Научная статья на тему 'Особенности использования инструментов обеспечения обязанности по уплате налогов и сборов'

Особенности использования инструментов обеспечения обязанности по уплате налогов и сборов Текст научной статьи по специальности «Экономика и бизнес»

CC BY
1801
254
i Надоели баннеры? Вы всегда можете отключить рекламу.
Ключевые слова
СПОСОБЫ ОБЕСПЕЧЕНИЯ ИСПОЛНЕНИЯ ОБЯЗАННОСТИ / НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИК / СОВЕРШЕНСТВОВАНИЕ НАЛОГОВОГО ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВА / ПЕНИ / ЗАЛОГ ИМУЩЕСТВА / ПОРУЧИТЕЛЬСТВО / БАНКОВСКАЯ ГАРАНТИЯ / WAYS TO ENSURE THE FULFILLMENT OF OBLIGATION / TAXPAYER / DEVELOPMENT OF TAX LEGISLATION / PENALTIES / PLEDGE OF A PROPERTY / SURETY / BANK GUARANTEE

Аннотация научной статьи по экономике и бизнесу, автор научной работы — Каширина Марина Валентиновна, Колосова Алиса Александровна

В целях регулирования своевременного поступления средств в бюджет необходим механизм, который будет вовремя реагировать и устранять все недочеты налоговой системы. Ввиду этого государство вынуждено применять к налогоплательщику меры обеспечительного характера, чтобы своевременно и в полном объеме гарантировать поступление налоговых платежей в бюджет. Предметом исследования являются юридические аспекты способов обеспечения исполнения обязанностей по уплате налогов и сборов. Объектом исследования является механизм обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов. Автор подробно рассматривает Главу 11 НК РФ. В механизме функционирования способов обеспечения исполнения налоговых обязательств существуют законодательные недостатки, которыми активно пользуются недобросовестные налогоплательщики. Это является одной из причин образования налоговой задолженности, которая с каждым годом растет. В статье рассмотрены спорные вопросы по каждому виду обеспечения исполнения обязанности и даны рекомендации по совершенствованию действующего механизма.

i Надоели баннеры? Вы всегда можете отключить рекламу.
iНе можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.
i Надоели баннеры? Вы всегда можете отключить рекламу.

Features of tools'' application to ensure the fulfillment of fees and taxes liabilities

In order to regulate the timely receipt of funds in the budget we need a mechanism that will be able to respond and eliminate all the defects in the tax system on time. In view of this, the government has to apply provisional measures to taxpayers in order to guarantee full receipt of tax payments in the budget on time. The legal aspects of ways to ensure the fulfillment of fees and taxes liabilities are the subject of the study. The object of the study is the enforcement mechanism of fulfillment of fees and taxes liabilities. The author examines the Chapter 11 of the tax code of the Russian Federation. There are some legislative flaws in the functioning enforcement mechanism of fulfillment of fees and taxes liabilities, which are actively used by unscrupulous taxpayers. This is one of the reasons for the tax debt, which increases year by year. The article considers the controversial issues of each type of enforcement and provides recommendations for improving the current mechanism.

Текст научной работы на тему «Особенности использования инструментов обеспечения обязанности по уплате налогов и сборов»

РОССИЙСКОЕ ПРЕДПРИНИМАТЕЛЬСТВО

Том 18 • Номер 5 • март 2017 ISSN 1994-6937 Russian Journal of Entrepreneurship

^^^^ издательство

Креативная экономика

особенности использования инструментов обеспечения обязанности по уплате налогов и сборов

Каширина М.В. 1, Колосова А.А. 1

1 Финансовый университет при Правительстве Российской Федерации, Москва, Россия

АННОТАЦИЯ:_

В целях регулирования своевременного поступления средств в бюджет необходим механизм, который будет вовремя реагировать и устранять все недочеты налоговой системы. Ввиду этого государство вынуждено применять к налогоплательщику меры обеспечительного характера, чтобы своевременно и в полном объеме гарантировать поступление налоговых платежей в бюджет. Предметом исследования являются юридические аспекты способов обеспечения исполнения обязанностей по уплате налогов и сборов. Объектом исследования является механизм обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов. Автор подробно рассматривает Главу 11 НК РФ. В механизме функционирования способов обеспечения исполнения налоговых обязательств существуют законодательные недостатки, которыми активно пользуются недобросовестные налогоплательщики. Это является одной из причин образования налоговой задолженности, которая с каждым годом растет. В статье рассмотрены спорные вопросы по каждому виду обеспечения исполнения обязанности и даны рекомендации по совершенствованию действующего механизма.

КЛЮЧЕВЫЕ СЛОВА: молодежь, способы обеспечения исполнения обязанности, налогоплательщик, совершенствование налогового законодательства, пени, залог имущества, поручительство, банковская гарантия.

Features of tools' application to ensure the fulfillment of fees and taxes liabilities

Kashirina M.V.1, Kolosova A.A.1

1 The Financial University under the Government of the Russian Federation , Russia

введение

В 2015 году налоговые поступления занимали 80,3% в структуре доходов государственного бюджета [1]. Для устойчивого пополнения бюджетов различных уровней необходимо эффективно прогнозировать государственные расходы и обеспечивать стабильное функционирование государства. Для этого немаловажно, чтобы каждый налогоплательщик добросовестно исполнял свою обязанность по уплате налогов и сборов. По ряду причин налогоплательщикам не всегда удается выполнить свои обязательства перед государством, а

некоторые из них намеренно уклоняются от их исполнения. Особенно остро проблема непоступления налоговых платежей стоит перед Россией в условиях экономического кризиса, когда государству не хватает средств для покрытия расходов. Так, например, задолженность налогоплательщиков по налогам и сборам на 1 августа 2016 года составляла 991,638 млрд рублей [2].

В целях регулирования своевременного поступления средств в бюджет необходим механизм, который будет вовремя реагировать и устранять все помехи налоговой системы.

А пока чаще всего государство вынуждено применять к налогоплательщику меры обеспечительного характера, чтобы своевременно и в полном объеме гарантировать поступление налоговых платежей в бюджет.

Институт обеспечения исполнения обязанности по уплате налога является одним из самых действенных механизмов, который обеспечивает поступление налогов и сборов в соответствующие бюджеты. Главное значение обеспечительного механизма состоит в нейтрализации негативных последствий от неуплаты, неполной уплаты или несвоевременной уплаты налогов. Данный порядок направлен на формирование уверенности в удовлетворении публичного интереса за счет некоего механизма, приводимого в действие в случаях ненадлежащего исполнения налогового обязательства. Например, если у налогоплательщика заключен договор залога имущества с налого-

ABSTRACT:_

In order to regulate the timely receipt of funds in the budget we need a mechanism that will be able to respond and eliminate all the defects in the tax system on time. In view of this, the government has to apply provisional measures to taxpayers in order to guarantee full receipt of tax payments in the budget on time. The legal aspects of ways to ensure the fulfillment of fees and taxes liabilities are the subject of the study. The object of the study is the enforcement mechanism of fulfillment of fees and taxes liabilities. The author examines the Chapter 11 of the tax code of the Russian Federation. There are some legislative flaws in the functioning enforcement mechanism of fulfillment of fees and taxes liabilities, which are actively used by unscrupulous taxpayers. This is one of the reasons for the tax debt, which increases year by year The article considers the controversial issues of each type of enforcement and provides recommendations for improving the current mechanism.

KEYWORDS: ways to ensure the fulfillment of obligation, taxpayer, development of tax legislation, penalties, pledge of a property, surety, bank guarantee

Received: 07.02.2017 / published: 16.03.2017

© Author(s) / Publication: CREATIVE ECONOMY Publishers For correspondence: Kashirina M.V. (askvm0yandex.ru)

CITATION:_

Kashirina M.V., Kolosova A.A. (2017) Osobennosti ispolzovaniya instrumentov obespecheniya obyazannosti po uplate nalogov i sborov [Features of tools' application to ensure the fulfillment of fees and taxes liabilities ]. Rossiyskoe predprinimatelstvo. 18. (6). - 1015-1027. doi: 10.18334/rp.18.6.37683

вым органом и он в силу определенных обстоятельств не смог исполнить обязанность по уплате налогов, то приводится в действие механизм реализации заложенного имущества. То есть налоговый орган обеспечивает себе некую «защиту» от неуплаты налогов: либо плательщик исполнит обязанность, либо не исполнит. При неисполнении налогового обязательства обязанность будет исполнена за счет стоимости имущества.

Глава 11 НК РФ [3] устанавливает следующие способы обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов: залог имущества, поручительство, банковская гарантия, пеня, приостановление операций по счетам в банке, арест имущества. Проанализируем каждый из вышеприведенных способов отдельно.

Залог имущества. Залог имущества является одним из способов обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов или сбора. Законодательной базой является ст. 73 НК РФ, §3 гл. 23 ГК РФ и иные нормативно-правовые акты. Основанием возникновения поручительства является договор с налоговым органом. Сторонами договора о залоге имущества является залогодержатель (налоговый орган) и залогодатель (налогоплательщик или иное третье лицо). В договоре должна содержаться следующая информация:

- предмет залога, который должен быть соизмерим с величиной налоговой задолженности;

- существо залога;

- размер и срок исполнения обязательства.

Если какой-либо элемент договора отсутствует, то договор является недействительным. Имущество, переданное в залог, может храниться как и у залогодателя, так и у залогодержателя. Предметом договора является имущество, перечисленное в п. 1. ст. 336 ГК РФ [4], например, объекты основных средств, имущественные права.

Залог имущества является гарантией итоговых расчетов с бюджетом. Его цель состоит в создании у государства в лице налогового органа уверенности в том, что, в случае неисполнения налогоплательщиком обязанности по уплате налогов, он все равно исполнит ее за счет стоимости заложенного имущества.

Порядок реализации имущества определяется гражданским законодательством (ст. 350 ГК РФ) и ст. 78 Федерального закона от 02.10.2007 № 229-ФЗ «Об исполнитель-

ОБ АВТОРАХ:_

Каширина Марина Валентиновна, доцент департамента налоговой политики и таможенно-тарифного регулирования, доцент (askvm0yandex.ru)

Колосова Алиса Александровна, студент 3 курса факультета «Налоги и налогообложение» (Каа150 mai1.ru)

ЦИТИРОВАТЬ СТАТЬЮ:_

Каширина М.В., Колосова А.А. Особенности использования инструментов обеспечения обязанности по уплате налогов и сборов // Российское предпринимательство. - 2017. - Том 18. - № 6. - С. 1015-1027. doi: 10.18334/гр.18.6.37683

ном производстве» [5]. Реализация заложенного имущества осуществляется путем его продажи с публичных торгов.

До 2014 года существовала правовая неточность в определении предмета залога. В Постановлении ФАС [6] было рассмотрено дело: Закрытое акционерное общество Коммерческий банк «ЛОКО-Банк» обратилось в суд с требованием признать незаконным решение инспекции в части запрета на отчуждение грузового тягача, который является предметом залога по другому договору. Суд постановил, что залог имущества, которое уже находится в залоге, не нарушает прав как организации, так и залогодержателя. Аналогичная позиция приведена в Письме ФНС России от 23.05.2013 [7].

Однако в Письме от 07.08.2014 [8] ФНС России изменила свой подход к данной проблеме. Более того, она отозвала вышеназванные разъяснения. Теперь налоговые органы считают, что запрет на отчуждение имущества, которое уже находится в залоге, нарушает права залогодержателя: третье лицо, выступая залогодержателем, имеет преимущество на удовлетворение требований за счет заложенного имущества.

Но данная проблема так и не была решена окончательно. Признавая тот факт, что залог заложенного имущества нарушит права залогодержателя, налоговые органы все же допускают возможность принятия обеспечительных мер в отношении такого имущества. Оно может быть указано в решении о принятии обеспечительных мер, если это единственная возможность исполнить решение о привлечении налогоплательщика к ответственности.

По мнению авторов, целесообразно привести в соответствие нормы ГК РФ и НК РФ, касающиеся залога, поскольку возникает множество неточностей из-за путаницы в законодательной трактовке.

Поручительство. Поручительство также является добровольным волеизъявлением налогоплательщика и может использоваться при изменении срока уплаты налогов или сборов. Для применения такого способа должен быть оформлен договор поручительства между налоговым органом и поручителем (или поручителями). Кандидатуру поручителя предлагает налогоплательщик, у которого имеется задолженность.

Налогоплательщик и поручитель несут солидарную ответственность по обязательству, т.е. налоговый орган вправе предъявить требование о погашении задолженности любому из них. Если налогоплательщик своевременно или не в полном объеме исполнит обязанность по уплате налога, то за него это сделает поручитель. В таком случае поручитель может требовать у должника не только уплаченные суммы налога или сбора, но и возмещение убытков, возникших в связи с исполнением обязанности. Взыскать суммы задолженности перед бюджетом налоговый орган у поручителя может только через суд.

Допустим, ПАО «Альфа» решила использовать поручительство как способ обеспечения исполнения налоговых обязательства. Для этого фирма попросила выступить поручителем дружественную компанию ООО «Омега». Налоговые органы проверили благонадежность поручителя и заключили договор. А через некоторое время

000 «Омега» открыло новую фирму ПАО «Гамма» и перевело на нее часть бизнеса. В случае предъявления проверяющими требований к поручителю, оно может так и не исполниться, т.к. средств у ООО «Омега» будет недостаточно для погашения задолженности, поскольку средства будут уже у ПАО «Гамма», которое не имеет отношения к поручительству. Таким образом, при действующем порядке невозможно осуществлять постоянный контроль за действиями поручителя, в частности отследить, обеспечено ли поручительство на текущий момент. При поручительстве уплата процентов, начисленных за период действия отсрочки, рассрочки, налогового кредита, не покрывается данным способом обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов. Авторы считают, что необходимо внести данную корректировку в НК РФ в ст. 74.

Банковская гарантия. Банковская гарантия по своей природе схожа с поручительством. Единственным отличием является то, что гарантом исполнения обязанности выступает банк, включенный в перечень, который утверждается Министерством Финансов. Условия для включения банка в такой перечень приведены в п. 3 ст. 74.1 НК РФ. К ним относятся: наличие лицензии, собственных средств в размере не менее

1 миллиарда рублей, соблюдение банковских нормативов на все отчетные даты в течение последних шести месяцев, отсутствие признаков банкротства.

Гарантом в таких отношениях выступает банк, бенефициаром - налоговый орган, а принципалом - лицо, у которого имеется задолженность. Если налогоплательщик не исполняет законно установленную обязанность по уплате налога, то за него это делает банк.

Банковская гарантия является весьма привлекательным способом обеспечения исполнения обязательств для налоговых органов, но не привлекательным для налогоплательщиков. Главная проблема состоит в стоимости гарантии. Как правило, вознаграждение банку составляет 2-5% от суммы выданной гарантии, комиссия в год около 5%, а если наступает гарантийный случай, то банковские санкции составят 10-30% сверх обеспеченной суммы. При этом чаще всего такая гарантия должна быть обеспечена залогом имущества. Естественно, что такая нагрузка слишком велика для плательщика и он не будет использовать данный способ.

В ст. 378 ГК РФ указаны основания для прекращения действия банковской гарантии. Среди оснований отсутствует пункт про отзыв лицензии, из чего можно сделать вывод, что в таком случае гарантия все равно продолжает действовать, однако ее реальная ценность становится равной нулю [9].

Как было отмечено выше, гарантия может применяться при изменении сроков уплаты налогов. Согласно п. 2 ст. 74.1 НК РФ следует, что в объем ответственности банка-гаранта включается недоимка и пени. При использовании отсрочки, рассрочки, инвестиционного налогового кредита банковская гарантия не покрывает суммы процентов.

Авторы считают необходимым законодательно ограничить размер ставок по банковской гарантии, порядок ее функционирования при отзыве лицензии. Также необ-

ходимо включить в объем банковской гарантии проценты при изменении сроков уплаты налогов.

Пеня. Если налогоплательщик или плательщик сборов не уплатил вовремя налог, то со дня, следующего за днем его уплаты, начинают начисляться пени. Следует отметить, что пени уплачиваются независимо от применения других способов обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов или сборов. Роль пени заключается в стимулировании налогоплательщика в своевременном исполнении обязанности по уплате налогов или сборов. Пени рассчитываются следующим образом:

Пени = недоимка * 1/300 ставки рефинансирования * количество дней просрочки.

Согласно п. 3 ст. 75 НК РФ пени не начисляются, если налогоплательщик не мог уплатить недоимку из-за того, что были приняты иные обеспечительные меры: арест счета или имущества. Однако презумпция невиновности в данном случае не эффективна и бремя ее доказывания лежит на налогоплательщике. Стоит отметить, что на деле данный факт трудно аргументировать, из чего следует, что пени все-таки будут начисляться. Судебная практика показывает, что суды решают этот вопрос по-разному.

Относительно пени есть еще один спорный момент. В деле АО «Газпром газэ-нергосеть» против Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Волжскому Волгоградской области [10] рассматривался вопрос о начислении пени. Налогоплательщик получил сведения о кадастровой стоимости принадлежащего ему земельного участка от филиала ФГБУ «Федеральная кадастровая палата Федеральной службы государственной регистрации, кадастра и картографии», отраженной в выданной государственным органом справке. Впоследствии выяснилось, что отраженная в справке стоимость земли не соответствовала кадастровой, была занижена, и обществу были доначислены пени по земельному налогу. Суд, признавая законным доначисление пеней, отметил, что выданная обществу справка не является разъяснением о порядке исчисления и уплаты земельного налога, а дача разъяснений по вопросам применения законодательства о налогах и сборах не относится к компетенции органа кадастрового учета, соответственно, основания для освобождения от начисления пеней отсутствовали. При этом суд признал незаконным привлечение налогоплательщика к ответственности за неуплату земельного налога, поскольку налогоплательщик пользовался официальной информацией государственного органа, что исключает вину налогоплательщика как необходимое условие привлечения к ответственности.

По мнению авторов, целесообразно дополнить налоговое законодательство установлением верхнего предела размера пени относительно налоговой задолженности, т.е. необходимо ввести ограничение по ставке пени. Не просто 1/300 от ключевой ставки, а 1/300 от ключевой ставки, но не более 0,1-0,2%. Это позволит гарантировать защищенность налогоплательщиков от возможного резкого увеличения размера

ставки. Необходимо ввести градацию размера пени, в зависимости от смягчающих или отягчающих вину налогоплательщика обстоятельств (табл. 1).

Таблица 1

Размер пени в зависимости от вида обстоятельств

обстоятельства Размер пени

Смягчающие 1/600 от ключевой ставки

Обычная ставка 1/300 от ключевой ставки

Отягощающие 1/200 от ключевой ставки

Источник: [11] (Kashirina, Kozlov, 2016)

Приостановление операций по счетам в банках, а также переводов электронных денежных средств организаций и индивидуальных предпринимателей. Порядок применения данного способа определен в ст. 76 НК РФ. Приостановление операций предполагает «заморозку» всех расходных операций в пределах суммы, указанной в постановлении о взыскании. Налоговый орган также может приостанавливать операции и по валютным счетам (абз. 5 п. 2 ст. 76 НК РФ).

Налоговые органы имеют ограничения по блокировке некоторых счетов. Они могут арестовывать только те счета, которые открыты по договору банковского счета (п. 2 ст. 11 НК РФ). На основании данного договора банк обязуется принимать и зачислять денежные средства владельца счета, выполнять его распоряжения о перечислении и выдаче сумм со счета, проводить другие операции по нему (п. 1 ст. 845 ГК РФ).

На практике достаточно часто возникают вопросы о правомерности приостановления операций по специальным счетам. В Информационном письме ЦБР от 29 августа 2003 г. [12] отмечено, что ссудные счета не являются банковскими счетами. В контексте налоговых отношений, это означает, что на такие счета не может быть наложен арест или обращено взыскание. Однако суды решают иначе. Так, в Постановлении Арбитражного суда [13] сказано, что специальные банковские счета платежного агента являются одним из видов банковских счетов. Иными словами, все требования, которые могут быть предъявлены к банковскому счету, могут быть предъявлены и к специальным счетам.

В связи с этим необходимо урегулировать вопрос, касающийся круга лиц, которые вправе предъявить требования о возобновлении операций по счетам, поскольку суды в разных регионах принимают различные решения. В Постановлении ФАС [14] Арбитражный суд пришел к выводу об отсутствии у налогового органа обязанности отменить приостановление операций по счету налогоплательщика по заявлению организации, являющейся кредитором налогоплательщика. Вопрос об отмене решения инспекции о приостановлении операций по счету должен решаться тем юридическим лицом, операции по счету которого приостановлены, а у организации-кредитора отсутствуют полномочия для обращения в суд за защитой интересов другого налогоплательщика. В Постановлении ФАС [15] рассматривается пример: общество

ошибочно перечислило денежные средства третьему лицу, которое возвратило их частично в связи с тем, что налоговым органом были приостановлены операции по расчетному счету третьего лица. Общество обратилось в суд с заявлением к налоговому органу об освобождении расчетного счета третьего лица от приостановления операций с денежными средствами, принадлежащими обществу. Суд удовлетворил заявленные требования, указав, что в связи с приостановлением операций по счету во исполнение решений налоговой инспекции третье лицо лишено возможности возвратить обществу ошибочно перечисленные денежные средства, таким образом, общество правомерно обратилось в суд с заявленными требованиями. При этом суд отклонил довод налогового органа об отсутствии оснований для отмены решений о приостановлении операций с денежными средствами третьего лица, поскольку законность данных решений в рамках дела не оспаривалась, решения о приостановлении операций с денежными средствами третьего лица недействительными не признаны.

Авторы считают, что необходимо закрепить перечень специальных счетов, к которым налоговые органы будут вправе предъявить требования в ст. 46 НК РФ.

Механизм приостановления операций достаточно прост, но с точки зрения эффективности не достаточно разработан. Так, например, организация ООО «Альфа» получила постановление о приостановлении операций по счетам в банке, но руководство может сразу принять решение о создании в организации комиссии по трудовым спорам, которая примет решение о выплате заработной платы. Таким образом, можно обойти очередность платежей, установленную ГК РФ, путем снятия денег со счета. Также есть иной способ: директор может принять решение об открытии дополнительного расчетного счета в другом банке и получить выручку на этот счет, которым он сможет некоторое время распоряжаться.

Арест имущества. Арест имущества является ограничением прав собственности с согласия прокурора. Данный способ является достаточно эффективным с точки зрения теории, но недостаточно действенным со стороны практики.

Главная проблема состоит в достаточно долгой процедуре оформления. Прежде чем приступить к аресту, пристав направляет запросы в различные госструктуры, чтобы выяснить, какое имущество есть у фирмы. Например, в ГИБДД, БТИ, Росреестр. После этого налоговый орган оформляет решение об аресте имущества, передает его на рассмотрение прокурору, который в случае его одобрения передает его судебным приставам. Вся процедура занимает около 2 месяцев.

Налоговый кодекс РФ не устанавливает порядок определения цены имущества, на которое накладывается арест. Налоговые органы считают, что в данном случае речь идет о балансовой стоимости. Ранее данный подход находил отражение в положениях абз. 4 п. 10 Методических рекомендаций для работников налоговых органов [16]. При этом отметим, что балансовая стоимость не всегда соответствует рыночной цене имущества.

За несоблюдение порядка владения, пользования и (или) распоряжения имуществом, на которое наложен арест, следует административная (штраф 30 тыс.,

ст. 125 НК РФ) или уголовная (ст. 312 УК РФ) ответственность. Если налогоплательщик в лице гендиректора продаст имущество, на которое наложен арест, то наказание, согласно вышеперечисленным статьям, «отсутствует». Максимальное наказание составит лишение свободы на срок до 2 лет и штраф 30 тысяч рублей. Использовать такой порядок можно несколько раз, так как налоговые органы должны будут каждый раз заново начинать процесс ареста имущества, оформление которого, как было отмечено ранее, занимает много времени.

Есть и другая погрешность в законе. Имущество является арестованным с момента описи и составления протокола ареста, а не со дня вынесения постановления. Это означает, что если налогоплательщик получил информацию о том, что готовится арест его имущества, то у него есть время до того, как к нему придут налоговики. За это время плательщик может избавиться от такого имущества, и это не будет являться нарушением законодательства.

В Постановлении ФАС [17] был рассмотрен данный вопрос. Организация ООО «Горшеченское ХПП-А» подавала в суд на налоговую инспекцию с иском о недействительности договора ареста имущества. По мнению ИФНС, неисполнение налогоплательщиком решения налогового органа об уплате налогов, сборов, пени и штрафов при наличии у него достаточного для этого имущества может свидетельствовать о попытке уклонения от исполнения обязанности, в связи с чем ИФНС наложила арест на его имущество. Инспекция указывала, на момент принятия обеспечительных мер у общества имелись основные средства - газопровод, а на момент принятия постановления о наложении ареста (19.07.2010) имущество уже отсутствовало. Как указал суд, признавая позицию ИФНС неправомерной, ссылка налогового органа на тот факт, что на момент применения обеспечительных мер у налогоплательщика имелось основное средство, а на момент вынесения постановления об аресте имущество уже отсутствовало, является недостаточной. Поскольку по данным бухгалтерского баланса налогоплательщиком данное основное средство реализовано не было, иных доказательств реализации основного средства ИФНС не представлено. Таким образом, суд пришел к выводу, что ИФНС не представила доказательств, подтверждающих намерение налогоплательщика скрыть свое имущество.

По мнению авторов, арест имущества все-таки является эффективной мерой, но при этом необходимо определять ценность имущества, подлежащего аресту. Если налоговый орган арестует помещение, которое имеется у организации, но не используется в деятельности, то ценность такого ареста будет равняться нулю. Тогда мотивации как можно быстрее погасить задолженность перед бюджетом не будет.

Кроме того, необходимо ужесточить ответственность за неправомерные действия с арестованным имуществом. Для эффективного использования данной меры следует упростить порядок ее применения. В частности, если исключить наличие санкции прокурора, тогда данная мера будет применяться сразу после решения руководителя налоговой инспекции. Во избежание незаконных действий с арестуемым имуществом

следует считать договор ареста имущества заключенным с момента описи такого имущества.

Анализ зарубежной практики. В США применяются следующие способы обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов [18]:

- пени: в случае, если плательщик не уплатил налог в срок, начисляются пени в размере 0,5% от суммы задолженности. Если налогоплательщик не подал декларацию вовремя, то со следующего дня начинают начисляться пени в размере 5% ежемесячно (4,5% за несдачу декларации + 0,5% за неуплату). Максимальный размер пени может доходить до 47,5% от суммы основного долга;

- взыскание на заработную плату: налоговая служба США вправе отправить требования работодателю, согласно которому последний обязуется направлять часть заработной платы работника в счет уплаты налогов;

- арест счета: если на счете плательщика находится достаточное количество средств для уплаты налогов, то налоговый орган может списать их безакцептно. Если средств не хватает, то налоговая служба вправе обратиться в банк с запросом о приостановлении всех расходных операций;

- арест имущества: в случае, если налогоплательщик продолжает игнорировать требования налоговых органов, то они вправе арестовать его имущество. Вырученная от продажи имущества сумма направляется на погашение задолженности.

По мнению авторов, действующие в США способы обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов неприменимы в условиях России. Увеличение размера пени приведет к банкротству малых и средних организаций, как следствие - увеличению безработицы и уменьшению ВВП.

В некоторых странах пени отсутствуют. Так, например, в ОАЭ за неуплату налогов сажают в «долговую яму». Срок пребывания в тюрьме составляет от нескольких месяцев до 3 лет. Выйти из тюрьмы заключенный может только после уплаты долгов или самостоятельно, или за него это может сделать специальный благотворительный фонд. Однако есть еще один способ выйти на свободу - сдать экзамен на знание Корана.

В Армении применяются следующие меры по взысканию налоговой задолженности: конфискация имущества и процедура банкротства. Вторая мера применяется в случае просрочки уплаты налогов по истечении 60 дней и если сумма задолженности более 1000-кратного размера МРОТ.

Рассмотрим меры, которые применяются в других странах. В Великобритании налоговые органы имеют право применять следующие меры: взыскание задолженности с заработной платы или иной выплаты, арест имущества и его реализация на аукционе, банкротство, обращение к коллекторским агентствам.

В Дании действует иная система. Специальные организации, с которыми налогоплательщики заключают договор, согласно которому эта организация исполняет за налогоплательщика обязанность по уплате налогов и сборов. Если плательщик добросовестно в течении длительного срока своевременно уплачивает налоги, но в какой-то

момент не смог это сделать, то налоговый орган идет ему на встречу и списывает часть начисленных пени. Следует отметить, что принудительные меры применяются только в случае, если задолженность превышает 15 тыс. крон. В таблице 2 представлен размер пени в ряде зарубежных стран.

Таблица 2

Размер пени в зарубежных странах

страна Размер пени

iНе можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.

Дания [26] 11,75

Германия 0,5% в месяц

Великобритания 3% в день за просрочку, 0,5% за излишнюю уплату

КНР ставка равна кредитной ставке юаня, редко до 5% в день

Япония 7,3% в месяц

Беларусь 1/360 ставки рефинансирования в день

Казахстан 2,5% ставки рефинансирования за каждый день просрочки

Киргизия 0,09% за каждый день просрочки

Источник: [19] (Ьикуапоуа, 2015)

Необходимо отметить, что система пени во многих странах имеет свои особенности. Так, в некоторых странах пени начисляются за месяцы просрочки, а не за дни. В Великобритании и США пени начисляются и за неуплату налогов, и за излишнюю уплату. Можно также отметить, что за несвоевременную подачу декларации в США предусмотрены пени в размере 4,5% (что в 10 раз выше, чем за просрочку платежа).

Во всех странах также действует система ареста имущества и его дальнейшей продажи. Сейчас активно используются системы онлайн- аукционов, где может принять участие любой желающий. Участник аукциона регистрируется на специальном сайте, участвует в торгах. В РФ такая система действует с 2012 года [20] (Yadrikhinskiy, 2015).

В каждой стране перечень способов исполнения обязанности зависит от их содержания и от степени развитости законодательной базы. В европейских странах наблюдается тенденция к увеличению использования способов исполнения обязанности по согласованию с налоговым органом. В азиатских странах, наоборот, наиболее активно используются принудительные меры. Авторы считают, что можно использовать зарубежный опыт в России в целях совершенствования действующего механизма. Целесообразно использовать, например, опыт Дании в части поощрения добросовестных налогоплательщиков. Это позволит организациям, которые в определенный период времени имеют финансовые проблемы, уменьшить свои налоговые обязательства перед государством. В отношении налогов с физических лиц приемлемо использовать меру по взысканию налоговой задолженности с заработной платы работника.

заключение

В условиях дефицита бюджета неуплата или неполная уплата налогов является крайне серьезной проблемой. Поскольку налоги являются главной составляющей доходной части бюджета, то они должны уплачиваться налогоплательщиками и налоговыми агентами своевременно и в полном объеме. На практике размер недоимки по налогам достаточно высок, что означает необходимость поиска путей его уменьшения. Поэтому необходим действенный механизм обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов, законодательная база которого не позволит недобросовестным налогоплательщикам «уходить» от налогового бремени.

ИСТОЧНИКИ:

1. Консолидированный бюджет Российской Федерации и бюджетов государственных внебюджетных фондов в 2015 г. Федеральная служба государственной статистики. [Электронный ресурс]. URL: http://www.gks.ru/free_doc/new_site/finans/fin21.htm.

2. Отчет по форме № 4-НМ по состоянию на 01.08.2016. Фнс. [Электронный ресурс]. URL: https://www.nalog.ru/rn77/related_activities/statistics_and_analytics/ forms/6154429/.

3. «Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая)» от 31.07.1998 N 146-ФЗ (ред. от 03.07.2016).

4. «Гражданский кодекс Российской Федерации (часть первая)» от 30.11.1994 N 51-ФЗ (ред. от 03.07.2016).

5. Федеральный закон от 02.10.2007 N 229-ФЗ (ред. от 01.05.2016) «Об исполнительном производстве».

6. Постановление ФАС Уральского округа от 22.05.2012 N Ф09-3799/12 по делу N А50-15031/2011.

7. Письмо ФНС России от 23.05.2013 N АС-4-2/9355.

8. Письмо ФНС России от 07.08.2014 N ЕД-4-3/15547.

9. Постановление ФАС Московского округа от 03.10.12 по делу N А40-9990/12-138-89

10. Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 24.05.2016 N Ф06-8929/2016 по делу N А12-50120/2015.

11. Каширина М.В, Козлов П.А. Актуальные проблемы налогового администрирования в России // Вестник Финансового Университета. - 2016. - № 4(94). - c. 146-151.

12. Информационное письмо Банка России от 29.08.2003 N 4 «Обобщение практики применения Федерального закона «О противодействии легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем, и финансированию терроризма»..

13. Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 13.02.2015 N Ф06-19774/2013 по делу N А72-8959/2014.

14. Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 10.01.2013 по делу N А27-6181/2012.

15. Постановление ФАС Поволжского округа от 13.06.2013 по делу N А06-5972/2012.

16. Приказ МНС РФ от 31.07.2002 N БГ-3-29/404 «Об утверждении Методических рекомендаций по порядку наложения ареста на имущество налогоплательщика в обеспечение обязанности по уплате налога».

17. Постановление ФАС Центрального округа от 26.08.2011 по делу N А35-9800/2010

18. Сайт Налогового Управления США. [Электронный ресурс]. URL: https://www.irs. gov.

19. Лукьянова А.П. Пеня в налоговом законодательстве Российской Федерации и зарубежных стран // Публично-правовые исследования. - 2015. - № 3. - с. 142-155.

20. Ядрихинский С.А. Механизм обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов: проблемы теории и практики. / Учебник под ред. Е.Ю. Грачева. - М.: Инфра-М, 2015. - 144 с.

REFERENCES:

Kashirina M.V, Kozlov P.A. (2016). Aktualnye problemy nalogovogo administrirovaniya v Rossii [Current problems of tax administration in Russia]. Vestnik Finansovogo Universiteta. (4(94)). 146-151. (in Russian). Lukyanova A.P. (2015). Penya v nalogovom zakonodatelstve Rossiyskoy Federatsii i zarubezhnyh stran [Penalty in tax legislation of the Russian Federation and foreign countries]. Publichno-pravovye issledovaniya. (3). 142-155. (in Russian). Yadrikhinskiy S.A. (2015). Mekhanizm obespecheniya ispolneniya obyazannosti po uplate nalogov: problemy teorii i praktiki [Mechanism for ensuring the discharge of tax obligations: problems of theory and practice] M.: Infra-M. (in Russian).

i Надоели баннеры? Вы всегда можете отключить рекламу.