деятельности, включая банки, составляет 20 %. Механизм налогообложения прибыли банков идентичен российской практике, применяется метод начисления. Налоговая база формируется путем вычитания из совокупного годового дохода корректировок и вычетов. В качестве налоговой льготы для банков при налогообложении прибыли применяются налоговые вычеты по созданию провизий (резервов) по сомнительным и безнадежным долгам на сумму которых уменьшаются доходы банков. Согласно официальному сайту ассоциации банков Республики Казахстан [17] в сентябре 2014 года постановлением Правительства Республики Казахстан от 29 августа 2014 года №954, утверждена Концепция развития финансового сектора Республики Казахстан до 2030 года [18], где в отношении банков определены меры по решению проблемы перераспределения ресурсов в экономике. Она предусматривает интеграцию во Всемирную торговую организацию и Единое экономическое пространство и создает предпосылки для совершенствования рынка финансовых услуг.
Согласно Концепции недостаточный уровень финансового посредничества связывается с низкой диверсификацией кредитного портфеля банков, в котором преобладают краткосрочные кредиты. Банкам предлагается ограничивать размер потребительских кредитов для переориентации кредитования в другие сферы. Кроме того, на 1 января 2014 года доля неработающих займов в банковском секторе составила 31,2%. Национальным банком Казахстана были введены меры по ограничению доли неработающих активов с 2014 года — 15%, а с 2016 года — 10%. У тех банков у которых до 1 января 2015 года просрочка по кредитам составила более 90 дней был произведен отзыв лицензий и увольнение руководителей банковских структур. Таким образом, ограничительные меры может и позволят косвенно очистить балансы, но они не направлены на эффективное кредитование реального сектора экономики. Однако, предполагается, что по мере развития финансового сектора республики Казахстан концепция будет корректироваться.
В Туркменистане налоговой базой для налога на прибыль является налогооблагаемая прибыль за отчетный (налоговый) период, уменьшенная на сумму льгот, установленных статьей 170 Налогового Кодекса [19]. При этом в отдельности существуют статьи расходов и вычетов. Объектом налогообложения являются прибыль, которая определяется как сумма валового дохода налогоплательщика, уменьшенная на сумму вычетов. Существует две ставки налога на прибыль хозяйствующих субъектов — 8 % для юридических лиц — резидентов и 20 % — для нерезидентов страны. Эти же ставки распространяются и на банковский сектор. В отношении налогообложения банковской прибыли отчисления на формирование резерва по сомнительным долгам включаются во внереализационные расходы также как и в России. Внутренняя банковская система не играет особой роли в
48
экономическом развитии отраслей национального хозяйства. Кредитование реального сектора экономики в основном осуществляется за счет привлечения внешних займов в страну.
В соответствии с Налоговым Кодексом Узбекистана [19] в последние годы для всех плательщиков, включая банки, действовала единая ставка налога на прибыль в размере 10 %. Однако постановлением Президента Республики от 25 декабря 2013 года «О прогнозе основных макроэкономических показателей и параметрах Государственного бюджета Республики Узбекистан на 2014 год» ставка налога на прибыль юридических лиц снижена до уровня 8% [20]. Механизм расчета налоговой базы традиционный: налоговая база при налогообложении прибыли составляет разницу между совокупным доходом и вычитаемыми расходами.
К вычитаемым расходам кредитных организаций относятся: платежи за кредитные ресурсы, расходы по перевозке и хранению денежных средств и ценностей; начисленные и уплаченные проценты по депозитным счетам клиентов, в том числе, по вкладам физических лиц; отчисления на резервы по рисковым операциям в пределах норм (но не более 10 % от дохода банков), установленных Центральным банком Республики Узбекистан. Подлежит вычету из налогооблагаемой прибыли коммерческих банков и стоимость имущества, передаваемого ими своим филиалам. Перечень льгот по налогу на прибыль банков отсутствует в статье 158 Налогового Кодекса. Однако налогоплательщик в лице банка вправе осуществлять перенос убытков на будущие периоды в течение пяти лет, следующих за тем налоговым периодом, в котором получен этот убыток. Расходы на создание резерва по сомнительным долгам вычитаются при списании задолженности, признанной безнадежной, в сумме, не превышающей размер безнадежной задолженности, подлежащей списанию. Согласно официальным данным Государственного налогового комитета Республики Узбекистан перечень налоговых льгот регламентируется справочником льгот [21].
В отношению мер по развитию реального сектора экономики страны, следует отметить, что в целях преодоления негативных последствий мирового финансового кризиса вышел указ Президента Республики Узбекистан от 28 ноября 2008 года с поправками от 2012 года «О программе мер по поддержке предприятий реального сектора экономики, обеспечению их стабильной работы и увеличению экспортного потенциала», в котором в числе прочего, четко прописаны меры по улучшению кредитования этого сектора за счет реструктуризации суммы просроченной и текущей задолженности по кредитам банков со списанием штрафных санкций и пени отдельным предприятиям-экспортерам, осуществляющим новое строительство, модернизацию, техническое и технологическое перевооружение производства. Банковские учреждения выделили предприятиям-экспортерам льготные кредиты на пополнение оборотных средств сроком до 12 месяцев.
ВЫВОДЫ
Подытоживая вышеизложенное, отметим характерные особенности современной практики налогообложения прибыли банков в странах СНГ. Это применение единых нормативных актов при налогообложении прибыли предприятий и банков с установлением максимальных значений ставок для последних в отдельных странах (в частности, в Армении). В отношении применения налоговых льгот для банков следует отметить, что как таковые специальные налоговые льготы при налогообложении банковской прибыли в анализируемых странах не применяются за исключением Азербайджана, где банкам предоставляются налоговые льготы в части капитализируемой прибыли для обеспечения ее роста. Налоговое стимулирование увеличения собственных средств банков позволит косвенно увеличивать банковские инвестиционные ресурсы, если предоставлять такие льготы исключительно банкам развития, которые интенсивно кредитуют реальный сектор экономики.
Если учитывать мнения некоторых ученых Майбурова Е.В., Иванова Ю.Б., Шуваловой Е.Б. [22, с. 31], относящих налоговые вычеты к категории льгот, то можно считать, что льготы при налогообложении прибыли банков применяются также и в других странах: Казахстан, Армения, Беларусь, Узбекистан. Наряду с применением налоговых льгот в отношении налогообложения прибыли банковских структур, в отдельных станах используются и прямые директивы, связанные с регулированием кредитования отдельных секторов экономики. Например, в Беларуси — это отсрочка погашения задолженности для агропромышленного комплекса на основании указа Президента. Существуют также меры прямого воздействия со стороны государства в виде ограничения потребительского кредитования и ограничение доли неработающих кредитов в Казахстане. Однако, попытки применения в чистом виде административных мер влияния на развитие кредитования реального сектора экономики эффективного результата не принесли. Не использовался в этих целях в анализируемых странах и налоговый механизм.
49
СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ
1. Федеральная налоговая служба России [Электронный ресурс]. — Режим доступа: www.nalog. ru/rn77/ (Дата обращения 25.10.2015).
2. Официальный сайт Государственной налоговой службы Украины [Электронный ресурс]. — Режим доступа: sfs.gov.ua/ (Дата обращения 22.10.2015).
3. Официальный сайт службы внутренних доходов США Internal Revenue Service [Электронный ресурс]. — Режим доступа: www.irs.ustreas.gov/ (Дата обращения 12.10.2015).
4. Официальный сайт налоговой службы Великобритании [Электронный ресурс]. — Режим доступа: www.hmrc.gov.uk/ (Дата обращения 15.10.2015).
5. Официальный сайт Европейского статистического агентства [Электронный ресурс]. — Режим доступа: epp.eurostat.ec.europa.eu/portal/page/portal/eurostat/home/ (Дата обращения 15.10.2015).
6. Налоговая политика в социально-экономическом развитии стран с переходной экономикой / Под ред. Р.С. Гринберга, З.Н. Кузнецовой. — СПб: Алетейя. 2011. — 392 с.
7. Налоговый кодекс Азербайджанской Республики [Электронный ресурс]. — Режим доступа: www.taxes.gov.az/modul.php?name=qanun&cat=3 (Дата обращения 05.10.2015).
8. Официальный сайт Министерства по налогам Азербайджана [Электронный ресурс]. — Режим доступа: www.taxes.gov.az/index.php (Дата обращения 15.10.2015).
9. Официальный сайт статистики Азербайджанской республики [Электронный ресурс]. — Режим доступа: www.stat.gov.az/source/finance/indexen.php (Дата обращения 12.10.2015).
10. Официальный сайт Налоговой службы Республики Армения. Налоговое законодательство [Электронный ресурс]. — Режим доступа: www.taxservice.am/Content.aspx?itn=TLProfitTax (Дата обращения 01.10.2015).
11. Проблемы модернизации системы банковского регулирования в Армении: Монография / Э.М. Сандоян. — Ер.:Изд-во РАУ, РА, 2013. — 162 с.
12. Министерство по налогам и сборам Республики Беларусь [Электронный ресурс]. — Режим доступа: www.nalog.gov.by/ru/nalog-kodeks-2013-ru/ (Дата обращения 12.10.2015).
13. Официальный Интернет-портал Президента Республики Беларусь [Электронный ресурс]. — Режим доступа: president.gov.by/ru/official_documents_ru/findTags/168/page/1/ (Дата обращения 01.10.2015).
14. О мерах по повышению эффективности работы организаций агропромышленного комплекса: Указ Президента Республики Беларусь [Электронный ресурс]. — Режим доступа: president. gov.by/uploads/documents/348uk.pdf (Дата обращения 09.10.2015).
15. Обзор инновационного развития Республики Беларусь [Электронный ресурс]. — Режим доступа: www.un.org/ru/publications/pdfs/innovative_development_survey_belorus_rus.pdf (Дата обращения 09.10.2015).
16. Налоговый Кодекс Республики Казахстан. Налоговый комитет Министерства финансов Республики Казахстан [Электронный ресурс]. — Режим доступа: www.salyk.kz/ru/taxcode/pages/ default.aspx (Дата обращения 09.10.2015).
17. Ассоциация банков Республики Казахстан [Электронный ресурс]. — Режим доступа: www.kba.kz (Дата обращения 07.10.2015).
18. Концепция развития финансового сектора Республики Казахстан до 2030 года от 29.09.2014 г. №954 [Электронный ресурс]. — Режим доступа: http://www.kba.kz/rus/banking-system/Koncepcija_ razvitija_finansovogo_sektora_Respubliki_Kazahstan_do_2030_goda.html (Дата обращения 05.10.2015).
19. Налоговый Кодекс Туркменистана [Электронный ресурс]. — Режим доступа: www.turkmen-business.org/content/nalogovyi-kodeks-turkmenistana (Дата обращения 21.10.2015).
20. О прогнозе основных макроэкономических показателей и параметрах Государственного бюджета Республики Узбекистан на 2014 год: Постановление Президента Республики Узбекистан от 25 декабря 2013 года [Электронный ресурс]. — Режим доступа: www.norma.uz/publish/doc/ text 101236_stavka_naloga_na_pribyl_snij ena (Дата обращения 01.10.2015).
21. Официальный сайт Государственного налогового комитета Республики Узбекистан [Электронный ресурс]. — Режим доступа: www.soliq.uz/ru/normative_legal_acts_tax/ukazy-prezidenta-respubliki-uzbekistan/?PAGEN_5=2 (Дата обращения 01.10.2015).
22. Шувалова Е.Б. Налоги и налогообложение. Часть 1 [Электронный ресурс]: учебное пособие / Е.Б. Шувалова [и др.]. — Электрон. текстовые данные.— М.: Евразийский открытый институт, 2009. — 280 с. (Дата обращения 01.10.2015).
Статья поступила в редакцию 30 октября 2015 года
50
